2174/11.6BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

I- Estando em causa a correção de liquidações de IRC por desconsideração dos custos documentados por faturas reputadas de falsas ou “de favor” pela administração tributária, as regras de repartição do ónus da prova a ter em conta são as seguintes:

- Porque a liquidação de IRC tem por fundamento o não reconhecimento de custos declarados pelo sujeito passivo, compete à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, tendo o juízo da administração tributária assentado na consideração de que as operações e o valor mencionado na fatura em causa não corresponde à realidade, haverá de demonstrar a existência de indícios sérios de que a operação referida na fatura foi simulada;

- Essa factualidade tem de ser suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações.

II- Após, feita essa prova, compete ao sujeito passivo o ónus da prova dos factos que alegou como fundamento do seu direito a fazer refletir negativamente os custos declarados na determinação da respetiva matéria tributável nos termos que decorrem do artigo 23.º do CIRC, não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade, ainda que fundada, pois neste caso o artigo 100.º do CPPT não tem aplicação.

I- RELATÓRIO

A FAZENDA PÚBLICA (doravante Recorrente) veio recorrer da sentença proferida a 02.01.2022, no Tribunal Tributário de Lisboa, no processo de impugnação judicial apresentado por N…, S.A, (doravante Recorrida) contra a Liquidação adicional n.º 2010 8310004157, de IRC, Derrama e juros compensatórios, respeitantes ao exercício de 2005, bem como contra a Liquidação adicional n.º 2010 8310004170, também em sede de IRC, Derrama e juros compensatórios, respeitantes ao exercício de 2006, e ainda da Demonstração de Acerto de Contas n.º 2010 00001470967, relativa a 2005, e da Demonstração de Acerto de Contas n.º 2010 00001487128, relativa a 2006, que a julgou procedente e determinou a anulação dos atos impugnados.

Nas suas alegações de recurso apresentadas, formulou, a final, as seguintes conclusões:

“3- CONCLUSÕES

A. Visa o presente recurso, reagir contra a douta decisão que julgou procedente a impugnação identificada em epígrafe, com as consequências aí sufragadas, porquanto, ao analisar a legalidade das liquidações adicionais de IRC, Derrama e juros compensatórios, relativos aos exercícios de 2005 e 2006 (melhor identificadas nos autos), entendeu que os indícios apontados pela Recorrida) e que vêm expendidos no RIT, não são suficientes para afastar a presunção de veracidade das faturas sob escrutínio (respeitantes a alegadas prestações de serviços por parte dos fornecedores “H... - Serviços de Manutenção, Lda.” e “G...– Organização de Eventos, Lda”). Nesta senda, concluiu o Tribunal a quo, pela procedência da impugnação judicial.

B. Não pode a Recorrente conformar-se com os fundamentos que estiveram na base da decisão recorrida, pois entende que demonstrou os pressupostos legitimadores da sua atuação corretiva, cumprindo o ónus da prova que lhe competia na demonstração de indicadores seguros, credíveis e consistentes de que as faturas contabilizadas pela Recorrida, não refletem reais e efetivas operações económicas, importando averiguar sobre a prova da efetiva existência das operações tituladas nas faturas em causa (vide artigo 75.º da LGT e Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 30.04.2003, 24.04.2002, 17.04.2002, 09.10.2002, 14.11.2001, proferidos respetivamente nos processo n.ºs 0241/03, 102/02, 26.635, 871/02 e 26015, todos disponíveis em www.dgsi.pt ).

C. Ónus que, definitivamente, a Recorrida não cumpriu já que não logrou, pela prova produzida, afastar os indicadores ponderosos da simulação das faturas, recolhidos pela Recorrente.

D. Por outro lado, e contrariamente decidido pelo douto Tribunal, pese embora a decisão de arquivamento, na sequência da investigação dirigida pelo Ministério Público, do que recaiu sobre o do Inquérito Criminal n.º 2035/09.9IDLSB [cfr. letra E) do probatório], realizado à Impugnante e a outras sociedades, em virtude da contabilização de faturas emitidas for fornecedor referenciado como emitente de faturas falsas, não podemos perder de vista que os pressupostos exigíveis pelo processo penal não coincidem com os dos presentes autos (vide Acórdão do TCA Sul, de 09/07/2020, processo n.º 1865/09.6BELRA, disponível em www.dgsi.pt).

Senão vejamos,

E. As liquidações adicionais (controvertidas) resultam das correções efetuadas pelos SIT face aos indícios sérios e credíveis apontados no RIT, para afastar a presunção da veracidade das faturas sob escrutínio, relativas aos fornecedores H... e G..., não consideradas verdadeiras para comprovação dos custos em sede de IRC nos termos do artigo 23.º do CIRC (na redação à data), não cumprindo deste modo o requisito de dedutibilidade fiscal.

F. Quanto aos indícios recolhidos relativos à H... constam do RIT [cfr. letra C) do probatório ainda que reproduzido parcialmente) os seguintes:

“(…) – O sujeito passivo não cumpriu com as suas obrigações declarativas (…).

- não existia de qualquer seguro de acidentes de trabalho;

- Não é conhecida actividade à H..., Lda.

- No local tido como sede da H..., Lda. a mesma é desconhecida.

- H..., Lda. não tem trabalhadores ao seu serviço.

- Os descritivos das facturas pela H..., Lda à Nova E..., SA, bem como os das facturas emitidas pela H..., Lda. a outras são compostos por expressões vagas, que não permitem localizar no espaço e no tempo as prestações de serviços nelas referidas.

As facturas processadas pela H... - Serviços de Manutenção, Lda. referem-se aos serviços prestados nas obras. Ora, o exercido de construção civil carece de autorização prévia para a sua prática, e consultado o site do Instituto da Construção e Imobiliário (www.inci.pt), o SP atrás referido não possui qualquer alvará.

- Um dos utilizadores facturas admitiu que as não têm qualquer tipo de prestação de serviços ou outro negócio celebrado com a H..., Lda. na sua base.”

- Os meios de pagamento usados para pagar as facturas em causa não permitem, identificar quero foi o destinatário dos mesmos, à excepção dos cheques emitidos no valor do IVA constante das facturas todos eles à ordem da H..., Lda.

- O administrador da Nova E... SA e a sua representante para as relações com a Administração Tributária não souberam localizar de modo concreto, no tempo e espaço, os serviços alegadamente prestados pela H..., Lda.”.

G. Ainda de salientar o que vem expendido no RIT, relativamente aos contratos de aluguer [facto provado A)] e os cheques referidos no RIT e no despacho de arquivamento [vide factos provados C), E, e F)], que com o devido respeito, e contrariamente ao assim decidido, constituem um indício sério quanto ao sustentado pela Recorrente, não se esperando de uma sociedade como a Recorrida, que desenvolve maioritariamente a sua atividade junto de empresas de grande dimensão e de elevada responsabilidade, que celebre contratos vagos, com diversas contradições e pagamentos a empresas (em numerário ou cheques ao portador ora levantados por colaboradora pertencente ao quadro pessoal da Recorrida, ora só com o número da conta creditada e por vezes com uma rubrica ilegível, violando assim o disposto no artigo 63.º, n.º 3 da LGT; ou desconhecimento quanto à emissão de cheques), sem ter o mínimo de conhecimento da sua estrutura empresarial.

H. Factualidade essa, que face às boas práticas comerciais e regas da experiência comum, caberia ao douto Tribunal, avaliar.

I. Assim sendo, considera a Recorrente que a organização contabilística implementada na Recorrida, também não permitiu, de forma clara e inequívoca, demonstrar os pagamentos ao fornecedor relativos às prestações de serviços postas em causa, violando as regras fiscais.

J. Na verdade, embora a regularidade formal da escrita constitua presunção da sua veracidade - estendida aos seus elementos de apoio (artigo 75.º da LGT), tal presunção cessa no caso da existência de indícios sérios de que as operações escrituradas se não realizaram. Daí que, como se disse, provando a Recorrente a existência de indícios sérios e credíveis de que tais operações não são verdadeiras, cabe ao contribuinte o ónus da prova da veracidade das mesmas.

K. E sobre esta matéria escreveu-se no Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA de 27-06-2018, recurso 01434/17:

«II- Para que a AT proceda à correcção do lucro tributável por desconsideração dos custos suportados por facturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efectivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, não tem de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratório, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240.º do CC) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende.

III- Basta à AT provar a factualidade que a levou a não aceitar esses custos, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito de deduzir os custos ao lucro tributável) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução.»

Face ao disposto no artigo 75.º da LGT, a presunção de veracidade das declarações dos contribuintes cessa quando, nomeadamente, haja indícios fundados de que não refletem a matéria tributável real do sujeito passivo.”

L. Assim, tendo a Recorrente cumprido o ónus que sobre si impendia, competia à Recorrida apresentar prova capaz de destruir esses indícios, demonstrando que as faturas têm subjacentes operações económicas reais, devendo exigir-se grande rigor na prova da materialidade das operações desconsideradas.

M. No entender da Recorrente, à Recorrida não bastaria criar a dúvida a esse propósito, antes lhe competindo demonstrar a materialidade das operações referidas nas faturas.

N. Porém, o douto Tribunal assim não o entendeu, e escudando-se no dito despacho de arquivamento do Ministério Público (processo de inquérito criminal n.º 2035/09.9IDLSB, com participação elaborada pela Direção de Finanças de Lisboa, no âmbito da qual em sede de ação inspetiva à sociedade H..., nos exercícios de 2005, 2006 e 2007, por alegadamente ser emitente de faturas falsas), que reconheceu que a H... emitiu faturas falsas aproveitadas por diversas empresas, mas não logrou recolher indícios suficientes de que as faturas emitidas pela H... e contabilizadas pela Recorrida correspondiam a serviços efetivamente prestados, convencendo se quanto à realidade das operações.

O. Uma vez mais, não pode a Recorrente deixar de referir que não podemos perder de vista que os pressupostos exigíveis pelo processo penal não coincidem com os dos presentes autos (vide Acórdão do TCA Sul, de 09/07/2020, processo n.º 1865/09.6BELRA, disponível em www.dgsi.pt).

P. A Recorrente não pode, de facto, conformar-se com os fundamentos que estiveram na base da decisão recorrida, pelos motivos já amplamente expostos, e admitindo o facto de ser comum em alguns setores uma certa informalidade (que a Recorrente no âmbito da sua missão e competências, combate diariamente), e ao contrário do que foi entendido na douta sentença, não explica - nem poderia justificar - os factos apurados pelos SIT.

Q. No que concerne à G..., os indícios que constam do RIT [facto provado C) ainda que reproduzido parcialmente] são os seguintes:

“(…) - Não é conhecida actividade à G..., Lda.

- No local tido como sede da G..., Lda. a mesma é desconhecida.

- A G..., Lda. não tem trabalhadores ao seu serviço.

- Não são conhecidos fornecedores à empresa “G..., Lda.”

- O contrato entre a Nova E..., SA e a G..., Lda. apresentado para servir de base à facturação, diz ter por objecto a prestação de serviços no âmbito de publicidade e a sua divulgação para o cliente da NE “Grupo B...”, abrangendo 15 corridas de toiros, mas a verdade é que nos programas de tais corridas não consta qualquer referência ao “Grupo B...”, nem consta qualquer referência às empresas Nova E... Agência de Meios de Publicidade S.A, “G...ou “A..., Lda.

- O responsável pela actividade promotora de espectáculos tauromáquicos nas praças de toiros de Alcochete e de Vila Franca de Xira, declarou que nas corridas aí realizadas não foi feita qualquer publicidade a empresa do “Grupo B...”, nem às empresas Nova E... Agência de Meios de Publicidade S.A, “G...ou “A..., Lda.

- Não foi possível estabelecer qualquer contacto, quer com o atual, quer com os anteriores gerentes da sociedade (…)”.

R. Indícios sérios de que as faturas em causa, não correspondem a efetivas aquisições ou prestações de serviços, considerando-se cabalmente cumprido pela inspeção tributária o dever de inquisitório e de descoberta da verdade material.

S. O douto Tribunal assim não o entendeu, acabando por concluir que os indícios apontados pela Recorrente não são suficientes para afastar a presunção de veracidade das faturas da G...no presente caso, considerando como verdadeiras para a comprovação dos custos em IRC.

T. A Recorrente não pode, uma vez mais, conformar-se com os fundamentos que estiveram na base da decisão recorrida, e num primeiro apontamento diríamos relativamente à aplicação das regras de distribuição do ónus da prova constantes do artigo 74º da LGT, e quanto à alegada falta de estrutura da G...para a atividade remetemos, por economia de meios, para o acima exposto a propósito da H

U. Num segundo apontamento diríamos, com a devida vénia, que é no mínimo surreal, que o douto Tribunal considere que os contratos de prestação de serviços de publicidade entre a Recorrida e G..., para divulgação do “Grupo B...”, com subcontratação da empresa A.. – Sociedade Taurina, Lda., [cfr. facto provado B) e C)], e o cheque 1919192877 referido no RIT [cfr. facto provado C), e não quantos aos factos E) e F) pois, não se vislumbra dos autos quanto a este fornecedor, a investigação através do processo de inquérito), constituem indícios de sentido contrário ao sustentado pela Recorrente, um indício da veracidade das faturas.

V. Salvo melhor entendimento, o erro de julgamento é manifesto porque, para além de não atribuir a relevância devida ao que vem expendido no RIT, o tribunal a quo despreza simplesmente a obrigação de quem deve ser onerado com a prova a realizar nos autos.

W. Sempre se dirá que decorre da boa prática comercial e das regras da experiência comum (mais uma vez, menosprezada é certo no enquadramento jurídico ensaiado na decisão recorrida) – o que se espera de uma sociedade que desenvolve maioritariamente a sua atividade junto de empresas de grande dimensão (como é o caso do “Grupo B...”) e de elevada responsabilidade, é que haja rigor, não se justificando contratos vagos, com diversas contradições e pagamentos a empresas sem ter o mínimo de conhecimento da sua estrutura empresarial.

X. Ora, pelos motivos supra explanados, e contrariamente ao decidido, a Recorrida não logrou minimamente fazer tal prova.

Y. São, pois, na ótica da Recorrente, plurais as insuficiências e os erros de julgamento que entendemos ser de imputar à decisão recorrida:

- Incorreta fixação do probatório porquanto dá como provados os factos letras A) a F), subvertendo o ónus da prova que recai sobre a Recorrida, no sentido de demonstrar a veracidade das operações tituladas pelas faturas da H... e Gotas da Luz.

- Erro de julgamento, por deficiente avaliação da prova documental produzidas pela AT e fixação do probatório, fazendo errónea aplicação e interpretação dos normativos legais que regulam a situação vertente, designadamente, dos artigos 63.º, 74.º e 75.º, ambos da LGT, 23.º, 17.º e 123.º do Código do IRC, pelo que não deve manter-se.

Pelo exposto, impõe-se a revogação da douta decisão recorrida e a prolação de acórdão que julgando procedente o presente recurso, julgue totalmente improcedente a presente impugnação judicia V/Exas, porém, melhor decidindo, não deixarão de fazer a acostumada justiça.”

A Impugnante (Recorrida), devidamente notificada para o efeito apresentou contra-alegações, com as seguintes conclusões:

“V. DAS CONCLUSÕES

1. Na base das liquidações em crise encontra-se a desconsideração de custos perpetrados pela AT por entender existir a suposta utilização de faturas relativas a operações inexistentes.

2. Tal suposição está assente no facto de existirem faturas declaradas (e bem) na contabilidade da Recorrida, decorrentes da celebração de contratos, emitidas por duas entidades (de resto não relacionadas com a Recorrida) em relação às quais a AT afirma dispor de indícios de faturação inexistente.

3. Em primeiro lugar, refira-se que, em momento algum das suas alegações, a Recorrente solicitou a reapreciação da prova, não procurando sequer demonstrar que a prova carreada e produzida a quo fora suficiente para ilidir a presunção de regularidade de que goza a Recorrida enquanto contribuinte normal com a contabilidade regularizada, bastando-se em repetir acriticamente o alegado no Relatório da Inspeção Tributária e optando por insinuações militantemente comprometidas e confusas.

4. Ou seja, desde logo, a Recorrente viola o disposto no artigo 640.º do CPC na medida em que não preenche nem cumpre o seu ónus de impugnação da decisão recorrida em relação à Matéria de Facto e de Direito.

5. Em segundo lugar, uma vez que a contabilidade da Recorrida encontra-se imaculada, e que tais faturas se encontram enquadradas em contratos devidamente celebrados entre as diferentes empresas ¯ facto assente por provado nas alíneas A) e B) a p. 2/25 da sentença recorrida ¯, o Tribunal a quo não teve dúvidas em decidir no sentido da procedência do pedido.

6. Igualmente suportou, a nível factual, a decisão a quo a circunstância de vários depoimentos no seio de um processo de investigação criminal, incluindo a TOC, terem sido contundentes quanto à efetiva prestação dos serviços contratados ¯ facto assente por provado na alínea E) da sentença recorrida, maxime a pp. 14 e 15/25.

7. E o mesmo se diga quanto ao facto, igualmente dado por provado, de que tal inquérito criminal (n.º 2035/09.9IDLSB) foi arquivado por iniciativa do próprio Ministério Público junto do DIAP de Lisboa, no qual se concluiu relativamente à Recorrida que «não se logrou recolher indícios suficientes de que tais facturas não correspondam a serviços efectivamente prestados» ¯ facto assente por provado na alínea E) a pp. 13/25 a 15/25 da sentença recorrida.

8. No que apenas ao Direito diz respeito, a decisão recorrida assenta a sua fundamentação no disposto nos artigos 74.º e 75.º da LGT, segundo os quais se presumem verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, cabendo, ademais, o ónus da prova dos factos invocados pela AT (ou seja, a inexistência de operações entre as empresas contratadas) precisamente a quem tal invoca, ou seja, à própria AT… ¯ cf. p. 16/25 da sentença recorrida.

9. Tal é, de resto, a jurisprudência, recente e consolidada, dos tribunais superiores, sendo disso bons exemplos os Acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA de 17 de fevereiro de 2016, no processo n.º 0591/15 e no processo n.º 0400/15, este datado de 16 de março de 2016, jurisprudência essa reafirmada pelos Acórdãos do TCA Sul de 28 de setembro de 2017, no processo n.º 06185/12, e ainda no processo n.º 06744/13, de 7 de junho de 2018, entre outros (eg., processos n.os 9855/16 e 1594/09.0BELRA).

10. Em suma, o tribunal a quo concluiu, e bem, que os alegados indícios apontados pela AT não eram suficientes para fundadamente duvidar que as sociedades ‘H...’ e ‘G...’ efetuaram os serviços contratados, pelo que não pode evitar julgar, e bem, procedente a impugnação, anulando-se os atos de liquidação de IRC impugnados, com as legais consequências, inclusivamente, e uma vez mais bem, condenando a Fazenda Pública nas respetivas custas processuais.

VI. PEDIDO

Tudo termos em que solicita a V. Exas. que julguem o presente recurso totalmente improcedente com base no acima exposto, e no que demais entenderem por conveniente.”

O MINISTÉRIO PÚBLICO neste Tribunal Central Administrativo Sul, emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais (artigo 657º, n. º2 do Código de Processo Civil (CPC), ex vi artigo 281º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)), cumpre apreciar e decidir.

Delimitação do objeto do recurso

Em ordem ao consignado no artigo 639º do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282º do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se:

- Se a decisão recorrida padece de erro de julgamento de facto e de direito.

II- FUNDAMENTAÇÃO

II.1- De facto

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

“Considerando-se provados os seguintes factos:

A) Foram celebrados, em 12/1/2006, 10/3/2005 e 10/2/2005, entre a Impugnante e a H... - Serviços de Manutenção, Lda., os contratos de aluguer de estruturas metálicas sitas em obras da H... em Lisboa (inclusive, nas Telheiras e Restelo), para implementação de empenas publicitárias, durante 9 meses (de 1/2/2006 a 30/10/2006), 6 meses (de 1/4/2005 a 30/9/2005) e 10 meses (de 1/3/2005 a 30/12/2005) respectivamente, em contrapartida da renda mensal de 21.000,00 €, 20.000,00 € e 11.000,00 € respectivamente (conforme os contratos juntos como doc. 8 da PI, aqui dados por integralmente reproduzidos).

B) Foram celebrados, em 2/6/2006 e 1/6/2005, entre a Impugnante e a G...- Organização de Eventos, Lda., os contratos de prestação de serviços de publicidade e sua divulgação para o Grupo B..., com subcontratação da empresa A.. - Sociedade Taurina, Lda., abrangendo a publicidade em 15 Corridas de Toiros, em contrapartida do preço de 160.000.00 € e de € 150.000,00 respectivamente (conforme os contratos juntos como doc. 9 da PI, aqui dados por integralmente reproduzidos).

C) Na sequência da inspecção à Impugnante foi elaborado, em 12/7/2010, o Relatório da Inspecção Tributária (RIT), no qual se pode ler, designadamente (conforme o doc. 1 da PI, aqui dado por integralmente reproduzido):

(imagem, original nos autos)

D) Na sequência do RIT descrito no facto provado anterior foram emitidas e comunicadas à Impugnante as seguintes liquidações e demonstrações de acerto de contas (vd. os doc.s 2 e 6 da PI, aqui dados por integralmente reproduzidos): - Em 2/8/2010, a liquidação adicional n.º 2010 8310004157, relativa ao IRC da Impugnante, derrama e juros compensatórios respeitantes ao exercício de 2005, no valor de 63.205,01 €, seguida da demonstração de acerto de contas n.º 201000001470967, resultando num valor a pagar de 121.065,65 €:

(imagem, original nos autos)

- Em 2/8/2010, a liquidação adicional n.º 2010 8310004170, também em sede de IRC, derrama e juros compensatórios, respeitantes ao exercício de 2006, no valor de 110.727,91 €, seguida da demonstração de acerto de contas n.º 201000001487128 no mesmo valor:

(imagem, original nos autos)

E) Em 30/5/2018 o Ministério Público junto do DIAP de Lisboa proferiu o despacho de arquivamento do inquérito criminal n.º 2035/09.9IDLSB, no qual se pode ler, designadamente (conforme consta do doc. com a ref. 007185735, a fls. 168 e ss. dos autos SITAF, aqui dado por integralmente reproduzido):

(imagem, original nos autos)

F) Foram emitidas as facturas e os cheques referidos no RIT descrito no facto provado C) - facto não controvertido, que consta dos art.ºs 112.º, 115.º e 116.º da PI e do art.º 43.º da Contestação; e o facto também consta do RIT descrito no facto C).

G) Em 25/11/2010 a Impugnante apresentou reclamação graciosa das liquidações acima descritas no facto provado D), a qual foi indeferida (não controvertido e vd. o PA apenso).

H) Em 17/6/2011 a Impugnante apresentou recurso hierárquico da decisão de indeferimento referida no facto provado anterior (não controvertido e vd. o PA apenso).

I) A Impugnante alterou a sua denominação social no decorrer da inspecção acima referida no facto provado C), sendo a sua denominação social anterior «Nova E... - Agência de Meios de Publicidade, S.A.» (não controvertido).”

Factos não provados

“Não existindo factos não provados com relevância para a decisão”.

Motivação da matéria de facto

“O Tribunal deu por provados os factos considerados relevantes à decisão, incluindo os não controvertidos e aqueles de que também ficou convicto com base nos documentos e no PA apenso, acima referidos no probatório e não impugnados.”

II.2- De direito

O presente recurso vem interposto pela Fazenda Pública contra a decisão judicial proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IRC, respetivas derramas e juros e demonstrações de acertos de contas, relativas aos anos de 2005 e 2006.

Com tal entendimento não se conforma a Recorrente.

Defende nas suas alegações e conclusões de recurso, que, o Tribunal recorrido entendeu que os indícios apontados pela AT e que vêm expendidos no RIT, não são suficientes para afastar a presunção de veracidade das faturas sob escrutínio, respeitantes a alegadas prestações de serviços por parte dos fornecedores da Impugnante, ora Recorrida, “H... - Serviços de Manutenção, Lda.” e “G...– Organização de Eventos, Lda”. [Conclusão A.].

A Recorrente não se conforma com os fundamentos que estiveram na base da decisão recorrida, pois entende que demonstrou os pressupostos legitimadores da sua atuação corretiva, cumprindo o ónus da prova que lhe competia na demonstração de indicadores seguros, credíveis e consistentes de que as faturas contabilizadas pela Recorrida. [Conclusão B.].

Ónus que, no entender da Recorrente, a Recorrida não cumpriu já que não logrou, pela prova produzida, afastar os indicadores ponderosos da simulação das faturas, recolhidos pela AT. [Conclusão C.].

Para a Recorrente “…contrariamente decidido pelo douto Tribunal, pese embora a decisão de arquivamento, na sequência da investigação dirigida pelo Ministério Público, do que recaiu sobre o do Inquérito Criminal n.º 2035/09.9IDLSB [cfr. letra E) do probatório], realizado à Impugnante e a outras sociedades, em virtude da contabilização de faturas emitidas for fornecedor referenciado como emitente de faturas falsas, não podemos perder de vista que os pressupostos exigíveis pelo processo penal não coincidem com os dos presentes autos (vide Acórdão do TCA Sul, de 09/07/2020, processo n.º 1865/09.6BELRA, disponível em www.dgsi.p”. [Conclusão D.].

Entende a Recorrente, que “…o erro de julgamento é manifesto porque, para além de não atribuir a relevância devida ao que vem expendido no RIT, o tribunal a quo despreza simplesmente a obrigação de quem deve ser onerado com a prova a realizar nos autos.” [Conclusão V.].

Mais aduz a Recorrente, que, “…que decorre da boa prática comercial e das regras da experiência comum (mais uma vez, menosprezada é certo no enquadramento jurídico ensaiado na decisão recorrida) – o que se espera de uma sociedade que desenvolve maioritariamente a sua atividade junto de empresas de grande dimensão (como é o caso do “Grupo B...”) e de elevada responsabilidade, é que haja rigor, não se justificando contratos vagos, com diversas contradições e pagamentos a empresas sem ter o mínimo de conhecimento da sua estrutura empresarial.” [Conclusão W.].

Defende a Recorrente, que: “São, pois, na ótica da Recorrente, plurais as insuficiências e os erros de julgamento que entendemos ser de imputar à decisão recorrida:

- Incorreta fixação do probatório porquanto dá como provados os factos letras A) a F), subvertendo o ónus da prova que recai sobre a Recorrida, no sentido de demonstrar a veracidade das operações tituladas pelas faturas da H... e Gotas da Luz.

- Erro de julgamento, por deficiente avaliação da prova documental produzidas pela AT e fixação do probatório, fazendo errónea aplicação e interpretação dos normativos legais que regulam a situação vertente, designadamente, dos artigos 63.º, 74.º e 75.º, ambos da LGT, 23.º, 17.º e 123.º do Código do IRC, pelo que não deve manter-se.” [Conclusão Y.].

Conclui que impõe-se a revogação da decisão recorrida e a prolação de acórdão que julgando procedente o presente recurso, julgue totalmente improcedente a presente impugnação.

Por sua vez, entende a Recorrida. que o Tribunal a quo concluiu, e bem, que os alegados indícios apontados pela AT não eram suficientes para fundadamente duvidar que as sociedades ‘H...’ e ‘G...’ efetuaram os serviços contratados, pelo que, a decisão não podia ser diferente.

Vejamos de que lado está a razão.

Na base das liquidações em causa nos presentes autos, encontra-se a desconsideração de custos perpetrados pela AT na sequência de uma ação de fiscalização à Recorrida cujo Relatório de Inspeção Tributária encerra um único motivo: a suposta utilização de faturas relativas a operações inexistentes.

Ou seja, a existência de faturas na contabilidade da Recorrida decorrentes da celebração de contratos, emitidas por duas entidades fornecedoras, a ‘H...’ e a ‘G...’, entidades estas em relação às quais a AT afirma dispor de indícios de faturação falsa ou relativa a operações inexistentes.

Conforme antecipado na delimitação do objeto de recurso, as questões aqui a tratar confinam-se em saber se a sentença recorrida errou no apuramento dos factos e na aplicação do direito em que se fundou para concluir que os indícios recolhidos pela AT não permitem suportar a decisão de corrigir a matéria tributável da Impugnante em sede de IRC nos exercícios de 2005 e 2006 quanto a custos mencionados nas faturas emitidas por “H... Serviço de Manutenção, Lda.” “G..., Lda.”

Erro de julgamento da matéria de facto

Imputa a Fazenda Pública à sentença erro de análise da matéria de facto por valoração errada da prova produzida, ao concluir que as faturas correspondem a efetivas operações económicas nelas descritas, pois que a prova produzida não permite extrair tal conclusão, nem abalar os indícios aportados para o relatório da inspeção.

Entende a Recorrente que a sentença recorrida procede a uma análise errónea da factualidade patente no Relatório de Inspeção Tributária (RIT), e que não demonstra ter sido infirmada pela prova produzida e despreza a obrigação de quem deve ser onerado com a prova a realizar nos autos.

A Fazenda Pública propugna pela incorreta fixação do probatório porquanto dá como provados os factos letras A) a F), subvertendo o ónus da prova que recai sobre a Recorrida, no sentido de demonstrar a veracidade das operações tituladas pelas faturas da “H...” e “Gotas da Luz”.

Apreciando, importa começar por aferir se a Recorrente cumpriu os requisitos consignados no artigo 640.º do CPC.

Preceitua o aludido normativo que:

“1- Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.

2- No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:

a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;

b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.

3- O disposto nos n.º 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636.º.”

Lida a conclusão Y), invoca a Recorrente que a sentença padece de erro de julgamento, «por deficiente avaliação da prova documental produzidas pela AT e fixação do probatório» e «Incorreta fixação do probatório porquanto dá como provados os factos letras A) a F), subvertendo o ónus da prova que recai sobre a Recorrida», daqui parece decorrer que a pretensão da Recorrente é que tais factos figurem como não provados.

No entanto, conjugada com a alegação de recurso, na verdade a Recorrente o que questiona é que o Tribunal a quo tenha dado por provados os factos A) a F), dando igual ênfase aos contratos e ao que consta do RIT.

Tal interpretação decorre do entendimento de que não faria qualquer sentido que a Recorrente estivesse a impugnar o próprio teor do relatório de inspeção (facto C)).

O mesmo se aplica às liquidações e respetiva demonstração (factos D)).

A Recorrente não põe me causa o facto constante do ponto E) do probatório respeitante à decisão do inquérito Criminal n.º 2035/09.9IDLSB, apenas coloca em causa as consequências para os presentes autos, extraídas dessa decisão. O mesmo sucede com o facto F) respeitante à emissão das faturas e dos cheques.

Vale isto por dizer que, não está impugnada a matéria de facto.

Consideramos assim, que não cumpre a Recorrente o ónus imposto pelo artigo 640.º do CPC.

Não cumpre, pois, aqueles ónus o “apelante” que, nas alegações não especificou os concretos meios probatórios, constantes do processo, que impunham decisão diversa da recorrida sobre os pontos da matéria de facto que pretendia impugnar, limitando-se a mencionar documentos, tomando como referência determinados tópicos que elencou. (cfr. acórdão do STJ de 11.04.2018, proferido no Proc. n.º 789/16.5T8VRL.G1.S1.).

A exigência, imposta pelo art.º 640.º, n.º1, al. b) do CPC, de especificar os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida, determina que essa concretização seja feita relativamente a cada um daqueles factos e com indicação dos respetivos meios de prova, e quando gravados com a indicação exata das passagens da gravação em que se funda o recurso.

In casu, a Recorrente remeteu-se em bloco para o conteúdo da prova produzida nos autos, ou seja, quedou-se por um recurso genérico contra a errada decisão da matéria de facto, atirando para o tribunal de recurso a tarefa de averiguar e adivinhar a prova que confirma ou infirma cada um dos factos que pretende sejam dados como não provados.

Aliás, o que a Recorrente pretende, do modo como estruturou o seu recurso, é uma repetição do julgamento da matéria de facto pelo tribunal de recurso, ou seja, um reexame que permita a repetição da instância no tribunal de recurso.

Mais se diga, que as conclusões são a súmula dos fundamentos aduzidos nas alegações stricto sensu, mas também são e sobretudo as definidoras do objeto do recurso e balizadoras do âmbito do conhecimento do tribunal, no caso de impugnação da decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente indicar nelas, por referência aos concretos pontos de facto que constam da sentença, aqueles factos cuja alteração pretende e o sentido e termos dessa alteração.

Por menor exigência formal que se adote relativamente ao cumprimento dos ónus do art. 640.º do CPC, sempre se imporá que seja feito de forma a não obrigar o tribunal ad quem a substituir-se ao recorrente na concretização do objeto do recurso.

Deste modo, não cumpriu o estabelecido no artigo 640.º, do CPC, devendo o recurso ser rejeitado nessa parte.

Por todo o exposto, nos termos em que a Recorrente configura o erro de julgamento da matéria de facto não permite ao tribunal de recurso aquilatar o concreto erro de que padece o julgamento em ordem à alteração da matéria de facto.

Razão pela qual, o recurso no que toca à impugnação sobre a matéria de facto, por incumprimento dos ónus legais que incumbiam à Recorrente, não pode ser, senão rejeitado.

Prosseguindo.

Estabilizada que está a matéria de facto, cumpre apreciar o invocado erro de julgamento da sentença sob recurso, ao julgar a impugnação procedente com base na factualidade provada

O recurso da Fazenda centra-se no erro de julgamento, apoiando-se no relatório da inspeção onde foram elencados vários factos que, no seu entender, não foram infirmados pela prova produzida, relevando-se aqueles outros como indícios suficientes das correções aritméticas operadas à matéria tributável ao IRC de 2005 e 2006.

Por conseguinte, imputa à sentença uma errónea valoração da prova produzida, nomeadamente da patente no RIT e na decisão de arquivamento, na sequência da investigação dirigida pelo Ministério Público, que recaiu sobre o Inquérito Criminal n.º 2035/09.9IDLSB [cfr. letra E) do probatório], realizado à Impugnante e a outras sociedades, em virtude da contabilização de faturas emitidas por fornecedor referenciado como emitente de faturas falsas, ao concluir que, “…entendemos que os alegados indícios apontados no RIT não são suficientes, porque foram infirmados ou, pelo menos, neutralizados pela aludida investigação e despacho de arquivamento e pelo contra-indício que decorre da existência dos contratos de aluguer e dos cheques.

Em conformidade com o exposto, os indícios apontados pela AT não são suficientes para afastar a presunção de veracidade das facturas da H... no presente caso, devendo considerar-se verdadeiras para comprovação dos custos em IRC. E ainda que, “Concluindo-se que os indícios apontados pela AT não são suficientes para fundadamente duvidar que a G...efectuou os serviços contratados. Não são suficientes para afastar a presunção de veracidade das facturas da G...no presente caso, devendo considerar-se verdadeiras para comprovação dos custos em IRC.”

Apreciando.

A administração tributária no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade dos contribuintes com a lei atua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus da prova da existência de todos os pressupostos do ato de liquidação adicional, designadamente a prova da verificação de indícios sérios e credíveis que presidem às correções que suportam a liquidação.

Neste sentido a AT está onerada com a demonstração da factualidade que a levou a desconsiderar determinadas custos, em termos de abalar a presunção de veracidade das operações económicas inscritas nas faturas e registadas na contabilidade da Recorrida e nos respetivos documentos de suporte de que aquela goza em homenagem do princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso direito [art. 75º da LGT]; passando a partir dai, a competir ao contribuinte o ónus da prova de que a escrita é merecedora de credibilidade.

Cabe-lhe o ónus de provar a existência de todos os pressupostos (de facto e de direito) que a determinaram a efetuar correções ao declarado, incumbindo-lhe, por isso, indagar sobre a verificação dos factos tributários que afirma não terem existido, através da realização de todas as diligências necessárias à descoberta da verdade material, só podendo efetuar a liquidação adicional quando os elementos que tiver apurado permitam formar a séria convicção sobre a inexistência do facto tributário declarado (total ou parcialmente) pelo contribuinte (princípio da verdade material - arts. 50.º do CPPT e 58º. nº 1 da LGT).

No presente caso, a liquidação adicional de IRC, assentou na convicção de que as operações económicas descritas nas faturas não são verdadeiras.

Ou seja, em causa nos presentes autos estão correções à matéria tributável para efeitos de IRC, com referência ao disposto no artigo 23º do Código IRC, por desconsideração de faturas reputadas pela AT de falsas.

Daquilo que se tratou foi, pois, de correções efetuadas na sequência de ação inspetiva levada a cabo, no termo da qual a Administração Tributária concluiu que as aludidas faturas, contabilizadas pela Impugnante, não correspondiam a reais e efetivas operações económicas.

Como tem sido realçado, reiterada e uniformemente, pela jurisprudência dos nossos Tribunais Superiores, quando a Administração Tributária desconsidera as faturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da fatura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transação – vide, entre muitos outros, os acórdãos do TCA Norte de 24-01-2008, processo n.º 01834/04 Viseu, de 24-012008, processo n.º 2887/04 Viseu, de 27-01-2011, processo n.º 455/05.7BEPNF e de 18-03-2011, processo n.º 456/05BEPNF, todos disponíveis em www.dgsi.pt.

Assim sendo, importa analisar se a Administração fez a prova que lhe competia da verificação de indícios que permitem concluir que às faturas contabilizadas pela Impugnante, não subjazem as operações que, alegadamente, teriam implicado a respetiva emissão.

Tenha-se em conta, como também é aceite, que não é imperioso que a Administração efetue uma prova direta da simulação. Como em muitos outros casos, haverá que recorrer à prova indireta, a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova” – cfr. Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág. 154; também neste sentido, entre outros, o acórdão do TCAN, de 26/04/12 (processo nº 00964/06.0 BEPRT), disponível em www.dgsi.pt.

Ou seja, a Administração Tributária não tem que demonstrar a falsidade das faturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo, invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada de as operações referidas nas faturas serem simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade – artigo 75º da LGT.

Os indícios são definidos por João de Castro Mendes como aqueles factos que “permitem concluir pela verificação ou não verificação de outros factos, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” - citado por José Luís Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, 2 edição, pág. 311.

Nesta tarefa, poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das facturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado – cfr. neste sentido, o Acórdão do TCA-Norte de 28.02.2013, Processo: 00383/08.4BEBRG, disponível em www.dgsi.pt.

Posto isto, comecemos por analisar se o juízo formulado pela AT no que concerne à falsidade das faturas se pode considerar como pertinente e adequado, isto é, se os elementos indiciários apontados pela AT permitem inferir, com um grau de probabilidade elevada, a simulação das operações subjacentes àquelas faturas.

Não se mostra desde logo controvertido que os emitentes estão indiciados como emitentes de faturas falsas, aliás como referido na sentença sob recurso.

Quanto aos indícios recolhidos relativos à H... constam do RIT [cfr. letra C) do probatório ainda que reproduzido parcialmente) os seguintes:

“(…) – O sujeito passivo não cumpriu com as suas obrigações declarativas (…).

- não existia de qualquer seguro de acidentes de trabalho;

- Não é conhecida actividade à H..., Lda.

- No local tido como sede da H..., Lda. a mesma é desconhecida.

- H..., Lda. não tem trabalhadores ao seu serviço.

- Os descritivos das facturas pela H..., Lda à Nova E..., SA, bem como os das facturas emitidas pela H..., Lda. a outras são compostos por expressões vagas, que não permitem localizar no espaço e no tempo as prestações de serviços nelas referidas. As facturas processadas pela H... - Serviços de Manutenção, Lda. referem-se aos serviços prestados nas obras. Ora, o exercido de construção civil carece de autorização prévia para a sua prática, e consultado o site do Instituto da Construção e Imobiliário (www.inci.pt), o SP atrás referido não possui qualquer alvará.

- Um dos utilizadores facturas admitiu que as não têm qualquer tipo de prestação de serviços ou outro negócio celebrado com a H..., Lda. na sua base.”

- Os meios de pagamento usados para pagar as facturas em causa não permitem, identificar quem foi o destinatário dos mesmos, à excepção dos cheques emitidos no valor do IVA constante das facturas todos eles à ordem da H..., Lda.

- O administrador da Nova E... SA e a sua representante para as relações com a Administração Tributária não souberam localizar de modo concreto, no tempo e espaço, os serviços alegadamente prestados pela H..., Lda.”.

Concluiu o dito despacho de arquivamento, na sequência da investigação dirigida pelo Ministério Público, que:

“Das diligências realizadas logrou apurar-se que a “H... Serviço de Manutenção, Lda” emitiu 24 facturas a favor da “Nova E... - Agência de Meios de Publicidade, S.A”. A referida sociedade foi porém, indicada como fornecedora no Anexo P - Mapa de IVA, constante da Declaração de IES, com um valor de compras de 276.220,00 euros para o exercício de 2005 e no valor de 203.280,00 euros para o exercício de 2006, montantes que correspondem àqueles que foram facturados. Acresce que foram junto aos autos cópia dos contratos de aluguer de espaço publicitário e prestação de serviços celebrados entre a “H... Serviço de Manutenção, Lda.” e a “Nova E... - Agência de Meios de Publicidade, S.A.", bem como dos cheques utilizados no pagamento das facturas. Ana Rita Rodrigues Nóbrega Lima, TOC da “Nova E... - Agência de Meios de Publicidade, S.A.” recorda-se daquele fornecedor, dos serviços prestados e de que estes foram efectivamente pagos. Tal depoimento é também confirmado pelas declarações de Pedro Duarte de Almeida Teles Baltazar, administrador da referida sociedade. Pelo exposto, concluímos que não se logrou recolher indícios suficientes de que tais facturas não correspondam a serviços efectivamente prestados.”.

Entendeu o Tribunal recorrido quanto a esta questão que:

Verificamos que o RIT se baseia em aspectos da documentação relativa à H... e/ou à Impugnante (a H... não cumpriu obrigações declarativas, não consta o alvará, não declarou remunerações e as facturas são genéricas; os contratos entre a Impugnante e a H... não identificam exactamente os locais alugados e alguns cheques são ao portador).

Refira-se, porém, que a Impugnante não pode, sem mais (sem dolo ou sem a violação de deveres de cuidado), ser prejudicada se a H... não cumpriu as aludidas obrigações. Efectivamente, uma empresa pode, de facto, exercer a actividade de construção civil sem utilizar a sua sede social, sem ter alvará, sem declarações para efeitos fiscais e sem declarar os trabalhadores. Será uma actividade exercida com ilegalidades, mas não deixará de ser uma actividade de facto, que pode dar origem a relações comerciais. Não se impondo à Impugnante a fiscalização da legalidade da actividade da H... para poder ter uma relação comercial com esta e os inerentes custos.

Além disso, a descrição genérica das prestações nas facturas pode ser uma irregularidade formal, mas não equivale à inexistência da prestação subjacente à factura. O mesmo se diga da descrição genérica, nos contratos de aluguer, dos locais alugados. Trata-se, eventualmente, de uma imprecisão na formulação do clausulado, mas não implica a inexistência do aluguer contratado. E o facto de alguns cheques serem ao portador não significa a inexistência do pagamento, da despesa.

Por outro lado, temos a investigação do Ministério Público, que apesar de reconhecer que a H... emitiu facturas falsas aproveitadas por outras empresas, também foi peremptório em afirmar não estar provado que as facturas em causa sejam falsas.

Defende a Recorrente que estão provados os indícios sérios e credíveis de que tais operações não são verdadeiras.

No seu ponto de vista, tendo a Recorrente cumprido o ónus que sobre si impendia, competia à Recorrida apresentar prova capaz de destruir esses indícios, demonstrando que as faturas têm subjacentes operações económicas reais, devendo exigir-se grande rigor na prova da materialidade das operações desconsideradas.

Mais refere, que, o vem expendido no RIT, relativamente aos contratos de aluguer [facto provado A)] e aos cheques referidos no RIT e no despacho de arquivamento [vide factos provados C), E, e F)], contrariamente ao decidido, constituem um indício sério quanto ao sustentado pela Recorrente, não se esperando de uma sociedade como a Recorrida, que desenvolve maioritariamente a sua atividade junto de empresas de grande dimensão e de elevada responsabilidade, que celebre contratos vagos, com diversas contradições e pagamentos a empresas (em numerário ou cheques ao portador ora levantados por colaboradora pertencente ao quadro pessoal da Recorrida, ora só com o número da conta creditada e por vezes com uma rubrica ilegível.

Para a Recorrente, o Tribunal assim não o entendeu, pois, escudou-se no dito despacho de arquivamento do Ministério Público (processo de inquérito criminal n.º 2035/09.9IDLSB, com participação elaborada pela Direção de Finanças de Lisboa, no âmbito da qual em sede de ação inspetiva à sociedade H..., nos exercícios de 2005, 2006 e 2007, por alegadamente ser emitente de faturas falsas), que reconheceu que a H... emitiu faturas falsas aproveitadas por diversas empresas, mas não logrou recolher indícios suficientes de que as faturas emitidas pela H... e contabilizadas pela Recorrida correspondiam a serviços efetivamente prestados, convencendo-se quanto à realidade das operações.

Salienta a Recorrente, que os pressupostos exigíveis pelo processo penal não coincidem com os dos presentes autos.

Sempre temos entendido como temerária e de elevado risco anulatório a atuação da AT que conclua pela falsidade das faturas só porque emitidas por sujeito passivo sem adequada estrutura de custos declarada para a realização dos serviços faturados, e/ou por se tratar de sujeito passivo que não cumpre as obrigações fiscais a que está vinculado e/ou já se encontre referenciado em processo de Inquérito como falso emitente.

No entanto, fazendo apelo ao quadro factual e circunstancial do RIT, supra descrito, verifica-se desde logo que os factos erigidos para o efeito, são em si bastantes para revelarem as consequências retiradas pela AT. Nomeadamente a descrição genérica das prestações nas faturas em causa; a descrição genérica, nos contratos de aluguer, dos locais alugados; os cheques serem ao portador. Não se revelando suficiente para manter a presunção de veracidade das faturas da “H...” no presente caso, o facto de a investigação do Ministério Público, que apesar de reconhecer que a “H...” emitiu faturas falsas aproveitadas por outras empresas, ter afirmado não estar provado que as faturas em causa sejam falsas.

Ou seja, são suficientes para afirmar que a AT colheu indícios “fortes” de faturação de favor. Factualidade essa suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respetivos documentos de suporte.

No que respeita à relevância atribuída pelo Tribunal a quo ao despacho de arquivamento proferido no âmbito do inquérito criminal instaurado relativamente à emitente “H...”, importa sublinhar que tal elemento não assume, por si só, virtualidade bastante para infirmar os indícios recolhidos pela Administração Tributária em sede inspetiva. Com efeito, o arquivamento do inquérito, designadamente quando fundado na insuficiência de prova bastante para sustentar uma acusação penal, não equivale à demonstração positiva da efetiva realização das operações tituladas pelas faturas, nem consubstancia um juízo definitivo sobre a sua veracidade material.

O processo penal obedece a pressupostos, finalidades e exigências probatórias próprias, especialmente marcadas pelo princípio in dubio pro reo e pela necessidade de prova bastante da prática de crime, não podendo a ausência de prova criminalmente suficiente ser automaticamente transposta para o domínio tributário como prova da realidade das operações faturadas.

Assim, o facto de o Ministério Público não ter afirmado, de forma perentória, que as faturas concretamente em causa nos autos eram falsas, não significa que tenha concluído pela sua veracidade, mas apenas que, no plano penal, não se reuniram elementos bastantes para prosseguir a ação criminal quanto a tais factos. Nessa medida, tal despacho apenas poderia constituir um elemento adicional de ponderação, mas não um fundamento decisivo para afastar os indícios objetivos, sérios e consistentes apurados pela inspeção tributária relativamente à impossibilidade ou manifesta improbabilidade de a “H...” ter prestado os serviços faturados à Impugnante.

Por conseguinte, a valoração feita pelo Tribunal recorrido mostra-se excessiva quando confere ao arquivamento penal um efeito praticamente exoneratório da Impugnante, desconsiderando que a questão tributária se centra na demonstração da efetividade das operações subjacentes às faturas e na suficiência dos indícios recolhidos pela Administração Tributária para abalar a presunção de veracidade da contabilidade.

Acrescentando-se que no âmbito da prova produzida a Impugnante/Recorrida não consegue demonstrar a existência e realidade das operações económicas, corroborando as suspeitas enunciadas no relatório. Nomeadamente que os serviços em causa, prestados alegadamente pelo fornecedor “H...” à Impugnante, consistiram no aluguer, montagem e manutenção de estruturas metálicas para a instalação de painéis publicitários referentes a clientes seus, ou ainda, que, por lapso seu, foram associadas algumas faturas a contratos que não eram os correspondentes, mas em que todos os outros elementos estão corretos.

Vejamos agora os indícios apurados vertidos no Relatório de Inspeção e que se encontram vertidos na sentença sub judice, no que concerne à “G...”:

“(…) - Não é conhecida actividade à G..., Lda.

- No local tido como sede da G..., Lda. a mesma é desconhecida.

- A G..., Lda. não tem trabalhadores ao seu serviço.

- Não são conhecidos fornecedores à empresa “G..., Lda.”

- O contrato entre a Nova E..., SA e a G..., Lda. apresentado para servir de base à facturação, diz ter por objecto a prestação de serviços no âmbito de publicidade e a sua divulgação para o cliente da NE “Grupo B...”, abrangendo 15 corridas de toiros, mas a verdade é que nos programas de tais corridas não consta qualquer referência ao “Grupo B...”, nem consta qualquer referência às empresas Nova E... Agência de Meios de Publicidade S.A, “G...ou “A..., Lda.

- O responsável pela actividade promotora de espectáculos tauromáquicos nas praças de toiros de Alcochete e de Vila Franca de Xira, declarou que nas corridas aí realizadas não foi feita qualquer publicidade a empresa do “Grupo B...”, nem às empresas Nova E... Agência de Meios de Publicidade S.A, “G...ou “A..., Lda.

- Não foi possível estabelecer qualquer contacto, quer com o atual, quer com os anteriores gerentes da sociedade (…)”.

Indícios sérios, na opinião da Recorrente, de que as faturas em causa, não correspondem a efetivas aquisições ou prestações de serviços, considerando-se cabalmente cumprido pela inspeção tributária o dever de inquisitório e de descoberta da verdade material.

Entende a Recorrente que “…é no mínimo surreal, que o douto Tribunal considere que os contratos de prestação de serviços de publicidade entre a Recorrida e G..., para divulgação do “Grupo B...”, com subcontratação da empresa A.. – Sociedade Taurina, Lda., [cfr. facto provado B) e C)], e o cheque 1919192877 referido no RIT [cfr. facto provado C), e não quantos aos factos E) e F) pois, não se vislumbra dos autos quanto a este fornecedor, a investigação através do processo de inquérito), constituem indícios de sentido contrário ao sustentado pela Recorrente, um indício da veracidade das faturas.”

Mais aduz a Recorrente que o erro de julgamento é manifesto porque, para além de não atribuir a relevância devida ao que vem expendido no RIT, o tribunal a quo despreza simplesmente a obrigação de quem deve ser onerado com a prova a realizar nos autos.

Quanto a esta questão, escreve-se na decisão recorrida:

“Porém, relativamente à alegada falta de estrutura da G...para a actividade remetemos, por economia de meios, para o acima exposto a propósito da H

E o facto de o responsável pela actividade promotora de espectáculos tauromáquicos nas praças de toiros de Alcochete e de Vila Franca de Xira não se recordar da publicidade à Brisa é compreensível se considerarmos o tempo decorrido [os factos datam de 2005 e 2006 e a inspecção tributária decorreu desde final de 2009 - vd. o facto provado C)].

Além disso, também aqui é relevante o facto de existirem os contratos de prestação de serviços de publicidade [facto provado B)] e o cheque n.º 1919192877 referido no RIT [vd. os factos provados C), E) e F)], constituindo um indício de sentido contrário ao sustentado pela AT, um indício da veracidade das facturas.

Concluindo-se que os indícios apontados pela AT não são suficientes para fundadamente duvidar que a G...efectuou os serviços contratados. Não são suficientes para afastar a presunção de veracidade das facturas da G...no presente caso, devendo considerar-se verdadeiras para comprovação dos custos em IRC.”

Na sentença recorrida remete-se para o que referiu quanto à outra emitente, no entanto, a sociedade G...não integrou a investigação que foi levada a cabo no processo de inquérito a que já fizemos referência.

Na sua atuação de desconsideração dos elementos constante da contabilidade dos sujeitos passivos, a AT não pode quedar-se com uma fundamentação meramente formal do juízo que formula. Exige-se-lhe, pelo contrário, que demonstre o fundamento do juízo efetuado, provando os indícios que o sustentam e demonstrando que tais indícios possibilitam a conclusão de que é correta, do ponto de vista material, a fundamentação adotada.

Soçobra agora a questão de saber se a fundamentação expressa nos relatórios de suporte à correção da matéria coletável aqui em análise se mostra suficiente e se a mesma se suporta em indiciadores claros e objetivos para que o Tribunal possa concluir, face às regras de experiência comum, pela elevada probabilidade (senão mesmo, com certeza) de que o negócio declarado por aquelas partes não corresponde à realidade materializada nas respetivas faturas.

Com efeito e como em situações idênticas, temos vindo a assumir que, a circunstância de as sociedades emitentes das faturas, não possuir uma estrutura de custos fixa e/ou pessoal bastante com vínculo jurídico e, bem assim, viaturas próprias na esfera dessas empresas, não abala a circunstância de a Impugnante não poder vir a demonstrar que lhe foram prestados, no todo ou em parte, serviços ou vendidas os bens que as mesmas suportam.

Neste ponto chamamos à colação posições já assumidas em arestos anteriores, nomeadamente no acórdão deste TCA proferido em 11/07/2019 no processo n.º 1296/10.5BELRA, onde se diz que “… da circunstância de um sujeito passivo se dedicar à emissão de facturas falsas, não pode concluir-se, sem mais, que não exerça simultaneamente a actividade para que está colectado (no caso do emitente, a de construção civil). Daí a necessidade, também, da recolha de indícios, seguros e credíveis, centrados na relação concreta por ele estabelecida com o utilizador, de modo a poder estabelecer-se algum nexo entre a actividade ilícita do emitente e as operações facturadas ao utilizador.

Porque, o que verdadeiramente importa apurar é se os serviços facturados foram efectivamente prestados pelo emitente, independentemente do incumprimento generalizado das obrigações legais e fiscais (art.º 31.º, n.ºs 1 e 2 da LGT) a que ele está vinculado no exercício da actividade prestadora.”

Ora, desde já se diga, que os indícios recolhidos pela AT são suficientes e razoáveis para a Recorrente legitimar a sua atuação, pois conforme está assente na jurisprudência:“(…) Não precisando a administração tributária de demonstrar a falsidade das faturas, bastando-lhe evidenciar a consistência daquele juízo, ou seja, invocar factos que traduzam uma probabilidade elevada de as operações referidas nas faturas serem simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados contantes da sua contabilidade, a verdade é que não o fez. [art. 75º da LGT].

Contrariamente ao referido na decisão recorrida, para suportar a sua posição, “E o facto de o responsável pela actividade promotora de espectáculos tauromáquicos nas praças de toiros de Alcochete e de Vila Franca de Xira não se recordar da publicidade à Brisa é compreensível se considerarmos o tempo decorrido [os factos datam de 2005 e 2006 e a inspecção tributária decorreu desde final de 2009 - vd. o facto provado C)].”, ora, o que de acordo com o teor do RIT, resulta das declarações desse responsável de uma entidade promotora de espectáculos tauromáquicos é que “não foi feita qualquer publicidade a empresas do “Grupo B...”, nem às empresas “Nova E... Agência de Meios de Publicidade, S.A.”, “G...” ou A..., Lda., conforme Auto de Declarações efectuado ao gerente da entidade promotora…Consta ainda do relatório, que não foi possível estabelecer qualquer contacto, quer com o actual, quer com os anteriores gerentes da sociedade, para depois concluir que “Não é conhecida à empresa G...-Organização de Eventos, Lda.” Estrutura empresarial susceptível de exercer a actividade constante das facturas”.

Ora, como já supra se expendeu, considerando-se que a AT cumpriu o seu ónus probatório, o ónus da prova da efetiva realização das operações recai sobre a Recorrida, porquanto nos programas de tais corridas não consta qualquer referência ao “Grupo B...” e tendo em conta que o contrato apresentado tem «por objecto a prestação de serviços no âmbito de publicidade e a sua divulgação para o cliente da NE “Grupo B...”, abrangendo 15 corridas de toiros», a que acresce que o responsável pela actividade promotora de espectáculos tauromáquicos nas praças de toiros de Alcochete e de Vila Franca de Xira, declarou que nas corridas aí realizadas não foi feita qualquer publicidade a empresa do “Grupo B...”.

Competiria à Recorrida alegar e provar factos concretos que permitam, pelo menos, duvidar da coerência ou acerto da decisão de qualificar essas faturas como falsas ou de provar que os serviços foram efetivamente contratados com o fornecedor e por este prestados.

Impunha-se que a Recorrida apresentasse prova da materialidade das operações comerciais.

Ora, a Recorrida não fez prova, como por si alegado, de que a publicidade por si efetuada ao Grupo B... foi efetivamente realizada e efetivada através do fornecedor “G...” nas 15 corridas de toiros referidas no contrato celebrado entre ambas as entidades.

Nesta conformidade, conclui-se pela procedência das alegações da Recorrente e pelo provimento do presente recurso jurisdicional, revogando-se a sentença do tribunal a quo, mantendo-se as liquidações impugnadas.

III- DECISÃO

Em Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção do Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e manter a liquidação efetuada.

Custas pela Recorrida.

Registe e notifique.

Lisboa, 14 de maio de 2026.

[Maria da Luz Cardoso]

(Relatora)

[Ana Cristina Carvalho]

(1.ª Adjunta)

[Sara Loureiro]

(2.ª Adjunta)