Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1. A Fazenda Pública interpõe recurso da sentença proferida na impugnação judicial que a sociedade A……………….., S.A., instaurou contra o acto de indeferimento tácito da reclamação graciosa que deduzira contra os actos de liquidação de IMI referentes ao ano de 2004 e respeitantes a diversos prédios urbanos inscritos na matriz da freguesia de Albufeira, insurgindo-se contra o segmento decisório que, dando procedência ao pedido formulado nos autos pela impugnante em 16/07/2006, a condenou a pagar-lhe uma indemnização de 2.953,60 € pelos prejuízos causados pela prestação indevida de garantia bancária que em 30/11/2005 prestara para suspender a execução fiscal nº 3247200501123807.
1.1. Terminou a alegação de recurso com as seguintes conclusões:
A- A douta sentença recorrida delimita as questões a dirimir reconhecendo não haver conflito de interesse relativamente ao acto de liquidação de IMI do ano 2004 impugnado por força da anulação da AT ocorrida após procedimentos graciosos.
B- No tocante à segunda questão relacionada com o pedido de indemnização formulado pela impugnante por alegada garantia prestada indevidamente, conforma-se a FP com o doutamente decidido para o caso da garantia à ordem do processo de execução fiscal (PEF) nº 3247200501143611, pelo facto do pedido de indemnização ter sido apresentado nos 30 dias seguintes ao da apresentação da garantia no Serviço de Finanças (SF) nos termos do art. 171º nº 2 do CPPT, daí resultando uma indemnização a pagar à impugnante no valor de € 80,50.
C- Já não pode conformar-se com o decidido relativamente à indemnização pedida por prestação de garantia indevida ao PEF nº 3247200501123807 com fundamento no mesmo dispositivo legal.
D- Tendo a garantia sido prestada no Serviço de Finanças em 2005-11-30 e o pedido de indemnização sido efectuado em 2006-07-16, distam mais de 30 dias entre as duas datas.
E- Existindo reclamação graciosa anterior, era naquele procedimento administrativo que o pedido de indemnização devia ter sido efectuado, só se admitindo o pedido autónomo em caso de fundamento superveniente.
F- O único fundamento superveniente possível é a apresentação da garantia ter sido posterior ao pedido de reclamação, como veio efectivamente a acontecer.
G- Porém o prazo previsto no nº 2 do art. 171º do CPPT esgotou-se em 30-12-2005.
H- Mesmo que se considerasse ser ter tal prazo de natureza judicial, o pedido em 2006-07-16 é largamente extemporâneo.
I- Pelo que incorreu o M° Juiz a quo em erro de julgamento ao não decidir a causa de acordo com o direito aplicável.
J- Resultando violadas as disposições previstas no artigo 171º nº 2 do CPPT.
1.2. A Recorrida apresentou contra-alegações para sustentar a manutenção do julgado, que rematou com o seguinte quadro conclusivo:
1. A questão decidenda nos presentes autos reconduz-se fundamentalmente a uma questão de direito – a tempestividade do pedido de indemnização de garantia bancária nº 25.125-02-0899789 indevidamente prestada no âmbito do processo de execução fiscal nº 3247200501123807, no valor de € 2.953,60 (€ 3.034,10- € 80,50).
2. Considera a Recorrente que a douta Sentença recorrida “(...) violou o disposto no nº 2 do art. 171º do CPPT (...) na parte respeitante ao pedido de indemnização por garantia prestada no PEF nº 3247200501123807, no valor de € 2.953,60 (€3.034,10 - € 80,50)”;
3. Na medida em que “tendo a garantia sido prestada no Serviço de Finanças em 2005-11-30 e o pedido de indemnização sido efectuado em 2006-07-16, distam mais de 30 dias entre as duas datas”;
4. Pelo que “existindo reclamação graciosa anterior, era naquele procedimento administrativo que o pedido de indemnização devia ter sido efectuado, só se admitindo o pedido autónomo em caso de fundamento superveniente”.
5. Acontece que, no caso sub judice, o fundamento invocado pela Recorrida no pedido de indemnização por garantia indevidamente prestada para suspensão do processo de execução fiscal nº 3247200501123807, apresentado em 16/07/2006 nos presentes autos, cingiu-se ao nº 2 do artigo 53º da Lei Geral Tributária, ou seja, à existência de erro imputável aos serviços na liquidação do tributo.
6. Tal fundamento – erro imputável aos serviços na liquidação do tributo – não pode deixar de constituir um facto superveniente para efeitos do disposto no artigo 171º, nº 2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) in fine, na medida em que foi por decorrência dos actos de revisão oficiosas proferidos em 26 de Abril de 2006 e 14 de Junho de 2007 que a imputabilidade do erro aos serviços ficou demonstrada.
7. Estamos, pois, perante um fundamento superveniente para o pedido de indemnização por garantia indevidamente prestada formulado pela Recorrida na sequência do reconhecimento do erro imputável aos serviço, e não da prestação de garantia como pretende fazer crer a Ilustre Representante da Fazenda Pública.
8. Tendo o pedido formulado pela Recorrida – com o fundamento em erro imputável aos serviços – dado entrada dentro dos 30 dias posteriores ao facto superveniente (notificação dos actos de revisão oficiosa do acto de liquidação de IMI controvertido), em 14 de Junho de 2007, é então de concluir que o mesmo é assim tempestivo, na medida em que dia 14 de Julho de 2007 foi um sábado [cfr. artigos 144º, nº 2 do Código de Processo Civil (CPC) e 279º, alínea e) do Código Civil, aplicável ex vi artigo 20º, nº 1 e 2, do CPPT].
9. Neste sentido já decidiu o Supremo Tribunal Administrativo em Acórdão de 6 de Abril de 2005, proferido no Proc. nº 01650/03 (disponível em www.dpsi.pt).
10. Por fim, cumpre, ainda, referir que o direito à indemnização ainda é devido por força do disposto no artigo 100º da Lei Geral Tributária (LGT), posto que a Administração Fiscal está obrigada à imediata reconstituição da legalidade do acto, aí se compreendendo a indemnização dos prejuízos sofridos com a prática do acto de liquidação ilegal, nomeadamente, com o pagamento dos custos suportados com a garantia indevidamente prestada.
11. Resulta, pois, de forma inequívoca, do que acima se expõe, que a ora Recorrida tem direito a ser indemnizada pelos encargos suportados com a prestação da garantia bancária nº 125-02- 0899789, avaliados em € 2.953,60 (€ 3.034,10 – € 80,50).
1.3. Neste Tribunal, o Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de que fosse negado provimento ao recurso, por lhe parecer que a decisão recorrida não merece qualquer censura.
1.4. Colhidos que foram os vistos legais dos Exmºs Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre apreciar e decidir em conferência.
2. Na sentença recorrida encontra-se fixada a seguinte matéria de facto:
A- Em 20/05/1997, a Impugnante requereu a anulação de diversos artigos urbanos, descritos em anexo, dos requerimentos modelo 129, que apresentou (cf. fls. 126. dos autos).
B- Por despacho de 18.06.1997, o Chefe do Serviço de Finanças de Albufeira eliminou as inscrições matriciais urbanas, da freguesia de Albufeira que constam da informação de fls. 126 e 127 dos autos.
C- Em 15.03.2005, a Administração Fiscal emitiu a liquidação de IMI referente ao ano de 2004, no valor global de € 741.066, 65 (cf. fls. 18 a 22 dos autos).
D- O prazo para o pagamento voluntário da primeira prestação, no valor de € 370.533,33, terminou em 30 de Abril de 2005, nos termos do documento de liquidação nº 2004 071319703 (cf. fls. 18 dos autos).
E- Em 27.04.2005, foi emitido o documento nº 2004 319785105 “demonstração da revisão oficiosa da liquidação do Imposto Municipal sobre imóveis” nos termos do que o valor da liquidação de IMI de 2004 foi diminuído para € 244.900,63 (cfr. fls. 23 a 27 dos autos).
F- Na mesma data, em 27.04.2005, foi emitida a liquidação nº 2004 321518503 de IMI, referente ao ano de 2004, da qual constava já liquidação de IMI no valor de € 244.900,63 (cfr. fls 28 a 32. dos autos).
G- Em 23.05.2005, a ora Impugnante apresentou reclamação graciosa contra a liquidação de IMI referente ao ano de 2004 no valor total de € 741.066,65, cujo prazo de pagamento relativo à 1ª prestação terminou em 30/04/2005, (cfr fls 1 do PA apenso).
H- Nos termos da reclamação graciosa apresentada em 23.05.2005 do acto de liquidação de IMI de 2004, a Impugnante aceitou uma parte da liquidação, no valor de € 224.604,16 (Cf. fls. 23 e segs do PA).
I- Com base na certidão de dívida nº 2005/618161 de 20.10.2005, foi instaurado no Serviço de Finanças de Lisboa 2, o processo de execução fiscal nº 3247200501143611, contra a impugnante para cobrança coerciva de dívidas de IMI do ano de 2004 no montante de € 10.148,23 (cfr. fls. 135 dos autos).
J- Em 22.02.2006, foram deduzidos os presentes autos de impugnação da formação de indeferimento tácito da reclamação deduzida no ponto anterior (cfr. fls. 4 dos autos).
K- Em 03.03.2006, para suspender a execução a que se refere a alínea I) anterior, a ora impugnante prestou garantia bancária nº 125-02-0955414, no montante de € 13.417,19 (cfr. fls. 84. dos autos).
L- Por despacho de 13/03/2006, foi determinada a suspensão da execução (cfr. fls. 86 dos autos).
M- Em 27.03.2006, a Impugnante apresentou nos presentes autos um pedido de indemnização equivalente aos prejuízos resultantes da prestação de garantia (cfr. fls. 73 dos autos).
N- Em 19.04.2006, o Chefe do Serviço de Finanças informou do seguinte (processo administrativo apenso):
«Em face dos elementos existentes neste Serviço de finanças e em cumprimento de determinado no nº 1 do art. 111º do CPPT cumpre-me informar V.ª Exª do seguinte: A impugnante foi notificada da liquidação nº 2004 071319703, referente à Contribuição Autárquica do ano de 2004, no valor total de € 741.066,65, sendo € 370.533,33 referente à 1.ª prestação, com prazo de pagamento em Abril de 2005, conforme fls. 9 a 22, alegando que subsiste por anular a colecta no valor de € 20.296,47 sobre os seguintes artigos:
(…)
Verifica-se, no entanto, que a liquidação em causa foi corrigida com a eliminação dos referidos artigos conforme prints de fls. 24/27.
Com o mesmo fundamento foi apresentada em 23-05-2005 a reclamação graciosa, que de harmonia como disposto no nº 3 do art° 111 do CPPT, vai apensa ao presente. 19/04/2006».
O- Pelo ofício nº 9166 de 20.07.2006, o Serviço de Finanças de Lisboa 2, informou o processo de execução fiscal nº 3247200501143611 que a dívida exequenda foi anulada por via de reclamação graciosa, por despacho do Sr. Chefe do Serviço (cfr. fls. 139 verso dos autos).
P- Por despacho de 27.07.2006, a AT declarou extinto o processo de execução fiscal a que se refere a alínea anterior (cfr. fls. 139 verso dos autos).
Q- Com base na certidão de dívida nº 2005/314220 de 06.06.2005 foi instaurado no Serviço de Finanças de Lisboa 2 o processo de execução fiscal 3247200501123807, contra a Impugnante para cobrança coerciva de dívidas de IMI do ano de 2004 no montante de € 10.148,24 (cfr. fls. 147 verso dos autos).
R- Na mesma data, por certidão de dívida nº 2005/252475 de 05.05.2005, foi instaurado processo de execução fiscal nº 3247200501123807, no Serviço de Finanças de Lisboa 2, contra a ora impugnante referente a IMI de 2003 no montante de € 20.296,46; (cfr fls. 147 dos autos).
S- Em 30.11.2005, a ora impugnante deu entrada no Serviço de Finanças de Lisboa 2, de garantia bancária nº 125-02-0899789, no montante de € 48.558,86, constituída em 18.11.2005 para suspender o processo de execução a que se refere a alínea anterior (cfr. fls. 148 e 148 verso dos autos).
T- Por despacho de 23.03.2006, foi determinada a suspensão da execução (cfr. fls. 149 dos autos).
U- Em 16.07.2007, a impugnante apresentou, nestes autos de impugnação, um pedido de indemnização equivalente aos prejuízos resultantes da prestação de garantia nº 125-02-0899789; (cfr. fls. 93 e 113 dos autos).
V- Em 21.09.2007, o Serviço de Finanças de Lisboa 2, referente aos processos executivos identificados pelos nºs 3247200501123807, 3247200501154753 e 3247200501173456, prestou a seguinte informação:
«Aos vinte e um dias do mês de Setembro do ano de dois mil e sete, juntei aos presentes autos, o requerimento que deu entrada neste SF, sob o nº 11956 no dia 2007/07/17, que antecede. Através do mesmo o executado – A……………………, SA. ……………, vem, nos termos do disposto no art. 176, alínea b) do CPPT, requerer a extinção dos processos 3247200501154753 e 3247200501173456, sem quaisquer encargos e o respectivo levantamento das garantias prestadas com fundamento na anulação da alegada divida” que resultou de revisão oficiosa, bem como a extinção parcial do processo 3247200501123807 e, consequentemente, a redução da garantia bancária prestada no processo.
Sobre o mesmo informo que à presente divida, respeitantes a IMI de 2004, foram deduzidas Reclamações Graciosas e apresentadas garantias bancárias a 23/11/2005, 23/02/2006 e 28/03/2006 para os efeitos de suspensão dos autos. O executado “procedeu ainda ao pagamento da parte da colecta que não foi objecto de contestação, em duas prestações de montante igual e correspondente a € 112.302,08.
Os processos 3247200501154753 e 3247200501173456 encontram-se “Extintos por anulação em reclamação” desde 09/06/2007.
O processo 3247200501123807 encontra-se suspenso, pois foram anulados € 29.743,35 de quantia exequenda e ainda existe uma divida de € 833,82.» - (cf fls. 150 dos autos.).
W- Em 21.09.2007, sobre a informação que antecede, o Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 2 proferiu o seguinte despacho; «Arquivem-se os autos extintos, face ao previsto pelo artigo 176º do CPPT, determine-se o valor da garantia a prestar face à parte da liquidação Impugnada e ainda não anulada e, proceda-se à correspondente notificação do valor a garantir com uma garantia e consequente devolução da existente ou, em alternativa, com a redução da existente (...).» - (cfr fls. 151 verso dos autos).
X- Na sequência da informação e despacho de fls. 156 e verso, de 27.02.2009, o Serviço de Finanças de Lisboa 2 determinou, a redução da garantia bancária, constituída no processo de execução fiscal n°3247200501123807, para o montante de € 552,40 com o seguinte teor:
Processo nº 3247200501123807
TERMO DE JUNTADA, INFORMAÇÃO E CONCLUSÃO
Aos vinte e Sete dias do mês de Fevereiro de 2009, juntei aos autos o requerimento que deu entrada neste SF, sob o nº 15982 do dia 28-07-2008.
1. Através do mesmo B…………………, mandatário do(a) executado(a) A……………….. SA, NIPC …………., vem, nos termos e para os efeitos dos art. 176 b) do CPPT, requerer a extinção dos autos, por, em sede de reclamação graciosa ter sido determinado o arquivamento, por inutilidade superveniente da lide, contra a quantia exequenda.
Mais requer o imediato levantamento da garantia bancária.
2. Subsistindo quantia exequenda em dívida, pelo oficio nº 25671 de 2008-12-12 e mail de 2009-02-16, solicitou-se ao SF Albufeira informação se os montantes ainda em dívida no SEF e na GFF do IMI [NC do ano de 2003 nº 03102100117103316111003 € 17,12 e NC 2004 nº 04102100117104071319703 €388,18] são devidos ou deverão ser anulados por concretização das reclamações graciosas, a fim de se poder proceder ao levantamento da garantia bancária.
3. Pelo oficio nº1333 de 2009-02-17 o SF Albufeira apenas informa que a diferença de colecta se deve à alteração dos arts nºs 12660, 12676 e 14651, e que como à data do despacho proferido no processo de RG n° 1007200494002458, não foi possível aferir essas alterações por serem posteriores, pelo que pensam serem devidos os € 17,12, em dívida nada mais acrescentando.
4. Sendo aquele o SF de administração das liquidações e não dispondo este SF de mais informação, apenas nos é possível proceder à redução da garantia atendendo aos montantes que se mostram devidos no SEF.
5. Assim a garantia bancária deverá ser reduzida para: (…)
TOTAL 552,40 €.
Na mesma data faço estes autos conclusos. (cf. fls. 156 e verso e 284 dos autos)
Z- Por oficio nº 01641 de 27.02.2009 foi o Banco Millenium BCP, notificado em conformidade com a informação mencionada na antecedente alínea, para a redução da garantia 125-02-0899789, para o valor de € 552,40 (cf. fls. 156 verso e 157 dos autos).
AA- Em 09.03.2009 foi prestada na execução fiscal nº 3247200501123807 a seguinte informação:
Processo Executivo nº 3247200501123807
INFORMAÇÃO
Compulsados os elementos existentes no processo em epígrafe, em nome do contribuinte A…………………., SA, cumpre-me informar o seguinte:
O processo foi instaurado por dívida de IMI, dos anos de 2003 e 2004, no montante de 30.444,70 €, correspondendo 20.296,46 € a IMI/2003 e 10.148,24 € a IMI/2004, cujos prazos de pagamento voluntário terminaram respectivamente em 30. Abril. 2004 e 30. Abril. 2005;
São devidos juros de mora desde 01.Maio.2004, quanto ao IMI/2003 e desde 01.Maio.2005, quanto ao IMI/2004.
Deduziu reclamação graciosa, tendo apresentado garantia bancária no processo executivo em 23.Novembro.2005;
Da reclamação resultou a anulação parcial da quantia exequenda, restando em dívida o seguinte:
-IMI/2003: 17,12 €;
- IMI/2004: 388,18 €;
Em 2009-03-09, veio o mandatário da executada, Dr. B………………., no atendimento e verbalmente solicitar o pagamento do imposto em dívida e acrescido, contestando no entanto o montante de juros de mora calculados até à data;
Assim, cabe recalcular os juros demora em falta;
Ora, de acordo com o art. 3º, nº 1, do Decreto-Lei n° 73/99, de 16 de Março, são devidos juros de mora à taxa de 1% desde o fim do prazo de pagamento voluntário até à data do pagamento efectivo;
Sucede, porém, que o n° 3 da mesma disposição, permite a redução a 0,5%, desde que seja constituída garantia real para efeitos de garantia conducente à suspensão do processo executivo.
Tal veio a verificar-se apenas em 23.Novembro.2005, data da entrada desta no Serviço e inclusão no processo.
Atendendo a que o máximo legal, quanto aos juros de mora, previsto no n° 2 do art. 44º da LGT, é de 3 anos, ou seja, a 1% ao mês ou fracção, até ao limite de 36%, e tendo em conta a referida redução, conforme o exposto nos dois parágrafos anteriores, temos: (…)
Soma81,52 €
Custas e encargos 49,88 €
Total (inclui Quantia Exequenda e acrescido): 541,32 €
Esta importância a ser paga implicará a extinção do processo executivo.
É tudo quanto me cumpre informar» - (cf. fls. 168 e verso dos autos).
BB- Na mesma data na sequência da informação do ponto anterior a Sr.ª Chefe do Serviço de Financias de Lisboa 2, proferiu o seguinte Despacho: «Face à informação que antecede, proceda-se de conformidade com a mesma, anulando-se os juros de mora a mais calculados, afim de permitir o pagamento da quantia exequenda, acrescida dos juros devidos e custas e encargos processuais. Dispensa audição prévia (cfr. nº 2 do artigo 60º da LGT).»
CC- A instâncias do Tribunal o Serviço de Finanças de Lisboa 2 informou que:
I O processo de execução fiscal nº 3247200501143611, a que se reporta a certidão de dívida nº 2005/618161, referente a IMI, do ano de 2004, no valor de € 10.148,23, se encontra extinto por anulação em reclamação;
II O processo de execução fiscal nº 3247200501123807, a que se reportam as certidões de dívidas nºs 2005/252475 e 2005/314220, respeitantes respectivamente ao ano de 2003, no valor de €20.296,46, e a IMI do ano de 2004, no valor de € 10.148,24, se encontra extinto por pagamento e anulação (cfr. fls. 131, 135, 147e 147 verso, dos autos.)
DD- Por oficio nº 9166, de 20.07.2006, foi pedido o cancelamento da garantia bancária constituída, no montante de € 13.417,19, para o processo de execução fiscal nº 3247 2005 01143611, constituída em 3 de Março de 2006 (cf fls. 281 a 282 dos autos).
EE- A garantia bancária nº 125-02.0899789, no montante de € 48.556,86, para suspensão do processo de execução fiscal nº 3247200501123807, teve encargos associados para o ano 2005 no valor de € 667,73 (cf. doc. 1 fls. 248 a 251 dos autos).
FF- Da mesma garantia, resultaram encargos associados para o ano 2006 no valor de € 1.250,32 (cfr doc. 1 fls. 252 a 255 dos autos).
GG- Da mesma garantia resultaram encargos associados para o ano 2007 no valor de €937,74 (cfr doc. 1 fls.256 a 258 dos autos).
HH- Por oficio nº 9186 de 26.10.2007, o Serviço de Finanças de Lisboa 2 o Millenium BCP foi notificado para reduzir a garantia bancária nº 125-02-0899789 para o montante de € 1.114,25, com encargos associados no ano 2007 no valor de € 59,16 (cf doc. 1 fls. 259 e 260 dos autos).
II- Da mesma garantia resultaram encargos associados para o ano 2008 no valor de € 30,92 (cf. doc. 1 fls. 261 a 264 dos autos).
JJ- Da mesma garantia resultaram encargos associados para o ano 2009 no valor de € 7,73 (cfr doc. 1 fls. 265 dos autos).
KK- Da mesma garantia resultaram encargos associados para o ano 2009 no valor de € 101,19 (cf doc. 1 fls 266 a 269 dos autos).
LL- Da mesma garantia resultaram encargos associados para o ano 2010 no valor de € 30,92 (cf. doc. 1 fls.270 a 273 dos autos).
MM- Da mesma garantia resultaram encargos associados para o ano 2011 no valor de € 108,16 (cf doc. 1 fls. 227 a 277 dos autos).
NN- Da mesma garantia resultaram encargos associados para o ano 2012 no valor de € 123,60 (cf. doc. 1 fls. 278 e 279 dos autos).
OO- Por ofício nº 3350, de 17.04.2012, o Serviço de finanças de Lisboa 2, determinou ao Banco Millenium BCP o cancelamento da garantia nº 125-02-0899789 emitida em 18.11.2005 para o processo de execução fiscal nº 324720050112387, por regularizada a situação tributária da impugnante (cf. doc. fls. 285 dos autos).
3. A única questão colocada no presente recurso é a de saber se a decisão recorrida incorreu em erro de julgamento em matéria de direito ao condenar a Administração Tributária, no âmbito de processo de impugnação judicial, a indemnizar a impugnante pelos prejuízos causados com a garantia bancária que esta prestou para suspender a execução fiscal nº 3247200501123807, tendo em conta a data em que esse pedido indemnizatório foi formulado no processo de impugnação judicial.
Com efeito, a Fazenda Pública, ora Recorrente, não questiona a verificação dos requisitos legais para a atribuição à impugnante de indemnização por prestação de garantia indevida, contidos no art. 53º nº 2 da LGT, particularmente a verificação «em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços na liquidação do tributo», insurgindo-se unicamente contra a tempestividade de um dos pedidos indemnizatórios que obteve procedência na sentença. Razão por que se insurge apenas contra o segmento decisório que a condenou a pagar uma indemnização (no montante de 2.953,60 €) relativa à garantia bancária nº 125020899789 prestada pela impugnante em 30/11/2005 no processo de execução fiscal nº 3247200501123807 (no seguimento da dedução de reclamação graciosa contra os actos de liquidação donde emerge a obrigação tributária em cobrança nessa execução e assim obter a sua suspensão), pois, na sua óptica, foi feita uma errada interpretação do art. 171º do CPPT quanto ao momento processual em que esse pedido pode ser formulado no processo de impugnação.
Segundo a Recorrente, tendo «a garantia sido prestada no Serviço de Finanças em 30-11-2005 e o pedido de indemnização sido efectuado em 2006-07-16, distam mais de 30 dias entre as duas datas», tendo-se esgotado em 30/12/2005 o prazo previsto no nº 2 do art. 171º do CPPT, pelo que o pedido formulado na impugnação em 16/07/2007 seria «largamente extemporâneo».
Vejamos.
A presente impugnação judicial foi instaurada em 22/02/2006 contra o acto de indeferimento tácito de reclamação graciosa deduzida perante liquidações de IMI referentes a vários prédios urbanos, e que deram origem a dois processos de execução fiscal: o PEF nº 3247200501143611 e o PEF nº 3247200501123807.
Naquele PEF nº 3247200501143611, a impugnante prestou garantia em 3/03/2006, isto é, já depois de instaurada a presente impugnação, tendo vindo aos autos, no prazo de 30 dias, apresentar pedido de indemnização pela prestação dessa garantia, daí resultando que na sentença se tivesse condenado a Administração Tributária ao pagamento da indemnização pedida - com o que a Fazenda Pública se conforma, porque considera que o pedido foi atempadamente formulado face ao disposto no art. 171º do CPPT, segundo o qual a indemnização em caso de garantia bancária ou equivalente indevidamente prestada «deve ser solicitada na reclamação, impugnação ou recurso ou em caso de o seu fundamento ser superveniente no prazo de 30 dias após a sua ocorrência.».
Todavia, no PEF nº 3247200501123807, a garantia bancária (nº 125020899789) foi prestada em 30/11/2005, data em que ainda não fora instaurada a presente impugnação, a qual foi deduzida, como se viu, em 22/02/2006 contra o indeferimento tácito da prévia reclamação que apresentara, mas já se encontrava pendente essa reclamação, razão por que a contribuinte prestou garantia na execução para obter a sua suspensão na pendência da reclamação.
Contudo, a contribuinte não foi a esse procedimento gracioso formular pedido de indemnização para o caso de vir a obter o deferimento da reclamação por erro imputável aos serviços na liquidação do tributo, nem posteriormente o formulou na petição desta impugnação judicial que deduziu contra o acto de indeferimento tácito daquela reclamação; na verdade só o formulou muito mais tarde, em 16/07/2007, isto é, um ano e cinco meses após a instauração da impugnação, sob a alegação de que fora notificada em 26/04/2007 e em 14/06/2007 da revogação dos actos tributários impugnados operada no âmbito da reclamação (pois, como se refere na sentença, apesar de já ter havido acto tácito de indeferimento, a AT acabou por proferir acto expresso de deferimento dessa reclamação).
Daí que a questão colocada neste recurso, e que se traduz unicamente em saber se foi ou não tempestivamente formulado o pedido de indemnização pela garantia prestada no PEF nº 3247200501123807, implique que se tenha de tomar em atenção o disposto no art. 53º da LGT (na redacção vigente após o DL 32-B/2002, de 30.12), segundo o qual «1 - O devedor que, para suspender a execução, ofereça garantia bancária ou equivalente será indemnizado total ou parcialmente pelos prejuízos resultantes da sua prestação, caso a tenha mantido por período superior a três anos (…). 2 – O prazo referido no número anterior não se aplica quando se verifique, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços na liquidação do tributo», conjugado com o disposto no art. 171º do CPPT, segundo o qual «1- A indemnização em caso de garantia bancária ou equivalente indevidamente prestada será requerida no processo em que seja controvertida a legalidade da dívida exequenda. 2 - A indemnização deve ser solicitada na reclamação, impugnação ou recurso ou em caso de o seu fundamento ser superveniente no prazo de 30 dias após a sua ocorrência.».
Tais preceitos tornam inequívoca a obrigação de indemnizar o contribuinte pela prestação indevida de garantia bancária ou equivalente. (Note-se que esta indemnização se reporta apenas à garantia bancária ou equivalente, pelo que, como se deixou salientado no acórdão do STA de 24/10/2012, no proc. nº 528/12, se a garantia tiver outra natureza, como a hipoteca, ela não tem previsão nos arts. 53º da LGT e 171º do CCPT, não podendo os prejuízos sofridos com a sua constituição ser ressarcidos através desta específica indemnização e deste meio processual expedito. O que não significa que o lesado não possa exigir judicialmente a reparação dos prejuízos que sofreu com essa garantia, uma vez que se trata de um direito que lhe é assegurado não só pelo art. 22º da Constituição, como pela lei ordinária, dado o Regime da Responsabilidade Civil Extracontratual do Estado e demais Entidades Públicas, que faz equivaler qualquer ilegalidade a ilicitude. Mas terá de intentar acção autónoma, onde deverá invocar e provar todos os danos sofridos.) Trata-se de um direito indemnizatório muito específico que a lei tributária prevê, e que embora tenha a sua raiz na responsabilidade civil da administração tributária por danos decorrentes de uma actuação ilegal, parte de uma presunção de existência de prejuízos nas situações em que o contribuinte se viu obrigado a prestar uma garantia bancária ou equivalente para suspender a cobrança de uma liquidação ilegal, dispensando-o de provar não só o nexo de imputação à actuação ilegal como, também, de provar a existência de prejuízos.
E da conjugação desses preceitos resulta, de forma clara, que o interessado que pretenda pedir a referida indemnização no contencioso anulatório onde está a discutir a legalidade da obrigação tributária, deve fazê-lo na respectiva petição inicial, pois só nos casos em que o fundamento do pedido indemnizatório for superveniente pode ser formulado em requerimento autónomo a apresentar no processo de impugnação no prazo de 30 dias após a sua ocorrência.
Com efeito, decorre do preceituado na parte final nº 1 do art. 108º do CPPT, que é na petição inicial do processo de impugnação que o autor tem de expor as razões de facto e de direito que fundamentam o pedido, salvo se supervenientes ou de conhecimento oficioso. É nessa peça processual que tem de alegar os factos integrantes da causa de pedir (que no contencioso de anulação consiste no comportamento concreto da Administração violador das normas jurídicas, nos factos integradores dos vícios imputados ao acto impugnado) e de delinear o pedido que dessa causa de pedir decorre.
E quando a lei lhe permite “enxertar” um pedido condenatório/indemnizatório num contencioso que é de mera anulação, como sucede com a possibilidade legal de formular no processo tributário de impugnação judicial um pedido de juros indemnizatórios e de indemnização por garantia indevidamente prestada (o que representa um meio expedito consagrado pelo legislador para que o lesado obtenha, em certos e restritos casos, a imediata condenação da AT no pagamento de uma indemnização), deve também invocar logo na petição todos os factos integradores dessa concreta causa de pedir e de formular o respectivo pedido, até porque a lei não prevê, para o processo tributário, a apresentação de articulado de réplica nos moldes em que tal articulado está previsto no Código de Processo Civil para o processo declarativo, ficando, assim, afastada a possibilidade de modificação ou ampliação da causa de pedir e do pedido.
Aliás, se assim não fosse, isto é, se o impugnante pudesse formular a todo o tempo o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida no processo de impugnação, não se compreendia que o art. 171º tivesse restringido a possibilidade processual de formular o pedido a um curto prazo processual de 30 dias após a ocorrência do facto superveniente.
Por isso, aderimos inteiramente e sem reservas de convicção à posição defendida por JORGE LOPES DE SOUSA no seu Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado (6ª edição, Vol. II, pp. 205, nota 3 ao art. 108º), segundo a qual «Se o impugnante tiver prestado garantia bancária ou equivalente e pretender ser indemnizado no caso de procedência da impugnação, ao abrigo do disposto no art. 53º da LGT, terá de formular o correspondente pedido na respectiva petição (art. 171º, nº 1, do CPPT). A possibilidade de formulação de tal pedido posteriormente, só é admissível nos casos em que o seu fundamento seja superveniente, designadamente naqueles em que a prestação da garantia bancária ou equivalente tenha ocorrido posteriormente à apresentação da petição de impugnação (nº 2 do mesmo art. 171º)».
É esta também a posição que se firmou na jurisprudência dos tribunais superiores e que tem sido acatada pelos tribunais de 1ª instância, e que aqui se impõe reiterar por razões de certeza e de segurança jurídica – sobretudo por estar em causa uma questão que contende com o prazo processual para o exercício de um direito – e principalmente porque constitui dever deste Supremo Tribunal, enquanto órgão de cúpula da justiça tributária, procurar a uniformidade e a estabilidade possível na aplicação do direito, por não haver nada pior que uma jurisprudência flutuante, instável e inconstante, que avança e recua sem fortes razões que o justifiquem.
Saliente-se, porém, que tal como este Tribunal tem também salientado, o exercício do direito à indemnização pela prestação de garantia indevida não fica precludido pelo facto de não ter sido peticionado na petição inicial do processo de impugnação ou nos 30 dias após a prestação da garantia, pois não fica afastada a possibilidade de tal direito ser exercido em execução coerciva do julgado anulatório, isto é, no meio processual acessório do processo tributário onde foi anulada a dívida garantida – cfr. entre tantos outros, os acórdãos de 24/11/2010, nos procs. nº 01103/09 e nº 0299/10, de 2/11/2011, no proc. nº 0620/11, de 12/04/2011, no proc. nº 01032/10, de 18/06/2014, no proc. nº 01062/12, e de 8/10/2014, no proc. nº 01016/14.
Aliás, a recorrida até já interpôs processo de execução de julgado para obter a indemnização por esta garantia indevidamente prestada no PEF nº 3247200501123807, como se pode constatar pelo processo que se encontra apenso a estes autos e onde foi proferida decisão judicial de suspensão da instância até que seja decidido o presente recurso jurisdicional, pelo que não sofrerá prejuízos pelo facto de se concluir, neste recurso, que o pedido indemnizatório foi formulado extemporaneamente no processo de impugnação.
Mas a questão que seguidamente se coloca é a de saber se, como defende a recorrida, o “fundamento superveniente” a atender para efeitos do início da contagem do prazo de 30 dias, previsto no nº 2 do art. 171 do CPPT, pode ser o reconhecimento (administrativo ou judicial) do erro imputável aos serviços, e não a data da prestação da garantia.
Trata-se de questão que também não é nova e que gerou no passado alguma controvérsia e debate jurisprudencial, com decisões divergentes, mas que veio a resolver-se e a estabilizar-se no sentido de que não é o reconhecimento do erro imputável aos serviços (seja esse reconhecimento judicial ou administrativo) que funda o direito a esta indemnização por prestação indevida. É o erro em si. Erro nos pressupostos de facto ou de direito, que conduziu à prática do acto tributário cuja anulação é peticionada na impugnação precisamente com base nesse erro. Pelo que o erro determinante da anulação ou da revogação do acto tributário cuja legalidade está em discussão no processo ou no procedimento tributário e que funda o pedido anulatório/revogatório formulado na respectiva petição, não pode ser considerado “facto superveniente” para os aludidos efeitos.
Como se deixou salientado no acórdão proferido 21/11/2007, no proc. nº 0633/07 «o fundamento do direito à indemnização reside no facto complexo integrado pelo prejuízo resultante da prestação de garantia e pela ilegal actuação da Administração, devida a erro seu, ao liquidar indevidamente, forçando o contribuinte a incorrer em despesas com a constituição da garantia que, não fora aquela sua actuação, não teria sido necessário prestar. Não é, pois, o reconhecimento do erro imputável aos serviços, seja judicial, seja administrativo, a fundar o direito à indemnização. É o erro em si. Erro que a recorrente conhecia, seguramente, quando deduziu a impugnação judicial, em que o imputou à Administração Tributária. Estava, portanto, em condições de, no decurso do processo de impugnação judicial, e logo que prestou garantia, fazer valer o seu direito à indemnização, fundando-o em factos já então ocorridos e seus conhecidos – e não apenas supervenientemente».
E como se referiu no acórdão do STA de 12/12/2006, no proc. nº 0400/06, a propósito de uma situação em que o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida fora apresentado na impugnação já após a sentença que anulou a liquidação por reconhecimento de erro imputável aos serviços, «importa desde logo, sublinhar que o pedido indemnizatório não teve como fundamento qualquer facto superveniente, como resulta da petição inicial e das conclusões da motivação do recurso da recorrente. // Pelo contrário, da leitura dessas peças processuais ressalta à evidência que esse pedido teve como fundamento a sentença de fls. 200 a 215, transitada em julgado, que julgou procedente a impugnação judicial e anulou a liquidação adicional de IRC impugnada, em virtude de erro de direito da Administração Fiscal na referida liquidação. // Sendo assim, é patente que o pedido de indemnização só podia ser peticionado na própria petição da impugnação judicial daquela liquidação, sem submissão de qualquer prazo de exercício que não seja o da propositura da respectiva acção. // No caso em apreço, a impugnação judicial foi proposta em 10/10/01 e decidida por sentença transitada em julgado datada de 14/6/04. // Todavia, o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida só deu entrada, como incidente, no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto no dia 30/12/04 (…). Pelo que, o mesmo é, assim, extemporâneo e não foi peticionado no processo que lhe é próprio.».
É esta também a posição que a doutrina vem sustentando, como se pode ver, além do mais, pela leitura de JORGE LOPES DE SOUSA, que na obra citada (Vol. III, págs. 237 e segs.) refere que facto superveniente será a própria prestação da garantia bancária ou equivalente após o momento da apresentação da petição de reclamação, impugnação ou recurso, tendo o art. 171º do CPPT de ser entendido apenas com o alcance de estabelecer apenas os termos em que esse direito de indemnização pode ser exercido no contencioso tributário. «A forma de compatibilizar este art. 171º do CPPT com o art. 52º da LGT será entender que, para obter a indemnização por garantia indevida, o interessado deverá, em regra, formular o correspondente pedido na petição do meio procedimental ou processual em que impugne o acto de liquidação da divida relativamente à qual a garantia foi prestada e só nos casos em que o fundamento do pedido de indemnização for superveniente em relação à apresentação da petição do meio processual ou procedimental utilizado para impugnar a liquidação da divida exequenda é que o pedido de indemnização pode ser formulado posteriormente. Assim, a formulação de pedido de indemnização após a apresentação da petição do meio processual ou procedimental utilizado para discutir a legalidade da divida exequenda só poderá ter lugar quando, no momento dessa apresentação, ainda não existir fundamento para a formulação de pedido de indemnização, o que ocorrerá, designadamente, nos casos em que, no momento da apresentação da petição ainda não tiver sido prestada garantia.».
No mesmo sentido podem ver-se, além do mais, os acórdãos do STA de 20/02/2008, no proc. nº 0998/07, e de 24/11/2010, no proc. nº 0299/10, bem como os acórdão do TCAS de 7/02/2012, no proc. nº 04720/11, de 24/01/2006, no proc. nº 1254/03, de 19/10/2004, no proc. nº 1244/03, e de 10/02/2004, no proc. nº 7507/02.
Jurisprudência que aqui se reitera, não só pela bondade da sua motivação jurídica, mas também pela suprema importância da uniformidade na interpretação e aplicação da lei, que encontra consagração no art. 8º, nº 3, do Código Civil, ao impor ao julgador o dever de considerar todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito.
Por conseguinte, e em resposta à questão decidenda, concluímos que no âmbito do processo impugnação judicial o exercício do direito de indemnização por garantia indevida tem de se submeter às regras (de meios e de prazos) definidas no art. 171º do CPPT (sem prejuízo da possibilidade de esse pedido ser formulado em execução do julgado), e que não tendo a impugnante observado o prazo ali estipulado não pode obter a questionada indemnização no presente processo de impugnação judicial.
Termos em que procedem todas as conclusões da alegação da recorrente.
4. Pelo exposto, acordam os juízes do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso e revogar a sentença recorrida no segmento impugnado, indeferindo, por extemporâneo, o pedido de indemnização pelos prejuízos sofridos com a garantia bancária prestada para suspender a execução fiscal nº 3247200501123807.
Custas pela recorrida, que contra-alegou.
Lisboa, 21 de Janeiro de 2015. – Dulce Neto (relatora por vencimento e lembrança) – Casimiro Gonçalves – Ana Paula Lobo.
Voto de vencida
Voto vencida a decisão que antecede, pelos seguintes fundamentos:
Do meu ponto de vista, a análise da questão objecto de recurso assenta, como bem expressa o Magistrado do Ministério Público, nos seguintes factos:
- prestação de garantia em 30 Novembro 2005;
- notificação da decisão de revisão oficiosa do acto de liquidação do IMI controvertido em 14 Junho 2007;
- formulação do pedido de indemnização, com fundamento em erro imputável aos serviços, em 16 Julho 2007.
O processo de execução fiscal nº 324720051123807, foi instaurado por dívida de IMI de 2003 e 2004, no montante de 30,444,70€, correspondendo 20 296,46€ a IMI de 2003, e 10 148,24€ a IMI de 2004.
Em 23 de Maio de 2005, a ora Recorrida apresentou reclamação graciosa contra os actos de liquidação de IMI.
Junta a garantia bancária nº 125-02-0899789, do Banco Millenium BCP, no valor de 48 556,86€ em 23 de Novembro de 2005, foi determinada a suspensão dos termos do processo ao abrigo do disposto no artº 169º do Código de Procedimento e Processo Tributário em 23 de Março de 2006.
Decorrido o prazo de seis meses, sem obter qualquer decisão no processo de reclamação graciosa, a Recorrida presumiu, nos termos e para os efeitos do artigo 57°, n.° 5 da Lei Geral Tributária LGT”), o indeferimento tácito da reclamação graciosa apresentada para efeitos de dedução de impugnação judicial.
Em 21 de Fevereiro de 2006, a Recorrida apresentou impugnação judicial contra os actos de liquidação de IMI tendo pugnado pela sua anulação parcial.
Na pendência deste processo de impugnação judicial foi a Recorrida notificada, em 26 de Abril de 2006 e 14 de Junho de 2007, de dois actos de revisão oficiosa do acto de liquidação de IMI controvertido, através dos quais a Administração Fiscal procedeu à anulação dos artigos matriciais cuja colecta foi inicialmente objecto de reclamação e posteriormente impugnada.
Em virtude de revisão oficiosa de Junho de 2007 foi anulado o montante em execução no referido processo no valor de 29 743,35€, restando em dívida 833,82€, tendo sido fixada em 1 114,25€ a garantia necessária à manutenção da suspensão do referido processo, por decisão de 26 de Outubro de 2007, tendo, a solicitação do executado sido notificado, por ofício de 27 de Fevereiro de 2009, o banco garante para a redução da garantia a este último identificado valor. Tal garantia veio ainda posteriormente a ser reduzida para 552,40€ dada a rectificação do valor dos juros de mora inicialmente calculados, do que foi o banco garante notificado por ofício de 30 de Novembro de 2010.
16.
Neste processo de impugnação, em 17 de Junho de 2007 a Recorrida apresentou requerimento invocando o disposto no artigo 53.° da Lei Geral Tributária, onde solicitou indemnização equivalente aos prejuízos resultantes da prestação indevida da garantia bancária n.° 125-02-0899789.
Para além destes dados de facto entendo não poder decidir-se esta, como muitas outras questões, sem ter em conta que o processo e as regras adjectivas que o regulamentam são um mero instrumento cuja finalidade é a realização dos direitos subjectivos ou potestativos invocados pelas partes, e que, em sede tributária, expressamente se consagra no artº 100.º da LGT que a «A administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamações ou recursos administrativos, ou de processo judicial a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da situação que existiria se não tivesse sido cometida a ilegalidade, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, nos termos e condições previstos na lei. (Redacção dada pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro).
Deste modo, mesmo se considerarmos completamente assentes todas as premissas do acórdão que obteve vencimento, sempre nos depararemos com um processo em que um pedido é julgado improcedente, por razões formais, para num outro apenso, ou num outro processo, estarmos seguros de o vir a reconhecer. O processo, apenas por regras adjectivas não conduz ao reconhecimento do direito que aceitamos existir e vir a ser reconhecido, posteriormente, noutro processo mas perante as mesmas partes.
O Artigo 108.º do CPPT relativo ao processo de impugnação indica os requisitos da impugnação de um acto a formular em petição articulada, dirigida ao juiz do tribunal competente, em que se identifiquem o acto impugnado e a entidade que o praticou e se exponham os factos e as razões de direito que fundamentam o pedido.
As possibilidades que o CPPT e a LGT abriram de cumulação deste pedido de impugnação do acto com outros pedidos – juros indemnizatórios, indemnização por prestação indevida de garantia – não impõe o mesmo tipo de requisitos de forma expressa, ainda que se possa entender que será conveniente que sigam um figurino similar.
O artº 171º do CPPT não estabelece que o pedido de indemnização por garantia indevida só pode ser formulado na petição inicial de impugnação judicial do acto de liquidação, da reclamação, ou nas alegações de recurso. Estabelece, regulamentando o disposto no artº 53º da LGT, que será requerida no processo em que seja controvertida a legalidade da dívida exequenda, e deve ser solicitada na reclamação, impugnação ou recurso ou em caso de o seu fundamento ser superveniente no prazo de 30 dias após a sua ocorrência.
Tendo em conta o disposto no artº 9º do C.C., sendo possíveis outras interpretações, naturalmente, o texto aponta para que o prazo de 30 dias seja um limite a estabelecer apenas quando se trate de facto superveniente. Não está fixado prazo para as outras situações – tidas por não supervenientes - nem que esse pedido só possa ser formulado na petição. Que pode ser formulado fora do articulado da petição, mesmo que não haja mais articulados para além da petição e da contestação no processo de impugnação, não oferece dúvida, dado que não existe controvérsia de que face a um facto superveniente sempre poderá, fora da petição, sem mesmo usar um articulado, desde que cumpra a única exigência legal de tornar conhecido no processo o pedido de indemnização dentro de 30 dias contados após a sua ocorrência.
O direito de ser indemnizado pela prestação indevida de garantia bancária ou equivalente está consagrado no artº 53º da LGT. O artº 171º do CPPT regulamenta o exercício desse direito não podendo fazê-lo de molde a esvaziar ou tornar especialmente difícil o exercício desse direito, pelo que as exigências formais que dele constam não poderão ser pelo interprete ampliadas.
Votei, por isso vencida a decisão.
Ana Paula Lobo
