IVFUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO
O Tribunal Tributário de Lisboa julgou procedente a impugnação judicial do IRS de 2003 tendo determinado a sua anulação, fundando a sua decisão nos seguintes termos:
“Ora, resulta da matéria de facto considerada provada por este Tribunal, que o Impugnante foi sócio gerente da sociedade S.........., Lda.
E resulta do RIT que essa sociedade celebrou vários contratos de compra e venda de diversas fracções de um prédio urbano por valores superiores ao que foi escriturado.
Os Serviços da Inspecção Tributária consideraram que o Impugnante recebeu a importância de €196.506,38 porque este é o valor que corresponde à metade das importâncias depositadas nas contas tituladas pelo Impugnante e pelo seu ex-sócio.
E é com base nesse facto que administração fiscal conclui que «Pelo exposto, propõe-se a correcção meramente aritmética do rendimento colectável dos sujeitos passivos, nos termos do n.º 4, do art. 65º do Código do IRS, considerando como adiantamento por conta de lucros, o valor total de €393.012,75. Porém, atendendo a que de acordo com o disposto no art. 40°-A do Código do IRS apenas 50% deste valor é considerado para efeitos de tributação como rendimento de capitais - Categoria E, tal resulta num acréscimo ao rendimento colectável no montante de € 196.505,38. (…)»;
No entanto, não ficou provado no RIT que aquela importância estava registada na conta-corrente do Impugnante e escrituradas na sociedade S.........., Lda.
Pelo que, o Tribunal considera que, aquele facto usado pela administração tributária para fundamentar a correcção aritmética é insuficiente para permitir ao Tribunal acompanhar as conclusões da Fazenda Pública.
O facto de constar no probatório que o Impugnante recebeu vários cheques de vários clientes, não permite ao Tribunal ficar convencido, com a segurança necessária, que tenha sido o próprio que beneficiou do respectivo montante. Este Tribunal desconhece qual foi o verdadeiro destino dos cheques referidos no RIT.
Em suma, do probatório podemos concluir que o Impugnante foi o destinatário daquelas importâncias, porém, sem outros elementos, não fica demonstrado que o Impugnante tenha ficado com aquele valor e não tenha, por exemplo, entregue nos cofres da sociedade.
Da análise do probatório, não resulta provado que tivessem ocorrido lançamentos em conta-correntes escrituradas na sociedade, pelo que, não pode a administração tributária concluir que as importâncias recebidas pelo Impugnante, o foram a título de lucros ou de adiantamento de lucros.
A presunção de adiantamentos de lucros só poderia actuar se existisse lançamento em conta-corrente do Impugnante e escriturada na sociedade.
E não está provado que tenha existido.
Do exposto, atenta à falta de mais elementos no RIT, é de fazer funcionar a fundada dúvida, quer quanto à existência quer quanto à quantificação do facto tributário, que sobre tal qualificação repousava anulando a liquidação adicional (Cfr. entre todos, Acórdão do TCA Sul, de 6/03/2001, Rec. 1703/99).” (fim de citação).
Dissente do assim decidido veio a AT interpor o presente recurso alegando para o efeito e em síntese que, para que estejam verificados os pressupostos do art.º 5º, nº 1 e nº 2, al. h), do CIRS, apenas é necessário que as vantagens económicas sejam colocadas à disposição dos respetivos titulares, o que no caso em apreço se verificou, uma vez que os montantes em questão passaram para a esfera jurídica dos sócios, tendo ficado provado que o Recorrido era titular da conta bancária, em situação de igualdade com o outro sócio da “S.........., Lda” onde foi depositada a quantia de € 393.012,75 a qual era devida à sociedade (da qual o Recorrido é sócio) como parte do preço dos imóveis vendidos e que faziam parte das suas existências.
Alega que a existência de montantes directamente depositados em contas dos sócios, em resultado de pagamentos destinados à aquisição dos imoveis vendidos pela sociedade “S.........., Lda”, não podem deixar de ser considerados enquanto adiantamentos por conta de lucros daquela entidade por se traduzirem em entregas feitas pela sociedade aos seus sócios, pelo que nos termos do art.º 5º, nº1 e nº 2, al. h) do CIRS, tais montantes são considerados como rendimentos dos sócios na proporção das suas participações, a título de adiantamentos por conta de lucros.
Invoca ainda que os rendimentos imputados ao ora Recorrido no montante de € 196.506,38 foram fixados com base nos elementos recolhidos pela Inspeção Tributária conforme resulta do Relatório de Inspecção, tendo-se apurado que se tratavam de proveitos da sociedade “S.........., Lda” os quais não haviam sido contabilizados como tal na mesma, tendo sido canalizados para a conta privada dos seus sócios. Considera que a AT logrou demonstrar os pressupostos da qualificação do rendimento auferido pelo Recorrido no montante de € 196.506,38 (valor correspondente a metade das importâncias depositadas nas contas tituladas pelo impugnante e pelo seu ex-sócio) como adiantamento por conta de lucros, em cumprimento do disposto no artigo 74.º, n.º 1 da LGT. Acrescenta que impendia sobre o Impugnante, por via da inversão do ónus da prova, demonstrar as quantias directamente depositadas na sua conta, em resultado de pagamentos destinados à aquisição dos imóveis vendidos pela sociedade “S.........., Lda” teria sido a outro título que não o de adiantamento por conta de lucros, o que não fez.
Vejamos então.
Nos presentes autos importa decidir se as quantias que foram depositadas nas contas bancárias em que o Recorrido constava como titular, configuram adiantamentos por conta de lucros e, nessa medida, sujeitos a tributação em sede de IRS, na categoria E, como defende a Recorrente.
Sobre a questão ora em apreço, este Tribunal Central Administrativo já se pronunciou no Acórdão de 02/11/2023 no processo nº 319/09.5BELRS relativo ao outro sócio da “S.........., Lda”, cuja fundamentação aderimos, e dada a similitude fáctico-jurídica, limitar-nos-emos a reproduzir, o que aí ficou dito, tendo em vista uma interpretação e aplicação uniformes do direito (cfr.artigo 8.º, n.º 3, do C.Civil).
“(…) Comecemos por atentar na fundamentação que fundou as correções aritméticas sub judice, convocando, para o efeito, o respetivo Relatório Inspetivo, porquanto, como é consabido, é com base nele, e exclusivamente nele, que se deve aferir a legalidade e a bondades das correções.
Ora, compulsado o teor do mesmo sintetiza-se, da seguinte forma, a fundamentação das correções em contenda:
- -A empresa “S..........”, no exercício de 2004, procedeu à alienação de diversas frações de prédios urbanos, tendo sido apurado mediante realização de ação inspetiva que foram declarados para efeitos da celebração das escrituras de compra e venda, valores de transação inferiores aos valores reais, nas quais o Recorrido interveio na qualidade de sócio-gerente.
- -Os sujeitos passivos adquirentes dos imóveis procederam à emissão de cheques/transferências para pagamento das diferenças entre os valores reais e os valores declarados.
- -Foram depositados em contas que são tituladas por ambos os sócios da aludida sociedade, valores inerentes ao aludido diferencial.
- -Tais valores resultam em remunerações auferidas pelos mesmos e que deveriam ter sido lançadas nas respetivas contas correntes.
- -De acordo com o disposto no n,° 4, do artº. 6.º do Código do IRS, constituem pagamentos a título de adiantamento por conta de lucros, que nos termos do n.° 1 do art. 7° do Código do IRS, ficam sujeitos, a tributação no ano em que são colocados à disposição do seu titular.
Feita a enumeração da realidade fática e as razões de direito que externaram as correções sindicadas, cumpre convocar o respetivo regime jurídico.
Com efeito, dispunha, à data, o citado artigo 5.º do CIRS, epigrafado de “Rendimentos da Categoria E”, que:
“1 - Consideram-se rendimentos de capitais os frutos e demais vantagens económicas, qualquer que seja a sua natureza ou denominação, sejam pecuniários ou em espécie, procedentes, direta ou indiretamente, de elementos patrimoniais, bens, direitos ou situações jurídicas, de natureza mobiliária, bem como da respetiva modificação, transmissão ou cessação, com exceção dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categorias.
2 - Os frutos e vantagens económicas referidos no número anterior compreendem, designadamente:
(…)
h) Os lucros e reservas colocados à disposição dos associados ou titulares e adiantamentos por conta de lucros, com exclusão daqueles a que se refere o artigo 20.º”.
Sendo, igualmente, de chamar à colação o preceituado no artigo 6.º, nº4, do CIRS, o qual sob a epígrafe de “presunções relativas a rendimentos da categoria E”, dispõe que:
“4 - Os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros.”
Ora, do teor dos citados normativos retira-se que são considerados rendimentos de capitais sujeitos a incidência de IRS, os lucros, incluindo os adiantamentos por conta de lucros, colocados à disposição dos respetivos titulares, desde que se demonstre, para o efeito, os factos génese.
Relevando-se, adicionalmente, que a única presunção legal estabelecida neste concreto particular se encontra plasmada no citado artigo 6.º, nº4, do CIRS, da qual deriva, desde logo, que a operatividade da mesma pressupõe, ab initio, um registo na conta corrente do sócio, que reflita um acréscimo patrimonial na sua esfera jurídica. Daí que, o facto tributário se verifique quando ocorre a colocação do rendimento à disposição do seu titular (cfr. artigo 7.º, nºs 1 e 3, alínea a), ponto 2) do CIRS).
No caso vertente, e conforme resulta da enunciação supra expendida, a AT convoca de forma expressa o artigo 6.º, nº4, do CIRS, atinente à presunção legal, relevando, no entanto, que não obstante não tenham existido quaisquer lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, a verdade é que tais entradas de capital resultam em remunerações auferidas pelos mesmos e que deveriam ter sido lançadas nas respetivas contas correntes.
Com efeito, como se infere do Relatório de Inspeção Tributária, e bem assim das próprias alegações de recurso, a AT propugna que basta comprovar o recebimento dos montantes em causa, que os mesmos resultaram da atividade comercial da sociedade e que nesta não tinham sido objecto de tributação, para concluir que os mesmos deverão ser tributados enquanto adiantamentos sobre conta de lucros.
No entanto, in casu, não é possível acionar-se a aludida presunção legal, competindo, portanto, à AT demonstrar as premissas base para o enquadramento nessa Categoria, o que não logrou demonstrar, carecendo de qualquer relevo o expendido em 22) e concatenado com a factualidade não provada, porquanto, a jusante.
No caso vertente, a AT partiu da existência de cheques e transferências na conta bancária do Recorrido para a sua configuração enquanto adiantamentos por conta de lucros, contudo nada resulta do RIT que permita sustentar tal configuração enquanto rendimento da categoria E. Ademais, como bem evidenciado na decisão recorrida, sendo o Recorrido sócio gerente haveria que afastar o recebimento de qualquer quantia dimanante de outra categoria, mormente A, até porque como, devidamente, evidenciado anteriormente, a Categoria E tem natureza e caráter residual.
Não podendo, naturalmente, lograr provimento o expendido nas conclusões atinentes ao facto do Recorrido não ter feito prova de que tais quantias não provinham de mútuo, prestação de trabalho ou do exercício de cargo social, porquanto, por um lado, o ónus do quid é a montante e reside, como vimos, na esfera jurídica da AT, e por outro lado, porque essa específica corporização apenas releva para efeitos da ilisão da presunção legal, a qual, como visto, não há que convocar, porquanto não legitimada.
Note-se que, tendo presente o citado normativo 6.º, nº4, do CIRS, o mesmo não permite, de todo, inferir que os depósitos na conta bancária do sujeito passivo se presumem feitos a título de adiantamento dos lucros, com efeito, a norma apenas permite inferir que os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, se presumem feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros. (…)
Neste concreto particular, há que chamar à colação o Acórdão prolatado por este Tribunal, no âmbito do processo nº 6368/13, datado de proferido em 31 de março de 2016, do qual se extrata, designadamente, o seguinte:
“(…)
Como se disse já por diversas vezes em arestos deste Tribunal Central, “com esta presunção, procede-se a uma qualificação supletiva de quantias cuja origem não esteja expressa nas contas correntes em causa (…), constituindo essa qualificação das quantias escrituradas, cuja "causa" jurídica não foi expressamente declarada, precisamente o objectivo a que o legislador se propôs com a consagração da presunção em apreço.
Perante os elementos literal, lógico e sistemático dos normativos que regem a tributação dos rendimentos da categoria E, mais especificamente os casos em que podem ser presumidos os rendimentos dessa categoria, as únicas situações em que são consentidas presunções quanto a tais rendimentos são as tipificadas no art° 7°, concretamente e ao que ao caso importa, os nºs 4. Os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamentos dos lucros.
É precisamente na ausência de qualquer registo contabilístico que os Impugnantes alicerçam de forma mais impressiva a sua defesa de ilegalidade da liquidação: não havendo qualquer escrituração na conta corrente dos sócios por parte da sociedade, não há lugar à presunção que suporta a liquidação adicional, isto é, não há fundamento de facto para fazer operar a presunção do artigo 6.º, n.º 4 do CIRS e, consequentemente, não há fundamento legal para a liquidação.
Tendo presente a noção de presunção acolhida no artigo 349.º do Código Civil (“Presunções são as ilações que a lei ou o julgador tira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido.”), a distinção, também legalmente estabelecida, entre presunções legais e presunções judiciais (conforme a indução ou inferência é feita pela própria lei, que do facto conhecido presume a existência do facto desconhecido, sem dependência de apreciação do juiz, ou é feita por este através das regras da vida - cfr. artigo 350.º e 351.º do Código Civil) e a relevância ou distinto tratamento de que uma e outra podem ser objecto ao nível da sua infirmação (as presunções legais para serem destruídas, nos casos em que a lei o permite, têm de ser ilididas mediante prova em contrário, no caso de presunção natural, não é necessário fazer a prova do contrário do facto presumido, bastando abalar a convicção resultante da presunção, e não, necessariamente, fazer prova do contrário do facto a que ela conduz – cfr. artigos 350.º,n.º 2 e 351.º do Código Civil), não nos assistem dúvidas quanto a que a presunção de que a Administração Tributária lançou mão constitui uma presunção legal. Isto é, o próprio legislador qualifica como “rendimentos da categoria E”, adiantamentos por conta dos lucros, os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamentos de lucros. Ou seja, só nos casos ali expressamente previstos é que podem ser presumidos os rendimentos dessa categoria, são estas as únicas situações em que são consentidas presunções quanto a tais rendimentos, resultando esta conclusão inequivocamente dos elementos literal, lógico e sistemático dos normativos que regem a tributação dos rendimentos da categoria E.
Acontece porém que, no caso concreto, o facto conhecido, isto é, o facto em que o legislador faz assentar a presunção não está comprovado. Alias, está provado precisamente o seu contrário, já que o Tribunal a quo deu como provado que não havia qualquer registo contabilístico, qualquer escrituração relativa aos montantes recebidos pelos Impugnantes, o que significa que a presunção legal, que constitui o fundamento da presente impugnação, não é legitima.
Em suma, a presunção de adiantamentos por conta dos lucros só poderia operar se existissem lançamentos em conta-corrente dos Impugnantes, escriturados na sociedade, pois só estes se presumem, face ao disposto no nº 4 do art. 7º do CIRS, feitos sob aquele título.
O que, in casu, não acontece.
Daí que, perante este quadro, forçoso é concluirmos que aos Impugnantes não se impunha, contrariamente ao que parecem indiciar as suas conclusões, em especial a identificada sob o n.º IV in fine (“restava ao impugnante a prova de que tais importâncias haviam sido recebidas a outro título ou que as mesmas verbas tinham sido posteriormente pagas pelo impugnante à sociedade, prova que não logrou fazer”) alegar ou provar que as quantias recebidas nas suas contas e provenientes de terceiros que com a sociedade desenvolveram negócios não constituíam qualquer adiantamento por lucros ou, sequer, demonstrar a sua origem para afastar a presunção legal contida no artigo 6.º n.º 4 do CIRS, uma vez que é sobre a Administração Tributária, pretendendo lançar mão da presunção legal consagrada no artigo 6.º n.º 4 do CIRS, que impende o ónus de alegar e comprovar que aquelas quantias recebidas em contas de que os Impugnantes (sócios) eram titulares estavam escrituradas, ainda que sem menção de origem, na conta corrente dos sócios existentes na sociedade. O que, como bem se vê dos factos apurados, do próprio Relatório e da posição desde o inicio por si assumida, a Administração Tributária não fez, nem tentou fazer, convicta, como vimos, de que para beneficiar daquela presunção legal lhe bastava comprovar o recebimento dos montantes em causa, que os mesmos resultaram da actividade comercial da sociedade e que nesta não tinham sido objecto de tributação”.
De chamar à colação, outrossim, o expendido, no Acórdão proferido no processo deste TCAS com o nº 2314/07, datado de 30 de setembro de 2019, com similitude fática com o caso vertente, concretamente, a entrada de cheques e transferências na conta do Recorrido, que não se encontram, como visto, escriturados na conta dos sócios da sociedade que reflitam a colocação de lucros à sua disposição, e no qual se sentenciou que tais asserções não permitem legitimar qualquer enquadramento como rendimentos da categoria E.
E no mesmo sentido se doutrinou, no Acórdão deste TCAS, prolatado no âmbito do processo nº 702/10, de 19 de janeiro de 2023, em situação fática similar à dos autos, e no qual a, ora, Relatora integrou o Coletivo enquanto Segunda Adjunta [no mesmo sentido, vide, designadamente, Acórdãos proferidos nos processos nº 631/10, de 11 de janeiro de 2023, e 1955/09, de 22 de abril de 2022]:
“Com efeito, a mesma partiu da existência de transferências bancárias ou emissões de cheques para a configuração dos respetivos valores enquanto adiantamentos por conta de lucros, nada constando do RIT que permita sustentar tal configuração enquanto rendimento da categoria E.
In casu, os valores em causa não estavam escriturados na contabilidade da sociedade, pelo que não se pode lançar mão da presunção consagrada no n.º 4 do art.º 6.º do CIRS. Neste sentido, v., v.g., os Acórdãos deste TCAS de 31.03.2016 (Processo: 06368/13) e do Tribunal Central Administrativo Norte de 13.07.2017 (Processo: 00484/07.6BEVIS), de 21.11.2019 (Processo: 00700/11.0BECBR) e de 29.04.2021 (Processo: 00337/14.1BEPRT).(…) não se podem confundir transferências bancárias ou emissões de cheques com escrituração na contabilidade, em sede de conta corrente dos sócios. Quando se fala em conta corrente dos sócios pretende-se abarcar a escrituração contabilística de determinados valores, designadamente em diversas das subcontas da conta 25 do Plano Oficial de Contabilidade, então em vigor.
Como tal, não se estando perante situação em que fosse de lançar mão da presunção referida, caberia à AT demonstrar o quid da qualificação efetuada.
No entanto, em sede de RIT, a AT concluiu, com base fática insuficiente para o efeito, estarmos perante adiantamentos por conta de lucros.
Na verdade, a administração limitou-se a concluir, sem mais, que os valores das transferências bancárias e dos cheques eram rendimentos de capitais do Recorrido. (…)
Ora, face a todo o supra expendido e tendo presente, como visto, que não estamos perante uma situação de funcionamento da presunção prevista no n.º 4, do artigo 6.º do CIRS, competia, assim, à AT fazer prova dos pressupostos do seu agir (cfr. artigo 74.º, n.º 1, da LGT), sendo que no caso concreto tal não se verificou, não se encontrando, assim, reunidos os factos índice que permitem à AT fazer o enquadramento dos valores corrigidos e em contenda, como rendimentos da categoria E, colocados à disposição dos sócios, padecendo a liquidação impugnada de vício de violação de lei.
Conclui-se, assim, que inexiste o apontado erro de julgamento à decisão recorrida.”. (fim de citação)
Perante a jurisprudência acima transcrita, e sem necessidade de mais considerandos, entendemos ser de negar provimento ao recurso mantendo-se a sentença recorrida.
