ACÓRDÃO Nº 792/2017 Processo n.º 678/2017 3ª Secção Relator: Conselheiro Gonçalo de Almeida Ribeiro Acordam, em conferência, na 3ª secção do Tribunal Constitucional Relatório Nos presentes autos, vindos de Tribunal arbitral constituído no âmbito do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), em que são recorrentes a Autoridade Tributária e Aduaneira e o Ministério Público e recorrida a sociedade A, Ld.ª, foram interpostos os presentes recursos, ao abrigo da alínea do n.º 1 do artigo 70.º da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro (Lei do Tribunal Constitucional, referida adiante pela sigla «LTC») , da decisão daquele Tribunal, de 30 de maio de 2017. Pela Decisão Sumária n.º 519/2017, decidiu-se, ao abrigo do disposto no artigo 78.º-A, n.º 1, da LTC, não tomar conhecimento do objeto dos recursos interpostos. Na parte relevante para a presente reclamação, tal decisão tem a seguinte fundamentação : « 8. Vejamos agora o recurso interposto pela Autoridade Tributária e Aduaneira. O recurso é interposto ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, segundo a qual cabe recurso para o Tribunal Constitucional das decisões dos tribunais que « recusem a aplicação de qualquer norma com fundamento em inconstitucionalidade .» De acordo com o requerimento de interposição, o recurso tem o seguinte objeto «[a] norma cuja aplicação foi recusada, com fundamento na sua inconstitucionalidade, concerne com o teor das disposições conjugadas da al. a) do nº 9 do art. 18º do CIRC e do n.º 2 do artigo 32.º do EBF, tendo-se recusado a aplicação do primeiro e decidido pela aplicação do segundo ». Segundo a recorrente, « sustenta, erroneamente, o Tribunal Arbitral Coletivo que não deve ser aplicado ao caso a norma da al. a) do nº 9 do art. 18º do CIRC, como o fez a AT, mas antes que se deve atender a uma interpretação em sentido que permita que as mais-valias obtidas por uma SGPS, relativas a investimentos financeiros contabilizados ao justo valor através de resultados, estejam isentas de IRC, por força do disposto no n.º 2 do artigo 32.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, ainda que sem correspondência na lei, sob pena de inconstitucionalidade por violação do princípio da igualdade e princípio da tributação do rendimento real, consagrados, respetivamente, nos artigos 103.º e 104.º da CRP . » O recurso interposto ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC supõe que o Tribunal recorrido, depois de considerar determinada norma aplicável ao caso, tenha recusado a sua aplicação com fundamento em inconstitucionalidade. Tal não sucede nos presentes autos, o que obsta ao conhecimento do objeto do recurso (artigo 78.º-A da LTC). Resulta da decisão recorrida que o Tribunal a quo entendeu que existia manifesta dessintonia entre o disposto no artigo 32.º, n.º 2, do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), e o artigo 18.º, n.º 9, alínea a) , do Código do Imposto sobre as Pessoas Coletivas (CIRC), por consagrarem injustificadamente um diferente tratamento fiscal às mais-valias obtidas por sociedades SGPS com a alienação de partes de capital, consoante a sua forma de contabilização (segundo o princípio da realização ou segundo o princípio do justo valor ). Todavia, entendeu que tal dessintonia deveria e poderia ser ultrapassada através de uma interpretação atualista do artigo 32.º, n.º 2, do EBF, assente nos elementos sistemático e teleológico de interpretação e orientada pelos princípios constitucionais da igualdade (artigo 13.º) e da tributação do rendimento real (artigo 104.º, n.º 2). Nessa medida, interpretou tal preceito legal como abrangendo no seu âmbito de aplicação, tanto as mais-valias que tenham sido contabilizadas segundo o princípio da realização , como também as que tenham sido contabilizadas segundo o princípio do justo valor , ou seja, as mais-valias latentes ou potenciais . Torna-se assim claro que a decisão recorrida efetuou uma interpretação conforme à Constituição , escolhendo um dos sentidos possíveis da lei com base no recurso a vários elementos de interpretação. E, nestes termos, aplicou a norma do artigo 32.º, n.º 2, do EBF, com um certo sentido que é ainda perfeitamente plausível e que, no entender do Tribunal a quo , afasta a possível dessintonia com a norma do artigo 18.º, n.º 9, alínea a) , do CIRC. Nessa medida, os argumentos de natureza constitucional que constam da decisão recorrida, nomeadamente o apelo aos princípios constitucionais da igualdade (artigo 13.º da Constituição) e da tributação do rendimento real (artigo 104.º, n.º 2,), surgem como fundamento para uma certa interpretação da lei e não como fundamento de desaplicação de uma norma legal tida por inconstitucional ( v. Acórdãos n. os 170/1985, 425/1989 e 419/2013). Daí que se não possa tomar conhecimento do objeto do recurso.» 3. De tal decisão sumária vem agora a recorrente Autoridade Tributária e Aduaneira reclamar para a conferência, ao abrigo do disposto no n.º 3 do artigo 78.º-A da LTC, invocando as seguintes razões: «(…) Pese embora o invocado, a decisão sumária ora reclamada decidiu não tomar conhecimento do objeto do recurso, com o que prejudica gravemente a ora reclamante, uma vez que, tal não conhecimento implica que a ora reclamante não possa ver prosseguido o recurso de constitucionalidade que interpôs de uma decisão arbitral (que como se sabe, a par do recurso para uniformização de jurisprudência é o único recurso admissível de uma decisão arbitral) em que, como adiante melhor se explicitará, esteve em causa uma interpretação e aplicação de direito feita com apelo a princípios constitucionais. Considerou, então, a decisão ora reclamada como fundamento para o não conhecimento do objeto do recurso que :” O recurso interposto ao abrigo da alínea a) do nº 1 do artigo n 70.º da LTC supõe que o Tribunal recorrido, depois de considerar determinada norma aplicável ao caso, tenha recusado a sua aplicação com fundamento em inconstitucionalidade. Tal não sucede nos presentes autos (…) E, mais à frente, “torna-se assim claro que a decisão recorrida efetuou uma interpretação conforme à Constituição, escolhendo um dos sentidos possíveis da lei com recurso a vários elementos de interpretação. E, nestes termos, aplicou a norma do artigo 32.º, n.º 2, do EBF, com um certo sentido que é ainda perfeitamente plausível e que, no entender do Tribunal a quo, afasta a possível dessintonia com a norma do artigo 18.º, n.º 9, alínea a) do CIRC. Nessa medida, os argumentos de natureza constitucional que constam da decisão recorrida, nomeadamente o apelo aos princípios constitucionais da igualdade (artigo 13.º da Constituição) e da tributação do rendimento real (artigo 104.º, n.º 2), surgem como fundamento para uma certa interpretação da lei e não como fundamento de desaplicação de uma norma legal tida por inconstitucional (…)” Salvo o devido respeito, não podemos concordar com tal decisão. Na verdade, se numa primeira leitura do Acórdão arbitral recorrido seria legítimo concluir que o Tribunal a quo não desaplicou nenhuma norma legal, uma leitura mais aprofundada do mesmo conjugada com a questão que estava em causa apreciar e decidir no caso em concreto conduz à conclusão contrária. Efetivamente, em análise no caso em concreto esteve uma liquidação adicional feita pela AT, na sequência de procedimento inspetivo na qual em suma se conclui, cfr. RIT , fls. 19, que: “ « Da análise conjugada dos registos contabilísticos, concretamente os constantes do balancete geral de 2012 e 2013, com o exposto, a título de resumo, no quadro acima, somos a defender os montantes inscritos nas demonstrações financeiras a título de justo valor das participações, sub Júdice, apresentam-se, em aderência à realidade registada no mercado oficial – Bolsa, sintonizados com a variação que a cotação oficial daqueles títulos registou, conforme registo contabilístico na conta 7623 – Reversão de perdas de imparidade em investimentos financeiros e na conta 653 – Perdas por imparidade em investimentos financeiros. E aqui chegados, atento o quadro fáctico, estando em causa rendimentos associados a ganhos de valor de ativos valorizados ao justo valor e cuja variação de valor foi reconhecida em resultados, como acontece na situação em análise, nos termos do normativo legal anteriormente referido, esses ganhos concorrem para a formação do lucro tributável na sua totalidade. Pelo que se conclui, nos exercícios de 2012 e 2013, tendo a A. SGPS, apurado os rendimentos ou ganhos através de resultados, decorrentes da aplicação do critério do justo valor de instrumentos de capital de próprio reconhecidos nos termos da alínea a) do n.º 9 do art.º 18.º do CIRC, consequentemente, os ganhos referentes às participações sociais detidas no B., no montante de € 30 615 520,31 e € 27 174 583,10, deverão ser tratados como rendimentos que concorrem para a formação do lucro tributável. Nestes termos, em face do exposto no art.º 20.º n.º 1 al) f) e do art.º 18.º n.º 9 al) a) ambos do CIRC, o sujeito passivo para efeitos fiscais não deveria ter, na determinação do lucro tributável, deduzido no Q.07 Campo 759, das declarações mod.22, a variação positiva do justo valor com as participações sociais no B., SA, dos exercícios de 2012 e 2013 .» ( o realce é da nossa responsabilidade). XI) Deste modo, é evidente que a AT procedeu à liquidação em causa aplicando o artigo 18º, n.º 9, do CIRC, o qual dispõe: “ Os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a formação do lucro tributável, sendo imputados como rendimentos ou gastos no período de tributação em que os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados, exercidos, extintos ou liquidados, exceto quando: a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de resultados, desde que, tratando-se de instrumentos do capital próprio, tenham um preço formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo não detenha, direta ou indiretamente, uma participação no capital superior a 5% do respetivo capital social; (…) ” Tendo a então requerente e ora recorrida contrariado tal aplicação alegando que seria necessário interpretar restritivamente a al. a) do nº 9 do art. 18º do CIRC, para que se aplique unicamente aos ajustamentos de justo valor através de resultados apurados relativamente a instrumentos financeiros detidos para trading , sob pena de se sujeitar a tributação uma realidade que o legislador manifestamente não quis sujeitar a tributação, i.e., o justo valor apurado sobre investimentos financeiros, cfr. art. 509º do p.p.a. Ora, analisando tal questão que forçosamente passava pela aplicação, ou não, ao caso do art. 18º, nº 9, al. a) do CIRC, sendo essa uma questão identificada no Acórdão Arbitral recorrido “Se foi feita uma correta aplicação do disposto nos arts.18.º, n.º 9, al.a) e na al.b) do nº5 do art. 46º do Código do IRC,” o Tribunal a quo considerou, previamente, que: É, por outro lado claro para o tribunal que existe uma manifesta e incompreensível dessintonia entre o disposto nos art.º 32.º, nº 1 do EBF e o previsto no art. 18.º, n.º 9, alínea a), do CIRC, bem como que a coerência e a racionalidade do sistema de tributação das SGPS parecem impor que todas as mais-valias por elas obtidas com a alienação de partes sociais estejam isentas (desde que verificados os demais pressupostos legais), pois que foi ao interesse extra fiscal que o legislador quis dar primazia ao prever a isenção constante da primeira das referidas normas. Aqui chegados, cumpre averiguar se assiste razão à Requerente quando defende a necessidade de uma interpretação atualista do teor do art. 32.º, n.º 2, do EBF, considerando o que passou a dispor o art.º 18.º, n.º 9, al. a), do CIRC, mediada pelo princípio da interpretação em conformidade com a CRP. Assim, é evidente que, tendo concluído que havia uma dessintonia entre o disposto no nº 2 do art. 32º do EBF e o previsto na al. a) do nº 9 do art. 18º do CIRC, o Tribunal a quo também considerou que devia conjugar tais artigos de acordo com uma interpretação em conformidade com a Constituição. Ou seja, para a resolução da questão, o Tribunal a quo recorreu à CRP, a princípios constitucionais como os da capacidade contributiva, da justiça e da igualdade. E considera que o respeito por tal princípios implica, no caso, uma não aplicação do art. 18º, nº 9, al. a) do CIRC e uma aplicação do nº 2 do art. 32º do EBF, segundo uma interpretação conforme à CRP. Em suma sustenta, erroneamente, o Tribunal Arbitral Coletivo que não deve ser aplicado ao caso a norma da al. a) do nº 9 do art. 18º do CIRC, como o fez a AT, mas antes que se deve atender a uma interpretação em sentido que permita que as mais-valias obtidas por uma SGPS, relativas a investimentos financeiros contabilizados ao justo valor através de resultados, estejam isentas de IRC, por força do disposto no n.º 2 do artigo 32.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, ainda que sem correspondência na lei, sob pena de inconstitucionalidade por violação do princípio da igualdade e princípio da tributação do rendimento real, consagrados, respetivamente, nos artigos 103.º e 104.º da CRP. Donde, salvo o devido respeito, não podemos aceitar a conclusão da decisão sumária reclamada quando refere que o Tribunal a quo não desaplicou qualquer norma aplicável ao caso. É que é evidente que nunca esteve em causa para o Tribunal a quo que o art. 18º nº 9, al. a) do CIRC não fosse aplicável ao caso, veja-se que o Acórdão arbitral conclui que existe uma dessintonia entre este artigo e o art. 32º nº 2 do EBF. Donde, é claro que tal artigo se aplica ao caso em concreto e é claro que foi recusada a sua aplicação in casu. E foi recusada a sua aplicação e aplicado, ao invés, o nº 2 do art. 32º da CRP, porque se assim não fosse, segundo o Tribunal a quo , ocorreria violação dos princípios da capacidade contributiva, da igualdade e da justiça. O que é o mesmo que dizer que, uma interpretação defendida pela AT, que ao caso aplicava o nº 9, al. a) do art. 18º do CIRC e não o nº 2 do art. 32º da CRP é violadora dos princípios constitucionais da capacidade contributiva, da igualdade e da justiça. E, salvo o devido respeito, a decisão sumária ora reclamada não pode contornar o facto de que a questão da aplicação, ou não, ao caso, do referido art. 18º, nº 9, al. a) do CIRC só se resolveu com apelo a tais princípios constitucionais. Só aparentemente, pois, se deve concluir que “ o apelo aos princípios constitucionais da igualdade (artigo 13.º da Constituição) e da tributação do rendimento real (artigo 104.º, n.º 2), surgem como fundamento para uma certa interpretação da lei e não como fundamento de desaplicação de uma norma legal tida por inconstitucional”, uma vez que, do que se tratou para o Acórdão Arbitral recorrido foi de censurar uma interpretação feita pela AT do disposto no art. 18º, nº 9, al. a) do CIRC em conjugação com o nº 2 do art. 32º do EBF porquanto se considerou tal interpretação desconforme com os referidos princípios constitucionais. Donde, é evidente que está em causa a consideração de uma interpretação da AT que se considera ser desconforme à CRP e daí que o Tribunal a quo tenha considerado que a aplicar-se às SGPS o art. 18º nº 9 al. a) do CIRC ocorreria violação dos princípios da igualdade e da tributação pelo rendimento real. Mais, o que o Tribunal Arbitral fez foi decidir no sentido da inconstitucionalidade da interpretação feita pela AT das disposições constantes da referida al. a) do nº 9 do art. 18º do CIRC e da norma constante do n.º 2 do artigo 32.º do CIRC, em concreto, do caráter interpretativo no sentido literal e do princípio da legalidade sustentado pela AT, que afastou a aplicação ao caso concreto deste último artigo e optou pela aplicação do primeiro. Não se podendo obliterar, por outro lado, que em causa esteve também uma consideração, pelo Tribunal a quo , do entendimento de que a tributação das mais-valias potenciais ou latentes implicaria uma violação dos princípios da igualdade e da tributação segundo o rendimento real. Donde, não pode a AT, ora reclamante, conformar-se com a decisão sumária que entendeu não conhecer do objeto do recurso de constitucionalidade por o Tribunal a quo não ter desaplicado qualquer norma com fundamento em inconstitucionalidade. Por outro lado: Foi também referido no requerimento de interposição de recurso que, a questão da inconstitucionalidade foi suscitada pela Requerente nos autos em referência, como causa de pedir e, foi contraditada pela então Requerida, ora Reclamante, vindo a ser apreciada favoravelmente ( à requerente) pelo Tribunal Arbitral, que julgou procedente o pedido. Efetivamente, ainda que esse Alto Tribunal considere que não está em causa a recusa de aplicação de qualquer norma com fundamento em inconstitucionalidade, o que não se admite, subsidiariamente deve atender a que a questão da (in)constitucionalidade dos artigos 18º, nº 9, al. a) do CIRC e nº 2 do art. 32º do EBF, segundo determinada interpretação, foi colocada pelas partes no âmbito do processo arbitral. De facto, no art. 63º da sua resposta foi referido pela AT que esta limitou-se a subsumir a situação concreta em apreço aos normativos legais e, aliás, não poderia ter sido de outra forma, porque a sua atuação se encontra vinculada ao princípio da legalidade, por força do art.º 55.º da LGT. E, numa breve conclusão foi dito que “ Em suma, se, porventura, as normas legais pertinentes, tal como foram gizadas pelo legislador, não consagram as soluções tidas como mais adequadas face à imprevisibilidade de certas situações em concreto, isso não autoriza a AT e os contribuintes a procederem a uma interpretação corretiva da letra da lei, em ordem a alcançar o resultado tributável considerado aceitável ou justo, pois, isso redundaria em atuações discricionárias e em violação do princípio da igualdade, e, por isso, contrariamente ao defendido pela requerente violadoras do princípio da justiça.” Foi também referido, a propósito da invocada pela então requerente, ora recorrida, inconstitucionalidade dos artigos 18.º, n.º 9 alínea a) e 46.º n.º 5 alínea b) do CIRC e do n.º 2 do artigo 32.º do EBF por violação dos princípios da igualdade e da capacidade contributiva, no art.110º e 111º da resposta que, por força do disposto no art.º 55.º da LGT, a AT, no exercício das suas atribuições, está, antes de mais, vinculada ao princípio da legalidade, ou seja, deve pautar a sua atuação pelo estrito cumprimento das determinações legais e foi nesse sentido que orientou a sua conduta ao proceder à correção do lucro tributável. Sendo que essa atuação, em cumprimento do princípio da igualdade, é por si só geradora de certeza e segurança jurídica para a generalidade dos sujeitos passivos. Adiantando-se nos artigos 114º a 116º da resposta que, neste contexto e sem prejuízo do supra aduzido, a tese propugnada pela Requerente redundaria, isso sim, numa grave violação dos princípios quer da justiça, quer da igualdade. Uma vez que a interpretação que a requerente promove, ora mais restritiva ora corretiva consoante a solução que preconize ser mais justa à sua situação concreta, determina uma clara violação do princípio da legalidade bem como uma violação do princípio da igualdade face aos demais contribuintes (e até mesmo o Estado), que, fruto da resolução do B. igualmente assistiram à desvalorização das suas participações sociais a partir de 2014. Tendo ainda sido referido no art. 120º da Resposta que, no caso sub judice, a interpretação sufragada pela Requerente provoca a violação do princípio da igualdade perante a lei fiscal na dimensão da proibição de diferenciação em situações iguais, porquanto preconiza um tratamento que manifestamente se afasta da lei em função de um facto imprevisível que se projetou na sua situação concreta . Assim sendo, é evidente que o Tribunal a quo, a final, acolheu um dos sentidos interpretativos da lei defendidos pela então requerente. E fê-lo considerando que essa interpretação resultava da aplicação dos princípios constitucionais da capacidade contributiva, da igualdade, da justiça e da tributação segundo o rendimento real, conforme, aliás, o admite a decisão sumária ora reclamada ao considerar que foi feito um “ apelo aos princípios constitucionais da igualdade (artigo 13.º da Constituição) e da tributação do rendimento real (artigo 104.º, n.º 2), surgem como fundamento para uma certa interpretação da lei” XXXIII) Nas palavras do acórdão Arbitral recorrido, Temos, assim, por um lado, uma interpretação estritamente literal e centrada no elemento histórico que restringe a aplicação do art. 32.º, n.º 2, do EBF, às mais-valias realizadas, conduzindo a um resultado de manifesta incoerência sistémica e à violação dos princípios constitucionais da tributação do rendimento real e da igualdade. Ora é evidente que ao ter assim concluído, não aceitou quer a interpretação defendida pela AT quer a tese propugnada pela mesma de que essa interpretação é que seria contrária ao princípio da legalidade, da igualdade e da justiça. Donde, tendo a AT equacionado a questão da inconstitucionalidade, na sua resposta e alegações, cfr artigos 64º, 110 e 111º, 114º a 116º e 120º da Resposta, retomada nas alegações, cfr. pág. 12 último parágrafo, pág. 27 último parágrafo e págs. 28 e 29, de uma interpretação como aquela que acabou por ser acolhida pelo Tribunal a quo , tendo o mesmo considerado não procedente tal inconstitucionalidade (ao optar pela tese defendida pela requerente em obediência aos mesmos princípios) sempre se impõe a esse Alto Tribunal analisar e, a final, decidir pela conformidade, ou não, da interpretação feita pelo Tribunal a quo segundo os princípios constitucionais da legalidade, da igualdade e da justiça que foram invocados pela AT como violados. Termos pelos quais ainda que o presente recurso de constitucionalidade não seja julgado de prosseguir face à consideração de que não foi desaplicada norma com fundamento em inconstitucionalidade, o que não se admite, sempre o presente recurso de constitucionalidade será de prosseguir com fundamento em que o Tribunal a quo aplicou o nº2 do art. 32º do EBF ao caso segundo uma interpretação da norma cuja inconstitucionalidade foi suscitada no processo, pela ora reclamante, cfr. al.b) do art. 70º da LTC. Em conclusão: O Tribunal a quo concluiu que havia uma dessintonia entre o disposto no nº 2 do art. 32º do EBF e o previsto na al. a) do nº 9 do art. 18º do CIRC, tendo igualmente considerado que devia conjugar tais artigos de acordo com uma interpretação em conformidade com a Constituição. Ou seja, para a resolução da questão, o Tribunal a quo recorreu à CRP, a princípios constitucionais como os da capacidade contributiva, da justiça e da igualdade. E considera que o respeito por tal princípios implica, no caso, uma não aplicação do art. 18º, nº 9, al. a) do CIRC e uma aplicação do nº 2 do art. 32º do EBF. Em suma sustenta, erroneamente, o Tribunal Arbitral Coletivo que não deve ser aplicado ao caso a norma da al. a) do nº 9 do art. 18º do CIRC, como o fez a AT, mas antes que se deve atender a uma interpretação em sentido que permita que as mais-valias obtidas por uma SGPS, relativas a investimentos financeiros contabilizados ao justo valor através de resultados, estejam isentas de IRC, por força do disposto no n.º 2 do artigo 32.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, ainda que sem correspondência na lei, sob pena de inconstitucionalidade por violação do princípio da igualdade e princípio da tributação do rendimento real, consagrados, respetivamente, nos artigos 103.º e 104.º da CRP. Donde, salvo o devido respeito, não podemos aceitar a conclusão da decisão sumária reclamada quando refere que o Tribunal a quo não desaplicou qualquer norma aplicável ao caso. De facto, partindo de uma subsunção ao caso do previsto no referido art. 18º, nº 9 al. a) do CIRC, foi recusada a sua aplicação ao caso em concreto tendo sido aplicado, ao invés, o nº 2 do art. 32º da CRP, porque se assim não fosse, segundo o Tribunal a quo , ocorreria violação dos princípios da capacidade contributiva, da igualdade e da justiça. O que é o mesmo que dizer que, uma interpretação defendida pela AT, que ao caso aplicava o nº 9, al. a) do art. 18º do CIRC e não o nº 2 do art. 32º da CRP é violadora dos princípios constitucionais da capacidade contributiva, da igualdade e da justiça. E, salvo o devido respeito, a decisão sumária ora reclamada não pode contornar o facto de que a questão da aplicação, ou não, ao caso do referido art. 18º, nº 9, al. a) do CIRC só se resolveu com apelo a tais princípios constitucionais. Só aparentemente, pois, se deve concluir que “o apelo aos princípios constitucionais da igualdade (artigo 13.º da Constituição) e da tributação do rendimento real (artigo 104.º, n.º 2), surgem como fundamento para uma certa interpretação da lei e não como fundamento de desaplicação de uma norma legal tida por inconstitucional”, uma vez que, do que se tratou para o Acórdão Arbitral recorrido foi de censurar uma interpretação feita pela AT do disposto no art. 18º, nº 9, al. a) do CIRC em conjugação com o nº 2 do art. 32º do EBF porquanto se considerou tal interpretação desconforme com os referidos princípios constitucionais. Donde, é evidente que está em causa a consideração de uma interpretação da AT que se considera ser desconforme à CRP e daí que o Tribunal a quo tenha considerado que a aplicar-se às SGPS o art. 18º nº 9 al. a) do CIRC ocorreria violação dos princípios da igualdade e da tributação pelo rendimento real. Não se podendo obliterar, por outro lado, que em causa esteve também uma consideração, pelo Tribunal a quo , do entendimento de que a tributação das mais-valias potenciais ou latentes implicaria uma violação dos princípios da igualdade e da tributação segundo o rendimento real. Donde, não pode a AT, ora reclamante, conformar-se com a decisão sumária que entendeu não conhecer do objeto do recurso de constitucionalidade por o Tribunal a quo não ter desaplicado qualquer norma com fundamento em inconstitucionalidade. Por outro lado: Foi também referido no requerimento de interposição de recurso que, a questão da inconstitucionalidade foi suscitada pela Requerente nos autos em referência, como causa de pedir, e foi contraditada pela então Requerida, ora Reclamante, vindo a ser apreciada favoravelmente (à requerente) pelo Tribunal Arbitral, que julgou procedente o pedido. Efetivamente, ainda que esse Alto Tribunal considere que não está em causa a recusa de aplicação de qualquer norma com fundamento em inconstitucionalidade, o que não se admite, subsidiariamente deve atender a que a questão da (in)constitucionalidade dos artigos 18º, nº 9, al. a) do CIRC e nº 2 do art. 32º do EBF, segundo determinada interpretação, foi colocada pelas partes no âmbito do processo arbitral. De facto, no art. 63º da sua resposta foi referido pela AT que esta limitou-se a subsumir a situação concreta em apreço aos normativos legais e, aliás, não poderia ter sido de outra forma, porque a sua atuação se encontra vinculada ao princípio da legalidade, por força do art.º 55.º da LGT. E, numa breve conclusão foi dito que “ Em suma, se, porventura, as normas legais pertinentes, tal como foram gizadas pelo legislador, não consagram as soluções tidas como mais adequadas face à imprevisibilidade de certas situações em concreto, isso não autoriza a AT e os contribuintes a procederem a uma interpretação corretiva da letra da lei, em ordem a alcançar o resultado tributável considerado aceitável ou justo, pois, isso redundaria em atuações discricionárias e em violação do princípio da igualdade, e, por isso, contrariamente ao defendido pela requerente violadoras do princípio da justiça.” Foi também referido, a propósito da invocada pela então requerente, ora recorrida, inconstitucionalidade dos artigos 18.º, n.º 9 alínea a) e 46.º n.º 5 alínea b) do CIRC e do n.º 2 do artigo 32.º do EBF por violação dos princípios da igualdade e da capacidade contributiva, no art.110º e 111º da resposta que, por força do disposto no art.º55.º da LGT, a AT, no exercício das suas atribuições, está, antes de mais, vinculada ao princípio da legalidade, ou seja, deve pautar a sua atuação pelo estrito cumprimento das determinações legais e foi nesse sentido que orientou a sua conduta ao proceder à correção do lucro tributável. Sendo que essa atuação, em cumprimento do princípio da igualdade, é por si só geradora de certeza e segurança jurídica para a generalidade dos sujeitos passivos. Adiantando-se nos artigos 114º a 116º da resposta que, neste contexto e sem prejuízo do supra aduzido, a tese propugnada pela Requerente redundaria, isso sim, numa grave violação dos princípios quer da justiça, quer da igualdade. Tendo ainda sido referido no art. 120º da Resposta que no caso sub judice a interpretação sufragada pela Requerente provoca a violação do princípio da igualdade perante a lei fiscal na dimensão da proibição de diferenciação em situações iguais, porquanto preconiza um tratamento que manifestamente se afasta da lei em função de um facto imprevisível que se projetou na sua situação concreta . Assim sendo, é evidente que o Tribunal a quo, a final, acolheu um dos sentidos interpretativos da lei defendidos pela então requerente. E fê-lo considerando que essa interpretação resultava da aplicação dos princípios constitucionais da capacidade contributiva, da igualdade, da justiça e da tributação segundo o rendimento real, conforme, aliás, o admite a decisão sumária ora reclamada ao considerar que foi feito um “ apelo aos princípios constitucionais da igualdade (artigo 13.º da Constituição) e da tributação do rendimento real (artigo 104.º, n.º 2), surgem como fundamento para uma certa interpretação da lei” Ora é evidente que ao ter assim concluído, não aceitou quer a interpretação defendida pela AT quer a tese propugnada pela mesma de que essa interpretação é que seria contrária ao princípio da legalidade, da igualdade e da justiça. Donde, tendo a AT equacionado a questão da inconstitucionalidade, na sua resposta e alegações, cfr artigos 64º, 110º e 111º, 114º a 116º e 120º da Resposta, retomada nas alegações, cfr. pág. 12 último parágrafo, pág. 27 último parágrafo e págs. 28 e 29, de uma interpretação da norma como aquela que acabou por ser acolhida pelo Tribunal a quo , tendo o mesmo considerado não procedente tal inconstitucionalidade (ao optar pela tese defendida pela requerente em obediência aos mesmos princípios) sempre se impõe a esse Alto Tribunal analisar e, a final, decidir pela conformidade, ou não, da interpretação feita pelo Tribunal a quo do nº 2 do art. 32º do EBF, segundo os princípios constitucionais da legalidade, da igualdade e da justiça que foram invocados pela AT como violados. Termos pelos quais ainda que o presente recurso de constitucionalidade não seja julgado de prosseguir face à consideração de que não foi desaplicada norma com fundamento em inconstitucionalidade, o que não se admite, sempre o presente recurso de constitucionalidade será de prosseguir com fundamento em que o Tribunal a quo aplicou o nº2 do art. 32º do EBF ao caso segundo uma interpretação da norma cuja inconstitucionalidade foi suscitada no processo pela ora reclamante, cfr. al. b) do art. 70º da LTC. Termos em que, e com o douto suprimento de V. Ex.ªs se requer que seja proferido Acórdão sobre esta matéria e que seja deferida a presente reclamação sendo revogado o despacho do Exm.º Sr.º Relator, proferido a fls. …, que decidiu não conhecer do objeto do recurso, seguindo-se os demais trâmites até final. » 4. Respondeu a recorrida, pugnando pelo indeferimento da reclamação. Cumpre apreciar e decidir. Fundamentação 5. Nos presentes autos foi proferida decisão de não conhecimento do objeto do recurso, fundado na alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, por se ter entendido que o Tribunal a quo não recusou a aplicação de qualquer norma com fundamento na respetiva inconstitucionalidade; ao invés, confrontado com duas normas consagradoras de injustificada diferença de tratamento fiscal relativamente às mais-valias obtidas por sociedades SGPS com a alienação de partes de capital, consoante a sua forma de contabilização, procedeu a uma interpretação conforme à Constituição da norma do 32.º, n.º 2, do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), acolhendo um dos sentidos possíveis da lei, com recurso a vários elementos de interpretação, entre os quais argumentos de natureza constitucional. Na reclamação apresentada, argumenta-se que o Tribunal a quo considerou aplicável ao caso o disposto no artigo 18.º, n.º 9, alínea a) , do CIRC, mas que não aplicou a correspondente norma – preterindo-a pelo artigo 32.º, n.º 2, do EBF, na leitura acolhida – apenas porque daí decorreria necessariamente a violação da Constituição, o que equivale a dizer que « uma interpretação defendida pela AT, que ao caso aplicava o nº 9, al. a) do art. 18º do CIRC e não o nº 2 do art. 32º da CRP é violadora dos princípios constitucionais da capacidade contributiva, da igualdade e da justiça ». Argumenta ainda que, tendo suscitado previamente esta questão de constitucionalidade normativa, deve a mesma ser apreciada nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC. 6. Vejamos o primeiro fundamento aduzido na presente reclamação. O essencial da argumentação da reclamante assenta numa suposta disjunção das normas do artigo 18.º, n.º 9, alínea a) , do CIRC, e do artigo 32.º, n.º 2, do EBF, no sentido de que a aplicação da segunda pelo Tribunal a quo implicou, ipso facto , a desaplicação da primeira. E que esse afastamento da norma do artigo 18.º, n.º 9, alínea a) , do CIRC, apenas ocorreu porque a sua aplicação redundaria em inconstitucionalidade, o que equivale a dizer que, em termos materiais, a mesma foi desaplicada porque é inconstitucional, ao menos se interpretada como propõe a reclamante. Todavia, nenhuma destas asserções é correta, pelo que a argumentação apresentada pela reclamante não pode deixar de improceder. Em primeiro lugar, à luz da argumentação constante da decisão recorrida, a relação que intercede entre ambas as normas não é de exclusão mútua, no sentido de a aplicação de uma implicar necessariamente a exclusão da aplicabilidade da outra. O que sucede é que, resultando do sentido literal do artigo 18.º, n.º 9, alínea a) , do CIRC, a relevância tributária das mais-valias que tenham sido contabilizadas por sociedades SGPS segundo o princípio do justo valor — isto é, as mais-valias potenciais ou latentes —, entendeu o Tribunal a quo que a tributação decorrente de tal norma cairia também sob a alçada do benefício fiscal atribuído pela norma do 32.º, n.º 2, do EBF, extensivamente interpretado. Ou seja, à norma que define uma componente do lucro tributável, determinando a relevância, para esse efeito, destas mais-valias, veio a sobrepor-se uma norma que neutraliza tal efeito. E esse efeito de neutralização pressupõe, logicamente, que a matéria sobre que incide seja fiscalmente relevante, no sentido de concorrer para a formação do lucro tributável, sem o que a própria norma do artigo 32.º, n.º 2, do EBF, deixaria de fazer sentido. O percurso argumentativo do Tribunal a quo não implicou, pois, qualquer recusa de aplicação da norma do artigo 18.º, n.º 9, alínea a) , do CIRC, nem sequer a sua interpretação restritiva ou mesmo abrogante. Ao invés, pressupõe mesmo a sua aplicação, cujos efeitos são subsequentemente neutralizados ou anulados pela aplicação da norma que cria o benefício fiscal. É certo que o Tribunal a quo , confrontado com o facto de o artigo 32.º, n.º 2, do EBF, se interpretado com prevalência do seu teor literal, não abranger as mais-valias contabilizadas por sociedades SGPS segundo o princípio do justo valor , entendeu que se justificava uma interpretação extensiva do mesmo, do que resultou que as mesmas aí fossem também contempladas. Recorde-se o que consta da citada decisão: «(…) Porém, uma interpretação que atenda, para além do sentido literal (atual) do preceito, também aos elementos sistemático e teleológico e às exigências dos princípios constitucionais mencionados, admite aplicação do art. 32.º, n.º2, do EBF, às mais-valias e menos-valias latentes (potenciais). Assim se revela indispensável alargar o campo de aplicação da norma, definida pelo texto, com fundamento também na sua imanente teleologia, a casos que por esse texto não estariam formalmente abrangidos, o que “implica o abandono de um sentido puramente hermenêutico (hermenêutico-exegético) e a assunção de um sentido verdadeiramente normativo (prático-normativo) na interpretação jurídica, por forma a evitar antinomias ou incongruências no sistema, com a consequente insegurança jurídica.” (…) A interpretação que admite a aplicação do artigo 32.º, n.º 2, às mais-valias ou menos valias latentes (potenciais) é, por outro lado, a que se apresenta mais conforme aos princípios constitucionais da tributação do rendimento real (previsto no artigo 104.º, n.º 2, da CRP) e da igualdade. Ora, um dos princípios gerais da interpretação das normas jurídicas e “critério de interpretação” é o da interpretação conforme à Constituição (cfr. KARL LARENZ, Metodologia da Ciência do Direito, 3ª.ed., Fundação Calouste Gulbenkian, Lisboa, p. 480). Segundo este critério, no caso de o intérprete, mediante a aplicação dos elementos interpretativos, chegar a mais do que um sentido possível a atribuir a um preceito normativo, deve preferir aquele que mais se adeque à Constituição. No caso concreto, tal regra hermenêutica, mediada por uma interpretação atualista, aponta decisivamente para a interpretação do n.º 2 do art.º 32.º do EBF que deixámos sufragada.» E assim foi decidido, não por se entender que a citada norma do artigo 18.º, n.º 9, alínea a) , do CIRC, fosse inconstitucional, mas sim porque se entendeu que o artigo 32.º, n.º 2, do EBF, deveria ser interpretado com prevalência dos elementos sistemático e teleológico, também concorrendo nesse sentido os argumentos de natureza constitucional constantes da decisão recorrida, os quais se dirigiram à leitura literal deste preceito e não ao artigo 18.º, n.º 9, alínea a) , do CIRC, como pretende a reclamante. Não se pode, pois, acolher o argumento da reclamante, segundo o qual a não aplicação ao caso da norma do artigo 18.º, n.º 9, alínea a) , do CIRC, apenas se ficou a dever à violação dos princípios constitucionais da capacidade contributiva, da justiça e da igualdade, que daí resultariam. Tais princípios constitucionais relevaram na determinação do peso concreto dos vários elementos de interpretação da lei, o que reflete o compromisso do Tribunal recorrido, inteiramente justificável à luz do primado normativo e da força irradiante da Constituição, com uma hermenêutica jurídica constitucionalmente adequada. Em suma, foi o âmbito objetivo da norma do artigo 32.º, n.º 2, do EBF que foi objeto de uma interpretação extensiva por parte do Tribunal a quo , sem que tal tenha implicado a recusa de aplicação – ao invés, antes pressupondo essa mesma aplicação – da norma do artigo 18.º, n.º 9, alínea a) , do CIRC. 7. Subsidiariamente, pretende a reclamante que o Tribunal Constitucional aprecie o objeto do recurso agora com fundamento na alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, na medida em que se mostram preenchidos todos os requisitos processuais a tal necessários. Porém, tendo o recurso sido interposto apenas com fundamento na alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, não pode agora a reclamante convolá-lo em recurso com fundamento diverso, na medida em que essa decisão fica definitivamente cristalizado com a definição feita pelo recorrente no requerimento de interposição de recurso ou, o mais tardar, com a resposta a convite que lhe tenha sido formulado nos termos do artigo 75.º-A, n. os 5 e 6, da LTC. Neste sentido, tem decidido de forma constante o Tribunal Constitucional ( v. , entre muitos outros, os Acórdãos n.º s 420/2008, 699/2016). Em face do exposto, importa, assim, confirmar a Decisão Sumária reclamada. 8. Por decair na presente reclamação, é a reclamante responsável pelo pagamento de custas, nos termos do artigo 84.º, n.º 4, segunda parte, da LTC. Ponderados os critérios referidos no artigo 9.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 303/98, de 7 de outubro, a prática do Tribunal em casos semelhantes e a moldura abstrata aplicável prevista no artigo 7.º do mesmo diploma legal, afigura-se adequado e proporcional fixar a taxa de justiça em 20 unidades de conta. Decisão Pelo exposto, decide-se: Indeferir a presente reclamação e, em consequência, confirmar a decisão reclamada no sentido do não conhecimento do objeto do recurso. Condenar a reclamante em custas, fixando-se a taxa de justiça em 20 (vinte) unidades de conta. Lisboa, 29 de novembro de 2017 - Gonçalo Almeida Ribeiro - Joana Fernandes Costa - João Pedro Caupers