0747/12.9BEALM - Supremo Tribunal Administrativo

I- Nos termos do n.º 5 do art. 28.º do CIRS, o período mínimo de permanência em qualquer dos regimes a que se refere o n.º 1[regime simplificado ou contabilidade organizada] é de três anos, prorrogável por iguais períodos, excepto se o sujeito passivo comunicar, nos termos da al. b) do n.º 4 daquele artigo 28.º, a alteração do regime pelo qual se encontra abrangido.

II- A Administração Tributária não pode substituir-se ao sujeito passivo do imposto nessa opção.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I- Relatório

1- A…….. e B………, ambos com os sinais dos autos, impugnaram no Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada (TAF de Almada) as liquidações adicionais de IRS referentes aos anos de 2009 e 2010, no valor de €20.612,79 e €23.452,50, respectivamente.

2- Por sentença de 24 de Julho de 2018, o TAF de Almada julgou procedente a referida impugnação judicial e anulou os referidos actos de liquidação.

3- Inconformada com aquela decisão, a Fazenda Pública recorreu para este Supremo Tribunal Administrativo, rematando as suas alegações com as seguintes conclusões:

«[…]

I. Decidiu o Tribunal “a quo” pela procedência da presente Impugnação por concluir que o Impugnante teria, nos anos de 2009 e 2010, de ser tributado em sede de IRS no regime da contabilidade organizada e não no regime simplificado de tributação, atento o disposto no art.º 28.º do CIRS, decisão com a qual, com o devido respeito, não se concorda;

II. Tendo o Impugnante procedido à entrega da Declaração de Alterações no decurso do ano de 2006 – mais concretamente no dia 17.03.2006 – pela qual optou pelo regime da contabilidade organizada, ficou no entanto enquadrado nesse regime por imposição legal nos anos de 2007 e 2008;

III. Aquela opção, face ao então disposto no art.º 28.º do CIRS, valia apenas para aquele ano, tendo de ser renovada até ao fim do mês de março do ano em que o contribuinte pretendesse utilizar a contabilidade organizada – é o que resulta necessariamente da redação que tinha a alínea b) do n.º 4 daquele artigo: “(…) do ano em que pretendem utilizar a contabilidade organizada como forma de determinação do rendimento”;

IV. Não tendo procedido a entrega de declaração de alterações para opção pelo regime da contabilidade organizada até ao final do mês de março de 2007, cairia o sujeito passivo no regime simplificado, o que apenas não sucedeu atento os limites quantitativos estabelecidos, que o obrigaram a permanecer no regime da contabilidade, por imposição legal;

V. No ano de 2008 não atingiu esses limites e não existia qualquer opção válida pelo regime da contabilidade. Não tinha, assim, o Impugnante, de vir fazer opção pelo regime simplificado como referido pelo Tribunal “a quo”, pois apenas estava no regime da contabilidade por imposição legal, atentos os limites legalmente impostos, verificados anualmente, e não por qualquer opção;

VI. Com todo o respeito devido, não há que exigir que estivesse plasmado na lei um regime mínimo de permanência para, argumentando a contrario, vir defender que se o legislador apenas previu período mínimo de permanência para o regime simplificado, então, caso o sujeito passivo tivesse optado pelo regime da contabilidade organizada não havia como aplicar-lhe o regime simplificado, pois que o preceito não previa a caducidade dessa opção nem fixava qualquer período mínimo de permanência no regime geral, ao contrário do que passou a suceder com a redação conferida ao art.º 28º n.º 5 do CIRS pela Lei n.º 53-A/2006, de 29/12;

VII. A alteração trazida pela Lei n.º 53-A/2006, de 29.12, veio precisamente no sentido de desonerar o contribuinte dessa obrigação de opção anual caso pretendesse ficar no regime da contabilidade, passando qualquer um dos regimes a ter um prazo de três anos prorrogável;

VIII. Aliás, tanto assim é que o legislador alterou também a redação da alínea b) do n.º 4 do art.º 28.º, a qual deixou de prever a opção de obrigatoriedade de apresentação da declaração de alterações até ao fim do mês de março do ano em que pretendem utilizar a contabilidade organizada como forma de determinação do rendimento, passando a constar “até ao fim do mês de março do ano em que pretendem alterar a forma de determinação do rendimento, mediante a apresentação de declaração de alterações”. Numa situação prevê-se a alteração do regime do ano em que pretendem utilizar, no outro, simplesmente a alteração do regime – já não é só para aquele ano;

IX. No entanto, não fez o sujeito passivo qualquer opção por esse regime da contabilidade no âmbito do novo enquadramento legal. E quando chegados ao ano de 2009 não existe qualquer opção válida por este regime da contabilidade que venha dos anos anteriores (é assim, independentemente dos enquadramentos anteriores os quais resultaram de obrigação legal);

X. Foi precisamente para esclarecer as dúvidas que então surgiram com a alteração legislativa ocorrida para o ano de 2007 e seguintes, que veio o Exm.º Sr. Diretor Geral da então Direção Geral dos Impostos emitir a Circular n.º 05/2007, de 13.03.2007. E ainda que as orientações genéricas visem a uniformização da interpretação e aplicação das normas tributárias pelos serviços, não deixou aquela de ser do conhecimento dos vários interessados;

XI. Pelo que, teria o Impugnante que ter procedido a entrega da declaração de rendimentos “até ao fim do mês de Março do ano em que pretendem alterar a forma de determinação do rendimento (…).” E caso existisse opção por este regime após a entrada em vigor da redação dada ao art.º 28.º pela Lei 53-A/2006, de 29.12, a mesma seria válida por três anos – mas não existiu;

XII. Ao decidir pela procedência da presente Impugnação, concluindo que o Impugnante estava, nos anos de 2009 e 2010, enquadrado no regime da contabilidade organizada, independentemente de opção válida e sem que tivesse obtido rendimentos que impusessem que se mantivesse nesse regime (ao contrário do ocorrido nos anos anteriores), fez a Douta Sentença errada análise dos factos e aplicação do Direito, tendo violado o disposto no art.º 28.º do CIRS.

Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.as Ex.as se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por totalmente provado e em consequência ser a douta sentença ora recorrida, revogada e substituída por Douto Acórdão que julgue totalmente improcedente a presente Impugnação, tudo com as devidas e legais consequências.

[…]».

4- Não foram produzidas contra-alegações.

5- O Excelentíssimo Representante do MP junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de se negar provimento ao recurso.

Cumpre apreciar e decidir.

II- Fundamentação

1. De facto

A decisão recorrida deu como provada a seguinte factualidade concreta:

[…]

A) O Impugnante A……. encontra-se inscrito e exerce regularmente a atividade de “Reparação de televisores e outros bens de consumo similares”, a que corresponde o CAE 95210, com início em 21 de março de 1980, sob a designação de “RRinformática” (facto não controvertido alegado na p.i. e corroborado pelo teor do RIT a fls. 15 do PAT apenso; facto que se extrai do depoimento da testemunha);

B) Em 17 de março de 2006, C………, TOC do Impugnante A……. e em sua representação, apresentou declaração de alterações, junto do Serviço de Finanças do Barreiro, constando no quadro 10 e no quadro 19 as seguintes inscrições:

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C) Nos anos de 2006, 2007 e 2008, o Impugnante declarou as vendas/prestações de serviços que infra se enumeram:

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D) A Impugnante procedeu à entrega de declaração anual referente ao ano de 2009, tendo declarado o valor de €175.041,55 a título de serviços prestados (facto que se extrai de fls. 46 do PAT apenso e do RIT);

E) A AT procedeu à elaboração de declaração oficiosa de enquadramento no regime simplificado, relativamente ao ano de 2009, tendo considerado os seguintes rendimentos da Categoria B:

Vendas €91.580,55

S. Prestados €83.461,00

(facto que se extrai de fls. 46 do PAT apenso e do RIT);

F) A 13 de maio de 2011, os Impugnantes apresentaram Declaração de Rendimentos Modelo 3 de IRS, respeitante ao ano de 2010, tendo declarado no Anexo C, respeitante a Rendimentos Profissionais, da Categoria B-Regime de Contabilidade Organizada, no quadro 12 intitulado “Total das Vendas/Prestações de Serviços e Outros Rendimentos” os seguintes valores:

Vendas €115.529,70

S. Prestados €84.968,00

(facto que se extrai de fls. 23 a 30 do PAT apenso);

G) Os Impugnantes foram objeto de procedimento interno de Inspeção credenciado pela Ordem de Serviço nº OI201101060, emitida pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Setúbal, em 05 de julho de 2011, o qual teve por objeto a verificação do cumprimento das obrigações fiscais, em sede de IRS, relativamente ao ano de 2010, surgindo na sequência da Ordem de Serviço OI201003447, relativa aos exercícios de 2008 e 2009 (cfr. fls. 15 e seguintes do PAT apenso);

H) Na sequência da ação de Inspeção Tributária referida na alínea antecedente, foram realizadas correções à matéria tributável do IRS do ano de 2010, no valor de €63.410,84, tendo sido emitido Relatório Definitivo de Inspeção Tributária onde se extrai na parte que para os autos releva o seguinte:

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(cfr. fls. 14 a 20 do PAT apenso);

I) Em resultado do descrito em E) e H), foram emitidos os atos de liquidação adicional de IRS, referentes aos anos de 2009 e 2010, que infra se enumeram:

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J) Na sequência da notificação dos atos de liquidação identificados na alínea antecedente, os Impugnantes apresentaram, em 17 de outubro de 2011, reclamação graciosa, na qual peticionaram a anulação das aludidas liquidações com todas as consequências legais (cfr. fls. 2 a 5 do PAT apenso);

K) A 11 de novembro de 2011, foi prolatada informação pela Técnica de Administração Tributária da Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças de Setúbal, no âmbito da reclamação graciosa referida na alínea antecedente, propondo o seu indeferimento (cfr. fls. 44 a 48 do PAT apenso);

L) A 15 de novembro de 2011, foi proferido despacho de concordância com a informação referida na alínea antecedente, pelo Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças de Setúbal, com o seguinte teor:

“Considero a informação junta como PROJECTO DE DECISÃO do processo de reclamação abaixo identificado.

Notifique o reclamante para no prazo de 10 dias contados continuamente e nos termos previstos na alínea b), do nº1 do art. 60º da LGT, exercer, querendo, o direito de audição, oralmente ou por escrito.” (cfr. fls. 44 do PAT apenso);

M) Os Impugnantes não exerceram direito de audição sobre o projeto de decisão de indeferimento da reclamação graciosa referido na alínea antecedente, convertendo-se em decisão definitiva (cfr. fls. 52 do PAT apenso);

N) De ofício nº 008579, do Serviço de Finanças do Barreiro, datado de 14 de dezembro de 2011, foram os Impugnantes notificados do despacho de indeferimento expresso da reclamação graciosa, tendo interposto, em 10 de janeiro de 2012, recurso hierárquico peticionando a anulação dos atos de liquidação referidos em I) (cfr. fls. 3 a 6 do PAT apenso);

O) Em 02 de maio de 2012, foi prolatada informação pela Técnica de Administração Tributária da Direção de Serviços do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, no âmbito do recurso hierárquico referido na alínea antecedente, propondo o seu indeferimento e do qual se extrai, designadamente, o seguinte:

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(cfr. fls. 16 a 20 do PAT apenso);

P) A 16 de maio de 2012, foi proferido despacho de concordância com a informação referida na alínea antecedente, pela Diretora de Serviços do IRS, com o seguinte teor:

“Concordo, pelo que com base nos fundamentos expressos, nego provimento ao recurso.” (cfr. fls. 16 do PAT apenso);

Q) De ofício datado de 01 de junho de 2012, do Serviço de Finanças do Barreiro, dirigido aos Impugnantes, remetido via correio postal registado com aviso de receção, tendo sido aposto neste, no campo referente ao destinatário, a data de 8 de junho de 2012, foram os Impugnantes notificados do despacho de indeferimento expresso do recurso hierárquico e respetiva informação instrutora melhor evidenciados em O) e P) (cfr. fls. 23 e 24 do PAT apenso);

R) Em 03 de setembro de 2012, deu entrada neste Tribunal, a presente petição (cfr. carimbo aposto na primeira página da pi, a fls. 1 dos autos);

FACTOS NÃO PROVADOS

Inexistem factos alegados não provados com relevância para a decisão da causa.

[…]».

2. Questões a decidir

A questão vem suscitada no âmbito do presente recurso é a de saber se o Tribunal a quo errou ao considerar que a AT, ao ter procedido oficiosamente à determinação dos rendimentos pelo regime simplificado em relação aos exercícios de 2009 e 2010, incorreu em vício de violação de lei, por não ter respeitado o disposto no n.º 5 do artigo 28.º do CIRS, na redacção que o preceito tinha à data dos factos.

3. De direito

3.1. Da factualidade assente resulta que: i) o sujeito passivo entregou em 17.03.2006 uma declaração da qual constava a opção pelo regime de contabilidade organizada para a determinação dos rendimentos empresariais e profissionais; ii) que nos anos de 2007 e 2008 os rendimentos obtidos naquela categoria ultrapassavam os limites previstos no n.º 2 do artigo 28.º do CIRC (volume de vendas superior a €149.739,37); e iii) que em 2009 e 2010 o volume de vendas ficava abaixo daquele limiar.

De acordo com a AT, o sujeito passivo ficou enquadrado obrigatoriamente no regime de contabilidade organizada no ano de 2008 e se quisesse permanecer no regime de contabilidade organizada teria de ter entregue uma declaração nesse sentido no mês de Março de 2009.

3.2. A sentença recorrida rejeitou a tese da AT e considerou que a correcta interpretação do disposto no n.º 5 do artigo 28.º do CIRS [O período mínimo de permanência em qualquer dos regimes a que se refere o n.º 1 é de três anos, prorrogável por iguais períodos, excepto se o sujeito passivo comunicar, nos termos da alínea b) do número anterior, a alteração do regime pelo qual se encontra abrangido] ditava que o Impugnante tinha sido tributado, por opção expressa, no triénio 2006/2008, de acordo com o regime de contabilidade organizada e que não tendo o mesmo optado pela alteração desse regime no momento em que o poderia ter feito, tal regime ter-se-ia por prorrogado por mais um triénio, no caso o de 2009 a 2011.

3.3. A Fazenda Pública não se conforma com esta interpretação normativa e recorre para este STA.

Mas sem razão.

A questão, de resto, não é nova e constitui actualmente jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal Administrativo. Como dá nota o acórdão de 3 de Julho de 2019 (proc. 0361/13.1BELRS) e as decisões para as quais o mesmo remete, tem este STA entendido que “nos termos do n.º 5 do art. 28.º do CIRS, o período mínimo de permanência em qualquer dos regimes a que se refere o n.º 1 [regime simplificado ou contabilidade organizada] é de três anos, prorrogável por iguais períodos, excepto se o sujeito passivo comunicar, nos termos da al. b) do nº 4, a alteração do regime pelo qual se encontra abrangido”. E aduz-se ainda nesse aresto que “não pode a Administração Tributária substituir-se ao sujeito passivo do imposto nessa opção”. Ora, é precisamente esse o entendimento (a interpretação jurídica das disposições do artigo 28.º do CIRS) que foi acolhido na sentença recorrida e que aqui se tem de reiterar.

3.4. Com efeito, vertendo aquela interpretação para o caso dos autos verifica-se que existiu uma opção expressa do Impugnante pelo regime de contabilidade organizada quando apresentou a sua declaração de alterações em Março de 2006, o que significa que aquela era uma opção validamente expressa [artigo 28.º n.ºs 1, 3 e 4, al. b) do CIRS]. Deste modo, por efeito do disposto no n.º 5 do artigo 28.º do CIRS, a permanência do regime de contabilidade organizada, que à data era de 3 anos, prorrogou-se para o triénio seguinte, mantendo-se válida em 2009 e 2010, atenta a inexistência de apresentação em Março de 2008 de uma declaração no sentido de querer mudar para o regime simplificado.

A interpretação proposta pela AT nas suas alegações de recurso não tem sustentação jurídica, pois o disposto no n.º 2 do artigo 28.º do CIRS apenas permite dizer que o regime simplificado é o regime supletivamente aplicável aos sujeitos passivos que não indiquem de forma expressa (em nenhum momento) o regime a que pretendem submeter-se e se comprove que não ultrapassaram no período de tributação imediatamente anterior um montante anual ilíquido de rendimentos desta categoria.

Sempre que exista uma declaração expressa do sujeito passivo a optar pelo regime de contabilidade organizada, como sucedeu aqui, é esse o regime aplicável até que o sujeito passivo emita uma declaração expressa em sentido contrário.

III- Decisão

Pelo exposto, acordam os juízes que compõem esta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente.

Lisboa, 12 de Outubro de 2022. - Suzana Maria Calvo Loureiro Tavares da Silva (relatora) - Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia.