01334/16 - Supremo Tribunal Administrativo

É inadmissível a interposição do recurso previsto no artigo 284º do Código de Processo e Procedimento Tributário, de acórdão proferido pelo TCA Sul que se pronunciou sobre decisão arbitral tributária nos termos do disposto nos artigos 27º e 28º do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária.

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA e ADUANEIRA, vem, nos termos e para os efeitos no disposto nos artigos 284.º do CPPT e 27º alínea a) do ETAF, interpor recurso por oposição de julgados, para este Supremo Tribunal, do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 18 de Junho de 2015, proferido no processo nº 08150/2014, por alegada contradição com o decidido no acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 23 de Abril de 2015, proferido no processo n.º 08224/2014.

A recorrente termina a sua alegação de recurso formulando as seguintes conclusões:

a) Vem o presente recurso por oposição de julgados interposto do acórdão proferido a 2015-06-18 pela 2.ª Secção do 2.° Juízo (Contencioso Tributário) do Tribunal Central Administrativo Sul (“TCAS”) no âmbito do processo n.° 8.150/2014;

b) O referido acórdão (“acórdão recorrido”) colide frontalmente com o acórdão, já transitado em julgado, proferido a 2015-04-23 pela 2.ª Secção do 2.° Juízo (Contencioso Tributário) do TCAS no âmbito do processo n.° 08224/14 (“Acórdão Fundamento”);

c) O acórdão recorrido encontra-se irremediavelmente inquinado do ponto de vista jurídico, na medida em que incorreu em erro de julgamento quanto à questão de direito sobre a não verificação do vício de omissão de pronúncia por parte do Tribunal Arbitral Singular na sentença por si prolatada;

d) Em ambos os acórdãos subjazem situações de facto substancialmente idênticas, a saber:

(i) um sujeito passivo, pessoa coletiva constituída sob a forma de sociedade por quotas, cujo objeto social consistia no comércio e aluguer de viaturas automóveis; (ii) liquidações oficiosas de IUC emitidas ao abrigo do artigo 3.° do Código do IUC; (iii) registo de propriedade automóvel a favor do sujeito passivo à data dos factos tributários; (iv) a suscitação na Resposta apresentada pela ora Recorrente, da questão referente à inconstitucionalidade da interpretação feita pela Recorrida relativamente ao artigo 3.° do Código do IUC; (v) Uma decisão proferida por um Tribunal Arbitral Singular constituído no âmbito do CAAD a julgar procedente o pedido de pronúncia arbitral deduzido pela ora Recorrida; (vi) a omissão na decisão arbitral da questão referente à inconstitucionalidade da interpretação feita pela Recorrida relativamente ao artigo 3.° do Código do IUC;

e) Em ambos os acórdãos há identidade quanto à questão fundamental de direito, pois que em ambos foi decidida a questão do vício de omissão de pronúncia por parte do Tribunal Arbitral Singular;

f) Contudo, nos dois arestos foi perfilhada solução oposta sobre a mesma questão fundamental de direito e perante idênticas situações de facto;

g) No acórdão recorrido o TCAS entendeu que: (i) a questão da inconstitucionalidade suscitada pela Recorrente em sede arbitral não era sequer verdadeiramente uma questão, mas um mero argumento; (ii) a “falsa questão” da inconstitucionalidade suscitada ora Recorrente em sede arbitral foi objeto de pronúncia por parte do Tribunal Arbitral Singular quando este último interpretou o artigo 3.º do Código do IUC no sentido propugnado pela ora Recorrida (ie., de que aquela norma contém uma presunção ilidível e que tal ilisão se verificou);

h) Diferentemente, no Acórdão Fundamento o TCAS entendeu que: (i) a questão da inconstitucionalidade suscitada pela Recorrente em sede arbitral constitui uma verdadeira questão; (ii) a questão da inconstitucionalidade suscitada ora Recorrente em sede arbitral não foi objeto de pronúncia por parte do Tribunal Arbitral Singular quando este último interpretou o artigo 3.° do Código do IUC no sentido propugnado pela Recorrida (ie., de que aquela norma contém uma presunção ilidível e que tal ilisão se verificou);

i) A oposição entre o acórdão recorrido e o Acórdão Fundamento decorre de decisões expressas e não apenas implícitas, sendo também certo que não ocorreu qualquer alteração legislativa relativamente às normas em controvérsia no presente recurso (maxime o artigo 3.° do Código do IUC e o artigo 28.°/1-b) do RJAT];

j) O acórdão recorrido padece de um manifesto erro de julgamento por parte do tribunal a quo quanto à questão de direito sobre a não verificação do vício de omissão de pronúncia por parte do Tribunal Arbitral Singular, pois que este último não conheceu de todas as questões invocadas pela ora Recorrente no seu articulado de resposta;

k) A Recorrida deduziu pedido de pronúncia arbitral pugnando pela anulação de diversos atos tributários, sustentando a tese de que: (i) o proprietário é o sujeito passivo do IUC, presumindo-se como proprietário a entidade a favor de quem o veículo se encontra registado no Registo Automóvel; (ii) o artigo 3.° do Código do IUC comporta uma presunção ilidível, em decorrência, aliás, do constitucional princípio da igualdade tributária;

l) O Tribunal Arbitral Singular aderiu, sem mais, a tal tese na sua decisão, tendo o acórdão recorrido entendido que, por via de tal adesão, aquele tribunal não deixou de emitir pronúncia sobre a questão jurídica identificada;

m) Porém, ao fazê-lo, o acórdão recorrido andou mal nesta matéria;

n) No caso sub judice a Recorrente: (i) atacou a afirmação inicial da ora Requerida segundo a qual o artigo 3.º comporta uma presunção meramente ilidível, em decorrência do constitucional princípio da igualdade tributária; (ii) apresentou como razão contrária para atacar aquela afirmação inicial da ora Recorrida a desconformidade daquela mesma afirmação com os não menos constitucionais princípios da confiança e segurança jurídicas, da eficiência do sistema tributário e da proporcionalidade;

o) A razão contrária apresentada pela Recorrente não redundava num mero argumento como erradamente se entendeu no acórdão recorrido, uma vez que, perante uma razão contrária assente na desconformidade constitucional da afirmação inicial da Recorrida, se impunha ao Tribunal Arbitral Singular que sujeitasse aquela afirmação inicial ao crivo dos quatro aludidos princípios constitucionais invocados pela Recorrente;

p) A razão contrária apresentada pela Recorrente assumia a forma de uma verdadeira(s) questão(ões), a saber: (i) o princípio da igualdade tributária é um princípio absoluto? (ii) O princípio da igualdade tributária sobrepõe-se sempre aos princípios da confiança e segurança jurídicas? (iii) O princípio da igualdade tributária sobrepõe-se sempre ao princípio da eficiência do sistema tributário? (iv) Poderá falar-se de uma efetiva consagração constitucional do princípio da eficiência tributária? (v) O princípio da igualdade tributária poderia aqui sofrer uma mitigação face ao princípio da proporcionalidade?

q) A alegada desconformidade da afirmação inicial da Recorrida com os não menos quatro princípios constitucionais invocados pela Recorrente configura(va) um fundamento que pode(ria) conduzir à improcedência do pedido formulado pela primeira;

r) Contudo, no caso vertente aquilo que se verificou foi que: (i) o elenco de questões fixado pelo Tribunal Arbitral Singular omitiu a questão referente à inconstitucionalidade suscitada pela Recorrente; (ii) a sentença arbitral não dedicou uma palavra sequer àquela questão; (iii) inexistia uma relação de dependência jurídica entre aquela e a adesão pura e simples, por banda do Tribunal Arbitral Singular, à interpretação defendida pela Recorrida;

s) Perante este quadro, difícil se torna compreender como se pôde afirmar no acórdão recorrido que a questão da inconstitucionalidade suscitada pela Recorrente só se reconduzia à interpretação a dar ao artigo 3.° do Código do IUC (ie, se continha ou não uma presunção ilidível), já que permanece até hoje por esclarecer se tal presunção ilidível (aparentemente conforme ao princípio da igualdade tributária) é, por sua vez, conforme, ou não, aos não menos fundamentais princípios da confiança e segurança jurídicas, da eficiência do sistema tributário e da proporcionalidade;

t) Diferente e corretamente se entendeu, porém, no Acórdão Fundamento, já que este confirmou a existência de uma verdadeira questão em torno da inconstitucionalidade suscitada ora Recorrente em sede arbitral, tendo ali o TCAS declarado nula a decisão arbitral e ordenado a baixa dos respetivos autos ao CAAD;

Nestes termos, nos mais de direito e sempre com o mui douto suprimento de VExas., deve o presente Recurso Jurisdicional por Oposição de Julgados ser aceite e posteriormente julgado procedente, por provado, devendo, em consequência e nos termos e com os fundamentos acima indicados, ser proferido acórdão que decida no sentido preconizado no Acórdão Fundamento.

A recorrida contra-alegou tendo concluído:

54. A questão a decidir é interpretar a norma de incidência constante do artigo 3° n° 1 do Código do IUC;

55. A inconstitucionalidade suscitada pela AT está dependente de qual interpretação a efetuar da referida norma de incidência.

56. O tribunal interpretou a norma de incidência e fundamentou os motivos pelos quais considerou que a referida norma consagra uma presunção juris tantum.

57. Em face de tudo o exposto, não há omissão de pronúncia.

Pedido: Termos em que, sempre com o douto suprimento de V. Exas., deve o presente recurso ser julgado improcedente e, em consequência, deve manter-se a decisão arbitral, assim se fazendo justiça.

Sem nada conceder, requer-se subsidiariamente o conhecimento do pedido de pronúncia arbitral.

Notificado, o Ministério público emitiu o seguinte parecer:

“(…) A omissão de pronúncia consiste no incumprimento do dever que a lei impõe ao juiz de resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, sendo geradora de nulidade, nos termos do art. 125° n° 1 do CPPT e art. 615.º, n° 1, al d) do CPC quando o conhecimento da questão ou questões omitidas não esteja prejudicado pela solução dada às demais questões suscitadas. Ocorre omissão de pronúncia quando se verificar violação do dever processual que o tribunal tem em relação às partes, de se pronunciar sobre todas as questões por elas suscitadas.

Importa, assim, conhecer, para além do conteúdo das decisões proferidas pelo tribunal arbitral, o concreto conteúdo das peças processuais onde foram suscitadas as questões cujo conhecimento alegadamente foi omitido, pois a contradição decisória que pode fundamentar o recurso por oposição de julgados é a que assente em situações de facto idênticas nos seus contornos essenciais.

Neste contexto, em vista da pronúncia sobre a admissibilidade e mérito do presente recurso, promovo sejam adquiridas para os presentes autos cópias das peças processuais relativas aos processos números 247/2014-7 e 196/2014-T em que foram suscitadas as questões cujo conhecimento alegadamente foi omitido nas decisões arbitrais em causa e bem assim cópia da decisão arbitral de 05.11.2014, proferida no processo arbitral n.° 196/2014-T, que veio a ser declarada nula pelo douto acórdão fundamento.”

Colhidos os vistos legais cumpre decidir.

Na decisão recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:

a) A Requerente é uma instituição financeira de crédito que tem por objecto social a prática das operações permitidas aos bancos, com excepção da recepção de depósitos;

b) No âmbito da sua actividade a Requerente concede aos seus clientes financiamentos destinados à compra de viaturas automóveis;

c) O financiamento de veículos automóveis é formalizado através da celebração de contratos de mútuo, ficando o mutuante com reserva de propriedade do veículo, ou através da celebração de contratos de locação financeira;

d) Por escritura pública outorgada em 30/11/2004, a Requerente incorporou, por fusão, a sociedade A………… ALD - COMÉRCIO E VIATURAS DE ALUGUER, LDA;

e) Por escritura pública outorgada em 30/11/2004, a Requerente incorporou, por fusão, a sociedade A………… RENT - COMÉRCIO E VIATURAS DE ALUGUER, LDA;

f) As sociedades incorporadas transferiram globalmente para a sociedade incorporante todo o seu património, incluindo todo o activo e passivo;

g) As sociedades incorporadas extinguiram-se aquando das fusões operadas;

h) As sociedades incorporadas foram notificadas de 134 liquidações de IUC relativas ao exercício de 2008, no valor global de €5.712,00 e respectivos juros compensatórios, no montante total de €999,55;

i) Previamente às liquidações, as sociedades incorporadas foram notificadas para exercer o direito de audição prévia, por alegadamente serem o sujeito passivo de IUC devido no exercício de 2008 e não liquidado;

j) A Requerente exerceu o direito de audição prévia relativamente a cada uma das notificações que para o efeito lhe foram efectuadas;

k) A Requerente apresentou reclamação graciosa contra todas as liquidações efectuadas;

l) As reclamações graciosas apresentadas foram objecto de despacho de indeferimento;

m) A Requerente recorreu hierarquicamente do acto de indeferimento da reclamação graciosa, tendo os recursos sido remetidos para decisão da entidade competente em 26 de Novembro de 2013;

n) À data da apresentação do pedido de constituição do tribunal arbitral e do pedido de pronúncia arbitral não haviam os recursos apresentados sido objecto de qualquer decisão;

o) As sociedades incorporadas pela Requerente encontram-se inscritas, no registo automóvel, como proprietárias dos 134 veículos em relação aos quais foram emitidas as liquidações em crise;

p) Nenhum dos 134 veículos pertence às categorias F ou G, a que alude o artigo 4° do CUIC;

q) Das 134 liquidações ora em crise, 133 referem-se a veículos em relação aos quais, na data da ocorrência do facto gerador do imposto, havia sido emitida pelas sociedades incorporadas pela Requerente uma factura de venda a terceiro, com os números, nas datas de emissão e valores constantes do documento 12 junto com o requerimento inicial, que aqui se dá por integralmente reproduzido.

No acórdão fundamento deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:

1- A requerente é uma empresa, cuja actividade está fundamentalmente centrada na gestão de frotas e aluguer operacional de veículos automóveis;

2- A requerente foi notificada de diversas liquidações de IUC, referentes aos anos de 2009, 2010, 2011 e 2012 identificadas nos autos, relativamente aos veículos igualmente identificados pelo respectivo número de matrícula, em documento próprio junto ao processo, tendo oportunamente, em Dezembro de 2013, procedido ao pagamento das quantias referentes a tais liquidações, no montante de € 7.897,59;

3- A requerente alega que as notificações das liquidações de IUC evidenciam falta de fundamentação, tendo nessas circunstâncias, ficado sem saber o que levou a AT a considerá-la sujeito passivo do IUC que foi liquidado e cujas liquidações lhe foram notificadas;

4- Os veículos identificados no pedido de pronúncia arbitral foram, todos eles, vendidos em datas anteriores àquelas em que o imposto se tornou exigível, ou seja, à data (mês/ano) das correspondentes matrículas, tendo já então, esses veículos saído da sua esfera jurídica;

5- Como prova das mencionadas vendas, a requerente juntou cópias das facturas de venda dos veículos em questão, que estão juntas aos autos, nas quais consta o valor do IVA liquidado, bem como dos termos de responsabilidade, nos quais os adquirentes dos veículos confirmam a sua compra;

6- No quadro do procedimento de audição prévia a requerente apresentou à AT, cópias das facturas de venda dos veículos em questão, tendo em vista demonstrar que tais veículos já não lhe pertenciam à data das liquidações do correspondente IUC, embora figurasse como sua proprietária na base de dados do Instituto de Registo e Notariado.

Nada mais há com interesse.

Há agora que analisar o recurso que nos vem dirigido que, de resto, é idêntico àquele que nos foi dirigido e decidido por acórdão datado de 25.01.2017, recurso n.º 0862/16, pelo que seguiremos de perto o que aí se deixou referido.

Em primeiro lugar há que apreciar se este recurso é ou não admissível face aos termos em que o Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, consagra e prevê os recursos das decisões arbitrais em matéria Tributária, posto que o despacho que o admitiu não vincula este Supremo Tribunal, cfr. artigo 641º, n.º 5 do CPC.

Dispõe o artigo 25.º, sob a epígrafe “Fundamento do recurso da decisão arbitral”:

1- A decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é susceptível de recurso para o Tribunal Constitucional na parte em que recuse a aplicação de qualquer norma com fundamento na sua inconstitucionalidade ou que aplique norma cuja inconstitucionalidade tenha sido suscitada.

2- A decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é ainda susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo.

3- Ao recurso previsto no número anterior é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, contando-se o prazo para o recurso a partir da notificação da decisão arbitral.

4- Os recursos previstos nos números anteriores são apresentados, por meio de requerimento acompanhado de cópia do processo arbitral, no tribunal competente para conhecer do recurso.

5- A interposição de recurso é obrigatoriamente comunicada ao Centro de Arbitragem Administrativa e à outra parte.

Por sua vez, dispõe o artigo 27.º, sob a epígrafe “Impugnação da decisão arbitral”:

1- A decisão arbitral pode ser anulada pelo Tribunal Central Administrativo, devendo o respectivo pedido de impugnação, acompanhado de cópia do processo arbitral, ser deduzido no prazo de 15 dias, contado da notificação da decisão arbitral ou da notificação prevista no artigo 23.º, no caso de decisão arbitral emitida por tribunal colectivo cuja intervenção tenha sido requerida nos termos da alínea b) do n.º 2 do artigo 6.º

2- Ao pedido de impugnação da decisão arbitral é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso de apelação definido no Código do Processo dos Tribunais Administrativos.

Ainda com interesse, dispõe o artigo 28º, sob a epígrafe “Fundamentos e efeitos da impugnação da decisão arbitral”:

1- A decisão arbitral é impugnável com fundamento na:

a) Não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão;

b) Oposição dos fundamentos com a decisão;

c) Pronúncia indevida ou na omissão de pronúncia;

d) Violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes, nos termos em que estes são estabelecidos no artigo 16.º.

2- A impugnação da decisão arbitral tem os efeitos previstos no artigo 26.º.

Sobre a competência do Supremo Tribunal Administrativo para se pronunciar e sindicar as decisões do CAAD em matéria tributária, já este Supremo Tribunal se pronunciou no seu acórdão datado de 16.11.2016, recurso n.º 0650/16, nos seguintes termos: “Tal como resulta do disposto naquele artigo 25º, n.º 2 do RJAT, o recurso aí previsto só pode incidir sobre decisões que recaiam sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo, ou seja, sobre decisões que tenham apreciado a bondade dos argumentos esgrimidos pelo interessado no sentido de obter a anulação do acto tributário que ataca por via do seu pedido de pronúncia arbitral, isto é, decisões que tenham efectivamente apreciado as questões suscitadas pelo interessado e que conduzam, ou possam conduzir, em última instância, ao reconhecimento da ilegalidade do acto tributário, assim se atingindo a sua anulação.”.

Todas as questões que não contendam com o mérito da pretensão, havendo-as, devem ser colocadas ao Tribunal Central Administrativo, nos termos do disposto nos artigos 27º e 28º supra indicados.

Como bem se percebe da argumentação esgrimida pela recorrente, a mesma entende haver contradição entre dois acórdãos proferidos pelo TCA Sul, que recaíram sobre decisões do CAAD semelhantes, e em que num se entendeu não ocorrer omissão de pronúncia de uma decisão arbitral e noutro se entendeu ocorrer omissão de pronúncia, quanto à mesma questão de direito.

Portanto, a admitir-se este recurso e conhecendo este Supremo tribunal da questão colocada pelo recorrente estaria a extravasar das suas competências e a imiscuir-se no conhecimento de matéria cuja apreciação lhe está vedada, nulidade das decisões do CAAD, cfr. artigo 28º, n.º 1, al. c).

Na verdade, a possibilidade de impugnação das decisões do CAAD esgota-se nos meios previstos naqueles artigos 25º, 27º e 28º, não sendo admissível a utilização dos meios processuais recursivos previstos no CPPT para as decisões dos tribunais tributários proferidas no âmbito do processo judicial tributário, nomeadamente o recurso previsto no artigo 284º do CPPT.

Além disso, não se encontra legalmente previsto que das decisões que recaiam sobre os pedidos de impugnação das decisões arbitrais dirigidos ao TCA possa posteriormente haver recurso para o Supremo Tribunal Administrativo uma vez que as normas de natureza procedimental ou processual dos códigos e demais normas tributárias, apenas são aplicáveis ao processo arbitral tributário, cfr. artigo 29º do DL em referência.

Aliás, e como bem se percebe da leitura do disposto nos artigos 25º e 27º acima referidos, o recurso previsto para o STA, e a impugnação que for dirigida ao TCA, encontram a sua regulamentação nestes preceitos legais e ainda nas regras do CPTA referentes ao recurso de uniformização de jurisprudência e ao recurso de apelação, e já não nas regras dos recursos previstos no CPPT.

De igual modo já este Supremo Tribunal ponderou no acórdão datado de 27.05.2015, recurso n.º 01033/14, a inadmissibilidade legal de outras espécies de recursos além daqueles que se encontram taxativamente previstos nas normas em apreço.

Sendo, por natureza, as decisões do CAAD em matéria tributária irrecorríveis e inimpugnáveis, tal como se lê do preâmbulo do referido DL n.º 10/2011, tendo em conta a razão de ser da sua criação, excepto nos casos especialmente previstos, cfr. arts. 25º e 27º do RJAT, não faria qualquer sentido que se abrisse a porta ao uso dos recursos expressamente previstos para os processos judiciais tributários, uma vez que, nesse caso, estar-se-ia a permitir uma segunda instância de recurso/impugnação, assim se defraudando a razão de ser que justifica a existência da arbitragem tributária.

Por estas razões, não se pode admitir o recurso.

Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA em não admitir o recurso.

Custas pela recorrente.

Comunique-se ao CAAD.

D. n.

Lisboa, 3 de Maio de 2017. - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia (relator) - Dulce Manuel da Conceição Neto - Joaquim Casimiro Gonçalves - Isabel Cristina Mota Marques da Silva – José da Ascensão Nunes Lopes – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Pedro Manuel Dias Delgado – Ana Paula Fonseca Lobo - António José Pimpão.