Quem foi o relator do acórdão 0828/22.0BEAVR?

O relator foi Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0828/22.0BEAVR?

O acórdão foi proferido em 12 de novembro de 2025.

0828/22.0BEAVR

Texto

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Relatório 1.1. A... SA, identificada nos autos, veio interpor recurso, para o Tribunal Central Administrativo Norte da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou totalmente improcedente a impugnação judicial apresentada contra a autoliquidação da “Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético” (CESE) e respetivos juros, referente ao ano de 2015, no montante de € 2.365.210,00. Concluiu da seguinte forma as suas alegações de recurso: «A. A sentença recorrida considera verificada a exceção de caso julgado entre os presentes autos e aqueles que correram termos no mesmo Tribunal recorrido sob o n.º 766/16.6BEAVR, os quais apreciam a legalidade da autoliquidação da CESE relativa ao ano de 2015 e respetivos juros de mora. B. Sucede que, no entendimento da Recorrente, não sobram dúvidas de que o segundo ato de autoliquidação da CESE de 2015 da Recorrente (o ato de liquidação de substituição) teve por efeito anular o primeiro ato. C. Isso deveria acarretar a consequência de o primeiro processo perder o seu objecto, porque o ato tributário (de autoliquidação) que titulava a divida exequenda não subsiste já na ordem jurídica. D. Isso deveria levar, em consequência, a que esse processo fosse declarado extinto e que a partir do ato de autoliquidação de substituição, essa impugnação passasse a incidir sobre um ato anulado, devendo a lide ser declarada extinta por inutilidade superveniente. E. Portanto: a Recorrente entende estar plenamente assente que não estamos perante qualquer situação que justifique a verificação da exceção de caso julgado: é neste processo, e só neste processo, que a CESE de 2015 da Recorrente está a ser – e deve ser – apreciada, relativamente a todo o valor liquidado (o originário, acrescido do remanescente apurado por ocasião da liquidação de substituição). F. O que a Recorrente aqui defende está em linha com o que os tribunais têm vindo a decidir em casos que convém ter aqui em consideração; v., a este propósito, a título de exemplo, os acórdãos proferidos pelo Tribunal Central Administrativo – Sul nos autos dos processos n.º 433/22.1BEBJA e n.º 47/23.9BEALM. REPITA-SE: G. A RECORRENTE não exerce qualquer actividade no sector electroprodutor, nem sequer em qualquer outro subsector da electricidade, pelo que em nada contribui para o problema da dívida tarifária do SEN, não beneficiando, pois, de nenhuma forma directa ou especial, da actividade do Estado exercida no âmbito do problema em causa (o mesmo acontecendo com grande parte dos sujeitos passivos da CESE). H. Não tendo qualquer relação com a dívida tarifária do SEN, a RECORRENTE não contribuiu ou beneficiou das circunstâncias que geraram esse problema, pelo que não tem também relação com o consequente desequilíbrio orçamental que o Estado português assumiu como objectivo anular ou atenuar (o mesmo acontecendo com grande parte dos sujeitos passivos da CESE) – e que, em rigor, constituiu o único objectivo da CESE, não só em 2014, ano a que respeitam os actos tributários cuja declaração de ilegalidade se requer, mas também até ao momento. I. A Recorrente não é parte da causa de tal desequilíbrio, nem retirará da actuação estadual nesse aspecto qualquer benefício que não seja partilhado, em princípio na mesma medida, por todos os particulares. J. Relativamente ao financiamento de políticas sociais e ambientais do sector energético, que o legislador também inscreveu formalmente como justificação da CESE, não se conhecem, com um grau mínimo de probabilidade objectiva, passados quase três anos do início de vigência do tributo, qual a natureza, o conteúdo e a importância das mesmas, razão pela qual nunca poderemos dar por demonstrada a sua indispensabilidade e, portanto, que os sujeitos passivos do tributo poderão em princípio, alguma vez, ser efectivos beneficiários de uma ou mais das políticas em causa. Ora, se não conseguimos para já vislumbrar uma probabilidade séria desse efectivo benefício, tem de ser dar por não provado enquanto comprovado o benefício potencial ou presumido. K. Aliás, mesmo que pudéssemos estabelecer uma ligação entre um benefício decorrente das políticas em questão e a actividade das empresas energéticas que não actuam no sector da produção de electricidade – no qual se gerou o problema da dívida tarifária e o consequente desequilíbrio orçamental –, sempre essa ligação seria insuficiente para assegurar a legitimidade da CESE, na medida em que aquelas empresas continuariam a suportar um tributo cuja receita (a restante receita) é afecta a um objectivo com o qual nada têm a ver (a redução da dívida tarifária do sector electroprodutor) e a um outro cuja solução beneficia de igual modo, geral e indiscriminadamente, todos os particulares – para além de ser ele próprio, em parte, uma consequência daquela dívida tarifária (a consolidação orçamental). L. De tudo isto sobra que o único objectivo do tributo à luz do qual a sua exigência à Recorrente é perceptível (ainda que não juridicamente sustentável) é o objectivo do financiamento das despesas gerais do Estado e da consolidação das contas públicas, um desiderato tipicamente prosseguido através dos tributos unilaterais. M. Tanto assim é que, desde o início de vigência do tributo, esse foi o único objectivo prosseguido efectivamente pelo Estado com a receita da CESE: dos autos resulta que aquela receita não foi afecta à redução da dívida tarifária do SEN, porque a parte respectiva nunca chegou a ser transferida, para esse efeito, para o Fundo, nem a qualquer outra política tendente à sustentabilidade do sector energético. N. Em face do exposto, a CESE não cabe no campo dos tributos bilaterais ou sinalagmáticos (taxas ou contribuições financeiras), por não respeitar o princípio da equivalência: os montantes exigidos não o são para o exercício de uma actividade do Estado de que os sujeitos passivos concretamente em causa beneficiem (directa ou indirectamente, efectiva ou presumivelmente, de modo suficientemente distinto da generalidade dos particulares não abrangidos pela incidência do tributo), não sendo sequer possível dizer que a actividade a financiar é originada, específica ou genericamente, pela daqueles sujeitos passivos. O. A CESE é, pois, um verdadeiro imposto – um imposto especial sobre alguns operadores de um sector de actividade específico, em razão da sua alegada capacidade contributiva particular. P. A CESE é um imposto materialmente inconstitucional, por violação do princípio da capacidade contributiva, subprincípio em que se concretiza no campo dos impostos o princípio constitucional da Igualdade (artigo 13º da Constituição), porque a sua base de incidência subjectiva atinge contribuintes que pouco ou nada têm a ver com os fins declarados da “contribuição” (não são de todo beneficiados com as actividades estaduais que a receita pretende financiar nem deram origem aos problemas que aquela é suposto colmatar) – designadamente todos aqueles que não actuam no âmbito do sector da produção de electricidade, como é caso da ora Recorrente. Q. Vista como um imposto sobre o rendimento, a CESE viola ainda o princípio da capacidade contributiva por, ao ter como base objectiva o valor dos activos das empresas abrangidas, constituir uma aproximação indirecta ou presumida aos lucros das mesmas – uma aproximação ou presunção fantasiosa, puramente conjecturada do rendimento real, que facilmente conduzirá a resultados arbitrários: com efeito, a CESE permite ao Estado apurar uma colecta sobre lucros ainda que nenhuma capacidade contributiva se revele efectivamente nessa forma, ou uma colecta igual ou superior aos lucros efectivamente obtidos, caso em que representará uma taxa de 100% ou mais de tributação do rendimento e, nessa medida, um imposto confiscatório. R. Além disso, a CESE tem um efeito de dupla tributação e sobreposição ao IRC que é inaceitável, acentuado pela decisão do legislador de impedir que aquela seja dedutível em sede do referido imposto, o que define com especial clareza a violência do tributo e a sua inconstitucionalidade, mesmo se considerado como um imposto sobre o património ou uma contribuição financeira, pelo menos por violação do princípio da proporcionalidade. S. E, na verdade, a CESE apresenta problemas inultrapassáveis também ao nível do respeito devido pelo princípio da proporcionalidade, o qual é violado, em primeiro lugar, na sua dimensão de idoneidade ou adequação, porque a CESE não é um instrumento tendente a resolver o problema da dívida tarifária do SEN – um dos objectivos legislativamente declarados da medida, ao qual é consignado uma parte importante da respectiva receita: não se trata de uma medida que possa assegurar a eliminação ou sequer uma atenuação séria, estrutural, dessa dívida tarifária (mediante uma alteração das regras vigentes em que assenta a sua existência), mas antes, simplesmente, de uma fonte de receita obtida a fim de o Estado continuar a assegurar o objectivo político central quanto à matéria em causa, ou seja, proteger os consumidores finais de electricidade do esforço de redução da dívida tarifária, impedindo o aumento dos preços em medida pelo menos aproximada à exigida por aquela redução. T. Neste sentido, a CESE é uma medida inócua e indiferente, tendo por referência a sua aproximação ao fim visado, e até contraproducente, porque produz o efeito negativo de adiar a resolução dos desequilíbrios do SEN e, assim, prolongar e acentuar o problema. U. Depois, a CESE viola o princípio da proporcionalidade também porque é consignada em parte ao financiamento de políticas sociais e ambientais no mesmo ano em que, por exemplo e desde logo, foi reduzida a taxa de IRC em dois pontos percentuais, perdendo-se uma receita pública, já existente, que poderia obviamente servir para aquele fim (não está, assim, cumprida a dimensão da necessidade ou exigibilidade em que assenta a regra da proporcionalidade), V. e ainda porque, apesar de os objectivos declarados do legislador serem importantes, nunca poderão ser considerados como pretextos suficientes para justificar o prejuízo económico e patrimonial que a CESE inflige nos seus sujeitos passivos, ainda para mais de modo tão violador do princípio da igualdade: na incidência, lembre-se, são incluídas entidades – como a RECORRENTE – que pouco ou nada têm a ver com as causas dos problemas que suscitaram a criação do tributo ou que pouco ou nada beneficiarão, directa e especialmente, com a solução de tais problemas (desrespeita-se, assim, a dimensão da proporcionalidade em sentido estrito ou do equilíbrio). W. Por fim, e em total discordância com a posição adotada pelo Tribunal a quo, como adiante melhor se demonstrará, entende a Recorrente que a CESE enferma de um vício de violação da regra da discriminação orçamental, uma vez que a receita proveniente da CESE não se encontra devida e suficientemente especificada, quer na Lei do Orçamento do Estado respeitante ao ano da CESE aqui em causa – 2015 –, quer, aliás, em qualquer uma das Leis do Orçamento do Estado desde a criação da CESE até à presente data – 2014 a 2024. X. Reitera a Recorrente que as normas contidas nos n.ºs 1, 6 e 7, do artigo 11.º, do Regime Jurídico da CESE, ao dispor que a receita da CESE é consignada ao FSSSE, encontram-se inquinadas de ilegalidade, por violação de lei de valor reforçado, e de inconstitucionalidade, por violação de norma constitucional, pois que a receita da CESE não se encontra devidamente especificada, como se impunha, na Lei do Orçamento do Estado para 2015. Y. Veja-se que decorre do artigo 11.º, n.ºs 1, 6 e 7, do Regime da CESE que a receita obtida com a cobrança deste tributo devia encontrar-se refletida, e suficientemente discriminada, no Mapa V, que integra as "receitas dos serviços e fundos autónomos, por classificação orgânica, com especificação das receitas globais de cada serviço e fundo", ou, pelo menos, no Mapa VI, que integra as receitas dos serviços e fundos autónomos por classificação económica. Z. Da mesma forma, a norma constante do artigo 280.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro – Lei do Orçamento do Estado para 2014 – padece dos mesmos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade ao criar um tributo que viola, desde o momento da sua criação, a regra da discriminação orçamental. AA. Igualmente, também o artigo 237.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de Dezembro (Lei do Orçamento do Estado para 2015) – padece dos mesmos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade, ao prorrogar a vigência do regime que cria a CESE, reincidindo nas deficiências de discriminação orçamental apontadas às normas constantes do artigo 11.º, n.ºs 1, 6 e 7, do Regime jurídico da CESE e ao artigo 280.º da Lei do Orçamento do Estado para 2014. BB. Veja-se que a receita proveniente da CESE não se encontra devidamente especificada nas Leis do Orçamento do Estado, desde que esta contribuição foi criada, (auto)liquidada e exigida – anos de 2014 a 2024 -, pois, não obstante ser eventualmente possível entender-se estar incluído no Mapa V das sucessivas Leis do Orçamento do Estado, o volume de receitas totais do FSSSE, no Mapa VI, não encontramos a discriminação da mencionada receita de acordo com o classificador económico respetivo. CC. Ora, ao não se terem classificado, adequadamente, estas receitas, viola-se o princípio da legalidade ínsito no art.º 165.º, n.º 1, al. i), e no art.º 105.º da Constituição, na sua dimensão de princípio da tipicidade qualitativa. DD. E, não sendo cumprida a regra da especificação, ficam feridos de inconstitucionalidade os atos de liquidação e cobrança das mesmas, por violação das normas supramencionadas, não cumprindo estas receitas a dimensão da legalidade financeira, por não estarem inscritas no orçamento do Estado de forma adequada. EE. Consequentemente, estamos perante tributos que, se não são inexistentes, são equiparáveis a tributos inexistentes, dado que, como escreve Jorge Lopes de Sousa, “(…) A falta de inscrição orçamental de receita liquidada sujeita a tal inscrição será um vício do acto tributário gerador da sua ilegalidade abstracta, equiparável aos vícios de inexistência do tributo”. FF. O fundamento da regra da especificação orçamental reside nos requisitos de clareza e maior verdade e, bem assim, numa perspetiva de racionalidade financeira e controlo político (cf. Sousa Franco, A. L.– Finanças Públicas e Direito Financeiro, Volume I e II, Almedina 2007, p. 353). GG. Esta regra orçamental da especificação integra duas proibições: (i) a proibição, para o Governo, da apresentação de aglomerados de receita e despesa públicas e (ii) aproibição, para a Assembleia da República, de implementação de um sistema de votação global do Orçamento. HH. Ora, poder-se-á concluir, como faz Maria d’ Oliveira Martins, que a regra orçamental da especificação serve o princípio da publicidade do Orçamento, que “implica a obrigação de tornar públicos todos os documentos que se revelem necessários para assegurar a adequada divulgação e transparência do Orçamento do Estado e a sua execução.” (cf. p. 32 do Parecer Jurídico da Professora Doutora Maria D´Oliveira Martins, Documento n.º 6 junto com a Petição Inicial). II. Acresce que, com vista à corporização do princípio da especificação orçamental, a Constituição e a LEO (esta última, tanto na versão de 2001, como na versão de 2015), preveem a existência de três classificações orçamentais: a económica, a orgânica e a funcional. JJ. Debruçando-nos sobre a classificação económica, que é a que mais releva para os presentes autos, recorde-se, estabelece o artigo 8.º da LEO de 2001 que “As receitas devem ser suficientemente especificadas de acordo com uma classificação económica” (cf. também artigo 17.º da LEO de 2015). KK. Sucede, porém, que a CESE – tendo em conta a sua relevância orçamental e a sua natureza – não se encontra devidamente orçamentada de acordo com a regra da especificação orçamental. LL. Embora a receita decorrente da CESE em causa se presuma prevista na Lei do Orçamento do Estado – neste caso, por referência ao ano de 2015 –, a especificação e o desdobramento orçamental desta receita não respeitam o disposto na CRP e na LEO, não se afigurando, à luz do que antecede, suficiente a inscrição global das receitas do FSSSE no Mapa V dos vários Orçamentos do Estado até 2020 e, em 2021, 2022, 2023 e 2024, da receita da presumivelmente apenas dentro da categoria de “impostos diretos diversos” do Mapa 5. MM. Sucede, porém, que a CESE – tendo em conta a sua relevância orçamental e a sua natureza – não se encontra devidamente orçamentada e autonomizada de acordo com a regra da especificação orçamental, quer na Lei do Orçamento do Estado para 2014, quer na Lei do Orçamento do Estado para 2015. NN. Quanto ao ano de 2015 – ano de referência da autoliquidação objecto dos presentes autos –, a CESE é integrada apenas na categoria de “impostos diretos diversos” do Mapa 5. OO. Sucede, porém, que também no Orçamento do Estado para 2015 não se encontra nenhuma referência individualizada à receita da CESE. PP. Deste modo, a especificação e o desdobramento orçamental desta receita não respeitam o disposto na CRP e na LEO. QQ. Se é certo que, do artigo 3.º, n.º 1, al. a) do Decreto-Lei n.º 55/2014, de 9 de Abril, resulta que constitui receita do FSSSE, designadamente, o produto da CESE, assim como outras receitas provenientes de aplicações financeiras, de doações, heranças, entre outras, no aludido Mapa V, as receitas do FSSSE não estão individualizadas, nem suficientemente discriminadas, pois que não se especifica quais os montantes, a título de CESE, que, afinal, se autoriza que sejam cobradas durante o ano e consignados ao FSSSE, em clara violação da CRP (artigo 105.º, n.º 1, alínea a)) e da LEO (artigo 8,º da LEO de 2001 e 17.º da LEO de 2015). RR. Do que antecede não é possível descortinar qualquer referência, indirecta que seja, à receita prevista com a cobrança da CESE. SS. Ora, só com o cumprimento efetivo das necessidades de individualização decorrentes do princípio da especificação, poderá a Assembleia da República promover o controlo, político e orçamental, devido e exigido pela CRP e pela LEO, razão pela qual existe este princípio. TT. É apodítico afirmar que estamos perante uma contribuição que deve ser considerada um tributo distinto dos impostos e taxas, e que, pelas suas características não pode deixar de estar sujeita a uma autorização política parlamentar, para a sua cobrança anual, bem como, sem uma desagregação das receitas correspondentes aos diferentes tipos de tributos, que visam objetivos fiscais e extrafiscais distintos, não é possível alcançar o cumprimento da autonomização, desagregação e especificação orçamental que deveria, e, nessa medida, a criação e manutenção da CESE viola os princípios basilares constitucionais. UU. Conforme se referiu supra, no caso particular do ano de 2014, apenas se consegue apreender que a CESE se encontra englobada na categoria das “outras receitas correntes” do Mapa I através do Relatório do Tribunal de Contas que ordena que a receita da CESE passe a integrar a categoria de “outros impostos diretos” (v.g. Relatório n.º 3/2015 do Tribunal de Contas, p. 26). VV. De todo o acabado de expor resulta o seguinte: i) no Orçamento do Estado para 2014 não é possível encontrar a receita da CESE no meio das demais receitas tributárias; ii) não é, de todo, possível apurar o montante da receita que se previa arrecadar com a CESE; iii) não foi cumprido o desiderato para o qual foi criada a CESE, isto é, a sua transferência, ainda que parcial, para o FSSSE. WW. Com efeito, no Orçamento do Estado para 2014, e até 2024, o legislador volta a violar a regra orçamental da especificação orçamental porquanto, ao englobar a CESE numa categoria residual como é o caso das “outras receitas correntes” (em 2014) e “impostos diretos diversos” (nos anos seguintes e até 2024), está a promover aglomerados de receita, precisamente o que a aludida regra orçamental visa proibir. XX. De todo o acabado de expor resulta que, embora a receita decorrente da CESE em causa se presuma prevista na Lei do Orçamento do Estado – neste caso, por referência ao ano de 2014 –, a especificação e o desdobramento orçamental desta receita não respeitam o disposto na CRP e na LEO, não se afigurando, à luz do que antecede, suficiente a inscrição global das receitas do FSSSE no Mapa V dos vários Orçamentos do Estado até 2020 e, em 2021, 2022, 2023 e 2024, da receita da presumivelmente apenas dentro da categoria de “impostos diretos diversos” do Mapa 5. YY. Ainda quanto à forma de inscrição orçamental da CESE nos mapas das leis de orçamento de Estado de 2014 a 2024, integradas numa categoria genérica, a de “outras receitas correntes” (em 2014) ou de “impostos diretos diversos” (de 2015 a 2024), desrespeita as exigências de desagregação de receitas decorrentes do princípio da especificação que constitui uma violação do artigo 105.º, n.º 1, alínea a) da CRP, do artigo 8.º, n.º 1 da LEO 2001 e do artigo 17.º, n.º 2 da LEO 2015. ZZ. Nesta medida, é forçoso concluir que a receita escapou, inevitavelmente, ao crivo parlamentar, razão pela qual a sua não especificação, concreta e individualizada, nos termos da CRP e da LEO, equivale, em termos práticos, à sua não inscrição – e à sua não autorização – no correspondente Mapa da Lei do Orçamento do Estado. AAA. A este respeito, Casalta Nabais vai ainda mais longe, entendendo que “(…) o cumprimento do princípio da especificação obriga não só ao cumprimento das exigências constitucionais, mas também das exigências legais e destas decorre não apenas a necessidade da sua previsão no Orçamento do Estado, mas também a sua correcta especificação. Assim, as receitas da CESE teriam que constar dos Mapas I, ou seja, conjuntamente com as receitas dos serviços integrados, por classificação económica. Mas a verdade é que, apesar de uma análise muito cuidada não encontramos a sua menção na classificação respectiva, isto é, como receita corrente” (cf. pág. 9 do Parecer do Professor Doutor José Casalta Nabais, Documento n.º 8 junto com a Petição Inicial), (sublinhado da Recorrente). BBB. Por outro lado, esta deficiente inscrição orçamental das receitas da CESE atenta, não apenas contra o princípio da legalidade, por violação da regra orçamental da especificação das receitas, mas gera, também, o incumprimento de outros princípios orçamentais, nomeadamente os princípios da transparência, da unidade e da universalidade. CCC. Quanto à forma de inscrição orçamental da CESE em conformidade com o princípio da especificação, Sérvulo Correia, Rui Medeiros, Filipa Urbano Calvão e António Cadilha, reiteram que “(…) nenhuma dessas leis contém uma autonomização da receita correspondente a esta contribuição. (…) De facto, já vimos que estamos perante um tributo distinto dos impostos e taxas e que, pela sua natureza, importância e especificidade do facto justificativo não pode deixar de estar sujeito a uma autorização política autónoma para a sua cobrança anual, que a submeta ao crivo de um debate político-institucional público e plural. (…) Por outro lado, a não autonomização das contribuições financeiras relativamente às demais receitas correntes (desagregando-as dos impostos e taxas) impede igualmente que o orçamento cumpra eficazmente a sua função económica. Com efeito, tendo a CESE sido criada e mantida não com uma finalidade genérica de angariação de receitas, mas com objetivos específicos que incluem a prossecução de finalidades extrafiscais - tendo em conta as atribuições do Fundo ao qual tais receitas estão consignadas no que respeita ao reforço da sustentabilidade sistémica do setor energético e da política energética nacional - a Assembleia da República deve estar em condições de, através do processo democrático de determinação das opções financeiras do Estado - que é aprovação do Orçamento do Estado -, analisar a influência da cobrança deste tributo sobre a prossecução desses objetivos de politica económica. Ora, o desempenho desta tarefa não é evidentemente possível se não houver uma desagregação dos diferentes tributos, surgindo as receitas das contribuições financeiras integradas numa categoria residual dos impostos. Tal desagregação é, pois, também necessária ao exercício da função económica que vimos ser assegurada pelo orçamento de Estado. Finalmente, a não autonomização das receitas das contribuições financeiras impede que o orçamento de Estado desempenhe adequadamente a sua função jurídica. Como se disse, é o orçamento de Estado que fixa a competência material específica dos órgãos e agentes do Estado no domínio da arrecadação de receitas, limitando a sua atuação no plano administrativo na medida em que estes só podem anualmente cobrar as receitas que tipicamente nele estejam previstas.” (cfr. Anexo n.º 1, p. 32 a 34 do Parecer dos Professores Doutores Sérvulo Correia, Rui Medeiros, Filipa Urbano Calvão e António Cadilha) – sublinhado e realce da Recorrente. DDD. Acresce, ainda, referir que o facto de o recente Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 7/2019, de 8 de janeiro, ter (pese embora sem força obrigatória geral) qualificado a CESE como uma “contribuição financeira”, e não como uma taxa ou imposto, também não poderá justificar o aligeiramento da especificação orçamental quanto a estas receitas. EEE. Em primeiro lugar, porque quer a CRP, quer a LEO referem-se a receitas, sem especificar a sua origem. FFF. Depois, porque as contribuições financeiras possuem características semelhantes aos impostos, tendo assim sido vistas, quer pelo Tribunal de Contas, que a qualificou, em 2015, na categoria dos “impostos diretos”, quer pelo Estado, que anulou a sua propriedade comutativa (determinante para o Tribunal Constitucional a ter qualificado como contribuição financeira) ao não transferir, em 2014 e em 2015, o produto da receita da CESE para o FSSSE, tendo, assim, servido finalidades públicas gerais. GGG. Por tudo, verifica-se a violação do princípio da especificação orçamental, com a consequente ocultação desta receita do controlo parlamentar, uma vez que a votação da Assembleia da República, em todos os Orçamentos desde 2014 a 2024, foi efetuada sem o pleno e cabal conhecimento do montante de receita previsto cobrar a título de CESE. HHH. Razão pela qual, a omissão da referência à CESE nos Orçamentos do Estado para 2014, 2015, 2016, 2017, 2018, 2019, 2020, 2021, 2022, 2023 e 2024 corresponde a uma manifesta violação da regra orçamental prevista no artigo 8.º da LEO de 2001 (aplicável aos Orçamentos de Estado de 2014 e 2015) e do artigo 17.º da LEO de 2015 (aplicável aos Orçamentos de 2016 a 2024) e, bem assim, à violação do Decreto-Lei n.º 26/2002, na medida em que promove uma deficiente inserção dessa receita no classificador económico e, também, a sua inconstitucionalidade, por violação do disposto no artigo 105.º da CRP. III. Acresce referir que esta violação da regra orçamental da especificação põe, também, em crise os outros referidos princípios e regras orçamentais, em especial, aqueles que mais se relacionam com esta, como são os da proibição de compensação e da compensação. JJJ. A CESE viola, também, o princípio da proporcionalidade, na sua dimensão de necessidade, decorrente do facto de o legislador manter a contribuição financeira sem minimamente explicitar as razões que, nesse contexto de redução da dívida tarifária, continuam a tornar imprescindível a CESE, com os efeitos manifestamente ablativos para a esfera jurídica patrimonial das empresas daí decorrentes. KKK. Com efeito, é certo que o objetivo do legislador, quando fixou a CESE, não era o de supressão integral do défice tarifário, mas o da sua “redução”; e também é inequívoco que tem existido uma progressiva e acentuada redução desse défice, que, segundo os 107/112 dados da ERSE, atingiu em 2023 um valor (800 milhões) que representa apenas 1/5 do existente em 2015 (5080 milhões). LLL. Ora, neste contexto, não parece ser aceitável que a medida em causa seja sucessivamente reiterada sem que se procure minimamente justificar em que medida continua a ser necessária para alcançar aquele objetivo específico de redução do défice tarifário (ou, dito de outra forma, em que medida a ampla redução da dívida tarifária alcançada não corresponde já aos objetivos de política pública inicialmente prosseguidos). MMM. Esta violação é agravada ainda, pelo facto de tal medida continua a ser qualificada como extraordinária, e, desse modo, mantém associada uma condição de “extraordinariedade”, cujo maior ou menor cumprimento deveria ser possível aos seus destinatários aferir ao longo da vigência do tributo. NNN. Sérvulo Correia, Rui Medeiros, Filipa Urbano Calvão e António Cadilha rematam este argumento referente à ausência de justificação da manutenção da CESE, referindo que “[o]ra, neste contexto, em que é inquestionável e unanimemente reconhecido que a dívida tarifária tem vindo a decrescer de forma continuada, atingindo hoje um valor que constitui menos de 1/5 daquele que tinha quanto a CESE foi criada, não se poderá deixar de entender que o legislador está sujeito a uma especial dever de justificar em que medida essa substancial redução já alcançada não constitui uma alteração da "conjuntura" que fundamentou a criação da medida; ou, noutra perspetiva, de apresentar as razões que expliquem que, mesmo neste contexto, seja imprescindível uma medida que visava “contribuir" para a redução da dívida tarifária e foi qualificada como "extraordinária".” (cfr. Anexo n.º 1, p. 50 do Parecer dos Professores Doutores Sérvulo Correia, Rui Medeiros, Filipa Urbano Calvão e António Cadilha) – sublinhado e realce da Recorrente. OOO. Nessa medida, a não demonstração do nexo existente entre a restrição/limitação de direitos fundamentais (neste caso, o direito à igualdade tributária e o direito de propriedade), e a prossecução de certo interesse juridicamente relevante, é ainda mais censurável, configura, indubitavelmente, a violação do princípio da proporcionalidade, na sua dimensão de necessidade. PPP. Noutra perspetiva, podemos enquadrar a incidência da CESE como violadora do princípio da igualdade tributária (cfr. artigo 13.º da CRP), visto que, esta reflete uma diferenciação de tratamento ao ser exigida de um grupo específico e diferenciável de empresas e não a todos os contribuintes. QQQ. Conclui-se, assim, que, no que concerne à violação do princípio da igualdade tributária, “inexiste, pois, uma equivalência que possa materialmente justificar, à luz do princípio da igualdade tributária, a tributação dessas empresas através da CESE, pelo que a exigência deste tributo a tais entidades é inconstitucional por violação daquele princípio.” (cfr. Anexo n.º 1, p. 57 do Parecer dos Professores Doutores Sérvulo Correia, Rui Medeiros, Filipa Urbano Calvão e António Cadilha) – sublinhado e realce da Recorrente. RRR. Acresce que, como acima já se deixou referido, a violação do princípio da especificação conduz à nulidade dos “créditos orçamentais que possibilitem a existência de dotações para utilização confidencial ou para fundos secretos (…)”, conforme preveem o artigo 8.º n.º 6, da LEO de 2001 e o artigo 17.º, n.º 3, da LEO de 2015, o que deverá significar que esses créditos se devem ter por não escritos, reconstituindo-se a ordem jurídica como se a cobrança da CESE nunca tivesse sido prevista. SSS. Ora, como bem refere Maria d’ Oliveira Martins, “implicando as inconstitucionalidades e as ilegalidades detetadas na sua orçamentação a invalidade e a total improdutividade (nulidade absoluta) dos créditos orçamentais relativos à Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético, isso não pode deixar de ter como consequência que os atos de liquidação e cobrança fiquem sem base legal de apoio, por não haver previsão orçamental das mesmas. Sem previsão orçamental, a Autoridade Tributária deixa de ter autorização para cobrança desta receita.” (cf. p. 77 do Parecer Jurídico da Professora Doutora Maria D’Oliveira Martins, Documento n.º 6 junto com a Petição Inicial). TTT. Por este motivo, o ato de (auto)liquidação da CESE aqui em apreço enferma de um vício gerador de ilegalidade abstrata, porquanto a sua liquidação e cobrança não terão sido devidamente autorizados em conformidade com a CRP e a LEO. UUU. Importa, ainda, chamar à colação o teor do recentíssimo Acórdão n.º 411/2022, do Tribunal Constitucional (TC), no qual este Tribunal se dedica à análise da eventual violação do princípio da discriminação e da regra da especificação orçamental, pelo disposto no artigo 11.º, n.º 1, do Regime Jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético (CESE), no qual, salvo melhor opinião, ao mesmo tempo que se defende que a violação do princípio da discriminação da regra da especificação não poderá ter consequências – nem sequer reflexas – ao nível normativo, se defende que tal violação deverá, porém, inquinar o próprio ato de liquidação do crédito, na medida em que os créditos que lhes subjazem são inválidos. VVV. Do que antecede decorre que o TC relega a palavra final para os tribunais tributários, uma vez que, de acordo com o Acórdão em escrutínio, o vício decorrente da violação arguida adere ao ato de liquidação e não à norma que prevê a consignação do tributo, i.e., o 11.º, n.º 1, do RCESE (norma cuja inconstitucionalidade foi suscitada pela ali Recorrente). WWW. No que respeita ao impacto da inconstitucionalidade as autoliquidações de CESE realizadas, considerando que estas correspondem “a meras declarações de facto, sem relevância jurídica”, e que, consequentemente, os atos de cobrança, enquanto atos de execução das autoliquidações, também correspondem a meras condutas de facto não enquadradas juridicamente, porquanto um dos traços caracterizadores da inexistência de ato administrativo é o de “as condutas executivas da Administração serem necessariamente vias de facto”, e nesse caso, deverão ser considerados os atos de autoliquidação inexistentes, nos termos do artigo 155.º, n.º 2 do CPA. XXX. Mas se não se considerar a intervenção da inexistência dos actos de (auto)liquidação e de cobrança, sempre se deverá considerar a invalidade por nulidade dos actos de (auto)liquidação e de cobrança, nos termos do artigo 161.º, n.º 2, alínea j) e/ou k) do CPA, e os atos de autoliquidação praticados antes da entrada em vigor deste diploma, portanto, praticados em 2014, devem considerar-se inexistentes ou, subsidiariamente, nulos, ao abrigo do n.º 1 e al. d) do n.º 2 do artigo 133.º do CPA de 1991. YYY. Concluindo, suscita-se, expressamente e desde já, e nos termos que antecedem, a (in)constitucionalidade e a ilegalidade, por violação de lei de valor reforçado, (i) da norma que instituiu o regime jurídico da CESE, i.e. da norma resultante do artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013;(ii) da norma que manteve em vigor, no ano 2015, o regime jurídico da CESE, i.e. da norma contida no artigo 237.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de Dezembro; (iii) da norma que se retira do artigo 1.º do regime jurídico da CESE e que define o objecto do tributo; (iv) da norma que se retira do artigo 2.º do regime jurídico da CESE e que determina a incidência subjectiva do tributo; (v) da norma que se retira do artigo 3.º do regime jurídico da CESE e que determina a incidência objectiva do tributo; (vi) a norma que se retira do artigo 6.º do regime jurídico da CESE e que determina a taxa aplicável; (vii) a norma que se retira do artigo 11.º do regime jurídico da CESE e que determina a consignação da receita ao FSSSE, bem como (viii) da norma que se retira do artigo 12.º do regime jurídico da CESE e que determina a não dedutibilidade da CESE, no sentido de que são devidos pelo contribuinte e não são nulos créditos tributários da CESE respeitantes ao ano de 2015. ZZZ. Em consequência, deverão os atos de (auto)liquidação de CESE ser considerados inexistentes, nos termos do artigo 155.º, n.º 2 do CPA. Caso assim não se entenda, sempre se deverá considerar a invalidade por nulidade dos actos de (auto)liquidação e de cobrança, nos termos do artigo 161.º, n.º 2, alínea j) e/ou k) do CPA. AAAA. A Sentença a quo deveria, pois, ter decidido no sentido da desaplicação dos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º do regime jurídico da CESE, em vigor durante 2015, aqueles que concretizam as violações da Constituição arguidas nos autos. Não o tendo feito, incorre em vício de violação de lei, devendo por isso ser revogada. NESTES TERMOS E NOS MAIS DE DIREITO, REQUER-SE A V. EXAS. QUE JULGUEM TOTALMENTE PROCEDENTE O PRESENTE RECURSO, COM TODAS AS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS, NOMEADAMENTE A REVOGAÇÃO DA SENTENÇA RECORRIDA E A SUBSTITUIÇÃO POR OUTRA QUE DECLARE A INEXISTÊNCIA, OU, SUBSIDIARIAMENTE, A NULIDADE, OU, AINDA, CASO ASSIM NÃO SE ENTENDA, A ANULAÇÃO DOS ACTOS IMPUGNADOS. MAIS SE REQUER A V. EXAS., NOS TERMOS E PARA OS EFEITOS DO DISPOSTO NO ARTIGO 651.º, N.º 2, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL (CPC), SE DIGNEM ADMITIR A JUNÇÃO AOS PRESENTES AUTOS DE RECURSO DO PARECER DA AUTORIA DOS PROFESSORES SÉRVULO CORREIA, RUI MEDEIROS, FILIPA URBANO CALVÃO E ANTÓNIO CADILHA, IDENTIFICADO COMO ANEXO N.º 1.» 1.2. A Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) não apresentou contra-alegações. 1.3. Por decisão sumária foi o Tribunal Central Administrativo Norte declarado incompetente, em razão da hierarquia, para conhecer do presente recurso e declarado competente, para esse efeito, o Supremo Tribunal Administrativo. 1.4. O excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso. 2. Fundamentação de facto O Tribunal recorrido fez o seguinte julgamento da matéria de facto: «Com relevância para a decisão da causa, e abrangendo as soluções plausíveis de direito, consideram-se provados os seguintes factos: 1. A Impugnante é uma sociedade comercial com sede em território português que integra o setor energético nacional e exerce a sua atividade no âmbito do aprovisionamento e distribuição de gás natural e outros gases combustíveis canalizados; 2. Em 30.10.2015, mediante a apresentação da declaração modelo 27, a Impugnante efetuou a autoliquidação da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético referente ao ano de 2015, indicando, como base tributável, ativos fixos tangíveis no valor de € 277.735.756,09 e apurando o montante a pagar de € 2.360.753,92 – cfr. declaração modelo 27, a fls. 719/720; 3. Em 09.11.2015, a Administração Tributária emitiu em nome da Impugnante a liquidação de juros moratórios n.º ...82, no valor de € 3.187,60, com fundamento na falta de pagamento do valor autoliquidado mencionado no ponto anterior – cfr. demonstração de liquidação, a fls. 721; 4. Em 10.11.2015 e 26.02.2016, a Administração Tributária instaurou contra a Impugnante os processos de execução fiscal n.ºs ...40 e ...25 para cobrança das quantias mencionadas nos pontos 2 e 3, respetivamente – cfr. documentos de tramitação, de fls. 722 a 728; 5. Em 29.02.2016, a Impugnante apresentou uma reclamação graciosa peticionando a anulação dos atos de liquidação mencionados nos pontos 2 e 3 – cfr. teor da informação, de fls. 731 a 738; 6. Em 29.04.2016, foi proferida decisão de indeferimento da reclamação graciosa mencionada no ponto anterior – cfr. informações e despachos, de fls. 730 a 738 e 740 a 742; 7. Em 25.07.2016, a Impugnante intentou impugnação judicial, que correu termos neste Tribunal sob o n.º 766/16.6BEAVR, peticionando a anulação da decisão de indeferimento da reclamação graciosa, do ato de autoliquidação da Contribuição e do ato liquidação de juros compensatórios, invocando, para tanto, a inconstitucionalidade material das normas que modelam o regime jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético, por violação dos princípios da capacidade contributiva, da tributação das empresas pelo lucro real, da proporcionalidade, da igualdade, da equivalência e da proibição da consignação de receitas – cfr. petição inicial, de fls. 743 a 817 e 820 a 891, e teor da sentença, de fls. 894 a 910; 8. Em 31.07.2018, mediante a apresentação da declaração modelo 27 de substituição, a Impugnante efetuou nova autoliquidação da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético referente ao ano de 2015, desta feita indicando, como base tributável, ativos fixos tangíveis no valor de € 278.260.000,00 e apurando o montante a pagar de € 2.365.210,00 – cfr. declaração modelo 27 e documento de cobrança, de fls. 1638 a 1640; 9. Em 08.08.2018, a Administração Tributária instaurou contra a Impugnante o processo de execução fiscal n.º ...30 para cobrança da quantia de € 4.456,08, referente a Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético – cfr. documentos de tramitação, a fls. 1358/1359; 10. Em 26.11.2018, a Impugnante remeteu ao Serviço de Finanças de Aveiro 1 uma reclamação graciosa, que foi autuada com o número ...48, peticionando a anulação do ato de liquidação mencionado no ponto 8, bem como o pagamento de indemnização por prestação indevida de garantia – cfr. documento de autuação, petição, respetivos anexos e comprovativos de envio e de registo, de fls. 1474 a 1486, 1489 a 1500, 1503 a 1515, 1518 a 1529, 1532 a 1545, 1548 a 1560, 1563 a 1575, 1578 a 1589, 1592 a 1603, 1606 a 1618 e 1621 a 1634; 11. Em 31.05.2020, foi proferida sentença a julgar improcedente a impugnação judicial n.º 766/16.6BEAVR, na qual se pode ler, em síntese fundamentadora, que “não se verificam as inconstitucionalidades invocadas pela impugnante” – cfr. sentença, de fls. 894 a 910; 12. Por acórdão proferido em 19.11.2020 no Tribunal Central Administrativo Norte, foi negado provimento ao recurso interposto pela Impugnante no processo de impugnação judicial n.º 766/16.6BEAVR, mantendo-se a sentença recorrida, e no qual se pode ler, em síntese fundamentadora, que “não se julgam inconstitucionais as normas ínsitas nos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º, que modelam o regime jurídico da «Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético»” – cfr. acórdão, de fls. 936 a 961; 13. Por acórdão proferido em 22.09.2021 no Tribunal Constitucional, decidiu-se “não julgar inconstitucionais as normas dos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12 do regime jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético” – cfr. acórdão, de fls. 1327 a 1355; 14. A decisão mencionada no ponto anterior transitou em julgado em 07.10.2021 – cfr. certidão, a fls. 1357; 15. Em 10.10.2022, foi proferida decisão de indeferimento da reclamação graciosa ...48 – cfr. despachos e informações, de fls. 1663 a 1667, 1670, 1671 e 1675 a 1677; 16. Mediante ofício remetido por correio registado em 11.10.2022, os serviços da Administração Tributária comunicaram à Impugnante a decisão mencionada no ponto anterior – cfr. ofício e comprovativo do registo postal a fls. 1678 e 1679. * Não se deram como provados ou não provados quaisquer outros factos com relevância para a decisão da causa. A factualidade constante do ponto 1 foi dada como provada por acordo, atenta a posição coincidente assumida pelas partes na presente causa. Os restantes factos foram dados como provados com base na análise crítica dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, conforme se encontra especificado em cada um dos pontos do probatório, sempre por referência à numeração do sitaf.» 3. Fundamentação de direito 3.1. A Recorrente começa por imputar à sentença recorrida erro de julgamento de direito por ter considerado verificada a exceção de caso julgado entre os presentes autos e aqueles que correram termos no mesmo Tribunal recorrido sob o n.º 766/16.6BEAVR, os quais apreciaram a legalidade da autoliquidação da CESE relativa ao ano de 2015 e respetivos juros de mora. Defende, neste âmbito, que o segundo ato de autoliquidação da CESE de 2015 da Recorrente (o ato de liquidação de substituição) teve por efeito anular o primeiro ato. E que isso deveria acarretar a consequência de o primeiro processo perder o seu objeto, porque o ato tributário (de autoliquidação) que titulava a dívida exequenda não subsiste já na ordem jurídica. O que deveria levar, em consequência, a que esse processo fosse declarado extinto e que a partir do ato de autoliquidação de substituição, essa impugnação passasse a incidir sobre um ato anulado, devendo a lide ser declarada extinta por inutilidade superveniente. Conclui que a situação em causa não justifica a verificação da exceção de caso julgado e que é neste processo, e só neste processo, que a CESE de 2015 da Recorrente está a ser – e deve ser – apreciada, relativamente a todo o valor liquidado (o originário, acrescido do remanescente apurado por ocasião da liquidação de substituição). Num segundo momento a Recorrente imputa à sentença um outro erro de julgamento de direito, por não ter desaplicado os artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º do regime jurídico da CESE, em vigor durante 2015, pelos fundamentos que sintetiza na conclusão YYY: (in)constitucionalidade e a ilegalidade, por violação de lei de valor reforçado, (i) da norma que instituiu o regime jurídico da CESE, i.e. da norma resultante do artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013;(ii) da norma que manteve em vigor, no ano 2015, o regime jurídico da CESE, i.e. da norma contida no artigo 237.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de Dezembro; (iii) da norma que se retira do artigo 1.º do regime jurídico da CESE e que define o objecto do tributo; (iv) da norma que se retira do artigo 2.º do regime jurídico da CESE e que determina a incidência subjectiva do tributo; (v) da norma que se retira do artigo 3.º do regime jurídico da CESE e que determina a incidência objectiva do tributo; (vi) a norma que se retira do artigo 6.º do regime jurídico da CESE e que determina a taxa aplicável; (vii) a norma que se retira do artigo 11.º do regime jurídico da CESE e que determina a consignação da receita ao FSSSE, bem como (viii) da norma que se retira do artigo 12.º do regime jurídico da CESE e que determina a não dedutibilidade da CESE, no sentido de que são devidos pelo contribuinte e não são nulos créditos tributários da CESE respeitantes ao ano de 2015. Assim, as questões que nos são colocadas neste recurso são duas: i) o erro de julgamento de direito quanto à ao caso julgado; ii) o erro de julgamento de direito por não terem sido desaplicadas as normas dos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º do regime jurídico da CESE, em vigor durante 2015. 3.2. Antes demais situemos factualmente o caso. Está em causa uma segunda autoliquidação da CESE referente ao ano 2015, realizada mediante a apresentação da declaração modelo 27 de substituição, ao abrigo do disposto no artigo 7.º n.º 6 do respetivo regime jurídico (aprovado pela Lei n.º 83-C/2013, de 31/12, na redação dada pela Lei n.º 42/2016, de 28/12), e na qual a Recorrente apurou o montante a pagar de € 2.365.210,00. Comparativamente à primeira autoliquidação realizada para o mesmo período de tributação, o montante apurado traduz- se num adicional de € 4.456,08 (na primeira autoliquidação a Recorrente apurara o montante de € 2.360.753,92) resultante exclusivamente de um acréscimo da base tributável (ativos fixos tangíveis no valor de € 277.735.756,09, na primeira declaração, e de € 278.260.000,00, na declaração de substituição), Relativamente à primeira autoliquidação da CESE referente ao ano 2015, e tendo em vista a sua anulação, a Recorrente intentou também ação de impugnação judicial, que foi autuada com o n.º 766/16.6BEAVR, e na qual invocou parte dos fundamentos arguidos no presente processo: a inconstitucionalidade material das normas que modelam o respetivo regime jurídico, por violação dos princípios da capacidade contributiva, da tributação das empresas pelo lucro real, da proporcionalidade, da igualdade, da equivalência e da proibição da consignação de receitas. No processo 766/16.6BEAVR foi proferida decisão de improcedência, transitada em julgado. 3.3. O Tribunal recorrido decidiu que a Impugnante, ora, Recorrente, não contestando as especificidades desta segunda autoliquidação, limitando-se a repetir parte das questões jurídicas que já suscitara na ação de impugnação n.º 766/16.6BEAVR, não podia obter, nesta ação, uma decisão diversa da que ficou já assente naquela decisão anterior, e que na parte relativa à apreciação da alegada inconstitucionalidade material das normas que modelam o regime jurídico da CESE, a solução da impugnação não pode divergir da que foi definida na primeira ação por imposição da autoridade do caso julgado da decisão aí proferida, julgando improcedente esse fundamento do pedido de anulação da segunda autoliquidação. E apreciou a alegada violação do princípio da discriminação orçamental e das regras da especificação orçamental e da proibição de compensação, matérias não tratadas no processo 766/16.6BEAVR, e relativamente às quais também não deu razão à autora. 3.4. Apreciando. Independentemente da existência ou não de caso julgado, o sentido da sentença recorrida não é de alterar. Na verdade, todas as questões suscitadas no recurso (para além da respeitante àquela exceção), foram versadas, entre outros, no acórdão deste Tribunal de 08 de setembro de 2021, proferido no processo n.º 545/19.9BEPRT, em sentido desfavorável à Recorrente. Jurisprudência que em face do estatuído no artigo 8.º, n.º 3 ,do Código Civil (CC) e usando da faculdade concedida pela 2.ª parte do n.º 5 do artigo 663.° do Código de Processo Civil (CPC), ex vi do artigo 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), porque concordamos com o que, ali, ficou decidido e respetiva motivação, adotamos. Tal entendimento prejudica o conhecimento da primeira questão acima enunciada, uma vez que o sentido do recurso não se alteraria, ainda que nessa parte fosse dada razão à Recorrente. 4. Decisão Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso. Custas pela Recorrente, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, atenta a natureza remissiva do acórdão (artigo 6.º, n.º 7, do Regulamento das Custas Processuais). Não procedemos à junção de cópia do acórdão remetido porque se encontra disponível no sítio www.dgsi.pt (com acesso livre). Lisboa, 12 de novembro de 2025. - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro (relatora) - Jorge Cortês - Isabel Cristina Mota Marques da Silva.

Texto Integral

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. Relatório

1.1. A... SA, identificada nos autos, veio interpor recurso, para o Tribunal Central Administrativo Norte da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou totalmente improcedente a impugnação judicial apresentada contra a autoliquidação da “Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético” (CESE) e respetivos juros, referente ao ano de 2015, no montante de € 2.365.210,00.

Concluiu da seguinte forma as suas alegações de recurso:

«A. A sentença recorrida considera verificada a exceção de caso julgado entre os presentes autos e aqueles que correram termos no mesmo Tribunal recorrido sob o n.º 766/16.6BEAVR, os quais apreciam a legalidade da autoliquidação da CESE relativa ao ano de 2015 e respetivos juros de mora.

B. Sucede que, no entendimento da Recorrente, não sobram dúvidas de que o segundo ato de autoliquidação da CESE de 2015 da Recorrente (o ato de liquidação de substituição) teve por efeito anular o primeiro ato.

C. Isso deveria acarretar a consequência de o primeiro processo perder o seu objecto, porque o ato tributário (de autoliquidação) que titulava a divida exequenda não subsiste já na ordem jurídica.

D. Isso deveria levar, em consequência, a que esse processo fosse declarado extinto e que a partir do ato de autoliquidação de substituição, essa impugnação passasse a incidir sobre um ato anulado, devendo a lide ser declarada extinta por inutilidade superveniente.

E. Portanto: a Recorrente entende estar plenamente assente que não estamos perante qualquer situação que justifique a verificação da exceção de caso julgado: é neste processo, e só neste processo, que a CESE de 2015 da Recorrente está a ser – e deve ser – apreciada, relativamente a todo o valor liquidado (o originário, acrescido do remanescente apurado por ocasião da liquidação de substituição).

F. O que a Recorrente aqui defende está em linha com o que os tribunais têm vindo a decidir em casos que convém ter aqui em consideração; v., a este propósito, a título de exemplo, os acórdãos proferidos pelo Tribunal Central Administrativo – Sul nos autos dos processos n.º 433/22.1BEBJA e n.º 47/23.9BEALM.

REPITA-SE:

G. A RECORRENTE não exerce qualquer actividade no sector electroprodutor, nem sequer em qualquer outro subsector da electricidade, pelo que em nada contribui para o problema da dívida tarifária do SEN, não beneficiando, pois, de nenhuma forma directa ou especial, da actividade do Estado exercida no âmbito do problema em causa (o mesmo acontecendo com grande parte dos sujeitos passivos da CESE).

H. Não tendo qualquer relação com a dívida tarifária do SEN, a RECORRENTE não contribuiu ou beneficiou das circunstâncias que geraram esse problema, pelo que não tem também relação com o consequente desequilíbrio orçamental que o Estado português assumiu como objectivo anular ou atenuar (o mesmo acontecendo com grande parte dos sujeitos passivos da CESE) – e que, em rigor, constituiu o único objectivo da CESE, não só em 2014, ano a que respeitam os actos tributários cuja declaração de ilegalidade se requer, mas também até ao momento.

I. A Recorrente não é parte da causa de tal desequilíbrio, nem retirará da actuação estadual nesse aspecto qualquer benefício que não seja partilhado, em princípio na mesma medida, por todos os particulares.

J. Relativamente ao financiamento de políticas sociais e ambientais do sector energético, que o legislador também inscreveu formalmente como justificação da CESE, não se conhecem, com um grau mínimo de probabilidade objectiva, passados quase três anos do início de vigência do tributo, qual a natureza, o conteúdo e a importância das mesmas, razão pela qual nunca poderemos dar por demonstrada a sua indispensabilidade e, portanto, que os sujeitos passivos

do tributo poderão em princípio, alguma vez, ser efectivos beneficiários de uma ou mais das políticas em causa. Ora, se não conseguimos para já vislumbrar uma probabilidade séria desse efectivo benefício, tem de ser dar por não provado enquanto comprovado o benefício potencial ou presumido.

K. Aliás, mesmo que pudéssemos estabelecer uma ligação entre um benefício decorrente das políticas em questão e a actividade das empresas energéticas que não actuam no sector da produção de electricidade – no qual se gerou o problema da dívida tarifária e o consequente desequilíbrio orçamental –, sempre essa ligação seria insuficiente para assegurar a legitimidade da CESE, na medida em que aquelas empresas continuariam a suportar um tributo cuja receita (a restante receita) é afecta a um objectivo com o qual nada têm a ver (a redução da dívida tarifária do sector electroprodutor) e a um outro cuja solução beneficia de igual modo, geral e indiscriminadamente, todos os particulares – para além de ser ele próprio, em parte, uma consequência daquela dívida tarifária (a consolidação orçamental).

L. De tudo isto sobra que o único objectivo do tributo à luz do qual a sua exigência à Recorrente é perceptível (ainda que não juridicamente sustentável) é o objectivo do financiamento das despesas gerais do Estado e da consolidação das contas públicas, um desiderato tipicamente prosseguido através dos tributos unilaterais.

M. Tanto assim é que, desde o início de vigência do tributo, esse foi o único objectivo prosseguido efectivamente pelo Estado com a receita da CESE: dos autos resulta que aquela receita não foi afecta à redução da dívida tarifária do SEN, porque a parte respectiva nunca chegou a ser transferida, para esse efeito, para o Fundo, nem a qualquer outra política tendente à sustentabilidade do sector energético.

N. Em face do exposto, a CESE não cabe no campo dos tributos bilaterais ou sinalagmáticos (taxas ou contribuições financeiras), por não respeitar o princípio da equivalência: os montantes exigidos não o são para o exercício de uma actividade do Estado de que os sujeitos passivos concretamente em causa beneficiem (directa ou indirectamente, efectiva ou presumivelmente, de modo suficientemente distinto da generalidade dos particulares não abrangidos pela incidência do tributo), não sendo sequer possível dizer que a actividade a financiar é originada, específica ou genericamente, pela daqueles sujeitos passivos.

O. A CESE é, pois, um verdadeiro imposto – um imposto especial sobre alguns operadores de um sector de actividade específico, em razão da sua alegada capacidade contributiva particular.

P. A CESE é um imposto materialmente inconstitucional, por violação do princípio da capacidade contributiva, subprincípio em que se concretiza no campo dos impostos o princípio constitucional da Igualdade (artigo 13º da Constituição), porque a sua base de incidência subjectiva atinge contribuintes que pouco ou nada têm a ver com os fins declarados da “contribuição” (não são de todo beneficiados com as actividades estaduais que a receita pretende financiar nem deram origem aos problemas que aquela é suposto colmatar) – designadamente todos aqueles que não actuam no âmbito do sector da produção de electricidade, como é caso da ora Recorrente.

Q. Vista como um imposto sobre o rendimento, a CESE viola ainda o princípio da capacidade contributiva por, ao ter como base objectiva o valor dos activos das empresas abrangidas, constituir uma aproximação indirecta ou presumida aos lucros das mesmas – uma aproximação ou presunção fantasiosa, puramente conjecturada do rendimento real, que facilmente conduzirá a resultados arbitrários: com efeito, a CESE permite ao Estado apurar uma colecta sobre lucros ainda que nenhuma capacidade contributiva se revele efectivamente nessa forma, ou uma colecta igual ou superior aos lucros efectivamente obtidos, caso em que representará uma taxa de 100% ou mais de tributação do rendimento e, nessa medida, um imposto confiscatório.

R. Além disso, a CESE tem um efeito de dupla tributação e sobreposição ao IRC que é inaceitável, acentuado pela decisão do legislador de impedir que aquela seja dedutível em sede do referido imposto, o que define com especial clareza a violência do tributo e a sua inconstitucionalidade, mesmo se considerado como um imposto sobre o património ou uma contribuição financeira, pelo menos por violação do princípio da proporcionalidade.

S. E, na verdade, a CESE apresenta problemas inultrapassáveis também ao nível do respeito devido pelo princípio da proporcionalidade, o qual é violado, em primeiro lugar, na sua dimensão de idoneidade ou adequação, porque a CESE não é um instrumento tendente a resolver o problema da dívida tarifária do SEN – um dos objectivos legislativamente declarados da medida, ao qual é consignado uma parte importante da respectiva receita: não se trata de uma medida que possa assegurar a eliminação ou sequer uma atenuação séria, estrutural, dessa dívida tarifária (mediante uma alteração das regras vigentes em que assenta a sua existência), mas antes, simplesmente, de uma fonte de receita obtida a fim de o Estado continuar a assegurar o objectivo político central quanto à matéria em causa, ou seja, proteger os consumidores finais de electricidade do esforço de redução da dívida tarifária, impedindo o aumento dos preços em medida pelo menos aproximada à exigida por aquela redução.

T. Neste sentido, a CESE é uma medida inócua e indiferente, tendo por referência a sua aproximação ao fim visado, e até contraproducente, porque produz o efeito negativo de adiar a resolução dos desequilíbrios do SEN e, assim, prolongar e acentuar o problema.

U. Depois, a CESE viola o princípio da proporcionalidade também porque é consignada em parte ao financiamento de políticas sociais e ambientais no mesmo ano em que, por exemplo e desde logo, foi reduzida a taxa de IRC em dois pontos percentuais, perdendo-se uma receita pública, já existente, que poderia obviamente servir para aquele fim (não está, assim, cumprida a dimensão da necessidade ou exigibilidade em que assenta a regra da proporcionalidade),

V. e ainda porque, apesar de os objectivos declarados do legislador serem importantes, nunca poderão ser considerados como pretextos suficientes para justificar o prejuízo económico e patrimonial que a CESE inflige nos seus sujeitos passivos, ainda para mais de modo tão violador do princípio da igualdade: na incidência, lembre-se, são incluídas entidades – como a RECORRENTE – que pouco ou nada têm a ver com as causas dos problemas que suscitaram a criação do tributo ou que pouco ou nada beneficiarão, directa e especialmente, com a solução de tais problemas (desrespeita-se, assim, a dimensão da proporcionalidade em sentido estrito ou do equilíbrio).

W. Por fim, e em total discordância com a posição adotada pelo Tribunal a quo, como adiante melhor se demonstrará, entende a Recorrente que a CESE enferma de um vício de violação da regra da discriminação orçamental, uma vez que a receita proveniente da CESE não se encontra devida e suficientemente especificada, quer na Lei do Orçamento do Estado respeitante ao ano da CESE aqui em causa – 2015 –, quer, aliás, em qualquer uma das Leis do Orçamento do Estado desde a criação da CESE até à presente data – 2014 a 2024.

X. Reitera a Recorrente que as normas contidas nos n.ºs 1, 6 e 7, do artigo 11.º, do Regime Jurídico da CESE, ao dispor que a receita da CESE é consignada ao FSSSE, encontram-se inquinadas de ilegalidade, por violação de lei de valor reforçado, e de inconstitucionalidade, por violação de norma constitucional, pois que a receita da CESE não se encontra devidamente especificada, como se impunha, na Lei do Orçamento do Estado para 2015.

Y. Veja-se que decorre do artigo 11.º, n.ºs 1, 6 e 7, do Regime da CESE que a receita obtida com a cobrança deste tributo devia encontrar-se refletida, e suficientemente discriminada, no Mapa V, que integra as "receitas dos serviços e fundos autónomos, por classificação orgânica, com especificação das receitas globais de cada serviço e fundo", ou, pelo menos, no Mapa VI, que integra as receitas dos serviços e fundos autónomos por classificação económica.

Z. Da mesma forma, a norma constante do artigo 280.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro – Lei do Orçamento do Estado para 2014 – padece dos mesmos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade ao criar um tributo que viola, desde o momento da sua criação, a regra da discriminação orçamental.

AA. Igualmente, também o artigo 237.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de Dezembro (Lei do Orçamento do Estado para 2015) – padece dos mesmos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade, ao prorrogar a vigência do regime que cria a CESE, reincidindo nas deficiências de discriminação orçamental apontadas às normas constantes do artigo 11.º, n.ºs 1, 6 e 7, do Regime jurídico da CESE e ao artigo 280.º da Lei do Orçamento do Estado para 2014.

BB. Veja-se que a receita proveniente da CESE não se encontra devidamente especificada nas Leis do Orçamento do Estado, desde que esta contribuição foi criada, (auto)liquidada e exigida – anos de 2014 a 2024 -, pois, não obstante ser eventualmente possível entender-se estar incluído no Mapa V das sucessivas Leis do Orçamento do Estado, o volume de receitas totais do FSSSE, no Mapa VI, não encontramos a discriminação da mencionada receita de acordo com o classificador económico respetivo.

CC. Ora, ao não se terem classificado, adequadamente, estas receitas, viola-se o princípio da legalidade ínsito no art.º 165.º, n.º 1, al. i), e no art.º 105.º da Constituição, na sua dimensão de princípio da tipicidade qualitativa.

DD. E, não sendo cumprida a regra da especificação, ficam feridos de inconstitucionalidade os atos de liquidação e cobrança das mesmas, por violação das normas supramencionadas, não cumprindo estas receitas a dimensão da legalidade financeira, por não estarem inscritas no orçamento do Estado de forma adequada.

EE. Consequentemente, estamos perante tributos que, se não são inexistentes, são equiparáveis a tributos inexistentes, dado que, como escreve Jorge Lopes de Sousa, “(…) A falta de inscrição orçamental de receita liquidada sujeita a tal inscrição será um vício do acto tributário gerador da sua ilegalidade abstracta, equiparável aos vícios de inexistência do tributo”.

FF. O fundamento da regra da especificação orçamental reside nos requisitos de clareza e maior verdade e, bem assim, numa perspetiva de racionalidade financeira e controlo político (cf. Sousa Franco, A. L.– Finanças Públicas e Direito Financeiro, Volume I e II, Almedina 2007, p. 353).

GG. Esta regra orçamental da especificação integra duas proibições: (i) a proibição, para o Governo, da apresentação de aglomerados de receita e despesa públicas e (ii) aproibição, para a Assembleia da República, de implementação de um sistema de votação global do Orçamento.

HH. Ora, poder-se-á concluir, como faz Maria d’ Oliveira Martins, que a regra orçamental da especificação serve o princípio da publicidade do Orçamento, que “implica a obrigação de tornar públicos todos os documentos que se revelem necessários para assegurar a adequada divulgação e transparência do Orçamento do Estado e a sua execução.” (cf. p. 32 do Parecer Jurídico da Professora Doutora Maria D´Oliveira Martins, Documento n.º 6 junto com a Petição Inicial).

II. Acresce que, com vista à corporização do princípio da especificação orçamental, a Constituição e a LEO (esta última, tanto na versão de 2001, como na versão de 2015), preveem a existência de três classificações orçamentais: a económica, a orgânica e a funcional.

JJ. Debruçando-nos sobre a classificação económica, que é a que mais releva para os presentes autos, recorde-se, estabelece o artigo 8.º da LEO de 2001 que “As receitas devem ser suficientemente especificadas de acordo com uma classificação económica” (cf. também artigo 17.º da LEO de 2015).

KK. Sucede, porém, que a CESE – tendo em conta a sua relevância orçamental e a sua natureza – não se encontra devidamente orçamentada de acordo com a regra da especificação orçamental.

LL. Embora a receita decorrente da CESE em causa se presuma prevista na Lei do Orçamento do Estado – neste caso, por referência ao ano de 2015 –, a especificação e o desdobramento orçamental desta receita não respeitam o disposto na CRP e na LEO, não se afigurando, à luz do que antecede, suficiente a inscrição global das receitas do FSSSE no Mapa V dos vários Orçamentos do Estado até 2020 e, em 2021, 2022, 2023 e 2024, da receita da presumivelmente apenas dentro da categoria de “impostos diretos diversos” do Mapa 5.

MM. Sucede, porém, que a CESE – tendo em conta a sua relevância orçamental e a sua natureza – não se encontra devidamente orçamentada e autonomizada de acordo com a regra da especificação orçamental, quer na Lei do Orçamento do Estado para 2014, quer na Lei do Orçamento do Estado para 2015.

NN. Quanto ao ano de 2015 – ano de referência da autoliquidação objecto dos presentes autos –, a CESE é integrada apenas na categoria de “impostos diretos diversos” do Mapa 5.

OO. Sucede, porém, que também no Orçamento do Estado para 2015 não se encontra nenhuma referência individualizada à receita da CESE.

PP. Deste modo, a especificação e o desdobramento orçamental desta receita não respeitam o disposto na CRP e na LEO.

QQ. Se é certo que, do artigo 3.º, n.º 1, al. a) do Decreto-Lei n.º 55/2014, de 9 de Abril, resulta que constitui receita do FSSSE, designadamente, o produto da CESE, assim como outras receitas provenientes de aplicações financeiras, de doações, heranças, entre outras, no aludido Mapa V, as receitas do FSSSE não estão individualizadas, nem suficientemente discriminadas, pois que não se especifica quais os montantes, a título de CESE, que, afinal, se autoriza que sejam cobradas durante o ano e consignados ao FSSSE, em clara violação da CRP (artigo 105.º, n.º 1, alínea a)) e da LEO (artigo 8,º da LEO de 2001 e 17.º da LEO de 2015).

RR. Do que antecede não é possível descortinar qualquer referência, indirecta que seja, à receita prevista com a cobrança da CESE.

SS. Ora, só com o cumprimento efetivo das necessidades de individualização decorrentes do princípio da especificação, poderá a Assembleia da República promover o controlo, político e orçamental, devido e exigido pela CRP e pela LEO, razão pela qual existe este princípio.

TT. É apodítico afirmar que estamos perante uma contribuição que deve ser considerada um tributo distinto dos impostos e taxas, e que, pelas suas características não pode deixar de estar sujeita a uma autorização política parlamentar, para a sua cobrança anual, bem como, sem uma desagregação das receitas correspondentes aos diferentes tipos de tributos, que visam objetivos fiscais e extrafiscais distintos, não é possível alcançar o cumprimento da autonomização, desagregação e especificação orçamental que deveria, e, nessa medida, a criação e manutenção da CESE viola os princípios basilares constitucionais.

UU. Conforme se referiu supra, no caso particular do ano de 2014, apenas se consegue apreender que a CESE se encontra englobada na categoria das “outras receitas correntes” do Mapa I através do Relatório do Tribunal de Contas que ordena que a receita da CESE passe a integrar a categoria de “outros impostos diretos” (v.g. Relatório n.º 3/2015 do Tribunal de Contas, p. 26).

VV. De todo o acabado de expor resulta o seguinte: i) no Orçamento do Estado para 2014 não é possível encontrar a receita da CESE no meio das demais receitas tributárias; ii) não é, de todo, possível apurar o montante da receita que se previa arrecadar com a CESE; iii) não foi cumprido o desiderato para o qual foi criada a CESE, isto é, a sua transferência, ainda que parcial, para o FSSSE.

WW. Com efeito, no Orçamento do Estado para 2014, e até 2024, o legislador volta a violar a regra orçamental da especificação orçamental porquanto, ao englobar a CESE numa categoria residual como é o caso das “outras receitas correntes” (em 2014) e “impostos diretos diversos” (nos anos seguintes e até 2024), está a promover aglomerados de receita, precisamente o que a aludida regra orçamental visa proibir.

XX. De todo o acabado de expor resulta que, embora a receita decorrente da CESE em causa se presuma prevista na Lei do Orçamento do Estado – neste caso, por referência ao ano de 2014 –, a especificação e o desdobramento orçamental desta receita não respeitam o disposto na CRP e na LEO, não se afigurando, à luz do que antecede, suficiente a inscrição global das receitas do FSSSE no Mapa V dos vários Orçamentos do Estado até 2020 e, em 2021, 2022, 2023 e 2024, da receita da presumivelmente apenas dentro da categoria de “impostos diretos diversos” do Mapa 5.

YY. Ainda quanto à forma de inscrição orçamental da CESE nos mapas das leis de orçamento de Estado de 2014 a 2024, integradas numa categoria genérica, a de “outras receitas correntes” (em 2014) ou de “impostos diretos diversos” (de 2015 a 2024), desrespeita as exigências de desagregação de receitas decorrentes do princípio da especificação que constitui uma violação do artigo 105.º, n.º 1, alínea a) da CRP, do artigo 8.º, n.º 1 da LEO 2001 e do artigo 17.º, n.º 2 da LEO 2015.

ZZ. Nesta medida, é forçoso concluir que a receita escapou, inevitavelmente, ao crivo parlamentar, razão pela qual a sua não especificação, concreta e individualizada, nos termos da CRP e da LEO, equivale, em termos práticos, à sua não inscrição – e à sua não autorização – no correspondente Mapa da Lei do Orçamento do Estado.

AAA. A este respeito, Casalta Nabais vai ainda mais longe, entendendo que “(…) o cumprimento do princípio da especificação obriga não só ao cumprimento das exigências constitucionais, mas também das exigências legais e destas decorre não apenas a necessidade da sua previsão no Orçamento do Estado, mas também a sua correcta especificação. Assim, as receitas da CESE teriam que constar dos Mapas I, ou seja, conjuntamente com as receitas dos serviços integrados, por classificação económica. Mas a verdade é que, apesar de uma análise muito cuidada não encontramos a sua menção na classificação respectiva, isto é, como receita corrente” (cf. pág. 9 do Parecer do Professor Doutor José Casalta Nabais, Documento n.º 8 junto com a Petição Inicial), (sublinhado da Recorrente).

BBB. Por outro lado, esta deficiente inscrição orçamental das receitas da CESE atenta, não apenas contra o princípio da legalidade, por violação da regra orçamental da especificação das receitas, mas gera, também, o incumprimento de outros princípios orçamentais, nomeadamente os princípios da transparência, da unidade e da universalidade.

CCC. Quanto à forma de inscrição orçamental da CESE em conformidade com o princípio da especificação, Sérvulo Correia, Rui Medeiros, Filipa Urbano Calvão e António Cadilha, reiteram que “(…) nenhuma dessas leis contém uma autonomização da receita correspondente a esta contribuição. (…) De facto, já vimos que estamos perante um tributo distinto dos impostos e taxas e que, pela sua natureza, importância e especificidade do facto justificativo não pode deixar de estar sujeito a uma autorização política autónoma para a sua cobrança anual, que a submeta ao crivo de um debate político-institucional público e plural. (…) Por outro lado, a não autonomização das contribuições financeiras relativamente às demais receitas correntes (desagregando-as dos impostos e taxas) impede igualmente que o orçamento cumpra eficazmente a sua função económica. Com efeito, tendo a CESE sido criada e mantida não com uma finalidade genérica de angariação de receitas, mas com objetivos específicos que incluem a prossecução de finalidades extrafiscais - tendo em conta as atribuições do Fundo ao qual tais receitas estão consignadas no que respeita ao reforço da sustentabilidade sistémica do setor energético e da política energética nacional - a Assembleia da República deve estar em condições de, através do processo democrático de determinação das opções financeiras do Estado - que é aprovação do Orçamento do Estado -, analisar a influência da cobrança deste tributo sobre a prossecução desses objetivos de politica económica.

Ora, o desempenho desta tarefa não é evidentemente possível se não houver uma desagregação dos diferentes tributos, surgindo as receitas das contribuições financeiras integradas numa categoria residual dos impostos. Tal desagregação é, pois, também necessária ao exercício da função económica que vimos ser assegurada pelo orçamento de Estado. Finalmente, a não autonomização das receitas das contribuições financeiras impede que o orçamento de Estado desempenhe adequadamente a sua função jurídica. Como se disse, é o orçamento de Estado que fixa a competência material específica dos órgãos e agentes do Estado no domínio da arrecadação de receitas, limitando a sua atuação no plano administrativo na medida em que estes só podem anualmente cobrar as receitas que tipicamente nele estejam previstas.” (cfr. Anexo n.º 1, p. 32 a 34 do Parecer dos Professores Doutores Sérvulo Correia, Rui Medeiros, Filipa Urbano Calvão e António Cadilha) – sublinhado e realce da Recorrente.

DDD. Acresce, ainda, referir que o facto de o recente Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 7/2019, de 8 de janeiro, ter (pese embora sem força obrigatória geral) qualificado a CESE como uma “contribuição financeira”, e não como uma taxa ou imposto, também não poderá justificar o aligeiramento da especificação orçamental quanto a estas receitas.

EEE. Em primeiro lugar, porque quer a CRP, quer a LEO referem-se a receitas, sem especificar a sua origem.

FFF. Depois, porque as contribuições financeiras possuem características semelhantes aos impostos, tendo assim sido vistas, quer pelo Tribunal de Contas, que a qualificou, em 2015, na categoria dos “impostos diretos”, quer pelo Estado, que anulou a sua propriedade comutativa (determinante para o Tribunal Constitucional a ter qualificado como contribuição financeira) ao não transferir, em 2014 e em 2015, o produto da receita da CESE para o FSSSE, tendo, assim, servido finalidades públicas gerais.

GGG. Por tudo, verifica-se a violação do princípio da especificação orçamental, com a consequente ocultação desta receita do controlo parlamentar, uma vez que a votação da Assembleia da República, em todos os Orçamentos desde 2014 a 2024, foi efetuada sem o pleno e cabal conhecimento do montante de receita previsto cobrar a título de CESE.

HHH. Razão pela qual, a omissão da referência à CESE nos Orçamentos do Estado para 2014, 2015, 2016, 2017, 2018, 2019, 2020, 2021, 2022, 2023 e 2024 corresponde a uma manifesta violação da regra orçamental prevista no artigo 8.º da LEO de 2001 (aplicável aos Orçamentos de Estado de 2014 e 2015) e do artigo 17.º da LEO de 2015 (aplicável aos Orçamentos de 2016 a 2024) e, bem assim, à violação do Decreto-Lei n.º 26/2002, na medida em que promove uma deficiente inserção dessa receita no classificador económico e, também, a sua inconstitucionalidade, por violação do disposto no artigo 105.º da CRP.

III. Acresce referir que esta violação da regra orçamental da especificação põe, também, em crise os outros referidos princípios e regras orçamentais, em especial, aqueles que mais se relacionam com esta, como são os da proibição de compensação e da compensação.

JJJ. A CESE viola, também, o princípio da proporcionalidade, na sua dimensão de necessidade, decorrente do facto de o legislador manter a contribuição financeira sem minimamente explicitar as razões que, nesse contexto de redução da dívida tarifária, continuam a tornar imprescindível a CESE, com os efeitos manifestamente ablativos para a esfera jurídica patrimonial das empresas daí decorrentes.

KKK. Com efeito, é certo que o objetivo do legislador, quando fixou a CESE, não era o de supressão integral do défice tarifário, mas o da sua “redução”; e também é inequívoco que tem existido uma progressiva e acentuada redução desse défice, que, segundo os 107/112 dados da ERSE, atingiu em 2023 um valor (800 milhões) que representa apenas 1/5 do existente em 2015 (5080 milhões).

LLL. Ora, neste contexto, não parece ser aceitável que a medida em causa seja sucessivamente reiterada sem que se procure minimamente justificar em que medida continua a ser necessária para alcançar aquele objetivo específico de redução do défice tarifário (ou, dito de outra forma, em que medida a ampla redução da dívida tarifária alcançada não corresponde já aos objetivos de política pública inicialmente prosseguidos).

MMM. Esta violação é agravada ainda, pelo facto de tal medida continua a ser qualificada como extraordinária, e, desse modo, mantém associada uma condição de “extraordinariedade”, cujo maior ou menor cumprimento deveria ser possível aos seus destinatários aferir ao longo da vigência do tributo.

NNN. Sérvulo Correia, Rui Medeiros, Filipa Urbano Calvão e António Cadilha rematam este argumento referente à ausência de justificação da manutenção da CESE, referindo que “[o]ra, neste contexto, em que é inquestionável e unanimemente reconhecido que a dívida tarifária tem vindo a decrescer de forma continuada, atingindo hoje um valor que constitui menos de 1/5 daquele que tinha quanto a CESE foi criada, não se poderá deixar de entender que o legislador está sujeito a uma especial dever de justificar em que medida essa substancial redução já alcançada não constitui uma alteração da "conjuntura" que fundamentou a criação da medida; ou, noutra perspetiva, de apresentar as razões que expliquem que, mesmo neste contexto, seja imprescindível uma medida que visava “contribuir" para a redução da dívida tarifária e foi qualificada como "extraordinária".” (cfr. Anexo n.º 1, p. 50 do Parecer dos Professores Doutores Sérvulo Correia, Rui Medeiros, Filipa Urbano Calvão e António Cadilha) – sublinhado e realce da Recorrente.

OOO. Nessa medida, a não demonstração do nexo existente entre a restrição/limitação de direitos fundamentais (neste caso, o direito à igualdade tributária e o direito de propriedade), e a prossecução de certo interesse juridicamente relevante, é ainda mais censurável, configura, indubitavelmente, a violação do princípio da proporcionalidade, na sua dimensão de necessidade.

PPP. Noutra perspetiva, podemos enquadrar a incidência da CESE como violadora do princípio da igualdade tributária (cfr. artigo 13.º da CRP), visto que, esta reflete uma diferenciação de tratamento ao ser exigida de um grupo específico e diferenciável de empresas e não a todos os contribuintes.

QQQ. Conclui-se, assim, que, no que concerne à violação do princípio da igualdade tributária, “inexiste, pois, uma equivalência que possa materialmente justificar, à luz do princípio da igualdade tributária, a tributação dessas empresas através da CESE, pelo que a exigência deste tributo a tais entidades é inconstitucional por violação daquele princípio.” (cfr. Anexo n.º 1, p. 57 do Parecer dos Professores Doutores Sérvulo Correia, Rui Medeiros, Filipa Urbano Calvão e António Cadilha) – sublinhado e realce da Recorrente.

RRR. Acresce que, como acima já se deixou referido, a violação do princípio da especificação conduz à nulidade dos “créditos orçamentais que possibilitem a existência de dotações para utilização confidencial ou para fundos secretos (…)”, conforme preveem o artigo 8.º n.º 6, da LEO de 2001 e o artigo 17.º, n.º 3, da LEO de 2015, o que deverá significar que esses créditos se devem ter por não escritos, reconstituindo-se a ordem jurídica como se a cobrança da CESE nunca tivesse sido prevista.

SSS. Ora, como bem refere Maria d’ Oliveira Martins, “implicando as inconstitucionalidades e as ilegalidades detetadas na sua orçamentação a invalidade e a total improdutividade (nulidade absoluta) dos créditos orçamentais relativos à Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético, isso não pode deixar de ter como consequência que os atos de liquidação e cobrança fiquem sem base legal de apoio, por não haver previsão orçamental das mesmas. Sem previsão

orçamental, a Autoridade Tributária deixa de ter autorização para cobrança desta receita.” (cf. p. 77 do Parecer Jurídico da Professora Doutora Maria D’Oliveira Martins, Documento n.º 6 junto com a Petição Inicial).

TTT. Por este motivo, o ato de (auto)liquidação da CESE aqui em apreço enferma de um vício gerador de ilegalidade abstrata, porquanto a sua liquidação e cobrança não terão sido devidamente autorizados em conformidade com a CRP e a LEO.

UUU. Importa, ainda, chamar à colação o teor do recentíssimo Acórdão n.º 411/2022, do Tribunal Constitucional (TC), no qual este Tribunal se dedica à análise da eventual violação do princípio da discriminação e da regra da especificação orçamental, pelo disposto no artigo 11.º, n.º 1, do Regime Jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético (CESE), no qual, salvo melhor opinião, ao mesmo tempo que se defende que a violação do princípio da discriminação da regra da especificação não poderá ter consequências – nem sequer reflexas – ao nível normativo, se defende que tal violação deverá, porém, inquinar o próprio ato de liquidação do crédito, na medida em que os créditos que lhes subjazem são inválidos.

VVV. Do que antecede decorre que o TC relega a palavra final para os tribunais tributários, uma vez que, de acordo com o Acórdão em escrutínio, o vício decorrente da violação arguida adere ao ato de liquidação e não à norma que prevê a consignação do tributo, i.e., o 11.º, n.º 1, do RCESE (norma cuja inconstitucionalidade foi suscitada pela ali Recorrente).

WWW. No que respeita ao impacto da inconstitucionalidade as autoliquidações de CESE realizadas, considerando que estas correspondem “a meras declarações de facto, sem relevância jurídica”, e que, consequentemente, os atos de cobrança, enquanto atos de execução das autoliquidações, também correspondem a meras condutas de facto não enquadradas juridicamente, porquanto um dos traços caracterizadores da inexistência de ato administrativo é o de “as condutas executivas da Administração serem necessariamente vias de facto”, e nesse caso, deverão ser considerados os atos de autoliquidação inexistentes, nos termos do artigo 155.º, n.º 2 do CPA.

XXX. Mas se não se considerar a intervenção da inexistência dos actos de (auto)liquidação e de cobrança, sempre se deverá considerar a invalidade por nulidade dos actos de (auto)liquidação e de cobrança, nos termos do artigo 161.º, n.º 2, alínea j) e/ou k) do CPA, e os atos de autoliquidação praticados antes da entrada em vigor deste diploma, portanto, praticados em 2014, devem considerar-se inexistentes ou, subsidiariamente, nulos, ao abrigo do n.º 1 e al. d) do n.º 2 do artigo 133.º do CPA de 1991.

YYY. Concluindo, suscita-se, expressamente e desde já, e nos termos que antecedem, a (in)constitucionalidade e a ilegalidade, por violação de lei de valor reforçado, (i) da norma que instituiu o regime jurídico da CESE, i.e. da norma resultante do artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013;(ii) da norma que manteve em vigor, no ano 2015, o regime jurídico da CESE, i.e. da norma contida no artigo 237.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de Dezembro; (iii) da norma que se retira do artigo 1.º do regime jurídico da CESE e que define o objecto do tributo; (iv) da norma que se retira do artigo 2.º do regime jurídico da CESE e que determina a incidência subjectiva do tributo; (v) da norma que se retira do artigo 3.º do regime jurídico da CESE e que determina a incidência objectiva do tributo; (vi) a norma que se retira do artigo 6.º do regime jurídico da CESE e que determina a taxa aplicável; (vii) a norma que se retira do artigo 11.º do regime jurídico da CESE e que determina a consignação da receita ao FSSSE, bem como (viii) da norma que se retira do artigo 12.º do regime jurídico da CESE e que determina a não dedutibilidade da CESE, no sentido de que são devidos pelo contribuinte e não são nulos créditos tributários da CESE respeitantes ao ano de 2015.

ZZZ. Em consequência, deverão os atos de (auto)liquidação de CESE ser considerados inexistentes, nos termos do artigo 155.º, n.º 2 do CPA. Caso assim não se entenda, sempre se deverá considerar a invalidade por nulidade dos actos de (auto)liquidação e de cobrança, nos termos do artigo 161.º, n.º 2, alínea j) e/ou k) do CPA.

AAAA. A Sentença a quo deveria, pois, ter decidido no sentido da desaplicação dos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º do regime jurídico da CESE, em vigor durante 2015, aqueles que concretizam as violações da Constituição arguidas nos autos.

Não o tendo feito, incorre em vício de violação de lei, devendo por isso ser revogada.

NESTES TERMOS E NOS MAIS DE DIREITO, REQUER-SE A V. EXAS. QUE JULGUEM TOTALMENTE PROCEDENTE O PRESENTE RECURSO, COM TODAS AS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS, NOMEADAMENTE A REVOGAÇÃO DA SENTENÇA RECORRIDA E A SUBSTITUIÇÃO POR OUTRA QUE DECLARE A INEXISTÊNCIA, OU, SUBSIDIARIAMENTE, A NULIDADE, OU, AINDA, CASO ASSIM NÃO SE ENTENDA, A ANULAÇÃO DOS ACTOS IMPUGNADOS.

MAIS SE REQUER A V. EXAS., NOS TERMOS E PARA OS EFEITOS DO DISPOSTO NO ARTIGO 651.º, N.º 2, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL (CPC), SE DIGNEM ADMITIR A JUNÇÃO AOS PRESENTES AUTOS DE RECURSO DO PARECER DA AUTORIA DOS PROFESSORES SÉRVULO CORREIA, RUI MEDEIROS, FILIPA URBANO CALVÃO E ANTÓNIO CADILHA, IDENTIFICADO COMO ANEXO N.º 1.»

1.2. A Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) não apresentou contra-alegações.

1.3. Por decisão sumária foi o Tribunal Central Administrativo Norte declarado incompetente, em razão da hierarquia, para conhecer do presente recurso e declarado competente, para esse efeito, o Supremo Tribunal Administrativo.

1.4. O excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

2. Fundamentação de facto

O Tribunal recorrido fez o seguinte julgamento da matéria de facto:

«Com relevância para a decisão da causa, e abrangendo as soluções plausíveis de direito, consideram-se provados os seguintes factos:

1. A Impugnante é uma sociedade comercial com sede em território português que integra o setor energético nacional e exerce a sua atividade no âmbito do aprovisionamento e distribuição de gás natural e outros gases combustíveis canalizados;

2. Em 30.10.2015, mediante a apresentação da declaração modelo 27, a Impugnante efetuou a autoliquidação da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético referente ao ano de 2015, indicando, como base tributável, ativos fixos tangíveis no valor de € 277.735.756,09 e apurando o montante a pagar de € 2.360.753,92 – cfr. declaração modelo 27, a fls. 719/720;

3. Em 09.11.2015, a Administração Tributária emitiu em nome da Impugnante a liquidação de juros moratórios n.º ...82, no valor de € 3.187,60, com fundamento na falta de pagamento do valor autoliquidado mencionado no ponto anterior – cfr. demonstração de liquidação, a fls. 721;

4. Em 10.11.2015 e 26.02.2016, a Administração Tributária instaurou contra a Impugnante os processos de execução fiscal n.ºs ...40 e ...25 para cobrança das quantias mencionadas nos pontos 2 e 3, respetivamente – cfr. documentos de tramitação, de fls. 722 a 728;

5. Em 29.02.2016, a Impugnante apresentou uma reclamação graciosa peticionando a anulação dos atos de liquidação mencionados nos pontos 2 e 3 – cfr. teor da informação, de fls. 731 a 738;

6. Em 29.04.2016, foi proferida decisão de indeferimento da reclamação graciosa mencionada no ponto anterior – cfr. informações e despachos, de fls. 730 a 738 e 740 a 742;

7. Em 25.07.2016, a Impugnante intentou impugnação judicial, que correu termos neste Tribunal sob o n.º 766/16.6BEAVR, peticionando a anulação da decisão de indeferimento da reclamação graciosa, do ato de autoliquidação da Contribuição e do ato liquidação de juros compensatórios, invocando, para tanto, a inconstitucionalidade material das normas que modelam o regime jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético, por violação dos princípios da capacidade contributiva, da tributação das empresas pelo lucro real, da proporcionalidade, da igualdade, da equivalência e da proibição da consignação de receitas – cfr. petição inicial, de fls. 743 a 817 e 820 a 891, e teor da sentença, de fls. 894 a 910;

8. Em 31.07.2018, mediante a apresentação da declaração modelo 27 de substituição, a Impugnante efetuou nova autoliquidação da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético referente ao ano de 2015, desta feita indicando, como base tributável, ativos fixos tangíveis no valor de € 278.260.000,00 e apurando o montante a pagar de € 2.365.210,00 – cfr. declaração modelo 27 e documento de cobrança, de fls. 1638 a 1640;

9. Em 08.08.2018, a Administração Tributária instaurou contra a Impugnante o processo de execução fiscal n.º ...30 para cobrança da quantia de € 4.456,08, referente a Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético – cfr. documentos de tramitação, a fls. 1358/1359;

10. Em 26.11.2018, a Impugnante remeteu ao Serviço de Finanças de Aveiro 1 uma reclamação graciosa, que foi autuada com o número ...48, peticionando a anulação do ato de liquidação mencionado no ponto 8, bem como o pagamento de indemnização por prestação indevida de garantia – cfr. documento de autuação, petição, respetivos anexos e comprovativos de envio e de registo, de fls. 1474 a 1486, 1489 a 1500, 1503 a 1515, 1518 a 1529, 1532 a 1545, 1548 a 1560, 1563 a 1575, 1578 a 1589, 1592 a 1603, 1606 a 1618 e 1621 a 1634;

11. Em 31.05.2020, foi proferida sentença a julgar improcedente a impugnação judicial n.º 766/16.6BEAVR, na qual se pode ler, em síntese fundamentadora, que “não se verificam as inconstitucionalidades invocadas pela impugnante” – cfr. sentença, de fls. 894 a 910;

12. Por acórdão proferido em 19.11.2020 no Tribunal Central Administrativo Norte, foi negado provimento ao recurso interposto pela Impugnante no processo de impugnação judicial n.º 766/16.6BEAVR, mantendo-se a sentença recorrida, e no qual se pode ler, em síntese fundamentadora, que “não se julgam inconstitucionais as normas ínsitas nos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º, que modelam o regime jurídico da «Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético»” – cfr. acórdão, de fls. 936 a 961;

13. Por acórdão proferido em 22.09.2021 no Tribunal Constitucional, decidiu-se “não julgar inconstitucionais as normas dos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12 do regime jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético” – cfr. acórdão, de fls. 1327 a 1355;

14. A decisão mencionada no ponto anterior transitou em julgado em 07.10.2021 – cfr. certidão, a fls. 1357;

15. Em 10.10.2022, foi proferida decisão de indeferimento da reclamação graciosa ...48 – cfr. despachos e informações, de fls. 1663 a 1667, 1670, 1671 e 1675 a 1677;

16. Mediante ofício remetido por correio registado em 11.10.2022, os serviços da Administração Tributária comunicaram à Impugnante a decisão mencionada no ponto anterior – cfr. ofício e comprovativo do registo postal a fls. 1678 e 1679.

Não se deram como provados ou não provados quaisquer outros factos com relevância para a decisão da causa.

A factualidade constante do ponto 1 foi dada como provada por acordo, atenta a posição coincidente assumida pelas partes na presente causa. Os restantes factos foram dados como provados com base na análise crítica dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, conforme se encontra especificado em cada um dos pontos do probatório, sempre por referência à numeração do sitaf.»

3. Fundamentação de direito

3.1. A Recorrente começa por imputar à sentença recorrida erro de julgamento de direito por ter considerado verificada a exceção de caso julgado entre os presentes autos e aqueles que correram termos no mesmo Tribunal recorrido sob o n.º 766/16.6BEAVR, os quais apreciaram a legalidade da autoliquidação da CESE relativa ao ano de 2015 e respetivos juros de mora.

Defende, neste âmbito, que o segundo ato de autoliquidação da CESE de 2015 da Recorrente (o ato de liquidação de substituição) teve por efeito anular o primeiro ato. E que isso deveria acarretar a consequência de o primeiro processo perder o seu objeto, porque o ato tributário (de autoliquidação) que titulava a dívida exequenda não subsiste já na ordem jurídica. O que deveria levar, em consequência, a que esse processo fosse declarado extinto e que a partir do ato de autoliquidação de substituição, essa impugnação passasse a incidir sobre um ato anulado, devendo a lide ser declarada extinta por inutilidade superveniente. Conclui que a situação em causa não justifica a verificação da exceção de caso julgado e que é neste processo, e só neste processo, que a CESE de 2015 da Recorrente está a ser – e deve ser – apreciada, relativamente a todo o valor liquidado (o originário, acrescido do remanescente apurado por ocasião da liquidação de substituição).

Num segundo momento a Recorrente imputa à sentença um outro erro de julgamento de direito, por não ter desaplicado os artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º do regime jurídico da CESE, em vigor durante 2015, pelos fundamentos que sintetiza na conclusão YYY: (in)constitucionalidade e a ilegalidade, por violação de lei de valor reforçado, (i) da norma que instituiu o regime jurídico da CESE, i.e. da norma resultante do artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013;(ii) da norma que manteve em vigor, no ano 2015, o regime jurídico da CESE, i.e. da norma contida no artigo 237.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de Dezembro; (iii) da norma que se retira do artigo 1.º do regime jurídico da CESE e que define o objecto do tributo; (iv) da norma que se retira do artigo 2.º do regime jurídico da CESE e que determina a incidência subjectiva do tributo; (v) da norma que se retira do artigo 3.º do regime jurídico da CESE e que determina a incidência objectiva do tributo; (vi) a norma que se retira do artigo 6.º do regime jurídico da CESE e que determina a taxa aplicável; (vii) a norma que se retira do artigo 11.º do regime jurídico da CESE e que determina a consignação da receita ao FSSSE, bem como (viii) da norma que se retira do artigo 12.º do regime jurídico da CESE e que determina a não dedutibilidade da CESE, no sentido de que são devidos pelo contribuinte e não são nulos créditos tributários da CESE respeitantes ao ano de 2015.

Assim, as questões que nos são colocadas neste recurso são duas: i) o erro de julgamento de direito quanto à ao caso julgado; ii) o erro de julgamento de direito por não terem sido desaplicadas as normas dos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º do regime jurídico da CESE, em vigor durante 2015.

3.2. Antes demais situemos factualmente o caso.

Está em causa uma segunda autoliquidação da CESE referente ao ano 2015, realizada mediante a apresentação da declaração modelo 27 de substituição, ao abrigo do disposto no artigo 7.º n.º 6 do respetivo regime jurídico (aprovado pela Lei n.º 83-C/2013, de 31/12, na redação dada pela Lei n.º 42/2016, de 28/12), e na qual a Recorrente apurou o montante a pagar de € 2.365.210,00. Comparativamente à primeira autoliquidação realizada para o mesmo período de tributação, o montante apurado traduz- se num adicional de € 4.456,08 (na primeira autoliquidação a Recorrente apurara o montante de € 2.360.753,92) resultante exclusivamente de um acréscimo da base tributável (ativos fixos tangíveis no valor de € 277.735.756,09, na primeira declaração, e de € 278.260.000,00, na declaração de substituição),

Relativamente à primeira autoliquidação da CESE referente ao ano 2015, e tendo em vista a sua anulação, a Recorrente intentou também ação de impugnação judicial, que foi autuada com o n.º 766/16.6BEAVR, e na qual invocou parte dos fundamentos arguidos no presente processo: a inconstitucionalidade material das normas que modelam o respetivo regime jurídico, por violação dos princípios da capacidade contributiva, da tributação das empresas pelo lucro real, da proporcionalidade, da igualdade, da equivalência e da proibição da consignação de receitas.

No processo 766/16.6BEAVR foi proferida decisão de improcedência, transitada em julgado.

3.3. O Tribunal recorrido decidiu que a Impugnante, ora, Recorrente, não contestando as especificidades desta segunda autoliquidação, limitando-se a repetir parte das questões jurídicas que já suscitara na ação de impugnação n.º 766/16.6BEAVR, não podia obter, nesta ação, uma decisão diversa da que ficou já assente naquela decisão anterior, e que na parte relativa à apreciação da alegada inconstitucionalidade material das normas que modelam o regime jurídico da CESE, a solução da impugnação não pode divergir da que foi definida na primeira ação por imposição da autoridade do caso julgado da decisão aí proferida, julgando improcedente esse fundamento do pedido de anulação da segunda autoliquidação. E apreciou a alegada violação do princípio da discriminação orçamental e das regras da especificação orçamental e da proibição de compensação, matérias não tratadas no processo 766/16.6BEAVR, e relativamente às quais também não deu razão à autora.

3.4. Apreciando.

Independentemente da existência ou não de caso julgado, o sentido da sentença recorrida não é de alterar.

Na verdade, todas as questões suscitadas no recurso (para além da respeitante àquela exceção), foram versadas, entre outros, no acórdão deste Tribunal de 08 de setembro de 2021, proferido no processo n.º 545/19.9BEPRT, em sentido desfavorável à Recorrente.

Jurisprudência que em face do estatuído no artigo 8.º, n.º 3 ,do Código Civil (CC) e usando da faculdade concedida pela 2.ª parte do n.º 5 do artigo 663.° do Código de Processo Civil (CPC), ex vi do artigo 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), porque concordamos com o que, ali, ficou decidido e respetiva motivação, adotamos.

Tal entendimento prejudica o conhecimento da primeira questão acima enunciada, uma vez que o sentido do recurso não se alteraria, ainda que nessa parte fosse dada razão à Recorrente.

4. Decisão

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, atenta a natureza remissiva do acórdão (artigo 6.º, n.º 7, do Regulamento das Custas Processuais).

Não procedemos à junção de cópia do acórdão remetido porque se encontra disponível no sítio www.dgsi.pt (com acesso livre).

Lisboa, 12 de novembro de 2025. - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro (relatora) - Jorge Cortês - Isabel Cristina Mota Marques da Silva.

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1. Relatório

4. Decisão