IIFUNDAMENTAÇÃO
Na sentença recorrida, mostra-se exarado o seguinte: «
- 3.MATÉRIA DE FACTO
- 3.1.FACTOS PROVADOS
- 3.1.1.Os Serviços de Fiscalização Tributária da Direcção Distrital de Finanças de Coimbra procederam a exame à escrita da Impugnante dos exercícios de 1995, 1996 e 1997, em resultado da qual foi elaborado, em 98.03.23, o relatório de fiscalização de que se junta cópia de fls. 32 a fls. 39 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos e onde, além do mais, consta o seguinte:
«
2.2. Análise aos procedimentos da empresa Cacho , Lda.
Como vimos, esta empresa contabilizou como custos facturas que lhe foram emitidas pela sociedade anteriormente referida, relativas a fornecimentos de bens e serviços que lhe terão sido efectuados por esta, deduzindo o iva contido nos mesmos documentos. Tais documentos, como ficou demonstrado antes, são falsos/fictícios, já que não se encontram a titular quaisquer transacções reais, uma vez que:
O emitente dos documentos não possuía equipamentos para a realização dos serviços mencionados nas facturas (serviços de camião, máquina giratória, buldozer, motoniveladora, rectroescavadora);
Os montantes pagos, alguns na ordem das dezenas de milhar de contos, foram efectuados através de dinheiro à vista, o que de alguma forma não é prática empresarial dado os valores em causa;
Os únicos valores pagos por cheque, segundo elementos fornecidos pelo sujeito passivo, respeitam tão só ao iva contido nos documentos de aquisição, não são de conta da empresa mas sim da conta particular do sócio-gerente desta, não se encontrando outros pagamento efectuados através de cheque, muito embora tivéssemos solicitado a cópia de todos os cheques relacionados com esses pagamentos (ver ANEXO IV);
Confirma-se, assim, em face dos factos verificados, estarmos na presença de utilização de documentos falsos/fictícios pela empresa Cacho , Lda., a qual visa a redução dos lucros e a obtenção de vantagens patrimoniais indevidas, pelo que vamos proceder ao correspondente apuramento dos valores e às respectivas correcções em sede de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e do Imposto Sobre o Valor Acrescentado (IVA)
- 3.APURAMENTO DE VALORES
- 3.1.I.R.C. – Determinação da matéria colectável
- 3.1.1.Correcções Técnicas
Em face do referido nos pontos anteriores e conforme valores constantes do Anexo I, vamos proceder a correcções aos Resultados dos Exercícios de 1995 e 1996, nos montantes de 20.000.000$00 e de 55.771.500$00, respectivamente, nos termos do artigo 23.º do CIRC, pela contabilização de documentos falsos/fictícios com custos de subcontratos e de matérias primas. Não se procede a correcção quanto ao exercício de 1997, dado ainda estar a decorrer o prazo para a entrega da declaração de rendimentos nos termos do artigo 96.º do CIRC.»;
Cfr. também inf. de fls. 31 e doc. de fls. 84 a fls. 148.
3.1.2. Através da ordem de serviço n.º 24112, de 98.08.24, código PAFT 22147, foi ordenada nova fiscalização à escrita da Impugnante do exercício de 1997, tendo em 25 do mesmo mês sido lavrada a inf. de fls. 83 que aqui dou por reproduzida para todos os legais efeitos e de onde, além do mais, consta o seguinte:
«Em 23.03.98, foi elaborado relatório de visita de fiscalização efectuada à firma em causa.
Nessa visita de fiscalização foram verificados factos e comportamentos por parte da mesma empresa e da sua suposta fornecedora – A.C.P. – Empresa de Movimentação de Terras, Lda.., N.I.P.C. – , com sede em Idanha-a-Nova, que se consubstanciaram na emissão por parte desta e na utilização por parte da referida em primeiro lugar de documentos falsos/fictícios resultantes de operações simuladas e que no ano de 1997, em cédula de IRC, ascenderam a 41.817.000$00. Vide fotocópia do relatório em anexo 1.
Na data do relatório da referida visita ainda estava a decorrer o prazo para a entrega da declaração de rendimentos nos termos do art.º 96..º do CIRC, razão pela qual houve necessidade de procedermos, nesta data, na sede da empresa, à verificação da contabilização do referido valor que, posteriormente à referida visita não foi rectificado, tendo sido incluído na referida declaração modelo 22, apresentada em 98.05.15»;
Cfr. também doc. de fls. 150.
3.1.3. Foi efectuada a liquidação adicional de I.R.C. do exercício de 1997 nos termos, com os n.º e pelos valores que se discriminam em 1. supra, tendo o prazo de pagamento voluntário terminado em 99.04.21;
Inf. de fls. 31 e doc. de fls. 29.
3.1.4. A impugnação deu entrada no Serviço de Finanças de Condeixa em 99.05.17;
Cfr. carimbo aposto no cabeçalho da douta P.I.
Mais se provou que:
3.1.5. A Impugnante é uma empresa cujo objecto é a construção de estradas, vias férreas e aeroportos.
Facto alegado no artigo 7.º da douta P.I. e que vinha já confirmado no ponto 1.2. do relatório de fiscalização.
3.1.6. Executa obras que lhe são adjudicadas em concurso público pelo Estado, organismos públicos e Autarquias Locais.
Facto extraído do alegado nos artigos 8.º e 9.º e confirmado pelos depoimentos das 1.ª e 2.ª testemunhas ouvidas.
3.2. FACTOS NÃO PROVADOS
Todos os restantes, sendo com interesse os seguintes:
3.2.1. Não se provou que, em 1995, o responsável da “A.C.P.” que a Impugnante conhecia fosse o Sr. Dinis Miguel, por ser quem se encontrava no local das obras subempreitadas.
Este facto vinha alegado no artigo 6.º da douta P.I., mas não foi produzida qualquer prova do mesmo, não tendo nenhuma testemunha feito qualquer alusão a um Sr. Dinis Miguel.
3.2.2. Não traduzem verdadeiros factos, mas conclusões a extrair de factualidade não alegada, as afirmações constantes dos artigos 15.º, 16.º e 17.º da douta P.I. e segundo as quais os pagamentos em notas «são frequentes» ou acontecem «com muita frequência».
O juízo sobre a frequência com que tal acontece não dispensaria uma análise dos montantes anuais pagos em numerário e dos empreiteiros que exigem tal pagamento no universo dos contratados e naquele sector. Sem a disponibilização de tais dados não poderia o Tribunal chegar à mesma conclusão que a Impugnante.
3.2.3. Não se provaram os factos constantes dos artigos 20.º a 24.º da douta P.I., relativos a um acordo entre a Impugnante e a “A.C.P.” quando ao meio de pagamento (em numerário e o I.V.A. em cheque) e às razões para tal exigência.
Razões que levaram o Tribunal a dar como não provados estes factos:
1.ª - A Impugnante não localiza no tempo e no espaço o desenvolvimento deste processo negocial e não esclarece quem fez a exigência da parte da “A.C.P.”, se foi verbalmente ou por escrito e, sendo por escrito, não juntou a respectiva carta. Fala de uma necessidade de cumprir prazos em empreitadas que a terão levado a aceitar tais condições, mas não identifica a empreitada em que tal ocorreu pela primeira vez e que a levou a aceitar tal exigência para cumprir prazos ou quais esses prazos. Nem sequer procura demonstrar ao Tribunal que a “A.C.P.” fosse a única ou a melhor alternativa;
2.ª - As testemunhas ouvidas também não mostraram ter conhecimento directo deste processo negocial, nenhuma delas tendo afirmado ter a ela assistido (à excepção da 3.ª), dizendo a 2.ª que foi a própria Impugnante que «assim lhe deu a explicação». O que a 1.ª disse que viu foi «a sócia gerente da Impugnante, Fátima Brás, entregar dinheiro ao referido Pires». Mas sem esclarecer onde ou quando, quanto e para pagar o quê. A 3.ª testemunha é o próprio sócio gerente da “A.C.P.”. Não impugnou o conteúdo do seu próprio auto de declarações junto ao relatório, o qual, pela sua inconsistência e pelas contradições que a fiscalização evidenciou, lhe retiram toda a credibilidade e idoneidade para fundar qualquer convicção do Tribunal com base no seu testemunho.
3.ª - Não foi junto qualquer documento comprovativo dos problemas do sócio gerente da “A.C.P.” com os bancos (designadamente a inibição do uso dos cheques, que deveria ser provada por documento), nem são identificados esses bancos. A 6.ª testemunha (o genro do sócio gerente da “A.C.P.”) disse que «o Sr. seu sogro tinha problemas de utilização de cheques em Bancos» mas nada especificou sobre esses problemas nem mostrou saber sobre os problemas da própria “A.C.P.”. E os depoimentos das 1.ª e 2.ª testemunhas vão em sentido diverso, nada aludindo a tais problemas e oferecendo outra explicação: a de que o Estado era mau pagador;
4.ª - Não se vê que garantias de entrega do I.V.A. ao Estado viriam do depósito do correspondente valor numa conta particular que não era nem da “A.C.P.” nem do seu sócio gerente. E é conhecida a prática, na emissão da “facturação falsa”, denunciada em outros processos, do pagamento do valor correspondente ao do I.V.A. contido na factura ou de uma percentagem dele como “remuneração” do emitente da factura;
5.ª - Do alegado resulta que a exigência do pagamento em dinheiro terá sido a condição negocial apresentada no início das relações negociais com a “A.C.P.”. Todavia, a Impugnante afirma no artigo 6.º da douta P.I. que não conhecia em 1995 o legal representante da “A.C.P.”. Então como poderia a exigência do pagamento em dinheiro ter sido feita pelo «subempreiteiro Pires» como indica a 1.ª testemunha?
3.2.4. Não se provou que as facturas 134, 136 e 138 se reportem a uma obra promovida pela Câmara de Belmonte, designada por pavimentação do bairro de Santo Antão e Caminho Rural da Lage Fidalga.
Facto alegado no artigo 38.º da douta P.I.
Para prova deste facto são oferecidas três escrituras (fls. 14 a fls. 16v.). É notório, porém, que, referindo-se as escrituras a obras adjudicadas directamente à Impugnante pela C.M. Belmonte, não podem ter relação com as obras em que era empreiteiro Lambello & Ramos.
3.2.5. Não se provou que as facturas 142, 143, 145 e 146 se reportem a uma obra da J.A.E., designada por beneficiação da EE NN no Distrito de Coimbra, zona interior.
Facto alegado no artigo 39.º da douta P.I.
Para prova deste facto é oferecido o documento de fls. 18, de 17 de Maio de 1995 (o adicional ao contrato data de 95.05.17 e é, por conseguinte, posterior às próprias facturas em causa, com excepção da 146).
Também aqui não é possível estabelecer relação entre esta obra e as facturas em causa, que não fazem qualquer alusão aos local onde os trabalhos foram executados. Não é sequer possível saber se a «beneficiação da EE NN do Distrito de Coimbra, zona interior» diz respeito a obra em Oliveira do Hospital a que as testemunhas fazem genérica alusão.
3.2.6. Não se provou que as facturas 144, 145 e 146 se reportem a uma obra promovida pela Câmara de Belmonte, designada por beneficiação e reparação da E.M. Maçainhas, Inguias, Olas, Belmonte, Quinta das Pereiras e Malpique.
Facto alegado no artigo 40.º da douta P.I.
Às facturas 145 e 146 já a Impugnante se havia referido no artigo 39.º como respeitando a outra obra (cfr. ponto anterior).
Também não é possível estabelecer uma relação entre a escritura de fls. 19 a fls. 19v. dos autos e as facturas, que também não identificam o local, não tendo sido fornecidos quaisquer outros elementos adicionais de apoio que permitam estabelecer tal conexão. »
O conteúdo das conclusões 7. e 19., formuladas pela Rte, encerrando um claro e explícito ataque ao julgamento preconizado pela sentença recorrida com relação à matéria de facto relevante e comprovada nos autos, coloca a primeira questão a dirimir neste recurso, isto é, aferir da correcção ou não da factualidade eleita como provada.
Verificado o teor dos pontos 3.1.1. a 3.1.6. dos acima transcritos “FACTOS PROVADOS” e feita a competente peregrinação pelos elementos probatórios apontados como determinantes na comprovação de cada um deles, emerge límpida a conclusão de que nenhum reparo merece a decisão de assumir os concretos factos aí vertidos, os quais se mostram devidamente apoiados nos meios de prova, documentais e testemunhais, produzidos nos autos. Inclusive, do que é possível percepcionar das alegações de recurso, a discordância da Rte não visa os factos assumidos, mas a circunstância de estar demonstrada, no processo, outra factualidade com interesse e relevante para a decisão da causa, a qual não terá sido apreciada e valorada pela sentença aprecianda.
Da consideração integral desta peça, resulta a constatação de que, após se haver encerrado e delimitado o julgamento da matéria de facto (provada e não provada), quando já se efectivava a apresentação dos fundamentos de direito ou jurídicos da decisão, surgiu a necessidade e levou-se a cabo a explícita menção de outra factualidade, não inscrita anteriormente, nos moldes que se reproduzem: «
Extraem-se com clareza do relatório de fiscalização os fundamentos em que assenta a conclusão de que a “A.C.P.” emitiu e a Impugnante utilizou «documentos falsos/fictícios» e que «não se encontram a titular quaisquer transacções reais», os quais poderei esquematizar da forma seguinte:
- a)uma parte muito significativa dos pagamentos dos subcontratos é efectuada através da conta Caixa (notas do Banco), independentemente dos valores em causa, sendo as situações mais relevantes com o fornecedor “A.C.P.”, responsável por 45% e 62% do valor dos subcontratos contabilizados em 1995 e 1996, respectivamente, não sendo esta a prática corrente no meio empresarial, atendendo aos montantes em causa;
- b)há montantes pagos através de cheques, cujo valor coincide com o do I.V.A. liquidado nas facturas;
- c)na sede da “A.C.P.” não existem quaisquer elementos relativos ao exercício da actividade;
- d)não foram encontradas máquinas e equipamentos da “A.C.P:”, parque ou estaleiro, sendo os mesmos desconhecidos por habitantes da zona;
- e)o sócio gerente da “A.C.P.” não forneceu documentos de aquisição o de despesas de combustível ou reparação de tais máquinas ou equipamentos, e afirmou não se recordar das datas de aquisição;
- f)o sócio gerente da “A.C.P.” não forneceu outros documentos relacionados com a actividade empresarial invocando um furto em veículo que não identifica e que não demonstra por qualquer forma, não sendo também aceitável que andasse com todos os elementos contabilísticos de vários anos no interior de veículo;
- g)o sócio gerente da “A.C.P.” disse que a contabilidade se encontrava no escritório do Sr. Seixas, em Castelo Branco, mas este negou tal facto;
- h)o sócio gerente da “A.C.P.” afirma ter conhecido o Sr. Cacho em 1996, mas há correspondência de 95.07.11 que noticia uma conversa entre ambos;
- i)a “A.C.P.” só apresentou declaração de rendimentos em 1993 (no início da actividade;
- j)as declarações periódicas de I.V.A. da “A.C.P.” não evidenciam quaisquer movimentos. »
Neste cenário, sem que possamos deixar de anotar a incorrecção derivada da não inscrição da factualidade em apreço no momento e sede própria, temos de conceder que, na sentença, se apreciou e fixou, até com maior amplitude, a factualidade proposta, pela Rte, no art. 7º Ao invés do que se aponta na conclusão 7., no art. 12º das alegações nenhuma matéria de facto é versada, encontrando-se aí um mero repositório de conclusões e considerações jurídicas. das sua alegações. Questão diversa é a que se prende com a relevância dada, pelo tribunal recorrido, ao aludido apontamento factual, designadamente, julgando que, não obstante tais factos haverem sido apurados e comprovados pelos serviços da Administração Tributária/AT, ocorria “insuficiência instrutória” no estabelecimento do acto impugnado, o que implicava a ilegalidade do mesmo. Aqui, somos já confrontados com matéria respeitante ao errado julgamento de direito, ao nível da aplicação das leis, que a Rte também assaca à sentença sob recurso e de que infra curaremos.
Não havendo, pois, na sentença recorrida, sido cometido, propriamente, erro, com os contornos definidos pela Rte, no julgamento da matéria de facto, contudo, impõe-se aqui, por um lado, consignar factualidade que a mesma versou, embora não a tivesse consignado de forma explícita na parte da decisão que destinou à apresentação dos seus fundamentos de facto e, por outro, aditar, ao abrigo do disposto no art. 712º n.º 1 al. a) CPC, ex vi dos arts. 281º CPPT e 749º CPC, factos constantes de documentação disponível no processo (com destaque para o relatório de fiscalização aludido supra em 3.1.1.) e que revestem manifesto interesse para a decisão da causa.
Assim, concretizando, no seguimento dos factos provados acima expostos:
- 3.1.7.Nos anos de 1995 e 1996, em função do registado na contabilidade da impugnante, a “A.C.P.” foi responsável por 45% e 62%, respectivamente, do valor dos subcontratos contabilizados, tendo facturado, correspondentemente, os montantes totais de 20.000.000$00 e 55.771.500$00.
- 3.1.8.Com relação ao ano de 1997, a “A.C.P.” emitiu, para a impugnante, quatro facturas nos valores (sem IVA) de 13.620.000$00 (n.º 143 de 26.3.1997), 9.908.000$00 (n.º 144 de 22.4.1997), 9.384.000$00 (n.º 145 de 29.5.1997) e 8.905.000$00 (n.º 146 de 19.6.1997), cujo pagamento foi efectuado através da conta Caixa (em numerário).
- 3.1.9.O valor do IVA liquidado em facturas emitidas pela “A.C.P.” correspondia aos montantes inscritos em cheques sacados sobre conta bancária de que era titular o sócio-gerente da impugnante, Cacho – cfr. fls. 110 a 113.
- 3.1.10.Em 27.1.1998, o técnico responsável pela fiscalização à escrita da impugnante deslocou-se ao local da sede da “A.C.P.”, em Idanha-a-Nova e verificou não existirem aí quaisquer elementos relacionados com o exercício da sua actividade, nomeadamente, máquinas e equipamentos.
- 3.1.11.Também não encontrou qualquer parque ou estaleiro e mediante contactos com habitantes da zona próxima da sede da “A.C.P.” foi confrontado com o desconhecimento da existência de tais estruturas, bem como da movimentação de máquinas.
- 3.1.12.Contactado para o efeito, o sócio-gerente da “A.C.P.”, António Carvalho Pires, não forneceu documentos de aquisição, de despesas de combustível ou reparação de tais máquinas ou equipamentos e declarou não se recordar das datas de aquisição; também, não forneceu outros documentos relacionados com a actividade empresarial invocando um furto em veículo que não identificou e que não demonstrou por qualquer forma, bem como, jamais divulgou o paradeiro das máquinas e equipamentos, cujos serviços havia facturado à impugnante.
- 3.1.13.A “A.C.P.” só apresentou declaração de rendimentos em 1993 (no início da actividade).
- 3.1.14.As declarações periódicas de IVA da “A.C.P.” não evidenciam quaisquer movimentos, quer quanto a declarações, quer quanto a deduções de imposto (declarações a zeros).
Ultrapassada a questão em torno do julgamento da matéria de facto, impõe-se volver atenções para a apreciação e decisão sobre o aspecto jurídico desta causa, partindo da imputação de erro, também, coligida pela Rte.
Na escrutinada sentença, após o apontamento de que, à excepção dos “indícios”, agora, vertidos sob os pontos 3.1.7. a 3.1.9., todos os demais recolhidos e vazados no relatório de fiscalização respeitam à “A.C.P.”, avançou-se com o entendimento de que a ocorrida diligência de “fiscalização cruzada” não foi capaz de recolher elementos “suficientemente sólidos e consistentes [que] permitam com segurança, por si só ou em conjunto com outros elementos da escrita, extrair a conclusão de que é a escrita fiscalizada que não merece credibilidade. Isto é: o resultado da fiscalização cruzada não pode permitir coerentemente duas conclusões distintas, não pode ser anfibológico. Tem que conduzir a uma só mesma conclusão, a de que a escrita da Impugnante não merece credibilidade”. Em decorrência desta premissa, seguiu-se, além da emissão de juízos sobre outras possíveis diversas implicações dos dados disponibilizados, a formulação de um rol de diligências que deveriam ter sido assumidas pelos serviços de fiscalização da AT, em ordem a complementar, com outros elementos, “os indícios colhidos junto da “A.C.P.”, como, por exemplo, as que constam do seguinte extracto: «…, porque as obras alegadamente executadas pela “A.C.P.” traduziam subcontratos (cfr. ponto 2., 1.º §, do relatório) e os clientes da Impugnante que alegadamente as adjudicaram foram o Estado, organismos públicos e Autarquias Locais (cfr. 3.1.5. supra). Haveria, por isso, possibilidade de confirmar se as obras foram executadas e por quem.
Se as obras não foram adjudicadas, não poderia haver subcontratos e, por conseguinte, os serviços facturados.
Mas, se as obras foram adjudicadas, a análise teria que ser mais profunda, pois que, pela lógica, teriam que ter sido realizadas pela Impugnante, pela “A.C.P.” ou por outro subcontratado. E, naturalmente, acarretariam custos.
Ora, não consta dos autos que a Fiscalização tivesse indagado sobre as obras adjudicadas à Impugnante, e - tendo havido obras adjudicadas em curso nos períodos em análise - as propostas que enviou a concurso público e o eventual consentimento da subcontratação por parte do dono da obra - cfr. artigo 1213.º, n.º 2, do Código Civil, aplicável por força do artigo 236.º do Dec.-Lei n.º 405/93, de 10.12.
Não resulta dos autos que se tivesse confrontado o volume global das adjudicações em curso nos exercícios em análise com os demais elementos da escrita da Impugnante, nomeadamente n.º de empregados ou a maquinaria que possuía e a eventualmente necessária à sua realização, como um possível indicador do recurso à subcontratação.
Não resulta dos autos que se tivesse confrontado as facturas em causa com eventuais elementos que existissem e que permitissem indagar sobre modo e prazos de execução e datas de recepção das obras (caderno de encargos e os documentos complementares, autos de medição, etc.). E nada nos autos permitia concluir que não estivessem disponíveis ou que alguma entidade tenha recusado o acesso a tais elementos.
Não foi fornecida qualquer leitura dos custos e proveitos nos exercícios em análise, das margens de rentabilidade fiscal e do reflexo das correcções no resultado fiscal global da Impugnante.». Por fim, a título de conclusão surge a pronúncia, que a Rte expressa e inequivocamente adversa, no sentido de que “a A.F. não demonstrou ter usado da diligência devida no apuramento da verdade fiscal. E, como o acto tributário não goza de presunção de legalidade, caber-lhe-ia fazer essa demonstração. E o princípio da legalidade, que norteia toda a actuação da A.F., impõe também que se demonstre que tudo foi feito no sentido do apuramento da verdade fiscal dos contribuintes. E que a margem de erro foi reduzida ao mínimo possível nas circunstâncias apresentadas. Há insuficiência instrutória no acto impugnado que, por isso, é ilegal”.
Sendo, no mais contemporâneo ordenamento jurídico-tributário, inquestionável que “o acto tributário não goza de presunção de legalidade”, bem como que “o nosso sistema tributário parte da declaração do contribuinte no apuramento da matéria colectável, a qual goza da presunção da veracidade desde que esteja apresentada nos termos previstos na lei e sejam fornecidos à administração fiscal os elementos indispensáveis à verificação da sua situação tributária. Recaindo então sobre a A.F. o ónus de demonstrar que, apesar de se encontrar nos termos da lei, o conteúdo dessa declaração não é verdadeiro (cfr. actualmente o artigo 74.º da L.G.T.). A declaração do contribuinte apresentada nos termos da lei constitui, por isso, um meio de prova do conteúdo”, a sentença recorrida, com respeito pela perspectiva adoptada, cometeu o equívoco de operar tais premissas numa situação, como a presente, marcada pela particularidade, pela excepcionalidade, de sermos confrontados com a forte possibilidade de a impugnante ter suportado registos, na sua contabilidade, com base em documentos ilegais, concretamente, “facturas falsas”. É que, se as aludidas regras disciplinadoras da repartição do ónus da prova são, máxime, por virtude de expressa previsão legal, imperiosas, não podemos demitir-nos de as temperar e adequar, mantendo a respectiva matriz, às especificidades das concretas circunstâncias em que são desenvolvidas algumas relações jurídico-tributárias, com ênfase para situações, como a julganda, em que da parte dos sujeitos passivos/contribuintes se entrevê a assunção de uma conduta desvaliosa, ao ponto de encerrar uma possível censura criminal.
Por isto, efectivamente, é, na actualidade, entendimento jurisprudencial reiterado e sólido o de que, em situações como a aprecianda, onde a AT produz correcção da matéria colectável declarada por motivo de considerar que facturas documentam custos, em IRC, não correspondentes a operações reais, competindo-lhe reunir e demonstrar factos que, interpenetrados e apreciados com recurso às regras da experiência, permitam concluir que às facturas visadas não correspondem operações reais, efectivas, uma vez satisfeito este desempenho, passa a impender sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que tais facturas consubstanciam operações realmente efectuadas pela entidade emitente desses documentos e pelos valores nos mesmos inscritos, comprovando, desse modo, o sujeito passivo, os custos que contabilizou, não lhe aproveitando a mera criação de dúvida, ainda que fundada, a esse propósito.
Neste conspecto, retirando implicações para a situação “sub judice”, ao invés do que sucedeu na sentença importa não enfatizar a questão em torno da credibilidade (ou não) da escrita da impugnante, mas focalizar o desempenho dos serviços da AT no sentido de aferir se foram recolhidos e apresentados “indícios sérios e credíveis” de que as quatro facturas emitidas pela “A.C.P.” e contabilizadas pela aqui Rda, no decurso do exercício de 1997, não titulavam quaisquer transacções reais, não tiveram na base a prestação de serviços por parte da sociedade emitente das mesmas à impugnante, que, consequentemente, não incorreu nos custos veiculados, ficticiamente, por tais documentos.
Sem menosprezar diversa e antagónica avaliação, perscrutada a factualidade apurada e supra enumerada, julgamos terem sido reunidos factos idóneos e bastantes para, caldeados com o que é, normalmente, verificado ocorrer em situações do mesmo calibre, se concluir que as visadas facturas não reportam custos correspondentes a operações, negócios, reais. Em suma, concordamos que estas merecem ser rotuladas de “falsas”.
Em primeira linha e com particular acutilância, referindo-se tais facturas, além de fornecimentos de areia e brita, à prestação de serviços (horas) mediante a utilização de “motoniveladora, pá carregadora, buldozer D-5, giratória e retroescavadora”, os serviços de fiscalização da AT diligenciaram e lograram comprovar que no local da sede da “A.C.P.” não existiam quaisquer máquinas e equipamentos relacionados com a prestação do tipo de serviços facturados à impugnante, mais sendo notada a ausência de qualquer parque ou estaleiro. Não fora isto suficiente, o técnico fiscalizador estabeleceu contacto com o sócio-gerente da “A.C.P.” no sentido de aceder a documentos referentes à aquisição, a despesas de combustível ou com a reparação dessas mesmas máquinas ou equipamentos, actuação de que resultou a não apresentação de qualquer elemento capaz e comprovante da sua propriedade e/ou disponibilidade. Acresce que, também as declarações periódicas de IVA da “A.C.P.” nenhum apoio facultam no sentido de que a sociedade tenha adquirido e utilizasse tais máquinas e equipamentos industriais; inviabilidade agravada pela recusa do interpelado gerente em fornecer a concreta localização dos mesmos - cfr. ponto 3.1.12.
Neste cenário, podendo arrimar-se com a possibilidade de esta omissão de declaração ou apresentação de elementos oficiais visar eximir a “A.C.P.” do cumprimento de obrigações tributárias, estando-se em presença de uma empresa que, em três anos seguintes ao início da actividade, só à impugnante facturou mais de 100 mil contos de fornecimentos e serviços, constitui um indício forte de actuação virtual a não existência de um qualquer estaleiro ou parque de apoio ao exercício da actividade, quando até se trata de um ramo de negócio onde são frequentes as avarias e necessidades de reparação e manutenção das máquinas e equipamentos pesados. E este indício mais se reforça quando ficamos a saber, ainda mercê da actuação do técnico da fiscalização, que os habitantes da zona próxima da sede da “A.C.P.”, além de comprovarem e assegurarem a não existência dessas estruturas físicas de apoio, avançam com o facto de não presenciarem, no local, a movimentação do tipo de maquinaria em causa. Não se olvide que a sede da “A.C.P.” se situava em Idanha-a-Nova, cuja dimensão do povoado não deixaria, por certo, passar despercebido qualquer transporte ou depósito de máquinas industriais de grandes dimensões.
Carece de sustentação a eventual crítica no sentido de que estes indícios são inócuos, porque derivam da actuação de outra entidade que não a impugnante. Obviamente, em casos do género, situando-se a origem da emissão das questionadas facturas nesse outrem, com quem o contribuinte fiscalizado se relacionou comercialmente, a objectiva dos serviços de inspecção tem, necessária e primeiramente, que direccionar-se para os concretos moldes em que o emitente das facturas actuou, procurando conferir a veracidade, a realidade, das operações que este inscreveu em tais documentos. Seria ilógico que dessa forma não se procedesse, tanto mais que, como já aludimos, na perspectiva do contribuinte sujeito a fiscalização, os elementos integrantes da respectiva contabilidade e vertidos nas competentes declarações tributárias gozam de uma aura de verdade que, da possível ausência de reparos em sede da actuação dos respectivos fornecedores/prestadores de serviços, sairá reforçada, sendo, virtualmente, inatacável. Contudo, se assim deve ser na hipótese de a avaliação da situação dos emitentes das facturas resultar branca, no caso de a mesma redundar na recolha de indícios fortes da ocorrência de transacções fictícias, obrigatoriamente, essa informação não pode ser tida por irrelevante e desprezível com o singelo argumento que se trata da conduta de terceiro. A génese destas situações não pode ser outra que não o comportamento assumido por este, mas, sempre e necessariamente, com a complacência do receptor da facturação.
Em todo o caso, na situação julganda, não fossem os indícios recolhidos no terreno da emitente das facturas desconsideradas, a factualidade apurada confronta--nos, ainda, com indícios significativos e, sobretudo, típicos dos procedimentos de utilização de “facturas falsas”, susceptíveis de serem preenchidos em função da específica e estrita actuação da impugnante.
Na verdade, a partir da análise dos respectivos e facultados elementos da sua escrita comercial, foi possível concluir que os pagamentos dos elevados montantes titulados pelas facturas emitidas pela “A.C.P.” foram registados, na contabilidade, como efectuados a partir da conta Caixa, o que equivale a dizer, alegadamente, pela utilização de numerário, dinheiro, ao que acresceu a constatação de que os únicos pagamentos efectuados mediante o recurso a cheque foram os relativos aos valores do IVA inscrito nas facturas postas em causa, com a particularidade dos cheques utilizados respeitarem a conta bancária de que era titular o sócio-gerente e não a própria sociedade impugnante e devedora principal das verbas eventualmente devidas. Ora, se, no primeiro caso, é totalmente contrário a uma boa, recomendável, segura e habitual prática comercial efectuar pagamentos de fornecimentos e/ou serviços na ordem da dezena de milhar de contos e num total superior a uma centena de milhar de milhões de escudos com exclusivo recurso a dinheiro, no segundo procedimento apontado, somos confrontados com uma actuação típica, recorrente, dos casos em que se conclui pela utilização de “facturas falsas”, que consiste no recurso a meio de pagamento (cheque) capaz de documentar cabalmente e sem margem para recusa das autoridades, ulteriores pedidos de dedução ou reembolso do IVA fingidamente liquidado nas facturas No caso da impugnante, como resulta do documento fotocopiado a fls. 146, este efeito seria potenciado por a empresa facturar, maioritariamente, serviços à taxa reduzida para Câmaras Municipais e deduzir o IVA suportado nas aquisições à taxa normal..
Sumulando, “in casu”, a AT coligiu, com origem nas sociedades emitente e destinatária/utilizadora das facturas, uma série de indícios consistentes, apontando no sentido de que as prestações de serviços e fornecimentos inscritos nas mesmas não tiveram lugar, não foram efectivos, reais. Consequentemente, porque a impugnante não assumiu, suportou, os correspondentes custos, impunha-se-lhe corrigir, em conformidade e correspondência, a matéria tributável por esta declarada, para o exercício de 1997, operando a competente redução ao nível dos encargos contabilizados.
É certo, como supra deixamos expresso, que à impugnante não restava esta inevitabilidade, sempre, podendo empreender a tarefa de demonstrar que às facturas questionadas correspondiam operações efectivamente efectuadas pela sociedade emitente das mesmas, comprovando, reflexamente, os custos respectivos, inscritos na contabilidade.
Porém, em face da factualidade julgada provada e não provada neste processo de impugnação judicial, inequivocamente, se intui a circunstância de a impugnante não haver conseguido provar qualquer dos factos que, com relevância, alegou no sentido de assegurar a demonstração da realidade das operações registadas nas facturas reputadas fictas. Destacadamente, posto o conteúdo dos pontos 3.2.5. e 3.2.6. dos “FACTOS NÃO PROVADOS”, a impugnante claudicou na, imperiosa e decisiva, comprovação da identificação das concretas obras a que se reportam os fornecimentos e serviços apontados nas facturas n.ºs 143 a 146, emitidas pela “A.C.P.” com relação ao exercício de 1997. Ou seja, mesmo aceitando-se que o respectivo desempenho probatório se podia restringir a este aspecto Recordando, aqui, o conjunto de diligências que na sentença se entendeu deverem ter sido concretizadas pela AT, manifestamente, a totalidade delas poderia ser, facilmente, assumida e desenvolvida pela impugnante, revestindo nítido interesse na prova da realidade das operações, que impendia sobre esta., só podemos concluir que a ora Rda não cumpriu, no mínimo, o ónus que lhe impunha, em última análise, a comprovação da realização, do suporte, dos custos contabilizados com base nas versadas quatro facturas.
Destarte, procedem, pois, as conclusões em que a Rte atribui à sentença recorrida o cometimento de erro no julgamento do aspecto jurídico desta causa, na medida em que, face ao desempenho probatório das partes, tendo sido, pela AT, recolhidos indícios fortes e seguros da contabilização de facturados movimentos irreais e não havendo logrado, a impugnante, demonstrar a veracidade dos mesmos, ao invés do aí judiciado, a presente impugnação judicial deveria ter improcedido.
