FUNDAMENTAÇÃO
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DE FACTO
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O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual termina pugnando pelo não provimento do recurso (cfr.fls.117 e verso do processo físico).Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação.A decisão recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.96-verso e 97 do processo físico):
“Com interesse para a decisão da causa, de acordo com as diversas soluções plausíveis de direito, julgam-se provados os seguintes factos, com atinência aos meios de prova respectivos:
1-Em 23 de Fevereiro de 2018, contra A……….., SA, foi instaurado no Serviço de Finanças de Vila do Bispo, o processo de contra-ordenação n.º 1147-2018/60000001815 (cfr.documento junto a fls.1 do processo físico);
2-No dia 22 de Maio de 2018, o Chefe do Serviço de Finanças de Vila do Bispo proferiu decisão de aplicação de coima à Arguida, no valor de € 6.444,68 - acto recorrido - o qual se dá aqui por integralmente reproduzido e que, no que ora interessa, tem o seguinte conteúdo:
“(…)
Ao(À) arguido(a) foi levantado Auto de Notícia pelos seguintes factos:
- 1.Imposto/Trib.: Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC)
- 2.Valor da prestação tributária em falta: 19.529,34
- 3.Período a que respeita a infracção: 2015/09
- 4.Termo do prazo para cumprimento da obrigação: 2015-09-30
os quais se dão como provados.
(…)”
(cfr.documento junto a fls.37 e verso do processo físico);
3-No exercício de 2015, A…………., SA, apurou imposto a recuperar no valor de € 22.624,02 (cfr.documento junto a fls.88 do processo físico);
4-A………, SA, exerceu o seu direito de defesa no processo de contra-ordenação n.º1147-2018/60000001815 (cfr.documento junto a fls.4 e seg. do processo físico).
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ENQUADRAMENTO JURÍDICO
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A fundamentação da decisão da matéria de facto constante da decisão recorrida é a seguinte: “… Os documentos referidos não foram impugnados pelas partes e não há indícios que ponham em causa a sua genuinidade…”.Em sede de aplicação do direito, a decisão recorrida julgou procedente o salvatério deduzido pela sociedade arguida ao abrigo do artº.80, do R.G.I.T., absolvendo a mesma da prática da contra-ordenação que lhe era imputada (cfr.prevista no artº.104, nº.1, al.a), do C.I.R.C., e punível pelo artº.114, nºs.1, 2 e 5, al.f), do R.G.I.T.), mais anulando o despacho de aplicação de coima identificado no nº.2 supra, tudo em virtude da falta de verificação dos pressupostos objectivos do ilícito contra-ordenacional tipificado no citado artº.114, nºs.1, 2 e 5, al.f), do R.G.I.T.Desde logo, diremos que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.412, nº.1, do C.P.Penal, “ex vi” do artº.3, al.b), do R.G.I.T., e do artº.74, nº.4, do R.G.C.O.).
O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese e como supra se alude, que a questão a decidir prende-se com a não aplicabilidade à situação dos autos do artº.114, nº.5, al.f), do R.G.I.T., apesar de ser reconhecido pelo arguido, e pelo Tribunal “a quo”, a falta de entrega do segundo pagamento por conta do imposto (I.R.C.), no montante de € 19.529,34, por se verificar que, para o mesmo período (ano de 2015), o arguido apurou imposto a recuperar. Que a decisão recorrida aplica uma versão do artº.107, nº.1, do C.I.R.C., a qual foi expressamente revogada do ordenamento jurídico. Que, ao decidir pela procedência do pedido, o Tribunal “a quo” incorreu em erro de julgamento, mais violando o disposto nos artºs.79, nº.1, e 114, nº.1, do R.G.I.T., bem como no artº.107, nº.1, do C.I.R.C. (cfr.conclusões 1 a 7 do recurso) com base em tal argumentação pretendendo concretizar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Analisemos se a decisão recorrida padece de tal pecha.
A norma punitiva (que identifica os elementos objectivos e subjectivos do tipo de ilícito contra-ordenacional) da conduta em causa nos presentes autos é a constante do artº.114, nºs.1, 2 e 5, al.f), do R.G.I.T., na versão em vigor no ano de 2015 (versão da Lei 64-B/2011, de 30/12 - O.E. de 2012), a qual tinha o seguinte conteúdo:
Artigo 114.º (Falta de entrega da prestação tributária)
1-A não entrega, total ou parcial, pelo período até 90 dias, ou por período superior, desde que os factos não constituam crime, ao credor tributário, da prestação tributária deduzida nos termos da lei é punível com coima variável entre o valor da prestação em falta e o seu dobro, sem que possa ultrapassar o limite máximo abstractamente estabelecido.
2-Se a conduta prevista no número anterior for imputável a título de negligência, e ainda que o período da não entrega ultrapasse os 90 dias, será aplicável coima variável entre 15% e metade do imposto em falta, sem que possa ultrapassar o limite máximo abstractamente estabelecido.
(…)
5-Para efeitos contra-ordenacionais são puníveis como falta de entrega da prestação tributária:
(...)
f) A falta de pagamento, total ou parcial, da prestação tributária devida a título de pagamento por conta do imposto devido a final, incluindo as situações de pagamento especial por conta.
Por prestação tributária entende-se qualquer tributo que caiba cobrar à Administração Fiscal ou à Administração da S. Social (cfr.artº.11, al.a), do R.G.I.T.).
No caso de não existir dolo, a falta de entrega da prestação deduzida nos termos da lei é susceptível de constituir a infracção por negligência, prevista no nº.2 deste artigo, sendo esta a espécie (ao nível do nexo de culpa - cfr.artº.24, nº.1, do R.G.I.T. (No R.G.I.T., ao contrário do que sucede no R.G.C.O. - artº.8, nº.1 - consagra-se, genericamente, a punibilidade a título de negligência, afastando-se a punição a este título apenas quando existir disposição expressa em sentido contrário - cfr.citado artº.24, nº.1, do R.G.I.T.).) de contra-ordenação imputada à sociedade arguida neste processo (cfr.nº.2 do probatório).
No nº.5 do preceito sob exegese, prevêem-se várias situações em que não há falta de entrega de prestação tributária recebida e que deva ser entregue à A. Fiscal, mas sim omissões que têm como consequência a falta de cobrança de imposto devido (cuja punibilidade o legislador equipara à citada falta de entrega da prestação tributária), nomeadamente, nos casos de falta de pagamentos por conta que o sujeito passivo deva efectuar, por conta do imposto devido a final, assim se remetendo para a violação das regras do pagamento por conta previstas, no ano de 2015, nos artºs.104, 105 e 107, do C.I.R.C. (cfr.Jorge Lopes de Sousa e Manuel Simas Santos, Regime Geral das Infracções Tributárias anotado, 4ª. edição, 2010, Áreas Editora, pág.812).
No âmbito do Código do I.R.C., enquanto regime de pagamento antecipado do imposto (diferente é o pagamento especial por conta previsto no artº.106, do C.I.R.C.), o pagamento por conta é devido pelos sujeitos passivos que exerçam a título principal atividades de natureza comercial, industrial ou agrícola, bem como pelas entidades não residentes com estabelecimento estável em território nacional (cfr.artº.104, nº.1, do C.I.R.C.; artº.33, da L.G.T.).
Os pagamentos por conta (com vencimento nos meses de Julho, Setembro e 15 de Dezembro do próprio ano a que respeita o lucro tributável) devem ser calculados com base no imposto liquidado relativamente ao período de tributação imediatamente anterior àquele em que se devam efectuar esses pagamentos, líquido das retenções na fonte. Por outro lado, a lei prevê que o contribuinte fique dispensado de tal obrigação quando tenha tido, no exercício anterior, um lucro inferior a determinado montante (€ 200,00). Por último, se o valor do lucro tributável do exercício em curso for inferior ao do anterior, os pagamentos por conta a que o sujeito passivo está obrigado resultam excessivos, assim correspondendo ao adiantamento de um imposto não devido. Para obviar a essas situações a lei permite que o sujeito passivo suspenda os pagamentos por conta, mais concretamente, o terceiro pagamento a realizar em 15 de Dezembro do próprio ano (cfr. artºs.104, nºs.1 e 4, e 107, nº.1, do C.I.R.C.; Rui Duarte Morais, Apontamentos ao IRC, Almedina, 2009, pág.218 e seg.; Rui Marques, Código do IRC anotado e comentado, Almedina, 2019, pág.878 e seg.).
Os pagamentos por conta revestem natureza provisória, apenas se podendo tornar definitivos quando o montante de imposto a pagar estiver efectivamente determinado, pelo que se verifica apenas um adiantamento do pagamento do imposto devido a final. Deste modo, o pagamento antecipado produzirá os seus efeitos se couber dentro da dívida de imposto, a qual apenas ficará determinada no momento da liquidação, sendo que a estruturação desta, em regra, implica a existência de uma obrigação acessória declarativa do sujeito passivo (cfr.v.g.artºs.89, al.a), e 90, nº.1, al.a), do C.I.R.C.; José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.291).
Tendo presente o quadro normativo de referência acabado de transcrever e a factualidade considerada assente nos presentes autos, julgamos, com o Tribunal "a quo", que a conduta da sociedade recorrida não preenche os pressupostos do ilícito contra-ordenacional tipificado no citado artº.114, nºs.1, 2 e 5, al.f), do R.G.I.T. (existência de lucro tributável/imposto que seja devido no final do período fiscal em causa).
É que o "pagamento por conta" é, nos próprios termos da lei, uma entrega pecuniária antecipada, realizada por conta do imposto devido a final, no período de formação do facto tributário (cfr.artº.33, da L.G.T.). O que significa, ainda, que o "pagamento por conta" tem de ser aferido face à situação contabilística da empresa no fim do período fiscal a que se refere o mesmo. Ora, se nenhuma quantia pecuniária houver de ser (antecipadamente) entregue por conta do imposto devido a final, no concernente ao período de formação do facto tributário (a que se refere o "pagamento por conta") - mormente por inexistência de lucro tributável revelado pela contabilidade, a esse tempo - aquele "pagamento por conta" não tem fundamento substantivo (nenhum relevo tendo o exame do citado artº.107, nº.1, do C.I.R.C., na sua redacção actual, a resultante da Lei 66-B/2012, de 31/12, contrariamente ao que defende a entidade apelante).
E, assim, se não houver lucro tributável, não há imposto devido. E, não havendo imposto devido, não se verifica o evento jurídico-material de que a lei faz depender a punição - porquanto não se verifica a lesão do interesse protegido pela norma. A falta de entrega da prestação por conta pode existir, mas, se não ocorrer a efectiva lesão do interesse protegido pela norma incriminadora, a infracção não se verifica, mais não podendo haver punição. Se não houver imposto devido (por não haver lucro tributável), a punição, para além de não respeitar a norma tipificadora da infracção, desrespeitaria também a valoração jurídica decorrente da harmonia do sistema fiscal, onde se contêm normas a requerer a tributação de acordo com o lucro tributável do período e segundo a capacidade contributiva do devedor - conforme, aliás, a uma visão do Direito como ordem jurídica sistémica e unitária, onde, a propósito, ganham proeminência os princípios constitucionais da tributação do lucro real, da justiça, da legalidade e da proporcionalidade. Em conclusão, nestas condições, a inexistência de lucro tributável no período fiscal a que se reporta o pagamento por conta em falta, encontra-se excluída a ilicitude da sua conduta no tocante à omissão do contribuinte (cfr.artº.31, do C.Penal; artº.2, nº.1, do R.G.I.T.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/2/2007, rec.1221/06; ac. S.T.A.-2ª.Secção, 7/3/2007, rec.877/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/11/2015, proc.8920/15).
Revertendo ao caso dos autos, a decisão recorrida realça, bem, que da decisão administrativa de condenação em coima não consta a existência de lucro tributável no final do período do pagamento por conta em causa (exercício de 2015), resultando, antes, do probatório que a sociedade arguida/recorrida apurou imposto a recuperar no valor de € 22.624,02, superior ao montante de € 19.529,34 do segundo pagamento por conta em falta, cujo pagamento seria a efectuar até ao pretérito dia 30/09/2015 (cfr.nºs.2 e 3 do probatório).
Ora, não se provando que devia ter sido antecipadamente entregue qualquer quantia pecuniária por conta do imposto devido relativo ao exercício de 2015, não se mostra preenchido o elemento objectivo do tipo do ilícito em referência (a dita falta de pagamento da prestação tributária a título de pagamento por conta do imposto devido a final) e, nessa medida, se deve manter a decisão recorrida.
Por último, sempre se dirá que não vislumbra este Tribunal que a decisão recorrida tenha violado o disposto nos artºs.79, nº.1, e 114, nº.1, ambos do R.G.I.T., bem como no artº.107, nº.1, do C.I.R.C.
Sem necessidade de mais amplas considerações, nega-se provimento ao presente recurso e confirma-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva do presente acórdão.
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