Quem foi o relator do acórdão 1212/13.2BELRA?

O relator foi Patrícia Manuel Pires, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 1212/13.2BELRA?

O acórdão foi proferido em 13 de setembro de 2023.

1212/13.2BELRA

Sumário

I-A nulidade por omissão de pronúncia (cfr. artigo 615.º, n.º 1, al. d) do CPC) apenas terá lugar quando existir, por parte do julgador, o dever de pronúncia ou de decisão, em conformidade com o prescrito no artigo 608.º, n.º 2, do CPC, e 125.º, nº1, do CPPT. As questões identificam-se com os pedidos formulados, com a causa de pedir ou com as exceções invocadas, desde que não prejudicadas pela solução de mérito encontrada para o litígio. II-O direito aos benefícios fiscais deve reportar-se à data da verificação dos respetivos pressupostos, e que independentemente da própria natureza dos aludidos benefícios fiscais, ou seja, automáticos ou dependentes de reconhecimento existindo dívidas fiscais e sem que a legalidade da dívida esteja em discussão e garantida mediante prestação idónea, cessam os seus efeitos (cfr. artigos 12.º, 13.º e 14,º, nºs 5 e 6 do EBF); III-Sendo inequívoco que à data da prática do facto tributário, os Recorrentes se encontravam em situação de incumprimento, porquanto existia uma dívida tributária a qual só foi regularizada em data significativamente ulterior, conclui-se que a AT ao desconsiderar o benefício fiscal se limitou a cumprir a lei. IV-A tal não obsta, por um lado, a existência de contencioso associado porquanto sem a inerente prestação de garantia, e bem assim a circunstância de nos encontrarmos perante um benefício fiscal automático por força da aplicação das condições cumulativas previstas para os benefícios fiscais dependentes de reconhecimento.

Texto

ACÓRDÃO I- RELATÓRIO A ……………., e M ………………….., vieram interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida na sequência da prolação do despacho de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra o ato de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), do ano de 2008, no valor de €4.601,17. Os Recorrentes, apresentaram as suas alegações de recurso nas quais formularam as conclusões que infra se reproduzem: “1) Conforme consta dos autos, os Recorrentes apresentaram a sua Petição Inicial, nos termos do disposto na alínea a) e na alínea d), ambas do artigo 99º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, alegando o que acima se transcreveu; 2) Citada para o efeito, a Fazenda Pública apresentou contestação alegando o que consta de fls.; 3) Por Sentença de fls., a Meritíssima Juiz do Tribunal “a quo” decidiu o acima transcrito; 4) Isto porque por um lado houve omissão de pronúncia quanto à falta de fundamentação do Despacho proferido pelo Exmo. Sr. Chefe do Serviço de finanças; 5) Embora os Recorrentes tenham alegado a falta de fundamentação da decisão proferida, a Meritíssima Juiz nada disse ou decidiu sobre a mesma; 6) Pelo que não tendo decidido sobre uma questão colocada pelo Recorrente, cometeu uma nulidade processual, nulidade que aqui se invoca e se requer a sua apreciação com todas as consequências legais daí resultantes; 7) A decisão não teve em conta que se trata de benefícios fiscais automáticos, sendo assim, ilegal a decisão proferida, pois nem teve em conta o que alegamos na impugnação; 8) Que benefícios fiscais é que ficam impedidos, inicialmente, de reconhecimento, quando existirem dívidas; 9) Só os benefícios fiscais dependentes de reconhecimento. E, quanto à deficiência, o contribuinte não tem de pedir a isenção; 10) Os benefícios fiscais são automáticos ou dependentes de reconhecimento; os primeiros resultam direta e imediatamente da lei, os segundos pressupõem um ou mais atos posteriores de reconhecimento; 11) Então, equacionando, teremos: os que resultam diretamente da lei; e os que pressupõem atos posteriores de reconhecimento; 12) Chegados aqui, vejamos o que a lei diz quanto à isenção dos deficientes: ´’Ficam isentos de tributação em IRS os rendimentos das categorias A, B, e H auferidos por titulares deficientes, nos termos seguintes…; 13) A lei nº 9/89 de 2 de maio estabelece o conceito de deficiente como sendo: “a pessoa com deficiência que, por motivo de perda ou anomalia, congénita ou adquirida, de estrutura ou função psicológica, intelectual, fisiológica ou anatómica suscetível de provocar restrições de capacidade, pode estar considerada em situações de desvantagem para o exercício de atividades consideradas normais, tendo em conta a idade, o sexo e os fatores socioculturais dominantes.”; 14) Deste itinerário concluímos que a isenção fiscal atribuída aos deficientes é uma isenção automática, logo não suscetível de reconhecimento, tanto assim que a declaração de incapacidade é apenas da competência da Direção Geral de Saúde, não competindo à Autoridade Tributária apurar, sequer, da sua conformidade; 15) A isenção atribuída por lei aos deficientes opera automaticamente, e não encontra abrangência no nº 1 do artigo 13º dos Benefícios Fiscais; 16) Com a data de compensação em 2012.08.08, foi feita a compensação aos Reclamantes do imposto a receber (e recebido) e de € 2251,38 do ano de 2010, e em 2012.10.01 de € 1793,87 do ano de 2009, o que está correto; 17) Reforça-se a resposta inicial de que os Recorrentes não tinham dívidas que impossibilitassem o reconhecimento da isenção; 18) Os contribuintes, reclamantes, impugnantes e aqui Recorrentes, apresentaram em 2012.11.30, reclamação com os fundamentos que agora se decalcam, de que, entretanto, foram notificados, pelo ofício nº 3474, datado de 2012.12.04, considerado apenas como se tivesse vindo solicitar o direito de audição e passamos a citar a razão da apreciação do pedido como sendo: ..” não existe razão para que possa ser indeferida a pretensão dos requerentes, visto que os requerentes não têm qualquer dívida fiscal, nomeadamente a referida no parecer, vindo a ser indeferido”; 19) A questão suscitada não foi só a da existência daquela dívida, mas sim que ela não é suscetível de ser considerada para impedimento da isenção que opera automaticamente; 20) A decisão tomada pelo Exmo. Chefe do Serviço de Finanças não respeitou o princípio da decisão, por ofensa ao disposto na alínea e) do artigo 123º. do Código de Procedimento Administrativo que exige: o conteúdo ou o sentido da decisão; 21) O objeto do despacho deve estar determinado desde logo ‘ab initio´ e os seus efeitos hão-de estar inequivocamente determinados como se diz no nº 1 do artigo 123º do Código de Procedimento Administrativo; 22) A decisão do procedimento tributário, sendo um ato definidor da posição da administração tributária perante os particulares, deve obedecer aos requisitos dos atos administrativos elencados no artigo 123.º do Código de Procedimento Administrativo; 23) E, as menções, por força do nº 2 do artigo 123º do Código de Procedimento Administrativo devem ser enunciadas de forma: clara, precisa e completa de modo a que o particular possa determinar inequivocamente o sentido e alcance do ato e os seus efeitos jurídicos; 24) Trata-se, aliás, e como não podia deixar de ser, da concretização do princípio previsto no nº 3 do artigo 268º da Constituição da República Portuguesa, de acordo com o qual está garantido aos administrados o direito à fundamentação expressa e acessível de todos os atos que afetem os seus direitos ou interesses legalmente protegidos; 25) Dando corpo a esta preocupação constitucional, a Lei Geral Tributária, no seu artigo 77.º consagra o dever de fundamentação de todas as decisões procedimentais; 26) O artigo 77º da Lei Geral Tributária diz-nos que a fundamentação pode ser efetuada de forma sumária devendo sempre conter: as disposições legais aplicáveis; a qualificação e a quantificação dos factos tributários; e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo; 27) A não observância deste dever é suscetível de conduzir à anulação do ato por vício de forma (alínea c) do artigo 99º do CPPT); 28) A fundamentação é um conceito relativo que varia em função do tipo legal de ato, visando responder às necessidades de esclarecimento do administrado, pelo que se deve, através dela, informá-lo do itinerário cognoscitivo e valorativo do ato, permitindo-lhe conhecer as razões de facto e de direito, que determinaram a sua prática e por que motivo se decidiu num sentido e não noutro; 29) A liquidação feita com base num ato inválido é nula, já que o obrigado fiscal não foi notificado de forma legal dos valores que foram incluídos no ato de liquidação, nem obteve resposta às suas dúvidas no direito de audição que exerceu e de que não obteve qualquer resposta; 30) Em conclusão, a Sentença proferida não teve em conta que a liquidação corretiva é ilegal, já que retirou uma isenção que opera automaticamente, quando a lei apenas permite a cessação do benefício fiscal, no caso de existirem dívidas, para os benefícios dependentes de reconhecimento prévio da autoridade tributária; não cuidou de apreciar a questão suscitada quanto aos benefícios fiscais automáticos; não se preocupou em descortinar a razão pela qual o legislador tratou de forma diferente os benefícios fiscais automáticos dos benefícios fiscais dependentes de reconhecimento; optou pela forma mais fácil, de uma situação já injusta pelo decorrer do tempo, sempre com prejuízo para o mesmo [o contribuinte]; verificaram-se preterições de formalidades legais, tanto no despacho de indeferimento da reclamação graciosa, como no ato preparatório que deu origem à liquidação, preterição de formalidades legais, por não ter sido notificado da decisão, que devia incluir os valores em causa; 31) A sentença em recurso não deverá manter-se na ordem jurídica, e deverá ser revogada por outra que considere que a isenção relativa a deficientes, não é uma isenção sujeita a reconhecimento pela AT, uma vez que ela opera automaticamente, e consequentemente não se lhe aplica o nº 1 do artigo 13º do EBF, só assim se fazendo justiça [mesmo demasiado tardia]; 32) A decisão recorrida não é de mero expediente, daí ter de ser suficientemente fundamentada; 33) Neste caso essa circunstância não se verifica; 34) O (Tribunal) com a decisão recorrida, não assegurou a defesa dos direitos do Alegante, em não fundamentar exaustivamente a sua decisão, e nem se quer aplicar as normas legais aplicáveis ao caso em concreto, ou ouvi-la após a emissão do Despacho pelo Representante da Fazenda Pública, e antes do de ser decidido o indeferimento, pelo Meritíssimo Juiz “a quo”; 35) A Meritíssima Juiz limitou-se apenas e tão só, a emitir uma decisão “economicista”, isto é, uma decisão onde apenas de uma forma simples e sintética foram apreciadas algumas das questões, deficientemente e sem qualquer cabimento, conforme acima já se alegou e explicou; 36) Deixando a Meritíssima Juiz de se pronunciar sobre algumas questões que são essenciais à boa decisão da causa, nomeadamente as acima expostas; 37) Cometeu, pois, uma nulidade, que aqui se requer a sua apreciação, com todas as consequências legais daí resultantes; 38) A Sentença recorrida viola: a) O disposto no artigo 5º, nº 1 e 13º, nº 1 do Estatuto dos Benefícios Fiscais; b) O disposto na Lei 9/89, de 2/05; c) O disposto no artigo 123, nº 1 e 2 do CPA; d) O disposto no artigo 77º da LGT; e) O disposto no artigo 99º do CPPT; f) O disposto no artigo 615º, als. b e d) do CPC; g) O disposto nos artigos 13º, 20º, 204º e 205º da CRP. Termos em que, nos melhores de direito, e com o sempre mui douto suprimento de V. Exas., deve a Sentença recorrida ser REVOGADA, por ser de: LEI, DIREITO, E JUSTIÇA. “ *** A Recorrida devidamente notificada, para o efeito, não apresentou contra-alegações. *** O Digno Magistrado do Ministério Público (DMMP) junto deste Tribunal, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso. *** Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência desta Subsecção do Contencioso Tributário para decisão. *** II – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos: “Com relevância para a decisão a proferir considero provados os seguintes factos: 1. Em 24-10-2008 o Serviço de Finanças de Benavente instaurou contra A ……………..o processo de execução fiscal n.º ……………..274 por dívida de IRS de 2007, no montante de € 39.092,98, que foi extinto por pagamento voluntário em 27-05-2010 [cf. fls. 25-27 do processo administrativo apenso]. 2. Em 18-12-2008, a este processo executivo n.º …………….274 foi associado o processo de contencioso n.º ……………..1850, correspondente a reclamação graciosa que veio a ser indeferida por despacho de 03-08-2009 [cf. fls. 25 do processo administrativo apenso e fls. 99 do processo de reclamação graciosa apenso]. 3. Em 31.12.2008, o processo executivo n.º ………………….274 encontrava-se em fase de mandado de penhora [cf. fls. 25 do processo administrativo apenso]. 4. Em 26-05-2010, os ora Impugnantes remeteram à Autoridade Tributária e Aduaneira via sítio da internet a declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS respeitante ao ano de 2008, com os anexos A, C, F, G e H. [cf. fls. 86-87 do processo de reclamação graciosa apenso]. 5. Na sequência da entrega da declaração referida na alínea antecedente, a Autoridade Tributária e Aduaneira emitiu a liquidação de imposto n.º ……………….285, com o rendimento global de € 72.904,22 e apuramento de imposto a pagar no montante de € 3.729,37 [cf. doc. de fls. 17 do processo administrativo apenso]. 6. Com data de 08-04-2011 foi emitido em nome da ora Impugnante, por junta médica, atestado médico de incapacidade fixada com efeitos desde Novembro de 2008 em 73% [cf. doc. de fls.16 do processo administrativo apenso]. 7. Em 19-01-2012, M ………………….. entregou no Serviço de Finanças de Benavente declaração de alteração dos dados de identificação, fazendo constar na mesma o grau de invalidez de 73% [cf. fls. 21-22 do processo de administrativo apenso]. 8. Em 13-03-2012 os ora Impugnantes remeteram à Autoridade Tributária e Aduaneira via sítio da internet a declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS de substituição respeitante ao ano de 2008, com os mesmos valores anteriormente declarados mas assinalando a incapacidade de 73% do sujeito passivo B [cf. fls. 88 do processo de reclamação graciosa apenso]. 9. Em 17.04.2012 foi registado o pedido n.º ………….., relativo ao sistema liquidador de IRS, tendo por objecto a consideração ou não do grau de invalidez de 73% na liquidação de IRS de 2008 [cf. fls. 24-25 do processo administrativo apenso]. 10. Em 18.04.2012 esse pedido foi objecto de reavaliação tendo sido emitida comunicação para audição prévia, emitida em 24.04.2012, por registo privativo dos CTT [cf. fls. 24-25 do processo administrativo apenso]. 11. Em 16.05.2012 foi emitida decisão de indeferimento com o seguinte teor “Com dívidas activas há data de 31/12/2008. Entretanto as dívidas só foram pagas em 27/05/2010” [cf. fls. 24-25 do processo administrativo apenso]. 12. Em 29.05.2012 foi emitida comunicação de indeferimento, da decisão a que se refere o ponto que antecede, que foi recebida em 08.06.2012 [cf. fls. 24-25 do processo administrativo apenso]. 13. Em 23.06.2012, a Autoridade Tributária e Aduaneira emitiu a liquidação de imposto n.º ……………..656, com o rendimento global de € 72.904,22 e apurado imposto a pagar no montante de € 2.238,37 [cf. doc. de fls. 18 do processo administrativo apenso]. 14. Em 23-10-2012 foi proferido despacho determinando a notificação à Impugnante para o exercício do direito de audição, na sequência de pedido de revisão oficiosa pela mesma apresentado, o qual assenta em informação da qual consta que a declaração de substituição se mantém não liquidável e que o processo executivo n.º ……………….274 se mantinha em dívida em 2009, pelo que, deveria ser indeferido o pedido de revisão com a eliminação do documento de correcção oficioso e a reposição da 1.ª declaração entregue para o ano de 2008, sem qualquer benefício fiscal [cf. fls. 112 do processo de reclamação graciosa apenso]. 15. Em 29-11-2012 foi proferido despacho de indeferimento, com base na informação que o antecede, da qual consta ter a ora Impugnante em sede do direito de audição no pedido de revisão oficiosa da liquidação de imposto n.º ……………….285, invocado que os ora Impugnantes não tinham qualquer dívida fiscal, nomeadamente a mencionada no parecer, o que não se verifica dado que o processo executivo n.º ……………274 só foi pago em 27-05-2012 [cf. fls. 109-110 do processo de reclamação graciosa apenso]. 16. A Autoridade Tributária e Aduaneira efectuou a liquidação de imposto n.º ……………585, com o rendimento global de € 72.904,22 em que foi apurado imposto a pagar no montante de € 4.497,97, acrescido de juros compensatórios de € 103,20, no total a pagar de € 4.601,17 [cf. doc. de fls. 19 do processo administrativo apenso]. 17. Foi emitida a nota de cobrança ………….., pelo montante de € 2.362,80 [cf. doc. de fls. 20 do processo administrativo apenso]. 18. Em 03-12-2012 os ora Impugnantes apresentaram reclamação graciosa do ato de liquidação que antecede, que foi autuada sob o n.º ………………..07.2, requerendo a inclusão como deficiente do sujeito passivo B), M ……………… [cf. fls. 3-23 do processo de reclamação graciosa apenso]. 19. A comunicação da decisão a que se refere o ponto 15 que antecede foi recebida pela Impugnante em 06-12-2012 [cf. fls. 114-115 do processo de reclamação graciosa apenso]. 20. Em 17-07-2013, no processo de reclamação graciosa n.º ………………07.2, foi elaborada informação e projecto de decisão de indeferimento da mesma por motivo de existir uma dívida em 31-12-2008, referente a IRS do ano de 2007, cujo pagamento só se verificou em 27-05-2010 [cfr. fls. 116-119 do processo de reclamação graciosa apenso]. 21. Em 06-08-2013, o Chefe do Serviço de Finanças de Benavente, proferiu despacho de indeferimento da reclamação graciosa n.º 1……………..07.2 [cf. fls. 137-138 da reclamação graciosa apensa]. 22. Em 16-08-2013 foi comunicada aos Impugnantes, na pessoa do seu mandatário, a decisão a que se refere o ponto 21 que antecede [cf. fls. 140-142 da reclamação graciosa apensa]. 23. Em 21-08-2013 foi apresentada no Serviço de Finanças de Benavente a petição inicial da presente impugnação judicial [cf. fls. 6 dos autos]. 24. À data de 09-01-2014, consta do Sistema de Gestão e Registo de Contribuintes da Autoridade Tributária e Aduaneira que M …………………….. detêm um grau de invalidez permanente de 73%, desde 30-11-2008 [cf. fls. 21 do processo administrativo apenso]. *** Ficou consignado na decisão recorrida: “Com interesse para a decisão, não existem outros factos, provados ou não provados.” *** Mais ficou consignado o seguinte: “O tribunal julgou provada a matéria de facto, com base no teor das peças processuais e na análise da prova documental junta aos autos com os articulados e integrada no processo administrativo e reclamação graciosa apensos, referenciada junto a cada um dos factos assentes.” *** III) FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO In casu, os Recorrentes não se conformam com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o ato de liquidação de IRS, do ano de 2008. Cumpre, desde já, relevar que em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso. Atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto importa, assim, decidir se a decisão recorrida: Ø Padece de nulidade por omissão de pronúncia quanto à falta de fundamentação do Despacho proferido pelo órgão da execução fiscal; Ø Enferma, igualmente, de nulidade por falta de fundamentação, porquanto não fundamentou, exaustivamente, a sua decisão, nem aplicou as normas legais ao caso em concreto; Ø Incorreu, in fine, em erro de julgamento por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito, na medida em que a isenção relativa a deficientes não se encontra dependente de reconhecimento pela AT, porquanto opera automaticamente e, consequentemente, não lhe é aplicável o preceituado no n.º1 do artigo 13.º do EBF. Comecemos, então, pela nulidade por omissão de pronúncia. Apreciando. A propósito da omissão de pronúncia dispõe o artigo 125.º, nº1, do CPPT que constitui nulidade a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar. Preceituando, por seu turno, a primeira parte da alínea d), do nº 1, do artigo 615.º do CPC, que a decisão é nula, quando “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento”. Na verdade, a nulidade da decisão por omissão de pronúncia sucede apenas quando a mesma deixe de decidir alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra questão submetida apreciação do Tribunal. Dir-se-á, neste particular e em abono da verdade que, as questões submetidas a apreciação do tribunal identificam-se com os pedidos formulados, com a causa de pedir ou com as exceções invocadas, desde que não prejudicadas pela solução de mérito encontrada para o litígio. De notar para o efeito que, as questões não são passíveis de qualquer confusão conceptual com as razões jurídicas invocadas pelas partes em defesa do seu juízo de valoração, porquanto as mesmas correspondem a simples argumentos e não constituem questões na dimensão valorativa preceituada no citado normativo 615.º, nº 1, alínea d), do CPC. Conforme doutrinado por ALBERTO DOS REIS (1) “[s]ão, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer de questão de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte. Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão” . Apreciando. Os Recorrentes começam por sustentar que a decisão recorrida padece da aludida nulidade, porquanto pese embora tenha sido alegada a falta de fundamentação da decisão proferida, nada foi dito ou decidido sobre a mesma, o que implica nulidade com todas as consequências legais daí resultantes. Porém, não lhe assiste razão, na medida em que o Tribunal a quo pronunciou-se, expressamente, sobre tais as questões, mormente, questões formais atinentes à falta de fundamentação e ao princípio de decisão, é certo que sem se pronunciar sobre o seu mérito, mas a verdade é que o fez por reputar-expressamente e elencando as razões atinentes ao efeito-porque motivo as não apreciava, donde, as reputava prejudicadas. Em rigor, foi aduzido pelo Tribunal a quo que mesmo procedendo os vícios do procedimento, a AT não poderia, após sanação de tal vício, manter ou alterar o ato de liquidação, porquanto o Tribunal já havia julgado a liquidação conforme ao direito, daí julgando os mesmos prejudicados. Com efeito, e para cabal perceção do supra expendido atente-se nos excertos da decisão recorrida que versam, precisamente, sobre tal questão. “Os Impugnantes invocam, ainda, a violação do princípio de fundamentação e do princípio de decisão, em sede do procedimento de segundo grau, vindo a presente acção de impugnação deduzida na sequência do indeferimento das reclamação graciosa e sendo alegados fundamentos atinentes à (i)legalidade do acto de liquidação [objecto mediato], assim como vícios respeitantes ao procedimento de reclamação [objecto imediato]. Ora, o vício assacado à liquidação foi objecto de apreciação no sentido que antecede e constitui actualmente jurisprudência reiterada a de que, apesar de formalmente o objecto imediato da impugnação judicial apresentada na sequência do indeferimento de reclamação graciosa ser essa mesma decisão, o seu objecto real é o acto de liquidação, sendo os vícios da liquidação e não os vícios atinentes ao acto de decisão que são, verdadeiramente, questionados [cfr., neste sentido, entre outros, o acórdão do STA de 18.05.2011, processo nº 0156/11 (por referência a recurso hierárquico)]. Na verdade, a verificação de um vício de forma no procedimento de reclamação “nunca poderia projectar efeitos invalidantes sobre um acto tributário que o antecede” e, sendo certo, igualmente, que apesar de tal vício poder vir a determinar a anulação da decisão administrativa proferida na reclamação graciosa, “com tal efeito se quedará, podendo apenas conduzir, naquele primeiro aspecto, ao proferimento de nova decisão judicial, sanado o cometido vício procedimental, mas nunca à anulação da liquidação igualmente impugnada” [cfr. o acórdão do STA de 25.06.2009, processo nº 345/09, e os de 15.10.08, processo nº 542/08 e de 16.06.2004, processo nº 1887/03, no primeiro referenciados]. Ora, a verificarem-se e a serem declarados pelo Tribunal os vícios do procedimento, a AT não poderia, após sanação de tal vício de forma manter ou alterar o acto de liquidação, obrigando, de novo, o recorrido a impugnar o acto de liquidação, possibilidade teórica esta que, em função dos princípios aplicáveis, é incompatível com o facto de o Tribunal já ter julgado a liquidação conforme ao direito e quando é certo que, nos termos do estatuído nos n.ºs 3 e 4 do artigo 111.º do CPPT, “existe uma preferência absoluta do processo judicial sobre o processo administrativo de impugnação de um mesmo acto tributário” [conforme acórdão do STA de 10.10.2012, processo 0376/12]. Pelo exposto, independentemente de procederem ou não os vícios imputados ao procedimento de segundo grau, conclui-se que não afectando aqueles o acto de liquidação que vem impugnado e encontrando-se já apreciado e decidido o vício atinente à liquidação controvertida, apreciar e decidir tais vícios mostrar-se-ia inútil face à inexistência de qualquer consequência em sede da sobredita liquidação, ficando prejudicado o seu conhecimento [cfr. nº 2 do artigo 608.º do CPC, ex vi artigo 2.º alínea e) do CPPT].” Logo, inversamente ao aduzido pelos Recorrentes, foram apreciadas todas as questões convocadas e elencados todos os fundamentos de facto e de direito que permitiam sustentar o seu juízo de entendimento. É certo que tal esteira de razão, poderia ser sindicada não enquanto nulidade por omissão de pronúncia, mas enquanto erro de julgamento, mas a verdade é que os Recorrentes nada arguiram nesse e para esse efeito, ou seja, nada refutaram e redarguiram para apartar a circunstância de tais vícios terem sido julgados prejudicados, o que, naturalmente, inviabiliza qualquer apreciação por parte deste Tribunal, porquanto a montante. E por assim ser, carece de relevância todo o expendido sobre a procedência de tais vícios, porquanto a jusante da aludida questão, como visto, consolidada na ordem jurídica. Face a todo o expendido, improcede a arguida omissão de pronúncia. Prosseguindo, ora, com a nulidade atinente à falta de fundamentação da decisão recorrida. Os Recorrentes alegam que a sentença recorrida é nula por falta de fundamentação, na medida em que a mesma é uma decisão economicista em que não explicita as razões de facto e de direito em que ancora e sentencia a improcedência. Apreciando. Dispõe o artigo 123.º, nº2, do CPPT que: “O juiz discriminará também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões.” Mais preceitua o citado artigo 125.º do CPPT, sob a epígrafe de “nulidades da sentença” que: “ 1 - Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.” Dir-se-á, neste particular, que esta norma corresponde ao regulamentado no normativo 615.º, nº1, alínea b), do CPC, segundo o qual “é nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e direito que justifiquem a decisão”. De convocar, ainda neste conspecto, o comando constitucional contemplado no artigo 205.º da CRP o qual prevê que: “As decisões dos tribunais que não sejam de mero expediente são fundamentadas na forma prevista na lei”. Com efeito, a nulidade da falta de fundamentação de facto e de direito está relacionada com o comando do artigo 607.º, nº 3, do CPC, que impõe ao juiz não só o dever de discriminar os factos que considera provados, como também de indicar, interpretar e aplicar as normas jurídicas correspondentes. Como doutrina Alberto dos Reis (2), “[u]ma decisão sem fundamentos equivale a uma conclusão sem premissas; é uma peça sem base.” Mais importa ter presente que, no atinente à falta de fundamentação de facto, a doutrina tem entendido que o vício em análise apenas se verifica quando ocorre falta absoluta de especificação dos fundamentos de facto ou dos fundamentos de direito, o mesmo sucedendo com a Jurisprudência dos Tribunais Superiores a qual aduz que “[P]ara que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.607, nº.4, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação. No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário (3) ”. No caso em apreço, compulsado o teor da decisão recorrida verifica-se que no item II, epigrafado de “fundamentação de facto e de direito” estão elencados os factos provados deles constando, expressa e individualmente, o meio probatório que permitiu a fixação da aludida factualidade, salientando, ainda, que inexistem quaisquer factos a julgar como não provados, adensando, a final, as razões em que se fundou o seu juízo de entendimento. Ora, face ao supra aludido não assiste qualquer razão aos Recorrentes quando aduzem que a decisão recorrida padece de nulidade por falta de fundamentação, porquanto, contrariamente ao propugnado, a mesma contempla toda a factualidade relevante para dirimir o litígio nos moldes em que foi decidido, explicitando, na motivação da matéria de facto, e ulteriormente, na fundamentação de direito quais os motivos porque entendeu julgar improcedente os vícios invocados. Note-se que, se a interpretação dos pressupostos de facto ao regime jurídico vigente não traduz a solução perfilhada pelo Tribunal a quo, tal situação em nada traduz nulidade, quando muito erro de julgamento (4). E por assim ser não pode, pois, sustentar-se que a decisão em crise seja nula por falta de fundamentação de facto e de direito, pois que os pressupostos de facto e de direito que conduziram ao sentido decisório acolhido na decisão recorrida se mostram nele evidenciados de forma objetiva, lógica e racional, com a devida apreciação crítica da prova produzida nos autos. Improcede, assim, a arguida nulidade por falta de fundamentação. Uma última nota relativamente ao expendido nas suas alegações em 34 in fine e 35. Não obstante o seu teor não se apresentar claro, suficientemente densificado, não se aquilatando, de forma esclarecida e como se impõe, o vício que assaca nesse e para efeito, desde logo, porque no processo judicial o Representante da Fazenda Pública não profere despachos no momento imediatamente anterior à sentença, ainda assim sempre se dirá que mesmo aquiescendo-se que a referência visada se reportaria ao parecer do Digno Magistrado do Ministério Público, a mesma não traduzira qualquer irregularidade ou mesmo nulidade processual secundária, na medida em que o artigo 121.º, nº2 do CPPT, apenas impõe a notificação às partes do parecer do Digno Magistrado do Ministério Público caso seja suscitada questão que obste ao conhecimento do pedido, o que não sucede, de todo, no caso vertente. *** Aqui chegados, e não tendo sido impugnada a matéria de facto, encontrando-se, portanto, a mesma devidamente estabilizada importa, então, apurar se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento de direito, porquanto, por um lado, não teve em conta que o benefício fiscal em contenda é automático, e não dependente de reconhecimento, não se subsumindo, portanto, no artigo 13.º, nº1, do EBF, e por outro lado, porque os Recorrentes não tinham dívidas que impossibilitassem o reconhecimento da isenção. Apreciando. Comecemos por convocar o quadro jurídico aplicável. Importa, desde já, chamar à colação a redação do artigo 5.º do EBF, à data da prática dos factos tributários, o qual sob a epígrafe de “benefícios fiscais automáticos e dependentes de reconhecimento”, dispunha que: “1-Os benefícios fiscais são automáticos ou dependentes de reconhecimento; os primeiros resultam direta e imediatamente da lei, os segundos pressupõem um ou mais atos posteriores de reconhecimento. 2 - O reconhecimento dos benefícios fiscais pode ter lugar por ato administrativo ou por acordo entre a Administração e os interessados, tendo, em ambos os casos, efeito meramente declarativo, salvo quando a lei dispuser em contrário. 3 - O procedimento de reconhecimento dos benefícios fiscais regula-se pelo disposto na lei geral tributária e no Código de Procedimento e de Processo Tributário.” Quanto ao momento de constituição de benefícios fiscais, preceituava o artigo 12.º do EBF que “o direito aos benefícios fiscais deve reportar-se à data da verificação dos respetivos pressupostos, ainda que esteja dependente de reconhecimento declarativo pela administração fiscal ou de acordo entre esta e a pessoa beneficiada, salvo quando a lei dispuser de outro modo.” Mais consignando o artigo 13.º do EBF, no concernente ao impedimento de reconhecimento do direito a benefícios fiscais, que: “1 - Os benefícios fiscais dependentes de reconhecimento não podem ser concedidos quando o sujeito passivo tenha deixado de efetuar o pagamento de qualquer imposto sobre o rendimento, a despesa ou o património e das contribuições relativas ao sistema da segurança social. 2 - Para efeitos do disposto no número anterior, tal situação só é impeditiva do reconhecimento dos benefícios fiscais enquanto o interessado se mantiver em incumprimento e se a dívida tributária em causa, sendo exigível, não tenha sido objecto de reclamação, impugnação ou oposição e prestada garantia idónea, quando devida.” Consignando, ainda, o artigo 14.º, nº5 do EBF -preceito este correspondente ao artigo 12.º, na redação do EBF que se encontrava em vigor previamente à republicação do mesmo pelo Decreto-Lei n.º 108/2008, de 26 de junho- relativamente à própria extinção dos benefícios fiscais que: “5 - No caso de benefícios fiscais permanentes ou temporários dependentes de reconhecimento da administração tributária, o ato administrativo que os concedeu cessa os seus efeitos nas seguintes situações: a) O sujeito passivo tenha deixado de efetuar o pagamento de qualquer imposto sobre o rendimento, a despesa ou o património e das contribuições relativas ao sistema da segurança social, e se mantiver a situação de incumprimento; b) A dívida tributária não tenha sido objecto de reclamação, impugnação ou oposição, com a prestação de garantia idónea, quando exigível 6 - Verificando-se as situações previstas nas alíneas a) e b) do número anterior, os benefícios automáticos não produzem os seus efeitos no ano ou período de tributação em que ocorram os seus pressupostos.” Assim, da interpretação conjugada dos normativos supra expendidos, dimana, desde logo, que o direito aos benefícios fiscais deve reportar-se à data da verificação dos respetivos pressupostos, e que independentemente da própria natureza dos aludidos benefícios fiscais, ou seja, automáticos ou dependentes de reconhecimento existindo dívidas fiscais e sem que a legalidade da dívida esteja em discussão e garantida mediante prestação idónea, cessam os seus efeitos. Ora, atentando na decisão recorrida verifica-se que esta foi, precisamente, a interpretação perfilhada pelo Tribunal a quo, tendo, inversamente, ao alegado pelos Recorrentes levado em consideração a respetiva natureza, delimitação e alcance do benefício fiscal visado nos autos. Com efeito, do teor da decisão recorrida verifica-se que a mesma após discorrer sob o regime jurídico aplicável, e tecer os considerandos de direito que reputou de relevo para o caso vertente, concluiu pela legalidade do ato impugnado, externando, designadamente, a seguinte fundamentação: “[v]em sindicada uma liquidação oficiosa de IRS na qual foi retirado o grau de deficiência do sujeito passivo B dado que, no final do ano, ou seja, em 31-12-2008, existia uma dívida para com a AT. Como resulta do disposto no artigo 14.º do EBF supra citado, fica vedado ao contribuinte que esteja em situação de incumprimento com as suas obrigações tributária ter benefícios fiscais. Com efeito, sejam benefícios fiscais permanentes ou temporários dependentes de reconhecimento da administração tributária, o ato administrativo que os concedeu cessa os seus efeitos se o sujeito passivo não efectuou o pagamento de qualquer imposto ou contribuição do sistema da segurança social e se mantiver essa situação de incumprimento. Em particular quanto aos benefícios automáticos, estes não produzem os seus efeitos no ano ou período de tributação em que ocorram os respectivos pressupostos. Só assim não será se existir contencioso e a dívida estiver garantida ou tiver sido concedida a dispensa da prestação de garantia. No caso em apreço, como decorre do probatório, à data de 31-12-2008, data do facto tributário, existia um processo de execução fiscal pendente, relativo a IRS do ano de 2007, o qual só veio a ser pago de forma voluntária em 27-05-2010, não tendo este prestação de garantia associada determinante da suspensão da cobrança coerciva. Daí que se verifiquem os sobreditos pressupostos para que a AT, no ano de 2008, fizesse cessar o benefício que a impugnante mulher, sujeito passivo B, detinha por virtude do seu grau de deficiência.” Cotejando a fundamentação jurídica supratranscrita à luz do recorte probatório dos autos, ter-se-á de concluir que a mesma não enferma do aduzido erro de julgamento tendo interpretado adequada e acertadamente o quadro normativo vigente com a devida transposição para a realidade de facto em apreço. Com efeito, sendo inequívoco que à data da prática do facto tributário (2008) os Recorrentes se encontravam em situação de incumprimento, porquanto existia uma dívida tributária a qual só foi regularizada em 2010, a isso não obstando a existência de discussão graciosa da liquidação, porquanto sem associação de qualquer garantia, donde suspensão, (cfr. pontos 1 a 3 do probatório) perentório se torna assumir que a AT ao desconsiderar o benefício fiscal se limitou a cumprir a lei. Donde, não logra provimento a argumentação dos Recorrentes concatenada com a circunstância do benefício fiscal automático não permitir a cessação dos efeitos fiscais, porquanto, como visto, o teor do artigo 14.º, nº6 do EBF legitima essa abrangência, em nada podendo relevar o erro atinente à subsunção normativa no artigo 13.º do EBF, porquanto tal não foi a base legal e a fundamentação que validou a atuação da AT. Destarte, não logra provimento a argumentação quanto à inexistência da dívida, nem quanto à irrelevância dessa existência para suportar juridicamente a liquidação impugnada. Neste particular, convoque-se o Aresto deste TCAS, prolatado no processo nº 1228/13, datado de 28 de novembro de 2019, que a propósito de situação com o mesmo contorno fático-jurídico, e relativamente aos mesmos Recorrentes, decidiu no mesmo sentido, dele se extratando, na parte que para os autos releva, designadamente, o seguinte: “[e]stá provado que a 31-12-2009 estava pendente execução fiscal contra os Recorrentes para pagamento coercivo da dívida relativa ao não pagamento do valor devido a título de IRS do ano de 2007, o qual só foi extinto por pagamento a 27-5-2010, sendo que tal dívida, que viria a ser coercivamente cobrada em processo executivo, embora tenha sido objecto de reclamação, nunca teve qualquer garantia associada - cfr. factualidade apurada na alínea A) dos factos apurados. No que respeita à relevância desses factos para efeitos de legalidade da liquidação impugnada - liquidação de IRS de 2009 - não podemos prescindir, antes de mais, de tecer breves considerações sobre os benefícios fiscais, realçando que o legislador os define como medidas de carácter excepcional, instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da tributação que impedem [artigo 2.® n9.i do EBF). OU seja, e como se tem vindo a firmar em vários arestos deste Tribunal, do ponto de vista jurídico, e na óptica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude.5 Na verdade, enquanto facto impeditivo, o benefício fiscal traduz-se sempre em situações que estão sujeitas a tributação, isto é, que são subsumíveis às regras jurídicas que definem a incidência objectiva e subjectiva do imposto. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação-regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o artigo 12.s, nº1 do E.B.F. Tendo presente estas considerações legais e doutrinais, recuperemos o caso dos autos, (…) Em suma, quer como resulta do artigo 14° na sua redacção actual quer como resultava do anterior regime consagrado no artigo 12.º, do EBF, o contribuinte que não cumprisse com as suas obrigações fiscais de pagamento de imposto não beneficiava, no ano desse incumprimento, para efeitos de IRS, do benefício que lhe fosse concedido –seja ele de natureza automática esteja ele dependente de reconhecimento administrativo. Como se disse na sentença recorrida, sem que reparo algum nos mereça, "Em particular quanto aos benefícios automáticos, estes não produzem os seus efeitos no ano ou período de tributação em que ocorram os respetivos pressupostos. Só assim não será se existir contencioso e a dívida estiver garantida ou tiver sido concedida a sua dispensa." Em conclusão, contrariamente ao que defendem os Recorrentes a liquidação não é ilegal por ter desconsiderado uma isenção que opera automaticamente e porque a Lei só permite a cessação do benefício fiscal, no caso de existirem dividas, para os benefícios fiscais dependentes de reconhecimento prévio da autoridade tributária. Na verdade, mesmo estando em causa um benefício automático - o que não se discute nem foi nunca posto em causa - a não produção de efeitos desse benefício fiscal automático, existindo dívidas pendentes e no que respeita a esse ano, é imposta pelo legislador por força da aplicação das condições cumulativas previstas para os benefícios fiscais dependentes de reconhecimento e consagrados nas alíneas a) e b) do nº 5, por expressa remissão do n.º 6 do mesmo preceito. E só assim não será, havendo dívida tributária em incumprimento, se essa dívida tiver sido objecto de reclamação, impugnação ou oposição com a prestação de garantia idónea quando exigível, o que, como vimos, não é o caso, já que em 2009, se mostrava pendente um processo de execução fiscal contra os Recorrentes e nele não foi prestada qualquer garantia, havendo, pois, que concluir, que o benefício fiscal - de que continua a ser titular produziu ou produzirá os seus efeitos legais enquanto não for extinto, desde que não se verifiquem as circunstâncias descritas nas mencionadas alíneas legais - não podia produzir os seus efeitos por força dos sobreditos normativos legais do EBF então em vigor. (destaques e sublinhados nossos). E por assim ser, há que concluir-se que estão verificados os pressupostos de facto e de direito que fundamentaram a liquidação impugnada, secundando-se, assim, o entendimento propugnado pelo Tribunal a quo com a consequente manutenção da decisão visada. *** IV. DECISÃO Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em: -NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica. Custas pela Recorrente. Registe. Notifique. Lisboa, 13 de setembro de 2023 (Patrícia Manuel Pires) (Jorge Cortês) (Luísa Soares) (1) Código de Processo Civil anotado, Volume V, Coimbra Editora, 1981 (reimpressão), pág. 143. (2) Código de Processo Civil, Vol. V, p. 139. (3) Vide, designadamente, Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul, proferido no processo nº 09420/16, de 29.06.2016. (4) A propósito da especificação dos fundamentos de facto e de direito na decisão, diz-nos Alberto dos Reis que é preciso distinguir-se entre a “falta absoluta de motivação, da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.”,

Sumário

II- O direito aos benefícios fiscais deve reportar-se à data da verificação dos respetivos pressupostos, e que independentemente da própria natureza dos aludidos benefícios fiscais, ou seja, automáticos ou dependentes de reconhecimento existindo dívidas fiscais e sem que a legalidade da dívida esteja em discussão e garantida mediante prestação idónea, cessam os seus efeitos (cfr. artigos 12.º, 13.º e 14,º, nºs 5 e 6 do EBF);

III- Sendo inequívoco que à data da prática do facto tributário, os Recorrentes se encontravam em situação de incumprimento, porquanto existia uma dívida tributária a qual só foi regularizada em data significativamente ulterior, conclui-se que a AT ao desconsiderar o benefício fiscal se limitou a cumprir a lei. IV-A tal não obsta, por um lado, a existência de contencioso associado porquanto sem a inerente prestação de garantia, e bem assim a circunstância de nos encontrarmos perante um benefício fiscal automático por força da aplicação das condições cumulativas previstas para os benefícios fiscais dependentes de reconhecimento.

Texto Integral

ACÓRDÃO

I- RELATÓRIO

A ……………., e M ………………….., vieram interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida na sequência da prolação do despacho de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra o ato de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), do ano de 2008, no valor de €4.601,17.

Os Recorrentes, apresentaram as suas alegações de recurso nas quais formularam as conclusões que infra se reproduzem:

“1) Conforme consta dos autos, os Recorrentes apresentaram a sua Petição Inicial, nos termos do disposto na alínea a) e na alínea d), ambas do artigo 99º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, alegando o que acima se transcreveu;

2) Citada para o efeito, a Fazenda Pública apresentou contestação alegando o que consta de fls.;

3) Por Sentença de fls., a Meritíssima Juiz do Tribunal “a quo” decidiu o acima transcrito;

4) Isto porque por um lado houve omissão de pronúncia quanto à falta de fundamentação do Despacho proferido pelo Exmo. Sr. Chefe do Serviço de finanças;

5) Embora os Recorrentes tenham alegado a falta de fundamentação da decisão proferida, a Meritíssima Juiz nada disse ou decidiu sobre a mesma;

6) Pelo que não tendo decidido sobre uma questão colocada pelo Recorrente, cometeu uma nulidade processual, nulidade que aqui se invoca e se requer a sua apreciação com todas as consequências legais daí resultantes;

7) A decisão não teve em conta que se trata de benefícios fiscais automáticos, sendo assim, ilegal a decisão proferida, pois nem teve em conta o que alegamos na impugnação;

8) Que benefícios fiscais é que ficam impedidos, inicialmente, de reconhecimento, quando existirem dívidas;

9) Só os benefícios fiscais dependentes de reconhecimento. E, quanto à deficiência, o contribuinte não tem de pedir a isenção;

10) Os benefícios fiscais são automáticos ou dependentes de reconhecimento; os primeiros resultam direta e imediatamente da lei, os segundos pressupõem um ou mais atos posteriores de reconhecimento;

11) Então, equacionando, teremos: os que resultam diretamente da lei; e os que pressupõem atos posteriores de reconhecimento;

12) Chegados aqui, vejamos o que a lei diz quanto à isenção dos deficientes: ´’Ficam isentos de tributação em IRS os rendimentos das categorias A, B, e H auferidos por titulares deficientes, nos termos seguintes…;

13) A lei nº 9/89 de 2 de maio estabelece o conceito de deficiente como sendo: “a pessoa com deficiência que, por motivo de perda ou anomalia, congénita ou adquirida, de estrutura ou função psicológica, intelectual, fisiológica ou anatómica suscetível de provocar restrições de capacidade, pode estar considerada em situações de desvantagem para o exercício de atividades consideradas normais, tendo em conta a idade, o sexo e os fatores socioculturais dominantes.”;

14) Deste itinerário concluímos que a isenção fiscal atribuída aos deficientes é uma isenção automática, logo não suscetível de reconhecimento, tanto assim que a declaração de incapacidade é apenas da competência da Direção Geral de Saúde, não competindo à Autoridade Tributária apurar, sequer, da sua conformidade;

15) A isenção atribuída por lei aos deficientes opera automaticamente, e não encontra abrangência no nº 1 do artigo 13º dos Benefícios Fiscais;

16) Com a data de compensação em 2012.08.08, foi feita a compensação aos Reclamantes do imposto a receber (e recebido) e de € 2251,38 do ano de 2010, e em 2012.10.01 de € 1793,87 do ano de 2009, o que está correto;

17) Reforça-se a resposta inicial de que os Recorrentes não tinham dívidas que impossibilitassem o reconhecimento da isenção;

18) Os contribuintes, reclamantes, impugnantes e aqui Recorrentes, apresentaram em 2012.11.30, reclamação com os fundamentos que agora se decalcam, de que, entretanto, foram notificados, pelo ofício nº 3474, datado de 2012.12.04, considerado apenas como se tivesse vindo solicitar o direito de audição e passamos a citar a razão da apreciação do pedido como sendo: ..” não existe razão para que possa ser indeferida a pretensão dos requerentes, visto que os requerentes não têm qualquer dívida fiscal, nomeadamente a referida no parecer, vindo a ser indeferido”;

19) A questão suscitada não foi só a da existência daquela dívida, mas sim que ela não é suscetível de ser considerada para impedimento da isenção que opera automaticamente;

20) A decisão tomada pelo Exmo. Chefe do Serviço de Finanças não respeitou o princípio da decisão, por ofensa ao disposto na alínea e) do artigo 123º. do Código de Procedimento Administrativo que exige: o conteúdo ou o sentido da decisão;

21) O objeto do despacho deve estar determinado desde logo ‘ab initio´ e os seus efeitos hão-de estar inequivocamente determinados como se diz no nº 1 do artigo 123º do Código de Procedimento Administrativo;

22) A decisão do procedimento tributário, sendo um ato definidor da posição da administração tributária perante os particulares, deve obedecer aos requisitos dos atos administrativos elencados no artigo 123.º do Código de Procedimento Administrativo;

23) E, as menções, por força do nº 2 do artigo 123º do Código de Procedimento Administrativo devem ser enunciadas de forma: clara, precisa e completa de modo a que o particular possa determinar inequivocamente o sentido e alcance do ato e os seus efeitos jurídicos;

24) Trata-se, aliás, e como não podia deixar de ser, da concretização do princípio previsto no nº 3 do artigo 268º da Constituição da República Portuguesa, de acordo com o qual está garantido aos administrados o direito à fundamentação expressa e acessível de todos os atos que afetem os seus direitos ou interesses legalmente protegidos;

25) Dando corpo a esta preocupação constitucional, a Lei Geral Tributária, no seu artigo 77.º consagra o dever de fundamentação de todas as decisões procedimentais;

26) O artigo 77º da Lei Geral Tributária diz-nos que a fundamentação pode ser efetuada de forma sumária devendo sempre conter: as disposições legais aplicáveis; a qualificação e a quantificação dos factos tributários; e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo;

27) A não observância deste dever é suscetível de conduzir à anulação do ato por vício de forma (alínea c) do artigo 99º do CPPT);

28) A fundamentação é um conceito relativo que varia em função do tipo legal de ato, visando responder às necessidades de esclarecimento do administrado, pelo que se deve, através dela, informá-lo do itinerário cognoscitivo e valorativo do ato, permitindo-lhe conhecer as razões de facto e de direito, que determinaram a sua prática e por que motivo se decidiu num sentido e não noutro;

29) A liquidação feita com base num ato inválido é nula, já que o obrigado fiscal não foi notificado de forma legal dos valores que foram incluídos no ato de liquidação, nem obteve resposta às suas dúvidas no direito de audição que exerceu e de que não obteve qualquer resposta;

30) Em conclusão, a Sentença proferida não teve em conta que a liquidação corretiva é ilegal, já que retirou uma isenção que opera automaticamente, quando a lei apenas permite a cessação do benefício fiscal, no caso de existirem dívidas, para os benefícios dependentes de reconhecimento prévio da autoridade tributária; não cuidou de apreciar a questão suscitada quanto aos benefícios fiscais automáticos; não se preocupou em descortinar a razão pela qual o legislador tratou de forma diferente os benefícios fiscais automáticos dos benefícios fiscais dependentes de reconhecimento; optou pela forma mais fácil, de uma situação já injusta pelo decorrer do tempo, sempre com prejuízo para o mesmo [o contribuinte]; verificaram-se preterições de formalidades legais, tanto no despacho de indeferimento da reclamação graciosa, como no ato preparatório que deu origem à liquidação, preterição de formalidades legais, por não ter sido notificado da decisão, que devia incluir os valores em causa;

31) A sentença em recurso não deverá manter-se na ordem jurídica, e deverá ser revogada por outra que considere que a isenção relativa a deficientes, não é uma isenção sujeita a reconhecimento pela AT, uma vez que ela opera automaticamente, e consequentemente não se lhe aplica o nº 1 do artigo 13º do EBF, só assim se fazendo justiça [mesmo demasiado tardia];

32) A decisão recorrida não é de mero expediente, daí ter de ser suficientemente fundamentada;

33) Neste caso essa circunstância não se verifica;

34) O (Tribunal) com a decisão recorrida, não assegurou a defesa dos direitos do Alegante, em não fundamentar exaustivamente a sua decisão, e nem se quer aplicar as normas legais aplicáveis ao caso em concreto, ou ouvi-la após a emissão do Despacho pelo Representante da Fazenda Pública, e antes do de ser decidido o indeferimento, pelo Meritíssimo Juiz “a quo”;

35) A Meritíssima Juiz limitou-se apenas e tão só, a emitir uma decisão “economicista”, isto é, uma decisão onde apenas de uma forma simples e sintética foram apreciadas algumas das questões, deficientemente e sem qualquer cabimento, conforme acima já se alegou e explicou;

36) Deixando a Meritíssima Juiz de se pronunciar sobre algumas questões que são essenciais à boa decisão da causa, nomeadamente as acima expostas;

37) Cometeu, pois, uma nulidade, que aqui se requer a sua apreciação, com todas as consequências legais daí resultantes;

38) A Sentença recorrida viola:

a) O disposto no artigo 5º, nº 1 e 13º, nº 1 do Estatuto dos Benefícios Fiscais;

b) O disposto na Lei 9/89, de 2/05;

c) O disposto no artigo 123, nº 1 e 2 do CPA;

d) O disposto no artigo 77º da LGT;

e) O disposto no artigo 99º do CPPT;

f) O disposto no artigo 615º, als. b e d) do CPC;

g) O disposto nos artigos 13º, 20º, 204º e 205º da CRP.

Termos em que, nos melhores de direito, e com o sempre mui douto suprimento de V. Exas., deve a Sentença recorrida ser REVOGADA, por ser de:

LEI, DIREITO, E JUSTIÇA. “

A Recorrida devidamente notificada, para o efeito, não apresentou contra-alegações.

O Digno Magistrado do Ministério Público (DMMP) junto deste Tribunal, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência desta Subsecção do Contencioso Tributário para decisão.

II- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

“Com relevância para a decisão a proferir considero provados os seguintes factos:

1. Em 24-10-2008 o Serviço de Finanças de Benavente instaurou contra A ……………..o processo de execução fiscal n.º ……………..274 por dívida de IRS de 2007, no montante de € 39.092,98, que foi extinto por pagamento voluntário em 27-05-2010 [cf. fls. 25-27 do processo administrativo apenso].

2. Em 18-12-2008, a este processo executivo n.º …………….274 foi associado o processo de contencioso n.º ……………..1850, correspondente a reclamação graciosa que veio a ser indeferida por despacho de 03-08-2009 [cf. fls. 25 do processo administrativo apenso e fls. 99 do processo de reclamação graciosa apenso].

3. Em 31.12.2008, o processo executivo n.º ………………….274 encontrava-se em fase de mandado de penhora [cf. fls. 25 do processo administrativo apenso].

4. Em 26-05-2010, os ora Impugnantes remeteram à Autoridade Tributária e Aduaneira via sítio da internet a declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS respeitante ao ano de 2008, com os anexos A, C, F, G e H. [cf. fls. 86-87 do processo de reclamação graciosa apenso].

5. Na sequência da entrega da declaração referida na alínea antecedente, a Autoridade Tributária e Aduaneira emitiu a liquidação de imposto n.º ……………….285, com o rendimento global de € 72.904,22 e apuramento de imposto a pagar no montante de € 3.729,37 [cf. doc. de fls. 17 do processo administrativo apenso].

6. Com data de 08-04-2011 foi emitido em nome da ora Impugnante, por junta médica, atestado médico de incapacidade fixada com efeitos desde Novembro de 2008 em 73% [cf. doc. de fls.16 do processo administrativo apenso].

7. Em 19-01-2012, M ………………….. entregou no Serviço de Finanças de Benavente declaração de alteração dos dados de identificação, fazendo constar na mesma o grau de invalidez de 73% [cf. fls. 21-22 do processo de administrativo apenso].

8. Em 13-03-2012 os ora Impugnantes remeteram à Autoridade Tributária e Aduaneira via sítio da internet a declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS de substituição respeitante ao ano de 2008, com os mesmos valores anteriormente declarados mas assinalando a incapacidade de 73% do sujeito passivo B [cf. fls. 88 do processo de reclamação graciosa apenso].

9. Em 17.04.2012 foi registado o pedido n.º ………….., relativo ao sistema liquidador de IRS, tendo por objecto a consideração ou não do grau de invalidez de 73% na liquidação de IRS de 2008 [cf. fls. 24-25 do processo administrativo apenso].

10. Em 18.04.2012 esse pedido foi objecto de reavaliação tendo sido emitida comunicação para audição prévia, emitida em 24.04.2012, por registo privativo dos CTT [cf. fls. 24-25 do processo administrativo apenso].

11. Em 16.05.2012 foi emitida decisão de indeferimento com o seguinte teor “Com dívidas activas há data de 31/12/2008. Entretanto as dívidas só foram pagas em 27/05/2010” [cf. fls. 24-25 do processo administrativo apenso].

12. Em 29.05.2012 foi emitida comunicação de indeferimento, da decisão a que se refere o ponto que antecede, que foi recebida em 08.06.2012 [cf. fls. 24-25 do processo administrativo apenso].

13. Em 23.06.2012, a Autoridade Tributária e Aduaneira emitiu a liquidação de imposto n.º ……………..656, com o rendimento global de € 72.904,22 e apurado imposto a pagar no montante de € 2.238,37 [cf. doc. de fls. 18 do processo administrativo apenso].

14. Em 23-10-2012 foi proferido despacho determinando a notificação à Impugnante para o exercício do direito de audição, na sequência de pedido de revisão oficiosa pela mesma apresentado, o qual assenta em informação da qual consta que a declaração de substituição se mantém não liquidável e que o processo executivo n.º ……………….274 se mantinha em dívida em 2009, pelo que, deveria ser indeferido o pedido de revisão com a eliminação do documento de correcção oficioso e a reposição da 1.ª declaração entregue para o ano de 2008, sem qualquer benefício fiscal [cf. fls. 112 do processo de reclamação graciosa apenso].

15. Em 29-11-2012 foi proferido despacho de indeferimento, com base na informação que o antecede, da qual consta ter a ora Impugnante em sede do direito de audição no pedido de revisão oficiosa da liquidação de imposto n.º ……………….285, invocado que os ora Impugnantes não tinham qualquer dívida fiscal, nomeadamente a mencionada no parecer, o que não se verifica dado que o processo executivo n.º ……………274 só foi pago em 27-05-2012 [cf. fls. 109-110 do processo de reclamação graciosa apenso].

16. A Autoridade Tributária e Aduaneira efectuou a liquidação de imposto n.º ……………585, com o rendimento global de € 72.904,22 em que foi apurado imposto a pagar no montante de € 4.497,97, acrescido de juros compensatórios de € 103,20, no total a pagar de € 4.601,17 [cf. doc. de fls. 19 do processo administrativo apenso].

17. Foi emitida a nota de cobrança ………….., pelo montante de € 2.362,80 [cf. doc. de fls. 20 do processo administrativo apenso].

18. Em 03-12-2012 os ora Impugnantes apresentaram reclamação graciosa do ato de liquidação que antecede, que foi autuada sob o n.º ………………..07.2, requerendo a inclusão como deficiente do sujeito passivo B), M ……………… [cf. fls. 3-23 do processo de reclamação graciosa apenso].

19. A comunicação da decisão a que se refere o ponto 15 que antecede foi recebida pela Impugnante em 06-12-2012 [cf. fls. 114-115 do processo de reclamação graciosa apenso].

20. Em 17-07-2013, no processo de reclamação graciosa n.º ………………07.2, foi elaborada informação e projecto de decisão de indeferimento da mesma por motivo de existir uma dívida em 31-12-2008, referente a IRS do ano de 2007, cujo pagamento só se verificou em 27-05-2010 [cfr. fls. 116-119 do processo de reclamação graciosa apenso].

21. Em 06-08-2013, o Chefe do Serviço de Finanças de Benavente, proferiu despacho de indeferimento da reclamação graciosa n.º 1……………..07.2 [cf. fls. 137-138 da reclamação graciosa apensa].

22. Em 16-08-2013 foi comunicada aos Impugnantes, na pessoa do seu mandatário, a decisão a que se refere o ponto 21 que antecede [cf. fls. 140-142 da reclamação graciosa apensa].

23. Em 21-08-2013 foi apresentada no Serviço de Finanças de Benavente a petição inicial da presente impugnação judicial [cf. fls. 6 dos autos].

24. À data de 09-01-2014, consta do Sistema de Gestão e Registo de Contribuintes da Autoridade Tributária e Aduaneira que M …………………….. detêm um grau de invalidez permanente de 73%, desde 30-11-2008 [cf. fls. 21 do processo administrativo apenso].

Ficou consignado na decisão recorrida: “Com interesse para a decisão, não existem outros factos, provados ou não provados.”

Mais ficou consignado o seguinte: “O tribunal julgou provada a matéria de facto, com base no teor das peças processuais e na análise da prova documental junta aos autos com os articulados e integrada no processo administrativo e reclamação graciosa apensos, referenciada junto a cada um dos factos assentes.”

III) FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

In casu, os Recorrentes não se conformam com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o ato de liquidação de IRS, do ano de 2008.

Cumpre, desde já, relevar que em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto importa, assim, decidir se a decisão recorrida:

Ø Padece de nulidade por omissão de pronúncia quanto à falta de fundamentação do Despacho proferido pelo órgão da execução fiscal;

Ø Enferma, igualmente, de nulidade por falta de fundamentação, porquanto não fundamentou, exaustivamente, a sua decisão, nem aplicou as normas legais ao caso em concreto;

Ø Incorreu, in fine, em erro de julgamento por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito, na medida em que a isenção relativa a deficientes não se encontra dependente de reconhecimento pela AT, porquanto opera automaticamente e, consequentemente, não lhe é aplicável o preceituado no n.º1 do artigo 13.º do EBF.

Comecemos, então, pela nulidade por omissão de pronúncia.

Apreciando.

A propósito da omissão de pronúncia dispõe o artigo 125.º, nº1, do CPPT que constitui nulidade a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar.

Preceituando, por seu turno, a primeira parte da alínea d), do nº 1, do artigo 615.º do CPC, que a decisão é nula, quando “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento”.

Na verdade, a nulidade da decisão por omissão de pronúncia sucede apenas quando a mesma deixe de decidir alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra questão submetida apreciação do Tribunal.

Dir-se-á, neste particular e em abono da verdade que, as questões submetidas a apreciação do tribunal identificam-se com os pedidos formulados, com a causa de pedir ou com as exceções invocadas, desde que não prejudicadas pela solução de mérito encontrada para o litígio. De notar para o efeito que, as questões não são passíveis de qualquer confusão conceptual com as razões jurídicas invocadas pelas partes em defesa do seu juízo de valoração, porquanto as mesmas correspondem a simples argumentos e não constituem questões na dimensão valorativa preceituada no citado normativo 615.º, nº 1, alínea d), do CPC.

Conforme doutrinado por ALBERTO DOS REIS (1) “[s]ão, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer de questão de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte. Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão” .

Apreciando.

Os Recorrentes começam por sustentar que a decisão recorrida padece da aludida nulidade, porquanto pese embora tenha sido alegada a falta de fundamentação da decisão proferida, nada foi dito ou decidido sobre a mesma, o que implica nulidade com todas as consequências legais daí resultantes.

Porém, não lhe assiste razão, na medida em que o Tribunal a quo pronunciou-se, expressamente, sobre tais as questões, mormente, questões formais atinentes à falta de fundamentação e ao princípio de decisão, é certo que sem se pronunciar sobre o seu mérito, mas a verdade é que o fez por reputar-expressamente e elencando as razões atinentes ao efeito-porque motivo as não apreciava, donde, as reputava prejudicadas.

Em rigor, foi aduzido pelo Tribunal a quo que mesmo procedendo os vícios do procedimento, a AT não poderia, após sanação de tal vício, manter ou alterar o ato de liquidação, porquanto o Tribunal já havia julgado a liquidação conforme ao direito, daí julgando os mesmos prejudicados.

Com efeito, e para cabal perceção do supra expendido atente-se nos excertos da decisão recorrida que versam, precisamente, sobre tal questão.

“Os Impugnantes invocam, ainda, a violação do princípio de fundamentação e do princípio de decisão, em sede do procedimento de segundo grau, vindo a presente acção de impugnação deduzida na sequência do indeferimento das reclamação graciosa e sendo alegados fundamentos atinentes à (i)legalidade do acto de liquidação [objecto mediato], assim como vícios respeitantes ao procedimento de reclamação [objecto imediato].

Ora, o vício assacado à liquidação foi objecto de apreciação no sentido que antecede e constitui actualmente jurisprudência reiterada a de que, apesar de formalmente o objecto imediato da impugnação judicial apresentada na sequência do indeferimento de reclamação graciosa ser essa mesma decisão, o seu objecto real é o acto de liquidação, sendo os vícios da liquidação e não os vícios atinentes ao acto de decisão que são, verdadeiramente, questionados [cfr., neste sentido, entre outros, o acórdão do STA de 18.05.2011, processo nº 0156/11 (por referência a recurso hierárquico)].

Na verdade, a verificação de um vício de forma no procedimento de reclamação “nunca poderia projectar efeitos invalidantes sobre um acto tributário que o antecede” e, sendo certo, igualmente, que apesar de tal vício poder vir a determinar a anulação da decisão administrativa proferida na reclamação graciosa, “com tal efeito se quedará, podendo apenas conduzir, naquele primeiro aspecto, ao proferimento de nova decisão judicial, sanado o cometido vício procedimental, mas nunca à anulação da liquidação igualmente impugnada” [cfr. o acórdão do STA de 25.06.2009, processo nº 345/09, e os de 15.10.08, processo nº 542/08 e de 16.06.2004, processo nº 1887/03, no primeiro referenciados].

Ora, a verificarem-se e a serem declarados pelo Tribunal os vícios do procedimento, a AT não poderia, após sanação de tal vício de forma manter ou alterar o acto de liquidação, obrigando, de novo, o recorrido a impugnar o acto de liquidação, possibilidade teórica esta que, em função dos princípios aplicáveis, é incompatível com o facto de o Tribunal já ter julgado a liquidação conforme ao direito e quando é certo que, nos termos do estatuído nos n.ºs 3 e 4 do artigo 111.º do CPPT, “existe uma preferência absoluta do processo judicial sobre o processo administrativo de impugnação de um mesmo acto tributário” [conforme acórdão do STA de 10.10.2012, processo 0376/12].

Pelo exposto, independentemente de procederem ou não os vícios imputados ao procedimento de segundo grau, conclui-se que não afectando aqueles o acto de liquidação que vem impugnado e encontrando-se já apreciado e decidido o vício atinente à liquidação controvertida, apreciar e decidir tais vícios mostrar-se-ia inútil face à inexistência de qualquer consequência em sede da sobredita liquidação, ficando prejudicado o seu conhecimento [cfr. nº 2 do artigo 608.º do CPC, ex vi artigo 2.º alínea e) do CPPT].”

Logo, inversamente ao aduzido pelos Recorrentes, foram apreciadas todas as questões convocadas e elencados todos os fundamentos de facto e de direito que permitiam sustentar o seu juízo de entendimento. É certo que tal esteira de razão, poderia ser sindicada não enquanto nulidade por omissão de pronúncia, mas enquanto erro de julgamento, mas a verdade é que os Recorrentes nada arguiram nesse e para esse efeito, ou seja, nada refutaram e redarguiram para apartar a circunstância de tais vícios terem sido julgados prejudicados, o que, naturalmente, inviabiliza qualquer apreciação por parte deste Tribunal, porquanto a montante. E por assim ser, carece de relevância todo o expendido sobre a procedência de tais vícios, porquanto a jusante da aludida questão, como visto, consolidada na ordem jurídica.

Face a todo o expendido, improcede a arguida omissão de pronúncia.

Prosseguindo, ora, com a nulidade atinente à falta de fundamentação da decisão recorrida.

Os Recorrentes alegam que a sentença recorrida é nula por falta de fundamentação, na medida em que a mesma é uma decisão economicista em que não explicita as razões de facto e de direito em que ancora e sentencia a improcedência.

Apreciando.

Dispõe o artigo 123.º, nº2, do CPPT que: “O juiz discriminará também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões.”

Mais preceitua o citado artigo 125.º do CPPT, sob a epígrafe de “nulidades da sentença” que:

“1- Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.”

Dir-se-á, neste particular, que esta norma corresponde ao regulamentado no normativo 615.º, nº1, alínea b), do CPC, segundo o qual “é nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e direito que justifiquem a decisão”.

De convocar, ainda neste conspecto, o comando constitucional contemplado no artigo 205.º da CRP o qual prevê que: “As decisões dos tribunais que não sejam de mero expediente são fundamentadas na forma prevista na lei”.

Com efeito, a nulidade da falta de fundamentação de facto e de direito está relacionada com o comando do artigo 607.º, nº 3, do CPC, que impõe ao juiz não só o dever de discriminar os factos que considera provados, como também de indicar, interpretar e aplicar as normas jurídicas correspondentes.

Como doutrina Alberto dos Reis (2), “[u]ma decisão sem fundamentos equivale a uma conclusão sem premissas; é uma peça sem base.”

Mais importa ter presente que, no atinente à falta de fundamentação de facto, a doutrina tem entendido que o vício em análise apenas se verifica quando ocorre falta absoluta de especificação dos fundamentos de facto ou dos fundamentos de direito, o mesmo sucedendo com a Jurisprudência dos Tribunais Superiores a qual aduz que “[P]ara que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.607, nº.4, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação. No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário (3) ”.

No caso em apreço, compulsado o teor da decisão recorrida verifica-se que no item II, epigrafado de “fundamentação de facto e de direito” estão elencados os factos provados deles constando, expressa e individualmente, o meio probatório que permitiu a fixação da aludida factualidade, salientando, ainda, que inexistem quaisquer factos a julgar como não provados, adensando, a final, as razões em que se fundou o seu juízo de entendimento.

Ora, face ao supra aludido não assiste qualquer razão aos Recorrentes quando aduzem que a decisão recorrida padece de nulidade por falta de fundamentação, porquanto, contrariamente ao propugnado, a mesma contempla toda a factualidade relevante para dirimir o litígio nos moldes em que foi decidido, explicitando, na motivação da matéria de facto, e ulteriormente, na fundamentação de direito quais os motivos porque entendeu julgar improcedente os vícios invocados. Note-se que, se a interpretação dos pressupostos de facto ao regime jurídico vigente não traduz a solução perfilhada pelo Tribunal a quo, tal situação em nada traduz nulidade, quando muito erro de julgamento (4).

E por assim ser não pode, pois, sustentar-se que a decisão em crise seja nula por falta de fundamentação de facto e de direito, pois que os pressupostos de facto e de direito que conduziram ao sentido decisório acolhido na decisão recorrida se mostram nele evidenciados de forma objetiva, lógica e racional, com a devida apreciação crítica da prova produzida nos autos.

Improcede, assim, a arguida nulidade por falta de fundamentação.

Uma última nota relativamente ao expendido nas suas alegações em 34 in fine e 35. Não obstante o seu teor não se apresentar claro, suficientemente densificado, não se aquilatando, de forma esclarecida e como se impõe, o vício que assaca nesse e para efeito, desde logo, porque no processo judicial o Representante da Fazenda Pública não profere despachos no momento imediatamente anterior à sentença, ainda assim sempre se dirá que mesmo aquiescendo-se que a referência visada se reportaria ao parecer do Digno Magistrado do Ministério Público, a mesma não traduzira qualquer irregularidade ou mesmo nulidade processual secundária, na medida em que o artigo 121.º, nº2 do CPPT, apenas impõe a notificação às partes do parecer do Digno Magistrado do Ministério Público caso seja suscitada questão que obste ao conhecimento do pedido, o que não sucede, de todo, no caso vertente.

Aqui chegados, e não tendo sido impugnada a matéria de facto, encontrando-se, portanto, a mesma devidamente estabilizada importa, então, apurar se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento de direito, porquanto, por um lado, não teve em conta que o benefício fiscal em contenda é automático, e não dependente de reconhecimento, não se subsumindo, portanto, no artigo 13.º, nº1, do EBF, e por outro lado, porque os Recorrentes não tinham dívidas que impossibilitassem o reconhecimento da isenção.

Apreciando. Comecemos por convocar o quadro jurídico aplicável.

Importa, desde já, chamar à colação a redação do artigo 5.º do EBF, à data da prática dos factos tributários, o qual sob a epígrafe de “benefícios fiscais automáticos e dependentes de reconhecimento”, dispunha que:

“1- Os benefícios fiscais são automáticos ou dependentes de reconhecimento; os primeiros resultam direta e imediatamente da lei, os segundos pressupõem um ou mais atos posteriores de reconhecimento.

2- O reconhecimento dos benefícios fiscais pode ter lugar por ato administrativo ou por acordo entre a Administração e os interessados, tendo, em ambos os casos, efeito meramente declarativo, salvo quando a lei dispuser em contrário.

3- O procedimento de reconhecimento dos benefícios fiscais regula-se pelo disposto na lei geral tributária e no Código de Procedimento e de Processo Tributário.”

Quanto ao momento de constituição de benefícios fiscais, preceituava o artigo 12.º do EBF que “o direito aos benefícios fiscais deve reportar-se à data da verificação dos respetivos pressupostos, ainda que esteja dependente de reconhecimento declarativo pela administração fiscal ou de acordo entre esta e a pessoa beneficiada, salvo quando a lei dispuser de outro modo.”

Mais consignando o artigo 13.º do EBF, no concernente ao impedimento de reconhecimento do direito a benefícios fiscais, que:

“1- Os benefícios fiscais dependentes de reconhecimento não podem ser concedidos quando o sujeito passivo tenha deixado de efetuar o pagamento de qualquer imposto sobre o rendimento, a despesa ou o património e das contribuições relativas ao sistema da segurança social.

2- Para efeitos do disposto no número anterior, tal situação só é impeditiva do reconhecimento dos benefícios fiscais enquanto o interessado se mantiver em incumprimento e se a dívida tributária em causa, sendo exigível, não tenha sido objecto de reclamação, impugnação ou oposição e prestada garantia idónea, quando devida.”

Consignando, ainda, o artigo 14.º, nº5 do EBF -preceito este correspondente ao artigo 12.º, na redação do EBF que se encontrava em vigor previamente à republicação do mesmo pelo Decreto-Lei n.º 108/2008, de 26 de junho- relativamente à própria extinção dos benefícios fiscais que:

“5- No caso de benefícios fiscais permanentes ou temporários dependentes de reconhecimento da administração tributária, o ato administrativo que os concedeu cessa os seus efeitos nas seguintes situações:

a) O sujeito passivo tenha deixado de efetuar o pagamento de qualquer imposto sobre o rendimento, a despesa ou o património e das contribuições relativas ao sistema da segurança social, e se mantiver a situação de incumprimento;

b) A dívida tributária não tenha sido objecto de reclamação, impugnação ou oposição, com a prestação de garantia idónea, quando exigível

6- Verificando-se as situações previstas nas alíneas a) e b) do número anterior, os benefícios automáticos não produzem os seus efeitos no ano ou período de tributação em que ocorram os seus pressupostos.”

Assim, da interpretação conjugada dos normativos supra expendidos, dimana, desde logo, que o direito aos benefícios fiscais deve reportar-se à data da verificação dos respetivos pressupostos, e que independentemente da própria natureza dos aludidos benefícios fiscais, ou seja, automáticos ou dependentes de reconhecimento existindo dívidas fiscais e sem que a legalidade da dívida esteja em discussão e garantida mediante prestação idónea, cessam os seus efeitos.

Ora, atentando na decisão recorrida verifica-se que esta foi, precisamente, a interpretação perfilhada pelo Tribunal a quo, tendo, inversamente, ao alegado pelos Recorrentes levado em consideração a respetiva natureza, delimitação e alcance do benefício fiscal visado nos autos.

Com efeito, do teor da decisão recorrida verifica-se que a mesma após discorrer sob o regime jurídico aplicável, e tecer os considerandos de direito que reputou de relevo para o caso vertente, concluiu pela legalidade do ato impugnado, externando, designadamente, a seguinte fundamentação:

“[v] em sindicada uma liquidação oficiosa de IRS na qual foi retirado o grau de deficiência do sujeito passivo B dado que, no final do ano, ou seja, em 31-12-2008, existia uma dívida para com a AT.

Como resulta do disposto no artigo 14.º do EBF supra citado, fica vedado ao contribuinte que esteja em situação de incumprimento com as suas obrigações tributária ter benefícios fiscais.

Com efeito, sejam benefícios fiscais permanentes ou temporários dependentes de reconhecimento da administração tributária, o ato administrativo que os concedeu cessa os seus efeitos se o sujeito passivo não efectuou o pagamento de qualquer imposto ou contribuição do sistema da segurança social e se mantiver essa situação de incumprimento.

Em particular quanto aos benefícios automáticos, estes não produzem os seus efeitos no ano ou período de tributação em que ocorram os respectivos pressupostos.

Só assim não será se existir contencioso e a dívida estiver garantida ou tiver sido concedida a dispensa da prestação de garantia.

No caso em apreço, como decorre do probatório, à data de 31-12-2008, data do facto tributário, existia um processo de execução fiscal pendente, relativo a IRS do ano de 2007, o qual só veio a ser pago de forma voluntária em 27-05-2010, não tendo este prestação de garantia associada determinante da suspensão da cobrança coerciva.

Daí que se verifiquem os sobreditos pressupostos para que a AT, no ano de 2008, fizesse cessar o benefício que a impugnante mulher, sujeito passivo B, detinha por virtude do seu grau de deficiência.”

Cotejando a fundamentação jurídica supratranscrita à luz do recorte probatório dos autos, ter-se-á de concluir que a mesma não enferma do aduzido erro de julgamento tendo interpretado adequada e acertadamente o quadro normativo vigente com a devida transposição para a realidade de facto em apreço.

Com efeito, sendo inequívoco que à data da prática do facto tributário (2008) os Recorrentes se encontravam em situação de incumprimento, porquanto existia uma dívida tributária a qual só foi regularizada em 2010, a isso não obstando a existência de discussão graciosa da liquidação, porquanto sem associação de qualquer garantia, donde suspensão, (cfr. pontos 1 a 3 do probatório) perentório se torna assumir que a AT ao desconsiderar o benefício fiscal se limitou a cumprir a lei.

Donde, não logra provimento a argumentação dos Recorrentes concatenada com a circunstância do benefício fiscal automático não permitir a cessação dos efeitos fiscais, porquanto, como visto, o teor do artigo 14.º, nº6 do EBF legitima essa abrangência, em nada podendo relevar o erro atinente à subsunção normativa no artigo 13.º do EBF, porquanto tal não foi a base legal e a fundamentação que validou a atuação da AT. Destarte, não logra provimento a argumentação quanto à inexistência da dívida, nem quanto à irrelevância dessa existência para suportar juridicamente a liquidação impugnada.

Neste particular, convoque-se o Aresto deste TCAS, prolatado no processo nº 1228/13, datado de 28 de novembro de 2019, que a propósito de situação com o mesmo contorno fático-jurídico, e relativamente aos mesmos Recorrentes, decidiu no mesmo sentido, dele se extratando, na parte que para os autos releva, designadamente, o seguinte:

“[e] stá provado que a 31-12-2009 estava pendente execução fiscal contra os Recorrentes para pagamento coercivo da dívida relativa ao não pagamento do valor devido a título de IRS do ano de 2007, o qual só foi extinto por pagamento a 27-5-2010, sendo que tal dívida, que viria a ser coercivamente cobrada em processo executivo, embora tenha sido objecto de reclamação, nunca teve qualquer garantia associada - cfr. factualidade apurada na alínea A) dos factos apurados.

No que respeita à relevância desses factos para efeitos de legalidade da liquidação impugnada - liquidação de IRS de 2009 - não podemos prescindir, antes de mais, de tecer breves considerações sobre os benefícios fiscais, realçando que o legislador os define como medidas de carácter excepcional, instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da tributação que impedem [artigo 2.® n9.i do EBF). OU seja, e como se tem vindo a firmar em vários arestos deste Tribunal, do ponto de vista jurídico, e na óptica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude.5

Na verdade, enquanto facto impeditivo, o benefício fiscal traduz-se sempre em situações que estão sujeitas a tributação, isto é, que são subsumíveis às regras jurídicas que definem a incidência objectiva e subjectiva do imposto. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação-regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o artigo 12.s, nº1 do E.B.F.

Tendo presente estas considerações legais e doutrinais, recuperemos o caso dos autos, (…)

Em suma, quer como resulta do artigo 14° na sua redacção actual quer como resultava do anterior regime consagrado no artigo 12.º, do EBF, o contribuinte que não cumprisse com as suas obrigações fiscais de pagamento de imposto não beneficiava, no ano desse incumprimento, para efeitos de IRS, do benefício que lhe fosse concedido –seja ele de natureza automática esteja ele dependente de reconhecimento administrativo.

Como se disse na sentença recorrida, sem que reparo algum nos mereça, "Em particular quanto aos benefícios automáticos, estes não produzem os seus efeitos no ano ou período de tributação em que ocorram os respetivos pressupostos. Só assim não será se existir contencioso e a dívida estiver garantida ou tiver sido concedida a sua dispensa."

Em conclusão, contrariamente ao que defendem os Recorrentes a liquidação não é ilegal por ter desconsiderado uma isenção que opera automaticamente e porque a Lei só permite a cessação do benefício fiscal, no caso de existirem dividas, para os benefícios fiscais dependentes de reconhecimento prévio da autoridade tributária.

Na verdade, mesmo estando em causa um benefício automático - o que não se discute nem foi nunca posto em causa - a não produção de efeitos desse benefício fiscal automático, existindo dívidas pendentes e no que respeita a esse ano, é imposta pelo legislador por força da aplicação das condições cumulativas previstas para os benefícios fiscais dependentes de reconhecimento e consagrados nas alíneas a) e b) do nº 5, por expressa remissão do n.º 6 do mesmo preceito.

E só assim não será, havendo dívida tributária em incumprimento, se essa dívida tiver sido objecto de reclamação, impugnação ou oposição com a prestação de garantia idónea quando exigível, o que, como vimos, não é o caso, já que em 2009, se mostrava pendente um processo de execução fiscal contra os Recorrentes e nele não foi prestada qualquer garantia, havendo, pois, que concluir, que o benefício fiscal - de que continua a ser titular produziu ou produzirá os seus efeitos legais enquanto não for extinto, desde que não se verifiquem as circunstâncias descritas nas mencionadas alíneas legais - não podia produzir os seus efeitos por força dos sobreditos normativos legais do EBF então em vigor. (destaques e sublinhados nossos).

E por assim ser, há que concluir-se que estão verificados os pressupostos de facto e de direito que fundamentaram a liquidação impugnada, secundando-se, assim, o entendimento propugnado pelo Tribunal a quo com a consequente manutenção da decisão visada.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em:

-NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Custas pela Recorrente.

Registe. Notifique.

Lisboa, 13 de setembro de 2023

(Patrícia Manuel Pires)

(Jorge Cortês)

(Luísa Soares)

(1) Código de Processo Civil anotado, Volume V, Coimbra Editora, 1981 (reimpressão), pág. 143.

(2) Código de Processo Civil, Vol. V, p. 139.

(3) Vide, designadamente, Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul, proferido no processo nº 09420/16, de 29.06.2016.

(4) A propósito da especificação dos fundamentos de facto e de direito na decisão, diz-nos Alberto dos Reis que é preciso distinguir-se entre a “falta absoluta de motivação, da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.”,

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I- RELATÓRIO

IV. DECISÃO