681/2022 - Tribunal Constitucional

Relator: Conselheiro António José da Ascensão Ramos * Acordam na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional I. Relatório 1. A., SA (doravante, A., SA) interpôs recurso para o Tribunal Constitucional ao abrigo do artigo 70.º, n.º 1, alínea b) da Lei n.º 28/82 de 15.11 (Lei da Organização, Funcionamento e Processo do Tribunal Constitucional, adiante designada por LTC), do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 14 de outubro de 2021, pedindo a fiscalização do disposto nos artigos 9º do Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de junho, nos artigos 2º, 3º e 4º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho, e no artigo 1º da Portaria n.º 200/2013, de 31 de maio, com fundamento em violação do princípio da legalidade tributária artigos 103º, n.ºs 2 e 3, e 165º, alínea i), ambos da Constituição da República Portuguesa, o princípio da igualdade tributária e da capacidade contributiva (artigo 13º da Constituição da República Portuguesa) e o princípio da tributação das empresas pelo lucro real (artigo 104º, n.º 2, da Constituição da República Portuguesa). 2. A recorrente apresentou impugnação judicial junto do Tribunal Tributário de Lisboa contra os atos de liquidação (1.ª e 2.ª prestação) de “Taxa de Segurança Alimentar Mais” (TSAM) relativa ao ano de 2016, que foi julgada improcedente por sentença de 28 de agosto de 2020. Desta sentença A., SA interpôs recurso para o Tribunal Central Administrativo Sul, que confirmou integralmente a decisão de 1.ª instância pelo acórdão de 14 de outubro de 2021 ora recorrido. 3. O recurso do aresto para o Tribunal Constitucional foi interposto nos seguintes termos: “(...) notificada do douto Acórdão que negou provimento ao recurso interposto de Sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, vem, ao abrigo dos artigos 6º, 70º, n.ºs 1, alínea b), e 2, 71º, n.º 1, 72º, n.ºs 1, alínea b), e 2, 75º, n.º 1, 75º-A, n.ºs 1 e 2, e 76º, n.º 1, todos da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro (Lei do Tribunal Constitucional), interpor recurso para o Tribunal Constitucional, uma vez que o Acórdão em causa aplicou normas cuja inconstitucionalidade foi suscitada durante o processo (cfr. alínea b) do n.º 1 do artigo 70º da Lei aludida). As normas em causa são os artigos 9º do Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de junho, os artigos 2º, 3º e 4º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho, e o artigo 1º da Portaria n.º 200/2013, de 31 de maio. No entendimento da Recorrente, estas normas violam o Princípio Constitucional da Legalidade Tributária, constante dos artigos 103º, n.ºs 2 e 3, e 165º, alínea i), da Constituição da República Portuguesa. Para além disso, violam também o Princípio da Igualdade Tributária. Este Princípio é uma decorrência do Princípio geral da Igualdade, vertido no artigo 13º da Constituição da República Portuguesa, e é concretizado quer pelo Sub-Princípio da Capacidade Contributiva quer pelo Princípio da Tributação das Empresas Segundo o Lucro Real. Este último encontra-se plasmado no artigo 104º, n.º 2, da Constituição. A questão da inconstitucionalidade dos artigos em causa foi suscitada pela Recorrente na petição inicial que deu entrada no Tribunal Tributário de Lisboa, designadamente nos artigos 140º a 397º. Para além disso, a mesma matéria é tratada nas alegações de recurso apresentadas neste Tribunal Central Administrativo - Sul, concretamente nas páginas 2 a 28 e nas conclusões A a R. .” 4. O recurso foi admitido e os autos recebidos no Tribunal Constitucional. Depois de notificada para o efeito, a recorrente apresentou alegações concluindo do seguinte modo: “A. Ao contrário do que resulta do Acórdão recorrido, podemos actualmente concluir que a TSAM não pode ser qualificada dogmaticamente como uma contribuição financeira: os sujeitos passivos do tributo não são beneficiários nem causadores efectivos da actividade estadual a cujo financiamento o tributo se destina, pelo que, mesmo se da letra da lei se pudesse extrair em abstracto que aqueles sujeitos passivos são presumíveis causadores ou beneficiários da actividade em causa, sempre se tem de concluir, actualmente, que tal presunção se encontra ilidida. B. Considerando apenas a razão de ser da medida, tal como se encontra formalmente inscrita na lei — constituir receita de um Fundo dedicado ao financiamento de políticas de protecção da segurança alimentar e da saúde do consumidor, verificamos que o Estado já exige às empresas sujeitas à TSAM o cumprimento de todas as obrigações de cuidado que considera indispensáveis, obrigações essas que, no caso da Recorrente, são objecto de cumprimento integral e escrupuloso, por si custeado - e, para além disso, acrescentado de controlos que a Recorrente promove por sua iniciativa. Quer isto dizer que o risco de saúde pública que se pretende neutralizar já é perfeitamente controlado nos termos que o próprio Estado entende ser necessário exigir à Recorrente (e empresas congéneres). C. Uma vez que já exigia às empresas de distribuição tudo o que lhes era exigível, o Estado resolveu criar um tributo adicional (que até "mais" no nome) para, sobre a capa da participação daquelas no esforço público de garantia da qualidade e segurança alimentares, constituir um fundo de financiamento paralelo do sistema de recolha de cadáveres de animais mortos nas explorações ("SIRCA"), financiamento esse que está legalmente proibido por outra via que não um outro tributo próprio - a taxa do SIRCA. D. Portanto, à luz do que hoje se sabe acerca da forma como a TSAM funciona - desde logo, aquilo que serve sobretudo para financiar -, temos de concluir que ela não foi criada para que os respectivos sujeitos passivos sejam dela efectivos beneficiários ou por serem efectivos causadores da actividade estadual financiada. E. Assim, a única conclusão possível é a de que a TSAM é um imposto (um imposto especial sobre o rendimento das empresas de grande distribuição, conforme defendido pelo Prof. Casalta Nabais no seu Parecer junto aos autos): ela constitui o financiamento de uma actividade do Estado vocacionada para a satisfação de necessidades públicas, assente mais na dimensão de solidariedade própria da figura dos impostos do que em qualquer vínculo de correspectividade específica, característico das taxas, ou presumida, típica das contribuições financeiras, os quais, como se disse, não são neste caso suficientemente discerníveis. F. Sendo um imposto, dúvidas não restam de que, antes de mais, a TSAM é organicamente inconstitucional porque viola o princípio da legalidade tributária. De facto, em desrespeito pelo estipulado na alínea i) do artigo 165º da Constituição, o tributo não foi aprovado por lei parlamentar ou por decreto-lei autorizado (e, nessa medida, ao abrigo da primeira parte do referido n.º 3 do artigo 103º da Constituição, inexigível). G. Mais: no caso vertente a violação do princípio da legalidade revela-se até com um elevadíssimo grau de intensidade, na medida em que não só o tributo foi criado por decreto-lei não autorizado como uma boa parte dos seus elementos essenciais se encontra vertida apenas em portarias (quer a Portaria n.º 215/2012 quer a Portaria n.º 200/2013). H. A inconstitucionalidade da TSAM verifícâ-se também for via material, em face da violação do princípio da capacidade contributiva (concretização do princípio da Igualdade - artigo 13º da Constituição). I. Assim é, em primeiro lugar, porque a sua base de incidência subjectiva não atinge todos os contribuintes que com a receita da contribuição criada pelo Governo o Estado alegadamente se propõe beneficiar. J. Desde logo, se, de acordo com o Governo, interessa que todos os agentes económicos do sector alimentar contribuam para o financiamento da actividade de segurança alimentar, que a todos beneficia, e se a TSAM, em concreto, foi criada para incluir nesse esforço (todos) os operadores do sub-sector da distribuição, então não existe qualquer justificação para que dela estejam isentos os estabelecimentos com uma área inferior a 2000m2 ou pertencentes a microempresas desde que não pertençam a uma empresa que utilize uma ou mais insígnias, ou a um grupo, que disponham, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000m2. Não é legítimo tamanho afunilamento da base subjectiva: só é possível configurar uma participação equitativa neste concreto encargo público se todos os operadores da cadeia do sector alimentar e não só os distribuidores retalhistas de grande dimensão - forem enquadrados nessa obrigação de participação. K. Por outro lado, para além da discriminação inexplicada entre os operadores da distribuição retalhista e os restantes, o regime da TSAM viola ainda o princípio da capacidade contributiva, na dimensão da escolha da base de incidência subjectiva, quando estatui que aquela se aplica apenas a algumas empresas de comércio alimentar a retalho: por exemplo, a natureza proporcional do tributo não implica que uma empresa com área de venda acumulada de 5500m2, um super­mercado de média dimensão ou um pequeno talho não possam a ele estar também sujeitos. L. Assim sendo, para cabal cumprimento dos princípios da igualdade e da capacidade contributiva, exigir-se-ia que o imposto (ou a contribuição) em questão dispusesse de uma base tributável subjectiva bem mais ampla do que a que foi estatuída. M. No seu Parecer, o Prof. Casalta Nabais é bastante claro quanto a este aspecto, criticando as discriminações presentes nas regras de incidência da TSAM, em termos tais que elas significam mesmo que o que o legislador quis foi, tão-só, a pura arrecadação de receita, tendo em conta a especial capacidade contributiva dos grandes operadores do sector da distribuição, e nunca, verdadeiramente, a criação de um tributo pensado exclusivamente como a contraprestação de um serviço público. N. Aliás, na senda dos recentes Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 03/05/2017 (processo n.º 914/16) e 17/05/2017 (processo 01000/16) — acerca da taxa do SIRCA — também se deve concluir que, se a TSAM fosse uma verdadeira contribuição, então, não sendo as empresas de distribuição efectivas ou presumíveis beneficiárias do SIRC A (pelo menos de modo significativamente diferente do que o é a generalidade da comunidade), o tributo é materialmente inconstitucional. O. Por outro lado, na sua pretensão de capturar a capacidade contributiva dos sujeitos passivos a que dirigiu a TSAM, o Governo escolheu como base de incidência do tributo a capacidade instalada dos operadores em causa, isto é, a medida em que os estabelecimentos de cada um deles, em função das respectivas áreas, podem gerar vendas de bens alimentares. A intenção que prevaleceu foi, pois, a de criar um imposto sobre o rendimento, exigível consoante o lucro de cada um dos operadores do sector da distribuição abrangidos. P. Não se trata, contudo, de um imposto apurado através de uma aproximação directa ao lucro real das empresas, mas sim mediante uma aproximação indirecta ou presumida: a área de venda é, na lógica do legislador, um dado suficiente para a aferição da susceptibilidade de gerar lucros. Trata-se de uma aproximação ou presunção fantasiosa, puramente conjecturada do rendimento real, que facilmente conduzirá a resultados arbitrários: é que o facto de uma empresa dispor de capacidade de gerar um rendimento não significa que o gere efectivamente, nem muito menos que gere um rendimento líquido (um lucro) - conforme é exigido que ocorra para se poder falar de uma tributação conforme ao princípio da capacidade contributiva. Q. Do que vem dito resulta que a TSAM tem um efeito de sobreposição ao IRC que é inaceitável, até porque potencia também, em benefício do Estado, um efeito de "fraude" à tributação em sede do referido imposto: o Estado pode apurar uma colecta sobre lucros ainda que nenhuma capacidade contributiva se revele efectivamente nessa forma. R. Finalmente, ao constituir um mecanismo de tributação de lucros (apurados de forma presuntiva), que funciona paralela e simultaneamente com o IRC, acaba por representar a consagração sistemática da dupla tributação jurídica: os sujeitos passivos da TSAM serão tributados duas vezes sobre o mesmo rendimento (os lucros), em IRC e neste novo imposto ou contribuição especial. Termos em que, por todas as razões acima invocadas, deve ser dado provimento ao presente recurso, com todas as consequências legais, designadamente a declaração de inconstitucionalidade da TSAM ou, melhor dito, do artigo 9º do Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de Junho, bem como dos artigos 2º, 3º e 4º da Portaria n-º 215/2012, de 17 de Julho, e do artigo 1º da Portaria n.º 200/2013, de 31 de Maio, ordenando-se em consequência a reforma do Acórdão recorrido.” 6. A recorrida Autoridade Tributária (AT) não respondeu às alegações. Cumpre apreciar e decidir. * II. Fundamentação 7. O recurso interposto por A., SA compreende a fiscalização concreta do disposto no artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 119/2012 de 15 de junho, nos artigos 2.º, 3.º e 4.º, ambos da Portaria n.º 215/2012 de 17 de julho e no artigo 1.º da Portaria n.º 200/2013 de 31 de maio. As normas sob sindicância possuem o teor que seguidamente se indica. Com referência ao Decreto-Lei n.º 119/2012 de 15 de junho: “Artigo 9.º Taxa de Segurança Alimentar Mais 1 - Como contrapartida da garantia de segurança e qualidade alimentar é devido o pagamento, pelos estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal, frescos ou congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados, de uma taxa anual, cujo valor é fixado entre (euro) 5 e (euro) 8 por metro quadrado de área de venda do estabelecimento, por portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças e da agricultura. 2 - Estão isentos do pagamento da taxa a que se refere o número anterior os estabelecimentos com uma área de venda inferior a 2000 m2 ou pertencentes a microempresas desde que: a) Não pertençam a uma empresa que utilize uma ou mais insígnias e que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2; b) Não estejam integrados num grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2. 3 - Para efeitos do presente diploma, entende-se por «estabelecimento de comércio alimentar» o local no qual se exerce uma atividade de comércio alimentar a retalho, incluindo os estabelecimentos de comércio misto, tal como definidos na alínea l) do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro.” Com referência à Portaria n.º 215/2012 de 17 de julho: “Artigo 2.º Incidência 1 - A taxa é devida pelos titulares de estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal, frescos ou congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados, de acordo com a área de venda do estabelecimento. 2 - Para efeitos do número anterior, entende-se por: a) «Estabelecimento de comércio alimentar» o local no qual se exerce uma atividade de comércio alimentar a retalho, incluindo os estabelecimentos de comércio misto, tal como definidos na alínea l) do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro; b) «Área de venda do estabelecimento» toda a área destinada a venda, onde os compradores têm acesso ou os produtos se encontram expostos ou são preparados para entrega imediata. Artigo 3.º Isenções 1 - Estão isentos do pagamento da taxa os estabelecimentos com uma área de venda inferior a 2000 m2 ou pertencentes a microempresas, tal como definidas no Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, alterado pelo Decreto-Lei n.º 143/2009, de 16 de junho, nos termos e condições do presente artigo. 2 - A isenção abrange os estabelecimentos comerciais que, apesar de usarem uma insígnia comum, estão associados através, nomeadamente, de cooperativas, desde que não pertençam a uma empresa ou integrem um grupo nos termos previstos nos números seguintes. 3 - As isenções previstas no n.º 1 não são aplicáveis aos estabelecimentos que: a) Pertençam a uma empresa que utilize uma ou mais insígnias e que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2; b) Estejam integrados num grupo que disponha, a nível nacional, de uma área de venda acumulada igual ou superior a 6000 m2. 4 - Para efeitos da alínea a) do número anterior, considera-se como pertencendo a outra as empresas que, embora juridicamente distintas, constituem uma unidade económica ou mantenham entre si laços de interdependência decorrentes, nomeadamente: a) De uma participação maioritária no capital; b) Da detenção de mais de metade dos votos atribuídos pela detenção de participações sociais; c) Da possibilidade de designar mais de metade dos membros do órgão de administração ou de fiscalização; d) Do poder de gerir os respetivos negócios. 5 - Para efeitos da alínea b) do n.º 3, considera-se «grupo» o conjunto de empresas que, embora juridicamente distintas, mantêm entre si laços de interdependência ou subordinação decorrentes da utilização da mesma insígnia ou de direitos ou poderes, nos termos previstos na alínea o) do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de janeiro. Artigo 4.º Taxas Para efeitos do disposto no n.º 1 do artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de junho, o valor da taxa é, para o ano de 2013, de (euro) 7 por metro quadrado de área de venda do estabelecimento comercial.” Com referência à Portaria n.º 200/2013 de 31 de maio: “Artigo 1.º Aplicação do disposto na alínea b) do n.º 2 do artigo 2.º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho 1- Para efeitos do disposto na alínea b) do n.º 2 do artigo 2º da Portaria nº 215/2012, de 17 de julho, entende-se por «área de venda do estabelecimento» toda a área de comércio alimentar apurada de acordo com os seguintes coeficientes de ponderação: i) A área de venda do estabelecimento inferior a 1750 m2 está sujeita a um coeficiente de ponderação de 90%; ii) A área de venda do estabelecimento igual ou superior a 1750 m2 e inferior a 5000 m2 está sujeita a um coeficiente de ponderação de 75%; iii) A área de venda igual ou superior a 5000 m2 está sujeita a um coeficiente de ponderação de 60%. 2- Para efeitos de aplicação da Portaria nº 215/2012, de 17 de julho, é considerado «estabelecimento autónomo» o estabelecimento alojado ou compreendido no interior de um outro estabelecimento de comércio alimentar, independentemente de ambos usarem a mesma insígnia ou nome de estabelecimento ou serem explorados pelo mesmo titular, ou de terem sido objeto de licenciamento específico, no qual se prestam serviços ou vendem produtos distintos dos que são transacionados no estabelecimento de comércio que o aloja, dotado de caixas de saída próprias ou de barreiras físicas análogas destinadas a delimitar a área de venda, e em que as transações nele efetuadas são exclusivamente registadas e pagas no seu interior ou nas respetivas caixas de saída próprias, onde não podem ser registadas ou pagas transações efetuadas no estabelecimento de comércio que os aloja. 3- A área de venda dos estabelecimentos autónomos só releva se estes forem estabelecimentos de comércio alimentar ou misto, caso em que o respetivo volume total de vendas e a sua área não têm qualquer repercussão nos estabelecimentos que os alojam, para os efeitos da presente portaria.” Delimitado que está o programa normativo que subjaz aos atos de liquidação impugnados e que se compreende no pedido de fiscalização, passemos à apreciação das questões colocadas. 8. Repescando o relatado para propósito de organização de argumento, a recorrente, em alegações de recurso, aponta às normas sob fiscalização vício de inconstitucionalidade orgânica por invasão da reserva parlamentar em matéria fiscal (artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição da República Portuguesa) e vício de inconstitucionalidade material por violação dos princípios da legalidade tributária (artigo 103.º, n.ºs 2 e 3 da Constituição da República Portuguesa), da igualdade na vertente fiscal, maxime da capacidade contributiva (artigo 13.º da Constituição da República Portuguesa) e da tributação das empresas pelo rendimento real (artigo 104.º, n.º 2 da Constituição da República Portuguesa). Ora, todas estas questões, com a extensão colocada, foram já apreciadas pelo Tribunal Constitucional em Plenário pelo acórdão n.º 539/2015, que decidiu “não julgar inconstitucional as normas constantes do artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de junho, e dos artigos 3.º e 4.º da Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho”, posicionando-se pela conformidade para com Constituição, material e orgânica, das normas ora sindicadas, bem como da TSAM cujo regime legal delas deriva. É certo que a recorrente, no caso sub iudicio, definiu um objecto processual, em aparência, mais amplo que o patenteado no dispositivo do acórdão, ora pela inclusão no pedido de fiscalização das normas do artigo 2.º da Portaria n.º 215/2012 de 17.07 e do artigo 1.º da Portaria n.º 200/2013 de 31.05 (ali não referidas). No entanto, estas duas disposições entendem-se, ambas, compreendidas na análise realizada pelo plenário, tendo o seu impacto jurídico-normativo sido devidamente sopesado no juízo firmado pelo Tribunal Constitucional. De resto, o problema colocado a contra-luz da Portaria n.º 215/2012 de 17.07, cujos artigos 3.º e 4.º são expressamente mencionados no dispositivo do acórdão, pressupõe a fiscalização do seu artigo 2.º de forma incontornável, já que este respeita a incidência (n.º 1) e a definições legais de étimos empregues pelo diploma (n.º 2). Por seu lado, também o artigo 1.º da Portaria n.º 200/2013 de 31.05 não tem outro conteúdo ou propósito que não a clarificação da disciplina regulamentada por aquele primeiro ato normativo, ficando, por necessária deriva, também abarcado pelo juízo de conformidade constitucional e, de resto, em alegações a recorrente não lhe efetua sequer qualquer referência específica a propósito dos vícios de inconstitucionalidade que atribui ao quadro tributário. 9. Ora, a jurisprudência constitucional compreende a TSAM como subtraída à qualificação (e regime jurídico próprio) do imposto (por não constituir forma de captação de receita destinada a satisfazer a despesa pública corrente) e da taxa (que se entende contrapartida de uma prestação pública de que beneficia o obrigado tributário), sendo antes qualificável como contribuição financeira e, como tal, inserindo-se num tertium genus que não partilha o regime jurídico de nenhuma daquelas duas classes de tributos. Alocada ao financiamento do Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais (FSSAM) criado pelo Decreto-Lei n.º 119/2012 de 15 de junho (cfr. artigos 1.º e 4.º, alínea b) do diploma), a TSAM acha-se construída de acordo com uma ótica interna de despesa, justificando a incidência contributiva sobre os operadores (titulares de estabelecimento) no comércio alimentar (artigo 9.º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 119/2012 de 15 de junho e artigo 2.º, n.º 1, da Portaria n.º 215/2012 de 17 de julho) por a atividade financiada se repercutir positivamente na fiabilidade dos produtos que estes colocam no mercado, oferecendo-lhes o benefício de um sistema de fiscalização e monitorização no âmbito da sua atividade económica (bilateralidade genérica, potencial ou difusa). Senão, veja-se que o FSSAM tem por escopo o financiamento dos mecanismos oficiais de controlo de segurança alimentar, proteção e sanidade das mercadorias e produtos de origem animal e vegetal, o controlo e prevenção de doenças passíveis de afetar culturas e gado (incluindo testes e medidas de rastreio, compra e administração de vacinas, de medicamentos e de produtos fitofarmacêuticos, abate e destruição de animais e destruição de culturas), o apoio à preservação do património genético e à proteção contra encefalopatias transmissíveis e, bem assim, o incentivo à qualidade geral dos produtos agrícolas (cfr. artigo 3.º, alíneas a) a d) do Decreto-Lei n.º 119/2012 de 15 de junho). A atividade de FSSAM constitui, pois, garantia da integridade e qualidade dos produtos e mercadorias alimentares em circulação no mercado, insuflando a confiança do público consumidor, potenciando a previsibilidade e estabilidade da procura e representando um factor preventivo de ações de responsabilidade dos operadores e de anomalias de atividade associadas à insegurança de bens (v. g., necessidade de recolha de mercadorias em inventário por incidências relativas à sua falta de sanidade ou por representarem riscos potenciais para a saúde pública). Pense-se, por exemplo, nos problemas gerados para o setor de distribuição alimentar e, neste contexto, nas medidas remediativas que tiveram de ser adotadas a propósito da BSE (carne de bovinos), da utilização de nitrofuranos (produtos avícolas) ou, em geral, por força das doenças próprias de aves e de suínos, por vezes de dimensão pandémica, e do impacto que esses eventos são aptos a produzir na estabilidade do mercado do setor da distribuição de mercadorias e produtos alimentares. Precisamente porque confere estabilidade ao setor e porque representa um importante factor de segurança e de qualidade das mercadorias transacionadas pelos operadores comerciais, é, pois, incorreto que se diga que da atividade de FSSAM esses agentes económicos apenas colhem a utilidade que qualquer outra pessoa ou entidade dela obterá. Pelo contrário, os agentes empresariais sujeitos a TSAM beneficiam de forma específica de um importante contributo, de cariz estrutural, para o sucesso do seu setor, designadamente “para o cumprimento do dever que sobre eles incide de garantir que os géneros alimentícios que comercializam preencham os requisitos legais, acabando por se projetar positivamente na fiabilidade dos produtos colocados no mercado e na atividade económica dos distribuidores finais que veem dessa forma complementado o próprio sistema interno de controlo” (v. Acórdão do TC n.º 539/2015). A jurisprudência deste Tribunal Constitucional adquiriu estabilidade neste sentido, francamente central para a qualificação da TSAM como contribuição financeira e não como imposto: “Como resulta da respetiva nota preambular, a aprovação do Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de junho, insere-se numa política de proteção da cadeia alimentar e da saúde dos consumidores e assenta num princípio da responsabilização de todos os agentes económicos intervenientes em matéria de segurança e qualidade alimentar, em aplicação de normas de direito europeu que consagram a «obrigação de financiamento dos custos referentes à execução dos controlos oficiais por parte dos Estados membros, conferindo a estes a possibilidade de obterem os meios financeiros adequados através da tributação geral ou da criação de taxas ou contribuições especiais a suportar pelos operadores». Ainda segundo o preâmbulo do diploma sob análise, tendo em conta que se encontram já instituídas diversas taxas destinadas a suportar financeiramente os atos de verificação e controlo que incidem quer sobre produtores pecuários e estabelecimentos que laboram produtos de origem animal e também, em geral, sobre os produtores, distribuidores e comerciantes, o diploma, mediante a criação da “taxa de segurança alimentar mais”, pretende «estender a todos os operadores da cadeia alimentar a responsabilidade pelo referido financiamento, através de uma contribuição financeira obrigatória que assegure a equitativa repartição dos custos dos programas de controlo, na medida em que todos são destes beneficiários». Tal como resulta do transcrito artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de junho, a “taxa de segurança alimentar mais”, cujo valor para 2013 foi definido pelo artigo 4.º da Portaria n.º 215/2012 de 17 de julho, é tida como contrapartida da garantia de segurança e qualidade alimentar e o seu pagamento incide sobre titulares de estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal por aplicação de um valor unitário em função da área do estabelecimento, mas com exclusão dos estabelecimentos com área inferior a 2000 m2 ou pertencentes a microempresas que preencham as condições previstas nas alíneas a) e b), do n.º 2, desse artigo, e regulamentadas no artigo 3.º da Portaria n.º 2015/2012, de 17 de julho. Como o Tribunal tem sublinhado noutras ocasiões, a caracterização de um tributo, quando releve para efeito da determinação das regras aplicáveis de competência legislativa, há de resultar do regime jurídico concreto que se encontre legalmente definido, tornando-se irrelevante o nomen juris atribuído pelo legislador ou a qualificação expressa do tributo como constituindo uma contrapartida de uma prestação provocada ou utilizada pelo sujeito passivo (cfr., entre outros, o acórdão n.º 365/08, acessível em www.tribunalconstitucional.pt, tal como os restantes acórdãos do Tribunal Constitucional que adiante se referem). No caso presente, com a instituição da “taxa de segurança alimentar mais” pretende-se uma participação dos titulares de estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal no financiamento dos custos dos programas oficiais de controlo de segurança e qualidade alimentar desenvolvidos por diversas entidades públicas, no quadro geral de proteção da cadeia alimentar e da saúde dos consumidores.” (v. Acórdão do TC n.º 539/2015) É de sublinhar o critério de incidência objetiva da TSAM, porque altamente ilustrativo deste modelo tributário. A contribuição é apurada em função do que seja a dimensão de atividade do sujeito passivo no setor alimentar, o que bem se compreende, já que daqui resulta um critério objetivo apto a aferir, de uma parte, a medida por que se pode entender que a necessidade de intervenção pública é imputável à sua ação no mercado (maiores empresas, naturalmente, causam maior pressão nos riscos de ordem pública associados à distribuição de alimentos) e, de outra, a revelar em que medida as vantagens coletivas decorrentes da prestação estadual impactam na sua esfera (maiores empresas igualmente beneficiarão em maior medida da estabilização e securitização do setor). De acordo com estas linhas programáticas, o critério de mensuração é oferecido pela superíficie de venda da empresa-objeto em que cada operador desenvolva a comercialização de produtos alimentares (cfr. artigos 4.º e 2.º, alínea b), ambos da Portaria n.º 215/2012 de 17 de julho e artigo 1.º da Portaria n.º 200/2013 de 31 de maio): o Legislador aproveitou a evidente relação, no setor em causa, de proporção direta, entre a superfície do estabelecimento e a dimensão da respetiva atividade ao definir o âmbito de incidência do regime contributivo, estabelecendo uma conexão sólida entre o tributo, o seu escopo normativo e a realidade económica que lhe subjaz. Igualmente pelo exposto se compreende o regime de isenção, censurado pelo recorrente, de que beneficiam pequenos operadores (artigo 3.º da Portaria n.º 215/2012 de 17 de julho), que acoberta as empresas que disponham de área operacional não-superior a 2.000m2 ou que sejam qualificáveis como micro-empresas ao abrigo do Decreto-Lei n.º 143/2009, de 16 de junho. Em primeiro lugar, empresas de menor dimensão como aquelas a que reporta a norma previsiva obtêm muito menor vantagem da ação pública em face da sua maior flexibilidade para reposicionamento no mercado, que as torna menos dependentes da previsibilidade do volume de vendas e por isso menos permeáveis a quebras conjunturais (sejam as decorrentes de problemas setoriais relacionados com a qualidade ou perigosidade dos alimentos) por comparação com outros operadores. Associa-se a este facto a fraca representatividade de pequenas empresas no âmbito do problema a que FSSAM oferece resposta: o caráter residual da atividade de pequenos estabelecimentos significa que a sua participação, singular, no setor económico não é significativa, o que, como tal, torna justificável que beneficiem de isenção do regime contributivo aqui em causa. Ao exposto acresce que estes pequenos operadores seriam (tendencialmente) mais penalizados pelo critério de incidência objetiva da contribuição, já que as suas estruturas de encargos possuem maior significado no seu contexto operacional por força da regressividade dos custos marginais. A TSAM, sendo assim, representa para eles um encargo acrescido passível de criar enviesamentos nos equilíbrios concorrenciais face a empresas de maior porte, por ser apta, à custa de asfixia financeira, a comprometer a sua capacidade de crescimento. Serve por dizer, é também pelo quadro de incidência (objetiva) e pelo regime de isenções estatuído, francamente alheado da capacidade contributiva e dos rendimentos líquidos das empresas associáveis ao modelo e paradigma constitucional dos impostos sobre o rendimento, que se permite caracterizar a TSAM como contribuição financeira, observando-se um programa normativo, no seu conjunto, coerente e resguardado de problemas de constitucionalidade. Levando em conta todo o exposto, porque a TSAM não é qualificável como imposto, é igualmente estranha ao regime jurídico-constitucional próprio a esta categoria de tributos, designadamente quanto à necessidade de observância do princípio da capacidade contributiva como dimanação do princípio da igualdade no domínio fiscal (artigo 13.º da Constituição da República) e de (tendencial) tributação das empresas pelo rendimento real (artigo 104.º, n.º 2 da Constituição da República). A incidência da TSAM encontra escoramento na geração de despesa pública com fonte na atividade económica dos sujeitos passivos e dos benefícios grupais (difusos) passíveis de serem extraídos da prestação pública, não na necessidade de assistência às despesas correntes do Estado. Por outro lado, porque a Constituição da República Portuguesa (artigo 165.º, n.º 1, alínea i)) limita a reserva legislativa da Assembleia da República, quanto a contribuições financeiras, à fixação do seu regime geral, a criação da TSAM, como qualquer outro tributo integrado nesta categoria jurídico-tributária, entende-se inscrita no leque de competências legislativas do Governo (cfr. artigo 198.º, n.º 1, alínea a), da Constituição da República Portuguesa). A esta conclusão não obsta o facto de o parlamento não ter legislado, até à data, sobre o regime geral das contribuições financeiras (relativamente ao qual goza de reserva relativa pela disposição citada), já que, a não ser assim, o regime de reserva parlamentar permitiria interditar a actividade legislativa do governo num espaço de competências que é próprio a este órgão constitucional (v. Acórdão do TC n.º 539/2015). Em face do exposto, não procede também o vício de inconstitucionalidade orgânica ou formal pretensamente associado à aprovação da TSAM na ordem jurídica por via do Decreto-Lei n.º 119/2012 de 15 de junho, como não procede, por idêntica ordem de motivos e no que reporta ao lançamento da contribuição, a censura de inconstitucionalidade material por violação do princípio da legalidade tributária a que faz apelo a recorrente. 10. Por fim e no pressuposto, amplamente demonstrado, que a TSAM é qualificada como contribuição financeira, não como imposto, é também jurisprudência deste Tribunal Constitucional que não incorre em vício de inconstitucionalidade material por violação do princípio da igualdade (artigo 13.º da Constituição da República) na vertente de obrigação de equivalência (ou de justiça fiscal na incidência e quantificação da contribuição), próprio ao seu regime jurídico-constitucional Como acima dissemos e cabe relembrar, a TSAM compreende-se por ter alargado a um grupo de operadores da cadeia alimentar a participação nos custos de controlo da qualidade dos alimentos de acordo com um princípio de responsabilidade partilhada, justificando o seu sistema de isenções e regime de quantificação de acordo com uma lógica de diferenciação do gozo de benefício (difuso) resultante da atividade financiada entre operadores. Nesse pressuposto, a disciplina normativa sob sindicância, com aquela densidade e com referência a um tributo de natureza comutativa, não permite a imputação de tributo discriminatório que lhe é apontada pela recorrente. Também não procede o argumento sobre uma qualquer forma de dupla tributação que quebrasse o sinalagma genérico ou potencial entre a TSAM e os sujeitos a ela obrigados (se nesse sentido se pode interpretar o alegado e concluído em R.)), que acima caracterizámos. Na realidade e de uma parte, porque a contribuição não incide sobre os rendimentos líquidos libertados por uma empresa, não é defensável que os incrementos patrimoniais de exercício com fonte empresarial estejam a ser objeto de dupla tributação a título de IRC e de TSAM. De outra parte, há que fazer ver que existiria uma relativa medida de entorse na justiça e equidade do sistema tributário, observado de forma integrada, caso a atividade do FSSSA fosse alimentada, apenas, por receitas gerais do Estado, fosse o caso, por hipótese, das receitas de IRC – repercutindo no orçamento geral de Estado toda a inerente despesa – e deixando de parte um regime contributivo específico aos operadores do setor alimentar: é que os agentes económicos dos demais setores de atividade não obtêm nenhum benefício da prestação pública desta entidade (já que as condições do mercado regulado não constituem fator da sua atividade ou da sua aptidão para gerar excedentes), nem a atividade dessas empresas suscita, para a ordem pública e em qualquer dimensão, as necessidades regulatórias a que responde FSSSA. Acresce que a TSAM é uma de quatro fontes de receita legalmente estabelecidas em favor de FSSAM (em uma única verba inclui-se 10% da receita de um total de treze taxas – cfr. artigo 4.º, n.ºs 1 e 2, do Decreto-Lei n.º 119/2012 de 15 de junho) e que existe ainda uma norma residual (alínea e)) que permite reforçar o financiamento do Fundo, se necessário. Por aqui, é-nos permitido perceber a dimensão da tarefa colocada à entidade pública, mas igualmente concluir que não são chamados a suportar o custo total da sua atividade apenas os operadores da distribuição alimentar. É, pois, de afirmar que o modelo de financiamento teve em consideração que o conjunto setorial de empresas sujeito a TSAM não esgota o grupo de beneficiários da atividade estadual promovida pelo FSSAM, adotando uma solução de repartição do custo global da ação pública entre todos eles, precludindo o efeito de sobrecarga dos agentes do setor alimentar pretendido pelo recorrente. Cabe também deixar impresso que o entendimento aqui adoptado e antes perfilhado pelo acórdão n.º 539/2015 do plenário deste Tribunal tem sido repetidamente reiterado pela jurisprudência constitucional, do que são exemplos os acórdãos n.ºs 199/2020, 474/2020, 608/2020 e 667/2020 e as decisões sumárias n.ºs 20/2020, 286/2020 e 517/2020. Em todos estes casos vem-se renovando o sentido decisório e doutrina que deixámos exposta, mesmo perante a introdução de uma nova questão (também demeritória, porém) que se pretendeu dever ser levada em conta na categorização da TSAM como contribuição financeira (afinal, o cerne do debate), referente à actividade administrativa e utilização financeira das receitas libertadas pelo tributo. Assim, resta concluir que o programa normativo sob fiscalização não se acha inquinado de nenhum dos vícios de inconstitucionalidade apontados pela recorrente, impondo-se a negação de provimento ao recurso de fiscalização concreta interposto. * III. Decisão 11. Nestes termos e com estes fundamentos, decide-se: a) Não julgar inconstitucional as normas constantes dos artigos 9.º do Decreto-Lei n.º 119/2012 de 15 de junho, artigos 2.º, 3.º e 4.º da Portaria n.º 215/2012 de 17.07 e artigo 1.º da Portaria n.º 200/2013 de 31.05; b) Negar provimento ao recurso interposto por A., SA; * 12. Custas pela recorrente, que, ponderados os critérios aplicáveis, se fixa em 25 UC (artigo 84.º, n.º 2, da LTC e artigos 6.º, n.º 1 e 9.º, n.º 1, ambos do Decreto-Lei n.º 303/98 de 07.10). Lisboa, 20 de outubro de 2022 - António José da Ascensão Ramos - José Eduardo Figueiredo Dias - Assunção Raimundo - Mariana Canotilho - Pedro Machete