238/2023 - Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO Nº 238/2023 Processo n.º 534/21 2.ª Secção Relator: Conselheira Assunção Raimundo Acordam na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional, I – Relatório 1. O Ministério Público interpôs recurso, ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro (Lei de Organização, Funcionamento e Processo do Tribunal Constitucional, doravante LTC), da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, de 16 de novembro de 2020 com fundamento na recusa de aplicação da norma contida no n.º 2 do artigo 236.º da Lei n.º 83 –C/2013, de 31 de dezembro, em conjugação com o n.º 16.º do artigo 8.º do Regime Jurídico aplicável aos FIIAH e às SIIAH, na versão decorrente das alterações levadas a cabo pela aludida Lei, de acordo com a qual as isenções em sede de IMT e de Imposto de Selo previstas nos n.ºs 7, alínea a), e 8, daquele artigo 8.º caducam se o imóvel adquirido for alienado no prazo de três anos, contados de 1 de janeiro de 2014, e, em consequência, absolveu “Arrendamento Mais – Fundo de Investimento Imobiliário Fechado para Arrendamento Habitacional” da contra-ordenação que lhe havia sido imputada e anulou a aplicação de coima da Chefe do Serviços de Finanças de Portimão no processo de contra-ordenação n.º 1112-2018/0600000046150. 2. O Tribunal “ a quo ” decidiu nos seguintes termos, para o que aqui nos interessa: «(…) No caso dos autos, vem imputada ao Arguido a prática de contra-ordenação de onde resulta o não pedido, atempado, de liquidação de imposto a que estava obrigado por força do n.º 15 do artigo 8.º do regime especial aplicável aos FIIAH e SIIAH, aprovado pelos artigos 102.º a 104.º da Lei n.º 64-A/2008, de 31 de dezembro, com a redacção dada pela Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro. Quanto a esta temática, adere-se ao entendimento exposto pelo Tribunal Constitucional no Acórdão n.º 175/2018, (…) onde se pode ler: (…) Assim, e em suma, no seguimento da extensa análise levada a cabo pelo Tribunal Constitucional, considera-se que sob a vigência da redacção original do regime especial aplicável aos Fundos de Investimento Imobiliário para Arrendamento Habitacional, “a destinação do imóvel adquirido ao arrendamento habitacional, através da sua efectiva disponibilização para tal efeito, constituía condição simultaneamente necessária e suficiente para a atribuição das isenções concedidas no âmbito do IMT e do imposto de selo”, e também do IMI, “dado que nada ali se previa sobre a necessidade de o imóvel adquirido vir a ser efectivamente arrendado e/ou de permanecer na propriedade do fundo de investimento durante um certo prazo, sob pena de caducidade do benefício.” Concluindo, segundo o Tribunal Constitucional, ao adicionar ao pressuposto originariamente previsto para a isenção, que consistia apenas na destinação do imóvel adquirido exclusivamente a arrendamento para habitação permanente, dois novos pressupostos, a exigência de celebração efectiva de contrato de arrendamento para habitação e de não alienação do mesmo dentro de certo prazo, a lei veio agravar a condição resolutiva aposta ao benefício, que vinha do passado, originando, com isso, um caso de retroactividade fiscal inautêntica. Decidindo o Tribunal Constitucional julgar inconstitucional, por violação do princípio da protecção da confiança, decorrente do artigo 2.º da Constituição, a norma decorrente do n.º 2 do artigo 236.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro, em conjugação com o n.º 16 do artigo 8.º do Regime Jurídico aplicável aos FIIAH e às SIIAH, na versão decorrente das alterações levadas a cabo pela aludida Lei, de acordo com a qual as isenções em sede de IMT e de Imposto de Selo previstas nos n.ºs 7, alínea a), e 8, daquele artigo 8.º caducam se o imóvel adquirido for alienado no prazo de três anos, contados de 1 de Janeiro de 2014. Destarte, atenta a necessária desaplicação da norma que funda a infracção pela sua inconstitucionalidade, impõe-se concluir que o Arguido nenhuma infracção praticou ao não ter solicitado a liquidação de IMT, conforme referido pela Autoridade Administrativa. (…)» O Ministério Público interpôs recurso obrigatório para o Tribunal Constitucional do sobredito despacho ao abrigo do disposto nos artigos 70.º, n.º 1, alínea a) e 72.º, n.º 1, alínea a), ambos da Lei n.º 28/82 de 15 de novembro (LTC), nos seguintes termos: «O Ministério Público, notificado da decisão proferida nos autos em epígrafe, em que é Arguido/Recorrente "ARRENDAMENTO MAIS-FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO PARA ARRENDAMENTO HABITACIONAL", decisão essa que desaplicou a norma que funda a infracção, pela sua inconstitucionalidade, vem da mesma interpor RECURSO para o TRIBUNAL CONSTITUCIONAL O recurso é interposto ao abrigo do preceituado na al. a) do nº 1 do art. 70º da Lei 28/82, 15 de novembro. Versa o presente recurso a apreciação da constitucionalidade da norma decorrente do n.º 2 do artigo 236. º da Lei n. º 83-C/2013, de 31 de Dezembro, em conjugação com o n.º 16 do artigo 8.º do Regime jurídico aplicável aos FIIAH e às SIIAH, na versão decorrente das alterações levadas a cabo pela aludida Lei, de acordo com a qual as isenções em sede de IMT e de Imposto de Seio previstas nos nº 7, alínea a), e 8, daquele artigo 8.º caducam se o imóvel adquirido for alienado no prazo de três anos, contados de 1 de janeiro de 2014, cuja aplicação foi recusada na decisão recorrida por entendida desconforme com a Constituição da República Portuguesa e violadora do princípio da proteção da confiança. Porque está em tempo, tem legitimidade, ser a decisão recorrível, requer que seja considerado interposto o recurso, circunscrito à matéria da inconstitucionalidade referida, a subir de imediato, nos próprios autos, com efeito suspensivo da decisão - arts. 280º nº 1 al. a) e 6 CRP, 70º nº 1 al. a), 71º nº 1, 72º nº 1 al. a) e 3, 75º nº 1, 75o-A nº 1 e 78º nº 4 da Lei nº 28/82 de 15/11.» 3. O Tribunal “ a quo ” admitiu o recurso, com subida imediata, nos próprios autos e com efeito suspensivo. 4. O recurso foi recebido no Tribunal Constitucional e o recorrente notificado para alegar. 4.1. O Ministério Público apresentou alegações, concluindo nos seguintes termos: «(…) 1. O Ex.mo Senhor Juiz a quo delimita o thema decidendum por remissão para um acórdão do Tribunal Constitucional, fazendo-o num processo sancionatório (contraordenacional), sem que, no entanto, se lhe prefigurem como inconstitucionais as normas punitivas da conduta do Arguido – dos artigos 34.º do Código do IMT e 26.º, n.º 4 e 114.º, n.ºs 2 e 5, al. c) do RGIT –, apesar de integrarem o complexo normativo contraordenacional pelo qual o mesmo foi sancionado na coima aplicada, razão pela qual às mesmas não caberá aludir. 2. Por outro lado, apesar de se referir lateralmente a um «caso de retroactividade fiscal inautêntica», o Ex.mo Senhor Juiz a quo não fundamenta a decisão de desaplicação da norma com base na violação do princípio da proibição da retroatividade fiscal, consagrado no art. 103.º, n.º 3 da CRP, mas com base num juízo de afronta ao princípio constitucional da proteção da confiança, consignado no art. 2.º da CRP. 3. A questão de constitucionalidade foi delimitada nos seguintes termos, ao «(…) julgar inconstitucional, por violação do princípio da protecção da confiança, decorrente do artigo 2.° da Constituição, a norma decorrente do n.º 2 do artigo 236.° da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro, em conjugação com o n.º 16 do artigo 8.º do Regime jurídico aplicável aos FIIAH e às SIIAH, na versão decorrente das alterações levadas a cabo pela aludida Lei, de acordo com a qual as isenções em sede de IMT e de Imposto de Selo previstas nos n.ºs 7, alínea a), e 8, daquele artigo 8.º caducam se o imóvel adquirido for alienado no prago de três anos, contados de 1 de Janeiro de 2014». 4. O Ministério Público requereu, em conformidade com o disposto no artigo 82.º da LTC, a organização de um processo, a tramitar nos termos do processo de fiscalização abstrata e sucessiva da constitucionalidade, com vista à apreciação, pelo Plenário, da constitucionalidade da norma constante do n.º 2 do artigo 236.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31-12, em conjugação com o n.º 16 do artigo 8.º do Regime Jurídico aplicável aos Fundos de Investimento Imobiliário para Arrendamento Habitacional (FIIAH) e às Sociedades de Investimento Imobiliário para Arrendamento Habitacional (SIIAH), na versão decorrente das alterações levadas a cabo pela aludida lei, «de acordo com a qual as isenções em sede de imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) e de Imposto do Selo previstas nos n.ºs 7, alínea a), e 8, daquele artigo 8.º caducam se o imóvel adquirido for alienado no prazo de três anos, contados de 1 de janeiro de 2014». 5. Para fundamentar tal pedido, o Ministério Público alegou que a referida norma foi julgada inconstitucional nos Acórdãos n.ºs 175/2018 e 622/2019 e na Decisão Sumária n.º 485/2018, verificando-se assim o pressuposto previsto no n.º 3 do artigo 281.º da Constituição. 6. Tendo dado origem ao processo n.º 1138/2019, pelo acórdão do Plenário n.º 127/2022, o Tribunal Constitucional decidiu não tomar conhecimento de tal pedido. 7. Assim, não foi a referida norma declarada inconstitucional com força obrigatória geral. 8. Adotaremos, por isso, bem de perto a posição já por nós assumida no processo 379/21 da 1.ª secção deste Tribunal Constitucional – de cuja decisão não tivemos, ainda, conhecimento –, defendendo a não inconstitucionalidade da norma. 9. O regime tributário dos FIIAH, aprovado pela Lei n.º 64-A/2008 (LOE de 2009), não impunha, de facto, uma restrição temporal, para efeitos de isenção de IMT e IS, relativamente aos imóveis adquiridos pelos Fundos no sentido de que fossem objeto de contratos de arrendamento habitacional. 10. Tal imposição surgiu apenas com o regime introduzido pela Lei n.º 83-C/2013, de 31-12 (LOE de 2014), sendo que, ao fazer retroagir tal exigência a um imóvel adquirido em momento anterior à vigência desta Lei (1 de janeiro de 2014), tal poderia fazer supor que se incorreria em violação do disposto no n.º 3 do artigo 103.º da Constituição. 11. Com efeito, compulsado o relatório da Proposta de Lei n.º 226/X (Orçamento de Estado para 2009), constata-se que o legislador justificou, da seguinte forma, o regime tributário especial criado para os FIIAH e SIIAH: «(…) pretende-se criar um estímulo adicional ao mercado de arrendamento urbano em Portugal, visando-se criar as condições necessárias à colocação dos imóveis no mercado de arrendamento e permitir, ainda, às famílias oneradas com as prestações dos empréstimos à habitação alienar o respetivo imóvel ao fundo ou sociedade, com redução dos respetivos encargos, substituindo-os por uma renda de valor inferior àquela prestação e mantendo uma opção de compra sobre o imóvel que arrendem ao fundo». 12. A alteração introduzida, pela Lei n.º 83-C/2013, ao regime fixado no artigo 8.º da Lei n.º 64-A/2008 (através do aditamento dos n.ºs 14, 15 e 16), não significou qualquer inovação concernente aos pressupostos que determinavam a aludida isenção de impostos, tendo vindo apenas concretizar ou densificar o critério já exigido, considerando que os prédios são destinados ao arrendamento para habitação permanente sempre que sejam objeto deste contrato no prazo de três anos, contados do momento em que passaram a integrar o património do fundo, ou, em relação a imóveis adquiridos antes de 1 de janeiro de 2014, contados a partir desta data. 13. A fixação deste critério temporal, pelo legislador, tem como razão de ser a realização de um controlo sobre a verificação dos requisitos da isenção de IMT e de imposto de selo, por parte das pessoas jurídicas que dela beneficiam, com vista a fiscalizar e reagir a eventuais abusos ou fraudes. 14. O benefício fiscal baseia-se num interesse público e está vedada aos sujeitos a utilização das isenções ou reduções de imposto para promoverem o lucro, podendo mesmo a sua invocação, fora da finalidade económico-social para a qual o benefício foi atribuído, constituir um abuso do direito. Uma vez que o regime vigente, na data em que o imóvel ingressou no património do fundo, já exigia ao proprietário a adjudicação dos imóveis ao arrendamento para habitação permanente, como pressuposto da isenção de IMT e de imposto de selo, nada poderia justificar qualquer expectativa do titular do fundo à atribuição do benefício fiscal, em caso de não arrendamento do imóvel no prazo de três anos, que veio a ser fixado no n.º 15 do artigo 8.º do REFIIAH, até porque este prazo se passou a contar somente a partir de 1 de janeiro de 2014 e não a partir do momento da aquisição do prédio ou fração. 15. Ou seja, a fixação pelo legislador infraconstitucional de um prazo de 3 anos para a afetação pelos FIIAH dos imóveis à finalidade assinalada só vale para futuro – após 1 de janeiro de 2014, data da entrada em vigor da Lei n.º 83-C/2013 –, não sendo, quanto a nós, um interesse ou valor a tutelar com chancela constitucional, a alteração de expectativas daquelas entidades numa perspetiva de isenção de IMT (ou de imposto de selo) sem prazo, relativamente à manutenção na sua titularidade de imóveis alegadamente destinados ao mercado de arrendamento habitacional, mas não efetivamente colocados ou disponibilizados em tal mercado. 16. Conforme se refere no Acórdão n.º 695/2015 do Tribunal Constitucional, pode ler-se: «Na expressão de SALDANHA SANCHES, as normas de isenção, enquanto exceção à regra geral da incidência do correspondente imposto, vivem “numa permanente relação de tensão com o princípio da distribuição dos encargos tributários segundo o princípio da capacidade contributiva”, o que as vincula a “uma especial legitimação”: “a obtenção de um certo objetivo económico de especial importância”; daí que a função económico-social dos benefícios fiscais obrigue a um “cálculo permanente da receita perdida (da despesa fiscal)”, na medida em que “um benefício fiscal é sempre o benefício fiscal para alguns contribuintes, levando à perda de receitas (redução da base fiscal) que leva à maior oneração de outros contribuintes. A criação de um benefício é sempre uma decisão sobre a distribuição dos encargos de financiamento do Estado” (Manual de Direito Fiscal, Coimbra Ed., 3.ª Ed., 2007, pp. 457 e 458). O que significa, como conclui NUNO SÁ GOMES, que “um benefício fiscal, maxime uma isenção, nunca é um favor ou uma liberalidade fiscal, logo ao nível normativo, sob pena de inconstitucionalidade, pois tem que ter por fundamento um interesse público constitucionalmente relevante, superior ao correspondente interesse tutelado pela tributação” (Teoria Geral dos Benefícios Fiscais, Lisboa, 1991, pp. 62-63). 17. Assim, tal como repetidamente vem sendo afirmado pelo Tribunal Constitucional, as escolhas de regime tomadas pelo legislador, neste domínio, podem ser censuradas com fundamento em infração do princípio da igualdade, encarado como princípio negativo de controlo, quando se demonstre que as diferenças de tratamento entre sujeitos não encontram justificação em fundamentos razoáveis, tendo em conta os fins constitucionais que, com a medida da diferença, são prosseguidos (cf., entre muitos, os Acórdãos n.ºs 1057/96, 418/2000, 451/2002, 188/2003, 370/2007, 442/2007, 47/2010, 85/2010, 42/2014, 137/2014 e 855/2014)». 18. No caso dos autos, está em causa a relevância do preenchimento de uma condição negativa que constitui o complexo sancionatório dos artigos 34.º do Código do IMT e 26.º, n.º 4 e 114.º, n.º 2 e 5, al. c) do RGIT, importando que a consideração da inconstitucionalidade da norma em apreço releve para neutralizar a eficácia sancionatória da previsão contraordenacional pela qual o arguido foi punido. 19. Ora, estabelecendo-se aquele limite temporal para a colocação no mercado habitacional dos imóveis (anteriormente) adquiridos para esse fim, em igualdade de circunstâncias com os que venham a ser adquiridos doravante e com todos os anteriormente adquiridos em igualdade de circunstâncias, não se pode dizer que tal signifique uma intolerável violação do princípio da proteção da confiança. 20. Enquanto refração do princípio do Estado de direito democrático consagrado no artigo 2.º da Constituição, o princípio da tutela da confiança vem sendo densificado na jurisprudência constitucional nos termos seguintes: «Para que [a confiança] seja tutelada é necessário que se reúnam dois pressupostos essenciais: a) a afetação de expectativas, em sentido desfavorável, será inadmissível, quando constitua uma mutação da ordem jurídica com que, razoavelmente, os destinatários das normas dela constantes não possam contar; e ainda b) quando não for ditada pela necessidade de salvaguardar direitos ou interesses constitucionalmente protegidos que devam considerar-se prevalecentes (deve recorrer-se, aqui, ao princípio da proporcionalidade, explicitamente consagrado, a propósito dos direitos, liberdades e garantias, no n.º 2 do artigo 18.º da Constituição)». 21. As isenções fiscais têm de ser justificadas por um motivo e interesse público relevantes, e encontrar nesse interesse o seu fundamento (cfr., o Ac. TC n.º 855/2014); da natureza em si provisória e conjuntural do regime especial aprovado pela Lei n.º 64-A/2008, acima explicitado, decorre necessariamente que os benefícios fiscais aí previstos só se justificam se estiverem reunidas e mantidas as finalidades delineadas, desde o início, para as novas figuras jurídicas de FIIAH e SIIAH. 22. E o facto de a isenção prevista pretender realizar um interesse público extrafiscal relevante superior ao da tributação que impede (n.º 1 do artigo 2.º do EBF), exige fiscalização da situação (artigo 7.º do EBF), controlo que, atendendo certamente à relevância política e social dos fins deste regime especial, é, desde início, aí previsto, por meio de uma comissão permanente para cumprimento do regime legal e regulamentar aplicável à atividade dos FIIAH (n.º 7 do artigo 8.º do regime especial). 23. Não se pode deixar de entender que os benefícios fiscais em causa – isenção de IMT – estariam, assim, já sujeitos a caducidade na medida em que a inobservância das obrigações impostas é imputável ao beneficiário (cf. artigo 14.º, n.º 2 do EBF), sendo, portanto, igualmente aplicável o disposto no artigo 14.º, n.º 3 do EBF. 24. Efetivamente, tratando-se esta isenção de um benefício fiscal condicionado à verificação de requisitos na lei, previstos, como se viu, desde a sua redação inicial, não podem deixar de se aplicar as normas e princípios gerais existentes sobre a matéria vertidos no EBF, os quais garantem a unidade do sistema jurídico e a salvaguarda de princípios constitucionais atinentes à aplicação de isenções fiscais. 25. Não se verifica a introdução ex novum de um regime de caducidade do benefício, inexistindo assim qualquer frustração de expectativas dos sujeitos passivos ou violação do princípio da não retroatividade da lei fiscal. 26. Acompanhando-se o sentido e fundamentação do Ac. n.º 85/2010 do Tribunal Constitucional, para que se possa falar com propriedade em tutela jurídico-constitucional da «confiança», é necessário que o legislador tenha encetado comportamentos capazes de gerar nos privados «expectativas de continuidade», o que de todo não sucede(u) na situação sub judice, uma vez que resultava que a afetação do imóvel ao arrendamento para habitação própria permanente decorria do quadro legal aplicável ab initio, bem como da ratio e contexto que presidiram à criação deste regime tributário especial para os FIIAH na Lei do OE para 2009. 27. Atentando-se, exatamente, na ratio e contexto do regime jurídico inicial dos FIIAH, não se pode entender estarmos perante expectativas legítimas, justificadas e fundadas em boas razões, pois será difícil aceitar a conclusão de que a redação originária das isenções não exigia qualquer requisito relativo ao arrendamento efetivo, porquanto tal equivale a dizer que a concessão de isenção era para prédios a afetar a arrendamento, mas que poderiam não o ser, subvertendo-se as finalidades que presidiram à concessão do benefício fiscal em apreço. 28. Não se afigura, assim, salvo o devido respeito, definitivamente convincente, o entendimento do Tribunal Constitucional expresso no seu Ac. n.º 175/2018, ao dizer-se « (…) a norma do n.º 2 do artigo 236.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31/12, em conjugação com o n.º 16 do artigo 8.º do regime jurídico aprovado pela da Lei n.º 64-A/2008, de 31/1 (na redação daquela) estabelece uma tributação retroativa (retroatividade autêntica) e que, por outro lado, no quadro da análise da argumentação da requerida (ora recorrente, AT), na vigência do regime anterior à LOE para 2014 o pressuposto de que dependia a isenção fiscal em causa se bastava com a mera declaração, no momento da aquisição do imóvel, de que o mesmo seria destinado exclusivamente a arrendamento para habitação permanente (considerando a decisão recorrida que para o legislador destinar um prédio exclusivamente a habitação não equivale a afetar, pois de outro modo não se compreenderia a exigência de um prazo para tal afetação, sob pena de perda da isenção e que ao impor um prazo dentro do qual a mudança de destinação do imóvel implica também a perda de isenção, o legislador reconhece que, na ausência de tal prazo, a mudança de destinação não implicaria a perda da isenção. (…) à semelhança do que resulta do citado aresto (cfr. n.º 10), da fundamentação da decisão ora recorrida resulta ter esta considerado que o evento tributário em disputa nos autos – isto é, a realidade integrada pelo facto tributário (aquisição do imóvel) e pelo pressuposto que integra a condição aposta ao benefício (destinação do prédio a arrendamento habitacional permanente) –, na medida em que ocorrera em momento anterior a 1 de janeiro de 2014, se verificara integralmente sob vigência da lei antiga (artigo 8.º do regime jurídico aplicável aos FIIAH e às SIIAH, na versão resultante da Lei n.º 64-A/2008) e que ao prever, com o aditamento dos números 14 a 16 ao artigo 8.º, a aplicação de novos pressupostos da condição do benefício a um facto tributário já plenamente formado, anterior à sua entrada em vigor, a norma constante do n.º 2 do artigo 236.º da Lei n.º 83-C/2013 era autenticamente retroativa, e, por isso, contrária ao princípio da proibição da retroatividade fiscal, consagrado no n.º 3 do artigo 103.º da Constituição. (…) Deste modo, é de concluir igualmente no caso dos presentes autos pela inconstitucionalidade, por violação do princípio da proteção da confiança, decorrente do artigo 2.º da Constituição, da norma constante do n.º 2 do artigo 236.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro, em conjugação com o n.º 16 do artigo 8.º do regime jurídico aplicável aos FIIAH e às SIIAH consagrado no artigo 104.º da Lei n.º 64-A/2008, de 31 de dezembro, na redação da referida Lei n.º 83-C/2013, com o sentido de que há lugar à liquidação de IMT e de Imposto de Selo (por caducidade das respetivas isenções respetivas previstas nos n.ºs 7, alínea a), e 8, daquele artigo 8.º) relativamente a imóveis que, tendo sido adquiridos por fundos de investimento imobiliário para arrendamento habitacional, em momento anterior a 1 de janeiro de 2014, sejam vendidos antes de decorrido o prazo de 3 anos (previsto naquele primeiro preceito) contados a partir de 1 de janeiro de 2014, sem que tenham sido objeto de contrato de arrendamento habitacional». 29. Assim como dizer-se que «Ao originar a caducidade das isenções fiscais previstas no âmbito do IMT e do Imposto de selo por via do aditamento dos novos pressupostos, não contemplados na lei vigente à data da adquisição dos imóveis, a aplicação retroativa das alterações introduzidas pela Lei n.º 83-C/2013 frustra as expectativas legitimamente incutidas nos fundos investidores pelo regime fiscal em vista (e sob incentivo) do qual tais aquisições foram decididas realizar, violando aquele mínimo de certeza e de segurança que todos os intervenientes no tráfego jurídico, ao planearem a sua ação e ao realizarem as suas escolhas, devem poder depositar na ordem jurídica de um Estado de Direito» (cfr. ponto 17. do Ac TC n.º 175/2018) nos parece ser uma conclusão que carece de demonstração. 30. É que não pode esquecer-se que o objetivo último de tal regime foi o dar resposta à situação das famílias que haviam deixado de conseguir suportar os empréstimos contraídos para financiamento da aquisição dos imóveis em que residiam, permitindo-lhes manterem-se nos prédios adquiridos, mediante a celebração de contratos de arrendamento habitacional com um valor mais favorável, apesar da respetiva alienação aos fundos imobiliários. 31. Se os FIIAH não lograram, antes da entrada em vigor da Lei n.º 83-C/2013 (01.01.2014) ou nos três anos após tal data, a colocação no mercado habitacional de tais imóveis, fica sem concretização a finalidade última da isenção fiscal, já que nenhuma família veio, afinal, a ser beneficiada pelo mecanismo financeiro concebido e adotado. 32. E, mais do que outra coisa, o facto de os FIIAH não terem logrado colocação no mercado de arrendamento habitacional dos imóveis adquiridos com tal finalidade, seguramente se deverá mais ao valor da renda pedida no mercado do que a qualquer outro motivo. 33. Ora, o n.º 16 do art. 8.º do REFIIAH, na alteração conferida pelo art. 235.º da Lei n.º 83-C/2013, apenas veio corporizar e densificar temporalmente, só para o futuro, os pressupostos da isenção em causa para as situações em que poderia ser concedida a isenção de IMT. 34. O regime aprovado pela Lei n.º 64-A/2008 exigia já, de forma inquestionável, que os beneficiários das isenções em questão, quer em sede de IMT, quer em sede de I. Selo, tivessem de cumprir o pressuposto de os prédios abrangidos serem destinados exclusivamente a arrendamento para habitação permanente. 35. A Lei n.º 83-C/2013, veio conferir nova redação ao artigo 8.º do REFIIAH, aditando, nomeadamente, os números 14 a 16 e a previsão da norma transitória contida no artigo 236.º da Lei n.º 83-C/2013 que veio fixar um prazo para a afetação aos fins impostos na lei para aplicação da isenção [alargando-o para os imóveis já adquiridos anteriormente pelos FIIAH, ao prever a possibilidade de afetação ao arrendamento para habitação permanente no prazo de (mais) três anos a partir de janeiro de 2014]. 36. Contudo, esta alteração legislativa não veio acrescentar a obrigatoriedade de afetar a arrendamento para habitação permanente os imóveis anteriormente adquiridos com as isenções concedidas, pois que tal obrigação derivava já, aquando da aquisição dos imóveis, do regime previsto para os FIAAH na Lei n.º 64-A/2008, mormente nos aludidos artigos 8.º, n.º 7, alínea a) e n.º 8, inexistindo, pois, qualquer aplicação retroativa da lei vedada pelo artigo 103.º, n.º 3 da CRP. 37. Tendo em conta a característica de formação sucessiva do facto tributário em causa na situação dos autos e a existência do ónus de arrendamento habitacional desde o seu momento inicial, não só não se pode reputar a norma do regime transitório, aprovada pela LOE de 2014, como violadora da retroatividade fiscal proibida pela Constituição, no artigo 103.º, n.º 3, da CRP, como também não existe qualquer situação, criada por conduta anterior do Estado, suscetível de ter gerado expectativas da requerente/contribuinte dignas de proteção e que se sobreponham ao interesse público da proteção das famílias oneradas com empréstimos à habitação em virtude da crise económico-financeira em que o País mergulhou desde 2007, assim lhes permitindo o pagamento de uma renda de valor inferior à prestação (cf. Proposta de Lei n.º 226/X). 38. Por outro lado, foi anunciado no relatório do Orçamento de Estado para 2014, apresentado em outubro de 2013, que «(…) foram desenhadas medidas que asseguram que todos os agentes económicos, e em particular aqueles com maior capacidade contributiva, são chamados a participar no esforço de ajustamento com contribuições adicionais. Neste âmbito, será (…) reduzida a isenção de IMI e IMT que beneficiavam os fundos de investimento imobiliário», o que revela ter sido uma opção fundamentada por parte do órgão proponente da iniciativa legislativa, aceite pela Assembleia da República. 39. Por fim, assente que no caso vertente se encontra ultrapassada a questão da (in)constitucionalidade da retroatividade (autêntica) ou retrospetividade (retroatividade inautêntica ou imprópria) fiscal, resulta que: 1) não houve comportamentos do Estado suscetíveis de criar expectativas no contribuinte; 2) as eventuais expectativas de o contribuinte manter indefinidamente o imóvel, sem o colocar no mercado de arrendamento habitacional com a isenção de IMT (e imposto de selo), não são constitucionalmente legítimas, ou, pelo menos, não são mais atendíveis do que outros interesses prosseguidos por políticas públicas; 3) existem razões de interesse público que justificam a alteração legislativa efetuada, concretamente a proteção de interesses sociais ligados à habitação permanente de famílias prejudicadas economicamente pela situação de crise geradora da solução; 4) não houve da parte do contribuinte qualquer especial investimento na confiança para que a mesma mereça proteção; e 5) com a limitação temporal de 3 anos para que os imóveis fossem efetivamente arrendados para habitação, não se estabeleceu nenhuma discriminação entre FIIAH colocados em igualdade de circunstâncias e relativamente a novas aquisições de imóveis para o mesmo fim. 40. Assim, atendendo à especificidade da realidade tributária inerente ao caso (que se refere a um facto complexo de formação sucessiva) e ao objetivo do legislador com a atribuição do benefício fiscal em causa – a tutela de interesses sociais ligados ao mercado da habitação – a norma transitória aplicável aos FIIAH e SIIAH consagrada no n.º 2, do artigo 236.º da LOE 2014, que estabeleceu que sem prejuízo do previsto no número anterior, o disposto nos n.º 16 do artigo 8.º do regime especial aplicável aos FIIAH e SIIAH (aprovado pelos artigos 102.º a 104.º da Lei n.º 64-A/2008, de 31 de dezembro), é igualmente aplicável aos prédios que tenham sido adquiridos por FIIAH antes de 1 de janeiro de 2014, contando-se, nesses casos, o prazo de três anos previsto no n.º 14 a partir de 1 de janeiro de 2014, não enferma de inconstitucionalidade por violação do princípio da proteção da confiança, decorrente do artigo 2.º, da CRP. 41. Deve, por isso, ser julgado procedente o recurso interposto. Assim, por todas as razões invocadas ao longo das presentes alegações, e por outras que Vossas Excelências, como sempre, saberão suprir, afigura-se que este Tribunal Constitucional deverá julgar procedente o recurso obrigatório interposto pelo Ministério Público, nos presentes autos, reformando-se a decisão recorrida de acordo com tal decisão assim se fazendo, como sempre, JUSTIÇA.» 5 . Notificado das alegações apresentadas pelo recorrente, o recorrido não produziu contra-alegações. 6. Posteriormente, dada ao recorrente a oportunidade de se pronunciar quanto à possibilidade do recurso não vir a ser conhecido de mérito, respondeu, oferecendo o merecimento dos autos. Cumpre apreciar e decidir. II – Fundamentação 7. A admissibilidade do recurso de fiscalização ao abrigo do artigo 70.º, n.º 1, alínea a) da LTC (e artigo 280.º, n.º 1, alínea a), da Constituição da República Portuguesa) depende que na decisão recorrida ( i ) o Tribunal “ a quo ” haja concluído pela aplicabilidade de dada norma de direito ordinário, ( ii ) com âmbito de operatividade de tal forma que importasse que importasse dado sentido decisório, que ( iii ) em exercício de fiscalização da constitucionalidade (oficioso ou acionado pela parte) o Tribunal tenha reprovado a conformidade constitucional desse programa normativo e que ( iv ), com este fundamento, haja recusado a sua aplicação, ( v ) conduzindo por isso a lide a desfecho diferente do programado pelo ato normativo e ( vi ) em prejuízo do sujeito processual que interpõe recurso de fiscalização para o Tribunal Constitucional (v. C. LOPES DO REGO, Os Recursos de Fiscalização Concreta na Lei e na Jurisprudência do Tribunal Constitucional , Almedina, 2010, pp. 52-53 e 66-68). O recurso para o Tribunal Constitucional tem sempre carácter instrumental, devendo a solução da questão de inconstitucionalidade ou ilegalidade normativa submetida à apreciação do Tribunal poder repercutir-se, de forma útil e efetiva, na decisão proferida pelo tribunal recorrido acerca do caso concreto a dirimir no processo-base, isto é, é imprescindível que a norma sujeita a fiscalização tenha sido a norma efetivamente desaplicada no processo-base, porquanto, só assim, um eventual juízo de inconstitucionalidade poderá determinar a sua reforma (cf. artigo 80.º, n.º 2 da LTC). As considerações expendidas supra adquirem relevância no caso sub iudicio , já que o objeto do recurso interposto desrespeita frontalmente o objeto necessário do sistema de recurso para o Tribunal Constitucional, na vertente que acima abordámos. Pretende o Ministério Público que o Tribunal Constitucional aprecie a eventual “ inconstitucionalidade da norma contida no n.º 2 do artigo 236. º da Lei n. º 83-C/2013, de 31 de Dezembro, em conjugação com o n.º 16 do artigo 8.º do Regime jurídico aplicável aos FIIAH e às SIIAH, na versão decorrente das alterações levadas a cabo pela aludida Lei, de acordo com a qual as isenções em sede de IMT e de Imposto de Seio previstas nos nº 7, alínea a), e 8, daquele artigo 8.º caducam se o imóvel adquirido for alienado no prazo de três anos, contados de 1 de janeiro de 2014, cuja aplicação foi recusada na decisão recorrida por entendida desconforme com a Constituição da República Portuguesa e violadora do princípio da proteção da confiança ”. Contudo, ainda que o Tribunal a quo tenha secundado as palavras do Acórdão n.º 175/2018 do Tribunal Constitucional, transcrevendo o seu conteúdo e, inclusivamente, o seu dispositivo («Decidindo o Tribunal Constitucional julgar inconstitucional por violação do princípio da confiança, decorrente do artigo 2.º da Constituição, a norma decorrente d o n.º 2 do artigo 236.º da Lei n.º 83 –C/2013, de 31 de Dezembro, em conjugação com o n.º 16.º do artigo 8.º do Regime Jurídico aplicável aos FIIAH e às SIIAH, na versão decorrente das alterações levadas a cabo pela aludida Lei, de acordo com a qual as isenções em sede de IMT e de Imposto de Selo previstas nos n.ºs 7, alínea a), e 8, daquele artigo 8.º caducam se o imóvel adquirido for alienado no prazo de três anos, contados de 1 de janeiro de 2014 .»(sublinhado nosso), por entender que os fundamentos ali vertidos se aplicariam ao caso sob análise, certo é que pela leitura e interpretação da decisão recorrida conclui-se que esta desaplicou, com fundamento em inconstitucionalidade, a norma contida no n.º 2 do artigo 236.º da Lei n.º 83 –C/2013, de 31 de Dezembro, mas em conjugação com o n.º 15 do artigo 8.º do Regime Jurídico aplicável aos FIIAH e às SIIAH na versão decorrente das alterações levadas a cabo pela aludida Lei, de acordo com a qual as isenções em sede de IMT e de Imposto de Selo previstas nos n.ºs 7, alínea a), e 8, daquele artigo 8.º caducam se o imóvel adquirido não for arrendado no prazo de três anos, contados de 1 de janeiro de 2014 . Efetivamente, no caso sub judicie , o tribunal absolveu o recorrido (Arrendamento Mais – FIIAH) da contra-ordenação (prevista no artigo 34.º do Código do IMT, conjugada com o n.º 15 do artigo 8.º do regime especial aplicável aos FIIAH e SIIAH) que lhe havia sido aplicada pelo Chefe de Serviço de Finanças de Portimão, com fundamento na “ falta de pedido de liquidação e pagamento de IMT, no prazo definido na lei ”, por entender que o tipo contraordenacional não estaria preenchido, em virtude de não existir substrato legal conforme à Constituição, passível de fundamentar a obrigação do recorrido proceder à liquidação e pagamento do IMT de imóvel adquirido para arrendamento habitacional em 30/12/2013, com a isenção prevista na alínea a) do n.º 7 do artigo 8.º do Regime jurídico aplicável aos fundos de investimento imobiliário para arrendamento habitacional («FIIAH») e às sociedades de investimento imobiliário para arrendamento habitacional («SIIAH») (aprovado pelos artigos 102.º a 104.º da Lei n.º 64-A/2008, de 31 de Dezembro) e que não havia sido objeto de contrato de arrendamento no prazo de três anos. Note-se que, em causa, não estava a alienação , no prazo de três anos, do prédio adquirido pelo FIIAH, em 31/12/2013, com isenção de IMT e de IS, mas sim, a falta de arrendamento , no prazo de três anos, de prédio adquirido pelo FIIAH, em 31/12/2013, com isenção de IMT e de IS. Neste sentido, e verificando-se que a norma objeto do presente recurso, isto é, a norma prevista no número 16 do artigo 8.º do Regime jurídico aplicável aos fundos de investimento imobiliário para arrendamento habitacional («FIIAH») e às sociedades de investimento imobiliário para arrendamento habitacional («SIIAH») diz respeito à caducidade de isenção de IMT e IS no caso de alienação de imóvel dentro dos três anos após aquisição (« (…) 16 - Caso os prédios sejam alienados, com exceção dos casos previstos no artigo 5.º, ou caso o FIIAH seja objeto de liquidação, antes de decorrido o prazo previsto no n.º 14, deve o sujeito passivo solicitar igualmente à AT, antes da alienação do prédio ou da liquidação do FIIAH, a liquidação do imposto devido nos termos do número anterior. (…)») e não em relação à caducidade de IMT e IS no caso de o imóvel não ser arrendado dentro do período de três anos após a aquisição (sendo aplicável, a tal matéria, o disposto no n.º 15 do artigo 8.º daquele regime especial: « (…)15 - Quando os prédios não tenham sido objeto de contrato de arrendamento no prazo de três anos previsto no número anterior, as isenções previstas nos n.ºs 6 a 8 ficam sem efeito, devendo nesse caso o sujeito passivo solicitar à AT, nos 30 dias subsequentes ao termo do referido prazo, a liquidação do respetivo imposto. (…) ») rapidamente se conclui que a norma objeto do presente recurso não é idêntica à norma efetivamente desaplicada pelo Tribunal a quo, com fundamento na sua inconstitucionalidade. 8. Nesta conformidade, não sendo a norma sindicada no objeto recursivo (n.º 16 do art. 8.º do Regime Especial aplicável às «FIIAH» e às «SIIAH») aquela que foi desaplicada pelo tribunal a quo (n.º 15 do art. 8.º do Regime Especial aplicável às «FIIAH» e às «SIIAH») o presente recurso é inútil, porque inidóneo para obter qualquer alteração de sentido da decisão proferida no processo-base. Pelo exposto, na eventualidade de o Tribunal Constitucional dar provimento à pretensão da recorrente, considerando conforme à Constituição “ a norma decorrente do n.º 2 do artigo 236.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro, em conjugação com o n.º 16 do artigo 8.º do Regime Jurídico aplicável aos FIIAH e às SIIAH, na versão decorrente das alterações levadas a cabo pela aludida Lei, de acordo com a qual as isenções em sede de IMT e de Imposto de Selo previstas nos n.ºs 7, alínea a), e 8, daquele artigo 8.º caducam se o imóvel adquirido for alienado no prazo de três anos, contados de 1 de Janeiro de 2014 ”, tal decisão não teria o condão de alterar o acórdão recorrido, sendo inútil para o processo-base. Assim, e face à inutilidade do recurso, não pode o mesmo ser objeto de conhecimento, quanto ao respetivo mérito. III – Decisão Pelo exposto, decide-se: - Não tomar conhecimento do recurso interposto pelo Ministério Público. - Sem custas, nos termos do artigo 84.º, n.ºs 1 e 2, da LTC. Lisboa, 11 de maio de 2023 - Assunção Raimundo - José Eduardo Figueiredo Dias - Mariana Canotilho - António José da Ascensão Ramos - Gonçalo Almeida Ribeiro