Quem foi o relator do acórdão 01122/19.0BESNT?

O relator foi Jorge Cortês, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 01122/19.0BESNT?

O acórdão foi proferido em 09 de julho de 2025.

01122/19.0BESNT

Sumário

I - O princípio da justiça permite a matização do princípio da especialização dos exercícios, em situações em que da liquidação sob escrutínio resulte para o contribuinte uma situação irreparável de injustiça. II - A aplicação do princípio da justiça pressupõe a demonstração da impossibilidade de revisão (graciosa ou contenciosa) dos actos tributários relativos aos exercícios subsequentes.

Texto

ACÓRDÃO 1. RELATÓRIO 1.1. A..., Lda. interpõe recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o indeferimento da reclamação graciosa da liquidação de IRC do exercício de 2014, no valor de €45.443,67 e juros compensatórios, na parte em que desconsidera o gasto com mobiliário de escritório. 1.2 Tendo o recurso sido admitido, a recorrente apresentou alegações, onde conclui nos seguintes termos: 1. Vem a Recorrente recorrer da sentença de 27/11/2024, proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou improcedente a impugnação judicial do indeferimento da reclamação graciosa da liquidação de IRC do ano de 2014, com o número ...16, no valor de 45.443,67 €, e da correspondente liquidação de juros compensatórios. 2. A Recorrente não se conforma, designadamente, quanto ao segmento da sentença recorrida que valida a desconsideração do gasto com mobiliário de escritório. 3. O tribunal a quo incorre num erro de compreensão da petição inicial apresentada pela Recorrente, que conduz a uma incorreta e insuficiente apreciação dos fundamentos de impugnação da liquidação por esta aduzidos. 4. Resulta do facto provado I e do RIT junto aos autos, designadamente, que no exercício de 2014: a. A AT aceitou a justificação da Recorrente quanto à errónea classificação do gasto com mobiliário de escritório, no valor de 62.344,74 €, e concluiu que o mesmo devia ter sido contabilizado como ativo fixo tangível; b. A AT desconsiderou o gasto com mobiliário de escritório no valor 62.344,74 €; c. A AT apurou e considerou fiscalmente admissível um gasto no valor de 7.793,9€, no período de 2014, a título de depreciações daqueles ativos fixos tangíveis; d. A AT desconsiderou, assim, um gasto no valor de 54.551,63 € (62.344,72 € - 7.793,09€); e. A liquidação adicional de IRC - que corrige a matéria tributável para o período de 2014 - espelha a desconsideração deste gasto pela AT. 5. Na sua petição inicial, a Recorrente insurge-se contra tais correções aritméticas e entende que a liquidação adicional de IRC deve ser anulada: a. Com fundamento na violação dos princípios do inquisitório, da verdade material e da boa-fé pela AT, porquanto devia ter alargado a extensão do procedimento e corrigido os períodos subsequentes, por forma a aí contabilizar os gastos com depreciações dos ativos fixos tangíveis; b. Sem prejuízo, com fundamento na violação de lei, designadamente do princípio da justiça, porquanto a aplicação do princípio da especialização dos exercícios ao caso em apreço conduziu a uma situação manifestamente injusta para a Recorrente. 6. É, assim, falso que a Recorrente não tenha atacado as correções efetuadas pela AT quanto ao mobiliário de escritório, e pugnado pela anulação da liquidação adicional de IRC que se seguiu. ** 7. Os vícios que a Recorrente imputa à liquidação adicional de IRC (e, consequentemente às correções efetuadas no âmbito do procedimento inspetivo), vão muito além da pronúncia do tribunal a quo. 8. De acordo com o princípio da especialização dos exercícios, os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação em que sejam obtidos ou suportados, independentemente do seu recebimento ou pagamento - cfr. n.° 1 do artigo 18° do CIRC. 9. O Supremo Tribunal Administrativo tem, reiteradamente, defendido que a rigidez do princípio da especialização dos exercícios tem de ser temperada com a invocação do princípio da justiça, nomeadamente nas situações em que, estando já ultrapassados todos os prazos de revisão do ato tributário e desde que não resulte de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios, se deve evitar criar uma injustiça não justificada para o sujeito passivo. 10. A posição adotada pelos tribunais superiores faz, assim, prevalecer o princípio constitucionalmente consagrado da capacidade contributiva dos sujeitos passivos - previsto no n.° 2 do artigo 104° da CRP, de acordo com o qual a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real -, sobre o formalismo do princípio da especialização dos exercícios. 11. Nos casos em que a AT não teve qualquer prejuízo com o erro praticado pelo sujeito passivo, deve abster-se de efetuar qualquer correção por força do princípio da justiça. 12. O objetivo é simples: se o sujeito passivo incorreu num custo que a AT não questiona, tem necessariamente de contribuir para o apuramento do lucro tributável, em cumprimento do n.° 1 do artigo 17° do CIRC, e do princípio da capacidade contributiva das empresas. 13. No caso em apreço, a AT não questiona a efetividade, a documentação ou a justificação do gasto incorrido pela Recorrente com o mobiliário de escritório. 14. Pelo contrário, a AT aceita que a Recorrida incorreu neste gasto, e aceita que a Recorrente incorreu em erro quando não o contabilizou como ativo fixo tangível a partir do momento em que decidiu não vender, mas sim utilizá-los. 15. Com as correções efetuadas no procedimento inspetivo (espelhadas na liquidação adicional de IRC), a AT desconsiderou um gasto no valor de 54.551,63 € (62.344,72 € - 7.793,09 €) que não voltou a ser contabilizado como tal, porquanto a AT não corrigiu oficiosamente todas as declarações de imposto, nem alargou o âmbito do procedimento inspetivo como estava ao seu alcance, como sempre se impunha em cumprimento dos princípios do inquisitório, da legalidade, da capacidade contributiva e da justiça. 16. Resulta do facto provado B (e do documento n.° 5 junto com a contestação da AT), que a AT iniciou procedimentos de inspeção tributária quanto aos exercícios de 2015 e 2016, em sede de IRC e IVA, mas não efetuou quaisquer correções com a finalidade de contabilizar nestes exercícios o custo que desconsiderou no exercício de 2014, com o mobiliário de escritório. 17. A Recorrente não podia lançar mão da revisão do ato tributário por estarem já ultrapassados todos os prazos. 18. A AT não alega e, por isso, não prova a existência de um intuito fraudulento ou abusivo na contabilização dos gastos pela Recorrente objeto de correções, com vista a operar transferência de resultados entre exercícios. 19. A Recorrente foi a única prejudicada com as correções efetuadas pela AT no procedimento inspetivo, já que a desconsideração do remanescente do gasto, desacompanhada da correção dos exercícios onde a dedução do gasto foi omitida, impediu que a diminuição da matéria tributável nesses exercícios, e, por isso, a Recorrente pagou imposto em montante superior ao que era efetivamente devido. 20. A sua beneficiária foi a AT que arrecadou e tem em seu poder quantias de imposto pagas a mais, nos anos em que os custos deviam ter sido imputados e não o foram. 21. A correção em razão da aplicação do princípio da especialização dos exercícios impõe a correção dos exercícios onde foi omitida a dedução do gasto, pelo que, sendo tal inviável no caso em apreço, é convocável o princípio da justiça. 22. As correções efetuadas no procedimento inspetivo ao gasto com mobiliário de escritório - por aplicação do princípio da especialização dos exercícios - impediram a Recorrente de deduzir um gasto em que efetivamente incorreu, em violação do princípio da justiça e da capacidade contributiva - artigos 266°, n.° 2, 104°, n.° 2 da CRP, e artigo 55° da LGT. 23. Ilegalidade que o tribunal a quo não apreciou nem decidiu, porquanto limitou - erroneamente - a apreciação da violação dos princípios da justiça, da boa-fé, da verdade material às diligências instrutórias realizadas pela AT no procedimento inspetivo, concluiu pela legalidade da liquidação. 24. A douta sentença recorrida padece de erro de julgamento quanto à matéria de direito aplicada devendo, em consequência, ser anulada e substituída por douto acórdão que determine a anulabilidade da liquidação adicional de IRC por vício de violação de lei, designadamente do princípio da justiça, na parte em que desconsidera o gasto com o mobiliário de escritório Pugna pelo provimento do recurso, e pela revogação da sentença e sua substituição por «douto acórdão que declare a anulabilidade da liquidação impugnada na parte em que desconsidera o gasto com o mobiliário de escritório, por vício de violação de lei, com as legais consequências». X 1.3 A entidade recorrida foi notificada da interposição do recurso e da sua admissão e não veio apresentar contra-alegações. X 1.4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público, tendo o Senhor Procurador-Geral Adjunto emitido parecer no qual vai no sentido de ser negado provimento ao recurso. X Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. X 2. FUNDAMENTAÇÃO 2.1. Fundamentação de facto A sentença efectuou o julgamento da matéria de facto nos termos seguintes: A) Ao abrigo da ordem de serviço n.° ...43, a Impugnante foi alvo de uma ação inspetiva de âmbito parcial, incidente sobre IVA e IRC, do exercício de 2014, iniciada em 12.12.2017 (provado por documento, cfr. fls. 36 e 768 do PAT). B) Em 19.04.2018 e 16.07.2019, a coberto das ordens de serviço n°s. ...14 e ...97, respetivamente, foram iniciados procedimentos inspetivos, de âmbito parcial, em sede de IRC e IVA, referentes aos exercícios de 2015 e 2016 da Impugnante (provado por documento, cfr. Doc. 5 junto com a contestação). C) Ao abrigo da ordem de serviço n.° ...43, em 16.05.2018, foi ampliado o âmbito da ação inspetiva, relativa ao exercício de 2014, para geral (provado por documento, cfr. fls. 767 do PAT). D) Em 21.05.2018, foi elaborado o projeto de relatório de inspeção tributária (RIT), do exercício de 2014 (provado por documento, cfr. fls. 512 a 646 do PAT). E) Notificada do teor do projeto de RIT, em 05.06.2018, a Impugnante requereu a prorrogação do prazo para o exercício do direito de audição para 25 dias, o que lhe foi deferido, por despacho de 07.06.2018 (provado por documento, cfr. fls. 295 a 304 do PAT). F) Em 19.06.2018, a Impugnante requereu nova prorrogação do prazo, por 15 dias, pedido que foi indeferido, por despacho de 27.06.2018 (provado por documento, cfr. fls. 306 a 312 do PAT). G) Em 20.06.2018, a Impugnante apresentou as faturas relativas ao ponto III.1.2. do projeto de RIT (provado por documento, cfr. fls. 313 a 507 do PAT). H) Em 25.06.2018, a Impugnante juntou novos documentos no âmbito do procedimento inspetivo (provado por documento, cfr. fls. 509 a 511 do PAT). I) Em 03.07.2018, foi elaborado o RIT que determinou, entre outras, correções em sede de IRC, do exercício de 2014, no qual se afirma, na parte relevante, o seguinte: “(...) III- Descrição dos Factos e Fundamentos das Correções Meramente Aritméticas à Matéria Tributável III.1. Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) (...) III.1.4 Contabilização de custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas não justificadas O sujeito passivo integrou na conta 6111- Mercadorias- CMVMC, como apuramento de custo das vendas e/ou matérias consumidas, as seguintes verbas, com o descritivo de regularizações mensais: (...) Foi solicitado ao sujeito passivo, conforme ponto 1 da referida n/ notificação pessoal de 26/04/2018, em relação aos bens que constam no inventário final de existências do exercício de 2013 (os quais foram considerados como gastos- CMVMC, no exercício de 2014), a apresentação das respetivas faturas de aquisição e faturas da posterior venda. Esses bens têm a descrição e valor seguidamente indicados: Código 2115-Mobiliário: €62.345; Código 2116- Quadro: €25.615; Código 2117- Quadro: €20.100. Em resposta, remeteu em anexo ao email de 08/05/2018, documentação referente à aquisição desses bens, sem ter remetido documentação relacionada com a posterior venda. Na carta de resposta II à notificação de 2604-2018, anexa ao referido email, refere no ponto 1 que (anexos 2 e 3.4): Código 2115- Mobiliário: €62.345, encontra-se mal contabilizado, tratando-se de resto de mercadoria de escritório que não foi vendido em leilão e que ficou para empresa para uso. Afirma que foi indevidamente contabilizado como custo e que deveria ter sido contabilizado como imobilizado e amortizado na totalidade. Anexou nota de débito n.° ...12, de 27/04/2012, do Banco 1..., com valor de €76.684,00, que indica IVA incluído à taxa em vigor, com descritivo de mobiliário diverso. Código 2116- Quadro: €25.615, obra de AA, contabilizado como custo. Anexou fatura n.º ...66/aste, de 30/09/2013 e alegou que a obra em questão não foi encontrada em armazém, no exercício de 2014, estando extraviada pelo que não foi possível entregar o lote, tendo anexado somente guia de saída de material, na qual foi aposta essa situação nas observações. Código 2117- Quadro: €20.100. Afirma ter sido erradamente contabilizado como quadro, tratando-se de casa pré-fabricada, que pertencia a empresa sua fornecedora B..., Lda e que teria sido adquirido pela A... para ser a casa do seu guarda, nas atuais instalações, sendo que o leilão realizado para a empresa B... foi efetuado nas instalações dessa e encontravam-se lá depositados todos os bens do leilão. Alega que após o leilão existiu litígio entre as partes, não tendo sido possível efetuar o levantamento da referida casa pré fabricada e que a mesma teria sido absorvida pela massa insolvente (credor hipotecário) da empresa B..., tendo sido contabilizada como custo na A.... Anexou fatura n.º ...01, de 12-01-2010. Assim, face aos elementos e esclarecimentos apresentados, concluímos o seguinte: a) Código 2115- Mobiliário: €62.344.72: Foram indevidamente considerados na totalidade, como gastos do exercício, encargos relativos a mobiliário. Esses encargos deveriam ter sido considerados em rubrica do Balanço, como Ativos fixos tangíveis (Conta 43). Nos termos do n.° 1 do art.° 29° CIRC são aceites como gastos as depreciações e amortizações de elementos do ativo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais designadamente os ativos fixos tangíveis (nos quais se inclui o mobiliário) que, com carácter sistemático, sofram perdas de valor resultantes da sua utilização ou do decurso do tempo (art° 29° n.° 2 do CIRC). Atendendo à utilização pelo sujeito passivo, do método das quotas constantes (linha reta), previsto no n.° 1 do art.° 30° é n.° 1 do art.° 31 °, ambos do CIRC, para rubricas de idêntica natureza, de acordo com o n.° 1 do art° 5° do Decreto Regulamentar n.° 25/2009, de 14-09, a quota anual de depreciação ou amortização que pode ser aceite como gasto do período de tributação, determina-se aplicando aos valores mencionados no n.° 1, do art° 2° desse diploma, as taxas de depreciação ou amortização específicas fixadas na tabela I anexa ao referido decreto regulamentar, e que dele faz parte integrante, para os elementos do ativo dos correspondentes ramos de actividade ou, quando estas não estejam fixadas, as taxas genéricas mencionadas na tabela II anexa ao referido decreto regulamentar, e que dele faz parte integrante. Esta rubrica está expressamente prevista no código "2430- Mobiliário", no grupo 5 - Elementos diversos, pertencente à divisão l- Ativos fixos tangíveis e propriedades de regulamentar, e que dele faz parte integrante. Esta rubrica está expressamente prevista no código "2430- Mobiliário", no grupo 5 - Elementos diversos, pertencente à divisão l- Ativos fixos tangíveis e propriedades de investimento, da tabela II- taxas genéricas, sendo aplicável a taxa máxima de reintegração e amortização definida nesse regulamento de 12,5%, pelo que o gasto aceite no período seria o valor correspondente ao da depreciação correspondente, no valor de € 7.793,091'(=€62.344,72*0,125). O diferencial entre as amortizações aceites fiscalmente e o gasto considerado pelo sujeito passivo, ascende portanto a € 54.551,63 (=€62.344,72-€7.793,09). b) Código 2116- Quadro: €25.615. obra de AA, contabilizado como custo. Anexou fatura n.º ...66/aste de 30/09/2013, que indica "operazione in regime dei margine". A referida fatura não contém a designação, como adquirente ou destinatário, do sujeito passivo A... e/ou seu NIF, mas sim a de BB, gerente da A... e que consta como fornecedor desse bem, na guia de saída de material de 03/12/2014, não podendo ser aceite o respetivo gasto na entidade, nos termos do art° 23°- A n° 1 c) do CIRC. Para além disso, considerou o respetivo gasto fiscal em 2014, alegando que a obra em questão não foi encontrada em armazém, no exercício de 2014, estando extraviada pelo que não teria sido possível entregar o lote, tendo anexado somente guia de saída de material, na qual foi aposta essa situação nas observações e tendo sido aposta rubrica no campo "entregue", não constituindo documento idóneo de comprovação do seu extravio, para além de que o respetivo gasto, atendendo ao documento de suporte, foi efetuado em nome de BB e não da empresa, pelo que não é aceite o referido gasto, contabilizado pelo SP, nesse valor. c) Código 2117- Quadro: €20.100. Afirma ter sido erradamente contabilizado como quadro, tratando-se de casa pré-fabricada, que pertencia a empresa sua fornecedora B..., Lda e que teria sido adquirido pela A... e que após o leilão existiu litígio entre as partes, não tendo sido possível efetuar os levantamento da referida casa prefabricada e que a mesma teria sido absorvida pela massa insolvente (credor hipotecário) da empresa B..., tendo sido contabilizada como custo na A.... Anexou fatura n.º ...01, de 12-01-2010, da alegada aquisição, mas que não refere especificamente que tipo de bem se trata, visto na descrição indicar somente “venda de alguns bens constantes na vossa listagem em anexo, cujo IVA não foi deduzido à data de aquisição, comprovativo de pagamento em anexo" , pelo que não foi possível averiguar a natureza e descrição do(s) bem(ns) em causa. Apresentou posteriormente, através de email de 11/05/2018, carta de resposta III à notificação de 26/04/2018, na qual faz referência em relação ao ponto 1 C, à existência de processo n.° 1731/11.5TVLSB 11ª Vara 2ª seção, tendo anexado carta de sociedade de advogados, dirigida a essa instância, mas que não tem comprovativo de remessa ou de entrada, sendo ainda que pela leitura atenta do referido documento não é feita qualquer referência à referida casa pré-fabricada, alegadamente adquirida pela A..., nem tão pouco à situação relatada de que a mesma teria sido absorvida pela massa insolvente (credor hipotecário) da empresa B.... A mesma trata, resumidamente, do alegado direito da A... cobrar uma taxa de serviços de 10% mais IVA, sobre o preço de reserva acordado, sendo que ao valor total de arrematação do bem, o vendedor autorizaria expressamente essa sociedade a deduzir a comissão que lhe é devida, acrescida de IVA à taxa legal em vigor, bem como o valor de outros serviços e outros pagamentos devidos nos termos contratuais, acrescidos também de IVA à taxa legal em vigor. Deste modo, os documentos apresentados não permitem corroborar as afirmações proferidas quanto ao relato do sucedido, para além de que, atendendo ao regime de periodização económica, de acordo com o qual gastos, são imputáveis ao período de tributação em que sejam suportados, preconizado no art.° 18° CIRC, também não se comprova que a sua consideração como gasto fiscal deveria ser efetuada somente no exercício de 2014, pelo que não são aceites fiscalmente os gastos contabilizados nesse valor. (...)”. (provado por documento, cfr. fls. 32 a 204 do PAT). J) Em resultado das correções efetuadas, em 16.07.2018, foi emitida em nome da Impugnante a liquidação adicional de IRC n.° ...16, relativa ao exercício de 2014, no valor de € 45.443,67, e as liquidações de juros compensatórios, com o n.° ...94, no valor de € 3.184,16, e de juros moratórios, com o n.° ...95, no valor de € 124,60 (provado por documentos, cfr. Docs. 1 a 3 da contestação). K) Na mesma data, foi emitida em nome da Impugnante a nota de cobrança n.° ...15, no valor de € 29.034,23, com data limite de pagamento voluntário a 23.08.2018 (provado por documento, junto como Doc. 4 da contestação). L) Não tendo sido efetuado o pagamento do valor liquidado, em 30.08.2018, foi instaurado em nome da Impugnante o processo de execução fiscal n.° ...75, no valor de € 29.211,06 (provado por documento, cfr. Doc. 1 junto com a p.i.). M) Em 20.12.2018, a Impugnante apresentou reclamação graciosa contra os atos de liquidação adicional identificados na alínea J. supra (provado por documento, cfr. fls. 11 do PRG). N) Em 08.03.2019, foi constituída hipoteca voluntária sobre a fração autónoma designada pela letra ..., do prédio urbano inscrito na matriz sob o artigo ..., da freguesia ..., em Lisboa, destinada a suspender o processo de execução fiscal identificado na alínea L. supra (provado por documento, cfr. Doc. 3 junto com a p.i.). O) Em 04.07.2019, a Impugnante foi notificada da decisão de indeferimento da reclamação graciosa, que, na ausência de pronúncia em sede de audição prévia, manteve a posição constante do projeto de decisão, na qual se afirma, na parte relevante, o seguinte: “(...) As correções propostas no Relatório Final de Inspeção, são de natureza aritmética, em sede de IRC. As correções reclamadas nesta sede, tiveram na sua génese: - Omissão de rendimentos; - Encargos não devidamente documentados; - Rendas contabilizadas em excesso; - Contabilização de CMVMC não justificadas, nomeadamente: - Código 2115 — Mobiliário (descrito como sendo de escritório); - código 2116 — Quadro (obra de “AA”); - código 2117 — Quadro (erradamente contabilizado afigurando-se como sendo uma casa pré-fabricada). Para um melhor contexto dos factos, arresanha-se um breve enquadramento histórico: A questão aqui alocada, prende-se na sua essência, com o código 2115 - Mobiliário de escritório. Em âmbito inspetivo, e de acordo com a documentação apresentada, ficou demonstrado que se tratava de um vasto lote de bens/equipamentos, nomeadamente mobiliário de escritório. Grande parte foi leiloado/vendido, originando receita/rendimentos a favor do Reclamante. Por sua vez, o remanescente dos bens que não foram objeto de venda, terão sido afetados à atividade da empresa, acarretando para este, um custo/gasto. A questão em apreciação é a afetação do remanescente do equipamento mobiliário à atividade do Contribuinte, que como já mencionado e comprovado em sede de Inspeção Tributária (IT), os mesmos foram incorretamente contabilizados, tendo este procedido ao seu registo contabilístico pela totalidade como gasto, em vez de os ter considerado como Ativos Fixos Tangíveis, com enquadramento na Norma 7 do SNC, cuja definição se encontra elencada no (§ 6), sujeitos a depreciação (§ 50 a 59)2. Ora, à luz da fiscalidade e da Contabilidade, um bem pertencente à classe de Ativo Fixo Tangível, que sofra perda de valor ao longo do uso, o mesmo está sujeito a depreciação, cujo enquadramento se encontra vertido às regras constantes dos art.ºs 29° ao 34.°, todos do CIRC, conjugado com os art.º 2°, 20.° e 21.° e respetivas tabelas I ou II, consoante o caso, todos do Decreto Regulamentar n.° 25/2009, de 14/09. Quanto ao pedido do contribuinte, o mesmo vem alocar, nesta sede uma correção aos períodos subsequentes, da correspondente depreciação, contudo a Reclamação Graciosa não é o meio próprio para satisfazer a pretensão do Contribuinte. Permita-se à Administração Fiscal, e com o devido respeito, discordar do Reclamante, quando o mesmo infere em que a Autoridade Tributária se recusou em proceder em âmbito inspetivo averiguar se os anos de 2015 e 2016, careciam ou não de correção. Em 1.° loco, importa relembrar que a ação inspetiva levada a cabo, encontrava-se, apenas, autorizada superiormente para o exercício de 2014, sob a ...43. Em 2 ° loco, e de acordo com o pedido apresentado nesta sede informa-se que uma ação inspetiva aos exercícios de 2015 e 2016 poderá o próprio Reclamante desencadear todos os meios tidos ao seu dispor para solicitar uma inspeção aos referidos períodos de tributação, nos termos do n.° 2 do art.° 27.°, do RCPITA conjugado com o DL n.° 6/99 de 8/01 (inspeção Tributária a pedido do Sujeito Passivo ou de Terceiro). Não se vislumbrando que o mesmo tenha realizado essas diligências, de forma a ter solicitado/requerido uma inspeção externa aos períodos de tributação desejados, ou seja, aos anos de 2015 e 2016. Contudo, e como já é do conhecimento do Contribuinte, encontra-se a decorrer em análise interna, um procedimento inspetivo ao exercício de 2015. Por fim, acresce-se que, e para todos os efeitos legais, se dá como integralmente transcrito o Relatório Final de Inspeção do período de tributação de 2014, sob a ...43. Acrescenta-se ainda que o sujeito passivo encontra-se investido na condição de Reclamante, cabendo-lhe o ónus da prova dos factos "per si" apresentados na sua petição, nos termos do n.° 1 do art° 74 da LGT, que no caso em apreciação tal situação não se verifica. Face às regras instituídas em tal normativo, não basta alegar um direito, è necessário fazer-se prova dos factos que sustentam esse direito que se pretende ver reconhecido Os factos só devem ser considerados provados quando forem determinados com uma certeza absoluta, comprovados documentalmente, razão pela qual a não prestação de prova ou a sua prestação insuficiente não poderá deixar de influenciar o mérito da pretensão apresentada pelo mesmo. Desta forma e por tudo o que aqui foi dito, é entendimento nosso que deverá manter-se a correção promovida em sede de Inspeção Tributária. Porém, acrescenta-se que, por não se afigurar que houve erro imputável aos serviços da AT não se demonstrando preenchidos "in casu” os pressupostos do n.° 1 do art° 43.° da LGT em articulação com o n.° 1 do art.° 61.° do CPPT, não assiste ao Reclamante o direito a juros indemnizatórios. (...)”. (provado por documento, cfr. Doc. 4 junto com a p.i., e fls. 17 a 19 do PRG). * Factos Não Provados Não há factos que importe registar como não provados, com interesse para a decisão da causa. * Motivação da Decisão de Facto A decisão da matéria de facto foi realizada com base na análise crítica das posições assumidas pelas Partes nos respetivos articulados, bem como dos documentos que constam dos autos e do PAT, não impugnados, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório. De harmonia com o disposto no artigo 607.° do CPC, o juízo de ponderação foi alcançado, de acordo com o princípio da livre apreciação da prova, após concatenados e examinados todos os meios de prova carreados para o processo. X 2.2. Fundamentação de direito 2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa em que terá incorrido a sentença recorrida. Concretamente, a recorrente invoca: i) Erro de julgamento quanto ao Direito aplicável, porquanto «a AT desconsiderou um gasto no valor de 54.551,63 € (62.344,72 € - 7.793,09 €) que não voltou a ser contabilizado como tal, porquanto a AT não corrigiu oficiosamente todas as declarações de imposto, nem alargou o âmbito do procedimento inspetivo como estava ao seu alcance» (conclusões 1) a 14). ii) Erro de julgamento quanto ao Direito aplicável (violação do princípio do inquisitório), porquanto «[r]esulta do facto provado B (e do documento n.° 5 junto com a contestação da AT), que a AT iniciou procedimentos de inspeção tributária quanto aos exercícios de 2015 e 2016, em sede de IRC e IVA, mas não efetuou quaisquer correções com a finalidade de contabilizar nestes exercícios o custo que desconsiderou no exercício de 2014, com o mobiliário de escritório» (conclusões 15) a 16). iii) Erro de julgamento quanto ao Direito aplicável, porquanto «[a] correção em razão da aplicação do princípio da especialização dos exercícios impõe a correção dos exercícios onde foi omitida a dedução do gasto, pelo que, sendo tal inviável no caso em apreço, é convocável o princípio da justiça» (demais conclusões do recurso). A sentença julgou improcedente a impugnação deduzida contra a liquidação de IRC de 2014 e liquidação de juros compensatórios. Em síntese, considerou que a correcção em apreço se mostrava fundamentada. Sustentou que não foram invocados erros ou vícios em relação à correcção sob escrutínio. Refere que a impugnante ter-se-á insurgido contra a desconsideração dos efeitos da correcção em exame sobre os exercícios posteriores; que não terá sido invocada causa de pedir que justifique a pretensão de anulação da liquidação em apreço. Nas palavras da sentença, «In casu, não vindo a Impugnante atacar o ato de liquidação, referente ao exercício de 2014, com fundamento em invalidade, a revisão oficiosa do ato tributário seria insubsistente, por carecer de objeto. // Assim, como afirma a Fazenda Pública e resulta do teor da decisão impugnada, quanto aos exercícios subsequentes, a Impugnante ou podia requerer a realização de inspeção tributária, nos termos do artigo 47.° da LGT, por forma a ver refletidas nos anos subsequentes as correspondentes correções (efetuadas ao abrigo do artigo 29.°, n.° 1, alínea a) do CIRC), ou aguardar pela emissão dos atos de liquidação, referentes aos exercícios de 2015 e seguintes, e impugná-los, graciosa ou contenciosamente. Não pode é pretender agir por antecipação (em especial, ao abrigo do artigo 78.° da LGT). // Improcede, nesta parte, a sua alegação. // O mesmo sucede em relação à alegada violação dos deveres de inquisitório e, consequente, violação dos princípios da justiça e da boa-fé». 2.2.2. No que respeita ao fundamento do recurso referido em i), a recorrente assaca à correcção em exame vício de violação de lei, que a sentença terá descurado. Apreciação. A fundamentação da correcção consta das alíneas I) e O), do probatório e é a seguinte: i) Do relatório inspectivo, ponto “III.1.4. Contabilização de custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas não justificadas”, consta o seguinte: a) Código 2115- Mobiliário: €62.344.72: Foram indevidamente considerados na totalidade, como gastos do exercício, encargos relativos a mobiliário. Esses encargos deveriam ter sido considerados em rubrica do Balanço, como Ativos fixos tangíveis (Conta 43). // Nos termos do n.° 1 do art.° 29° CIRC são aceites como gastos as depreciações e amortizações de elementos do ativo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais designadamente os ativos fixos tangíveis (nos quais se inclui o mobiliário) que, com carácter sistemático, sofram perdas de valor resultantes da sua utilização ou do decurso do tempo (art° 29° n.° 2 do CIRC). // Atendendo à utilização pelo sujeito passivo, do método das quotas constantes (linha reta), previsto no n.° 1 do art.° 30° é n.° 1 do art.° 31 °, ambos do CIRC, para rubricas de idêntica natureza, de acordo com o n.° 1 do art° 5° do Decreto Regulamentar n.° 25/2009, de 14-09, a quota anual de depreciação ou amortização que pode ser aceite como gasto do período de tributação, determina-se aplicando aos valores mencionados no n.° 1, do art° 2° desse diploma, as taxas de depreciação ou amortização específicas fixadas na tabela I anexa ao referido decreto regulamentar, e que dele faz parte integrante, para os elementos do ativo dos correspondentes ramos de actividade ou, quando estas não estejam fixadas, as taxas genéricas mencionadas na tabela II anexa ao referido decreto regulamentar, e que dele faz parte integrante. Esta rubrica está expressamente prevista no código "2430- Mobiliário", no grupo 5 - Elementos diversos, pertencente à divisão l- Ativos fixos tangíveis e propriedades de regulamentar, e que dele faz parte integrante. Esta rubrica está expressamente prevista no código "2430- Mobiliário", no grupo 5 - Elementos diversos, pertencente à divisão l- Ativos fixos tangíveis e propriedades de investimento, da tabela II- taxas genéricas, sendo aplicável a taxa máxima de reintegração e amortização definida nesse regulamento de 12,5%, pelo que o gasto aceite no período seria o valor correspondente ao da depreciação correspondente, no valor de € 7.793,091'(=€62.344,72*0,125). // O diferencial entre as amortizações aceites fiscalmente e o gasto considerado pelo sujeito passivo, ascende portanto a € 54.551,63 (=€62.344,72-€7.793,09)». ii) Da informação de suporte à decisão da reclamação graciosa consta o seguinte: «A questão aqui alocada, prende-se na sua essência, com o código 2115 - Mobiliário de escritório. // Em âmbito inspetivo, e de acordo com a documentação apresentada, ficou demonstrado que se tratava de um vasto lote de bens/equipamentos, nomeadamente mobiliário de escritório. // Grande parte foi leiloado/vendido, originando receita/rendimentos a favor do Reclamante. // Por sua vez, o remanescente dos bens que não foram objeto de venda, terão sido afetados à atividade da empresa, acarretando para este, um custo/gasto. // A questão em apreciação é a afetação do remanescente do equipamento mobiliário à atividade do Contribuinte, que como já mencionado e comprovado em sede de Inspeção Tributária (IT), os mesmos foram incorretamente contabilizados, tendo este procedido ao seu registo contabilístico pela totalidade como gasto, em vez de os ter considerado como Ativos Fixos Tangíveis, com enquadramento na Norma 7 do SNC, cuja definição se encontra elencada no (§ 6), sujeitos a depreciação (§ 50 a 59)2. // Ora, à luz da fiscalidade e da Contabilidade, um bem pertencente à classe de Ativo Fixo Tangível, que sofra perda de valor ao longo do uso, o mesmo está sujeito a depreciação, cujo enquadramento se encontra vertido às regras constantes dos art.ºs 29° ao 34.°, todos do CIRC, conjugado com os art.ºs 2°, 20.° e 21.° e respetivas tabelas I ou II, consoante o caso, todos do Decreto Regulamentar n.° 25/2009, de 14/09. // Quanto ao pedido do contribuinte, o mesmo vem alocar, nesta sede uma correção aos períodos subsequentes, da correspondente depreciação, contudo a Reclamação Graciosa não é o meio próprio para satisfazer a pretensão do Contribuinte. // Permita-se à Administração Fiscal, e com o devido respeito, discordar do Reclamante, quando o mesmo infere em que a Autoridade Tributária se recusou em proceder em âmbito inspetivo averiguar se os anos de 2015 e 2016, careciam ou não de correção. // Em 1.° loco, importa relembrar que a ação inspetiva levada a cabo, encontrava-se, apenas, autorizada superiormente para o exercício de 2014, sob a ...43. // Em 2 ° loco, e de acordo com o pedido apresentado nesta sede informa-se que uma ação inspetiva aos exercícios de 2015 e 2016 poderá o próprio Reclamante desencadear todos os meios tidos ao seu dispor para solicitar uma inspeção aos referidos períodos de tributação, nos termos do n.° 2 do art.° 27.°, do RCPITA conjugado com o DL n.° 6/99 de 8/01 (inspeção Tributária a pedido do Sujeito Passivo ou de Terceiro). // Não se vislumbrando que o mesmo tenha realizado essas diligências, de forma a ter solicitado/requerido uma inspeção externa aos períodos de tributação desejados, ou seja, aos anos de 2015 e 2016. // Contudo, e como já é do conhecimento do Contribuinte, encontra-se a decorrer em análise interna, um procedimento inspetivo ao exercício de 2015. // Por fim, acresce-se que, e para todos os efeitos legais, se dá como integralmente transcrito o Relatório Final de Inspeção do período de tributação de 2014, sob a ...43. // Acrescenta-se ainda que o sujeito passivo encontra-se investido na condição de Reclamante, cabendo-lhe o ónus da prova dos factos "per si" apresentados na sua petição, nos termos do n.° 1 do art° 74 da LGT, que no caso em apreciação tal situação não se verifica». Está em causa nos autos a correcção por meio da qual não foram aceites os gastos com mobiliário de escritório, dada a sua incorreta contabilização. Ou seja, tal como a recorrente reconheceu no âmbito da ação inspetiva, que “integrou na conta 6111- Mercadorias-CMVMC, como apuramento de custo das vendas e/ou matérias consumidas, as seguintes verbas, com o descritivo de regularizações mensais: (...) Código 2115- Mobiliário: €62.345, encontra-se mal contabilizado, tratando-se de resto de mercadoria de escritório que não foi vendido em leilão e que ficou para empresa para uso. Como se refere nas informações dos serviços da recorrida, «Em âmbito inspetivo, e de acordo com a documentação apresentada, ficou demonstrado que se tratava de um vasto lote de bens/equipamentos, nomeadamente mobiliário de escritório. // Grande parte foi leiloado/vendido, originando receita/rendimentos a favor do Reclamante. // Por sua vez, o remanescente dos bens que não foram objeto de venda, terão sido afetados à atividade da empresa, acarretando para este, um custo/gasto. // A questão em apreciação é a afetação do remanescente do equipamento mobiliário à atividade do Contribuinte, que como já mencionado e comprovado em sede de Inspeção Tributária (IT), os mesmos foram incorretamente contabilizados, tendo este procedido ao seu registo contabilístico pela totalidade como gasto, em vez de os ter considerado como Ativos Fixos Tangíveis, com enquadramento na Norma 7 do SNC, cuja definição se encontra elencada no (§ 6), sujeitos a depreciação (§ 50 a 59)2». Dos elementos coligidos no probatório conjugados com as alegações da recorrente (seja na petição inicial, seja na motivação do recurso), verifica-se que a mesma não censura os pressupostos em que assenta a liquidação em exame (IRC de 2014). A mesma centra-se na incorrecta aplicação, por parte da recorrente, do disposto no artigo 29.º/1/a), do CIRC (“Elementos depreciáveis ou amortizáveis”), nos termos do qual, «[s]ão aceites como gastos as depreciações e amortizações de elementos do activo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os activos fixos tangíveis». O regime da depreciação/amortização dos elementos do activo decorre do disposto no Decreto-Regulamentar n.º 25/2009, de 14/09, diploma que regula a «depreciação ou amortização dos elementos do activo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os activos fixos tangíveis, os activos intangíveis e as propriedades de investimento contabilizadas ao custo histórico que, com carácter sistemático, sofrerem perdas de valor resultantes da sua utilização ou do decurso do tempo». A recorrente não aponta vícios intrínsecos à correcção em apreço, dado que não contesta que a inscrição da totalidade do gasto com o material de escritório afecto ao seu uso, não corresponde à realidade da situação fiscal, devendo, ao invés, imputar ao exercício os custos relativos à amortização do mesmo, nos termos explicitados no relatório inspectivo. Pelo que o apontado vício de violação de lei não se comprova no caso. Como se decidiu na sentença recorrida. A mesma deve ser confirmada nesta parte. Motivo por que se impõe rejeitar a presente imputação. 2.2.3. No que respeita ao fundamento do recurso referido em ii), a recorrente invoca violação do princípio do inquisitório. Apreciação. Nos termos do artigo 58.º da LGT, «a administração tributária deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido». No caso em exame, a AT recolheu e analisou os elementos fornecidos pela contribuinte, com vista à demonstração do bem fundado da sua pretensão; ao longo do procedimento realizou todas as diligências de prova necessárias a apuramento do rendimento real da contribuinte, bem como deferiu as diligências pela mesma requeridas (alíneas E) a H), do probatório. Por outro lado, a recorrente não indica quais os pontos da matéria de facto relevante que cumpriria esclarecer, bem como quais as diligências instrutórias que deviam ter sido realizadas e não foram. Motivo por que não se apura a alegada preterição do princípio da verdade material ou do inquisitório. Termos em que se rejeita a presente alegação. 2.2.4. No que respeita ao fundamento do recurso referido em iii), a recorrente invoca a preterição do princípio da justiça. Apreciação. A recorrente invoca que o princípio da especialização dos exercícios ou da periodização do lucro tributável, consagrado no artigo 18.º do CIRC, deve ser matizado pelo princípio da justiça. O que, no caso, implicaria a imputação simétrica dos custos com amortizações do mobiliário de escritório, nos exercícios posteriores ao que está em causa nos autos. O princípio da justiça tem merecido o acolhimento da jurisprudência. Afirma-se, por exemplo, que: «[a] prevalência do princípio da justiça sobre o princípio da especialização dos exercícios pressupõe que, cumulativamente, esteja apurado que do afastamento daquele último não resulte prejuízo para o erário público e que o erro cometido na contabilização dos proveitos e/ou custos não resultou de omissões voluntárias ou intencionais, com vista a operar transferências de resultados entre exercícios». (Acórdão do STA, de 10-04-2024, P. n.º 01382/14.2BEBRG 0528/17) «A atuação e defesa do princípio da especialização dos exercícios/regime de periodização económica deve ser conciliada com a operância de outros primados, atuantes ao nível da disciplina jurídica global dos tributos, norteadores da actividade da autoridade tributária e aduaneira (AT), particularmente, os princípios da legalidade e da justiça, objetivando o melhor equilíbrio, possível, entre os respetivos domínios, de molde a obter um resultado justo» (Acórdão do STA, de 07/09/2022, P. 0304/15.8BELLE). O princípio da justiça demanda mesmo a matização do princípio da especialização dos exercícios, «por forma a permitir a imputação a um exercício de custos referentes a exercícios anteriores, desde que não resulte de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios» (Acórdão do STA, 02/04/2008, P. 0807/07.). Do princípio em referência não resulta, todavia, a imposição à AT do dever de correcção da contabilidade da contribuinte, em substituição da declaração fiscal da própria, cuja emissão e apresentação pela interessada está revestida da presunção de boa-fé e de veracidade (artigo 75.º/1 da LGT). O ónus de apresentação de declarações de substituição (artigo 59.º do CPPT), bem como o ónus de impugnação das liquidações dos exercícios subsequentes (artigos 95.º da LGT e 97.º do CPPT), recai sobre a contribuinte e não sobre a AT. Mais se refere que não existe prova nos autos de que da liquidação sob escrutínio resulte para a recorrente uma situação irreparável de injustiça. A recorrente não alega, nem demonstra a impossibilidade do relevamento dos custos imputáveis aos exercícios de 2015 e 2016, no âmbito dos respectivos procedimentos inspetivos, nem no âmbito da impugnação (graciosa e contenciosa) dos respectivos actos tributários. Ao julgar no sentido referido, a sentença sob recurso não merece censura, devendo ser confirmada na ordem jurídica. Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso. Dispositivo Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de contencioso tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida. Custas pela recorrente. Registe e Notifique. Lisboa, 9 de julho de 2025. - Jorge Cortês (relator) - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos.

Sumário

II- A aplicação do princípio da justiça pressupõe a demonstração da impossibilidade de revisão (graciosa ou contenciosa) dos actos tributários relativos aos exercícios subsequentes.

Texto Integral

ACÓRDÃO

1. RELATÓRIO

1.1. A..., Lda. interpõe recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o indeferimento da reclamação graciosa da liquidação de IRC do exercício de 2014, no valor de €45.443,67 e juros compensatórios, na parte em que desconsidera o gasto com mobiliário de escritório.

1. 2 Tendo o recurso sido admitido, a recorrente apresentou alegações, onde conclui nos seguintes termos:

1. Vem a Recorrente recorrer da sentença de 27/11/2024, proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou improcedente a impugnação judicial do indeferimento da reclamação graciosa da liquidação de IRC do ano de 2014, com o número ...16, no valor de 45.443,67 €, e da correspondente liquidação de juros compensatórios.

2. A Recorrente não se conforma, designadamente, quanto ao segmento da sentença recorrida que valida a desconsideração do gasto com mobiliário de escritório.

3. O tribunal a quo incorre num erro de compreensão da petição inicial apresentada pela Recorrente, que conduz a uma incorreta e insuficiente apreciação dos fundamentos de impugnação da liquidação por esta aduzidos.

4. Resulta do facto provado I e do RIT junto aos autos, designadamente, que no exercício de 2014:

a. A AT aceitou a justificação da Recorrente quanto à errónea classificação do gasto com mobiliário de escritório, no valor de 62.344,74 €, e concluiu que o mesmo devia ter sido contabilizado como ativo fixo tangível;

b. A AT desconsiderou o gasto com mobiliário de escritório no valor 62.344,74 €;

c. A AT apurou e considerou fiscalmente admissível um gasto no valor de 7.793,9€, no período de 2014, a título de depreciações daqueles ativos fixos tangíveis;

d. A AT desconsiderou, assim, um gasto no valor de 54.551,63 € (62.344,72 € - 7.793,09€);

e. A liquidação adicional de IRC - que corrige a matéria tributável para o período de 2014 - espelha a desconsideração deste gasto pela AT.

5. Na sua petição inicial, a Recorrente insurge-se contra tais correções aritméticas e entende que a liquidação adicional de IRC deve ser anulada:

a. Com fundamento na violação dos princípios do inquisitório, da verdade material e da boa-fé pela AT, porquanto devia ter alargado a extensão do procedimento e corrigido os períodos subsequentes, por forma a aí contabilizar os gastos com depreciações dos ativos fixos tangíveis;

b. Sem prejuízo, com fundamento na violação de lei, designadamente do princípio da justiça, porquanto a aplicação do princípio da especialização dos exercícios ao caso em apreço conduziu a uma situação manifestamente injusta para a Recorrente.

6. É, assim, falso que a Recorrente não tenha atacado as correções efetuadas pela AT quanto ao mobiliário de escritório, e pugnado pela anulação da liquidação adicional de IRC que se seguiu.

7. Os vícios que a Recorrente imputa à liquidação adicional de IRC (e, consequentemente às correções efetuadas no âmbito do procedimento inspetivo), vão muito além da pronúncia do tribunal a quo.

8. De acordo com o princípio da especialização dos exercícios, os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação em que sejam obtidos ou suportados, independentemente do seu recebimento ou pagamento - cfr. n.° 1 do artigo 18° do CIRC.

9. O Supremo Tribunal Administrativo tem, reiteradamente, defendido que a rigidez do princípio da especialização dos exercícios tem de ser temperada com a invocação do princípio da justiça, nomeadamente nas situações em que, estando já ultrapassados todos os prazos de revisão do ato tributário e desde que não resulte de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios, se deve evitar criar uma injustiça não justificada para o sujeito passivo.

10. A posição adotada pelos tribunais superiores faz, assim, prevalecer o princípio constitucionalmente consagrado da capacidade contributiva dos sujeitos passivos - previsto no n.° 2 do artigo 104° da CRP, de acordo com o qual a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real -, sobre o formalismo do princípio da especialização dos exercícios.

11. Nos casos em que a AT não teve qualquer prejuízo com o erro praticado pelo sujeito passivo, deve abster-se de efetuar qualquer correção por força do princípio da justiça.

12. O objetivo é simples: se o sujeito passivo incorreu num custo que a AT não questiona, tem necessariamente de contribuir para o apuramento do lucro tributável, em cumprimento do n.° 1 do artigo 17° do CIRC, e do princípio da capacidade contributiva das empresas.

13. No caso em apreço, a AT não questiona a efetividade, a documentação ou a justificação do gasto incorrido pela Recorrente com o mobiliário de escritório.

14. Pelo contrário, a AT aceita que a Recorrida incorreu neste gasto, e aceita que a Recorrente incorreu em erro quando não o contabilizou como ativo fixo tangível a partir do momento em que decidiu não vender, mas sim utilizá-los.

15. Com as correções efetuadas no procedimento inspetivo (espelhadas na liquidação adicional de IRC), a AT desconsiderou um gasto no valor de 54.551,63 € (62.344,72 € - 7.793,09 €) que não voltou a ser contabilizado como tal, porquanto a AT não corrigiu oficiosamente todas as declarações de imposto, nem alargou o âmbito do procedimento inspetivo como estava ao seu alcance, como sempre se impunha em cumprimento dos princípios do inquisitório, da legalidade, da capacidade contributiva e da justiça.

16. Resulta do facto provado B (e do documento n.° 5 junto com a contestação da AT), que a AT iniciou procedimentos de inspeção tributária quanto aos exercícios de 2015 e 2016, em sede de IRC e IVA, mas não efetuou quaisquer correções com a finalidade de contabilizar nestes exercícios o custo que desconsiderou no exercício de 2014, com o mobiliário de escritório.

17. A Recorrente não podia lançar mão da revisão do ato tributário por estarem já ultrapassados todos os prazos.

18. A AT não alega e, por isso, não prova a existência de um intuito fraudulento ou abusivo na contabilização dos gastos pela Recorrente objeto de correções, com vista a operar transferência de resultados entre exercícios.

19. A Recorrente foi a única prejudicada com as correções efetuadas pela AT no procedimento inspetivo, já que a desconsideração do remanescente do gasto, desacompanhada da correção dos exercícios onde a dedução do gasto foi omitida, impediu que a diminuição da matéria tributável nesses exercícios, e, por isso, a Recorrente pagou imposto em montante superior ao que era efetivamente devido.

20. A sua beneficiária foi a AT que arrecadou e tem em seu poder quantias de imposto pagas a mais, nos anos em que os custos deviam ter sido imputados e não o foram.

21. A correção em razão da aplicação do princípio da especialização dos exercícios impõe a correção dos exercícios onde foi omitida a dedução do gasto, pelo que, sendo tal inviável no caso em apreço, é convocável o princípio da justiça.

22. As correções efetuadas no procedimento inspetivo ao gasto com mobiliário de escritório - por aplicação do princípio da especialização dos exercícios - impediram a Recorrente de deduzir um gasto em que efetivamente incorreu, em violação do princípio da justiça e da capacidade contributiva - artigos 266°, n.° 2, 104°, n.° 2 da CRP, e artigo 55° da LGT.

23. Ilegalidade que o tribunal a quo não apreciou nem decidiu, porquanto limitou - erroneamente - a apreciação da violação dos princípios da justiça, da boa-fé, da verdade material às diligências instrutórias realizadas pela AT no procedimento inspetivo, concluiu pela legalidade da liquidação.

24. A douta sentença recorrida padece de erro de julgamento quanto à matéria de direito aplicada devendo, em consequência, ser anulada e substituída por douto acórdão que determine a anulabilidade da liquidação adicional de IRC por vício de violação de lei, designadamente do princípio da justiça, na parte em que desconsidera o gasto com o mobiliário de escritório

Pugna pelo provimento do recurso, e pela revogação da sentença e sua substituição por «douto acórdão que declare a anulabilidade da liquidação impugnada na parte em que desconsidera o gasto com o mobiliário de escritório, por vício de violação de lei, com as legais consequências».

1. 3 A entidade recorrida foi notificada da interposição do recurso e da sua admissão e não veio apresentar contra-alegações.

1. 4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público, tendo o Senhor Procurador-Geral Adjunto emitido parecer no qual vai no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

2. FUNDAMENTAÇÃO

2.1. Fundamentação de facto

A sentença efectuou o julgamento da matéria de facto nos termos seguintes:

A) Ao abrigo da ordem de serviço n.° ...43, a Impugnante foi alvo de uma ação inspetiva de âmbito parcial, incidente sobre IVA e IRC, do exercício de 2014, iniciada em 12.12.2017 (provado por documento, cfr. fls. 36 e 768 do PAT).

B) Em 19.04.2018 e 16.07.2019, a coberto das ordens de serviço n°s. ...14 e ...97, respetivamente, foram iniciados procedimentos inspetivos, de âmbito parcial, em sede de IRC e IVA, referentes aos exercícios de 2015 e 2016 da Impugnante (provado por documento, cfr. Doc. 5 junto com a contestação).

C) Ao abrigo da ordem de serviço n.° ...43, em 16.05.2018, foi ampliado o âmbito da ação inspetiva, relativa ao exercício de 2014, para geral (provado por documento, cfr. fls. 767 do PAT).

D) Em 21.05.2018, foi elaborado o projeto de relatório de inspeção tributária (RIT), do exercício de 2014 (provado por documento, cfr. fls. 512 a 646 do PAT).

E) Notificada do teor do projeto de RIT, em 05.06.2018, a Impugnante requereu a prorrogação do prazo para o exercício do direito de audição para 25 dias, o que lhe foi deferido, por despacho de 07.06.2018 (provado por documento, cfr. fls. 295 a 304 do PAT).

F) Em 19.06.2018, a Impugnante requereu nova prorrogação do prazo, por 15 dias, pedido que foi indeferido, por despacho de 27.06.2018 (provado por documento, cfr. fls. 306 a 312 do PAT).

G) Em 20.06.2018, a Impugnante apresentou as faturas relativas ao ponto III.1.2. do projeto de RIT (provado por documento, cfr. fls. 313 a 507 do PAT).

H) Em 25.06.2018, a Impugnante juntou novos documentos no âmbito do procedimento inspetivo (provado por documento, cfr. fls. 509 a 511 do PAT).

I) Em 03.07.2018, foi elaborado o RIT que determinou, entre outras, correções em sede de IRC, do exercício de 2014, no qual se afirma, na parte relevante, o seguinte:

“(...) III- Descrição dos Factos e Fundamentos das Correções Meramente Aritméticas à Matéria Tributável III.1. Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC)

(...)

III.1. 4 Contabilização de custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas não justificadas

O sujeito passivo integrou na conta 6111- Mercadorias- CMVMC, como apuramento de custo das vendas e/ou matérias consumidas, as seguintes verbas, com o descritivo de regularizações mensais: (...)

Foi solicitado ao sujeito passivo, conforme ponto 1 da referida n/ notificação pessoal de 26/04/2018, em relação aos bens que constam no inventário final de existências do exercício de 2013 (os quais foram considerados como gastos- CMVMC, no exercício de 2014), a apresentação das respetivas faturas de aquisição e faturas da posterior venda. Esses bens têm a descrição e valor seguidamente indicados:

Código 2115-Mobiliário: €62.345;

Código 2116- Quadro: €25.615;

Código 2117- Quadro: €20.100.

Em resposta, remeteu em anexo ao email de 08/05/2018, documentação referente à aquisição desses bens, sem ter remetido documentação relacionada com a posterior venda. Na carta de resposta II à notificação de 2604-2018, anexa ao referido email, refere no ponto 1 que (anexos 2 e 3.4):

Código 2115- Mobiliário: €62.345, encontra-se mal contabilizado, tratando-se de resto de mercadoria de escritório que não foi vendido em leilão e que ficou para empresa para uso. Afirma que foi indevidamente contabilizado como custo e que deveria ter sido contabilizado como imobilizado e amortizado na totalidade. Anexou nota de débito n.° ...12, de 27/04/2012, do Banco 1..., com valor de €76.684,00, que indica IVA incluído à taxa em vigor, com descritivo de mobiliário diverso.

Código 2116- Quadro: €25.615, obra de AA, contabilizado como custo. Anexou fatura n.º ...66/aste, de 30/09/2013 e alegou que a obra em questão não foi encontrada em armazém, no exercício de 2014, estando extraviada pelo que não foi possível entregar o lote, tendo anexado somente guia de saída de material, na qual foi aposta essa situação nas observações.

Código 2117- Quadro: €20.100. Afirma ter sido erradamente contabilizado como quadro, tratando-se de casa pré-fabricada, que pertencia a empresa sua fornecedora B..., Lda e que teria sido adquirido pela A... para ser a casa do seu guarda, nas atuais instalações, sendo que o leilão realizado para a empresa B... foi efetuado nas instalações dessa e encontravam-se lá depositados todos os bens do leilão. Alega que após o leilão existiu litígio entre as partes, não tendo sido possível efetuar o levantamento da referida casa pré fabricada e que a mesma teria sido absorvida pela massa insolvente (credor hipotecário) da empresa B..., tendo sido contabilizada como custo na A.... Anexou fatura n.º ...01, de 12-01-2010.

Assim, face aos elementos e esclarecimentos apresentados, concluímos o seguinte:

Nos termos do n.° 1 do art.° 29° CIRC são aceites como gastos as depreciações e amortizações de elementos do ativo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais designadamente os ativos fixos tangíveis (nos quais se inclui o mobiliário) que, com carácter sistemático, sofram perdas de valor resultantes da sua utilização ou do decurso do tempo (art° 29° n.° 2 do CIRC).

Atendendo à utilização pelo sujeito passivo, do método das quotas constantes (linha reta), previsto no n.° 1 do art.° 30° é n.° 1 do art.° 31 °, ambos do CIRC, para rubricas de idêntica natureza, de acordo com o n.° 1 do art° 5° do Decreto Regulamentar n.° 25/2009, de 14-09, a quota anual de depreciação ou amortização que pode ser aceite como gasto do período de tributação, determina-se aplicando aos valores mencionados no n.° 1, do art° 2° desse diploma, as taxas de depreciação ou amortização específicas fixadas na tabela I anexa ao referido decreto regulamentar, e que dele faz parte integrante, para os elementos do ativo dos correspondentes ramos de actividade ou, quando estas não estejam fixadas, as taxas genéricas mencionadas na tabela II anexa ao referido decreto regulamentar, e que dele faz parte integrante. Esta rubrica está expressamente prevista no código "2430- Mobiliário", no grupo 5 - Elementos diversos, pertencente à divisão l- Ativos fixos tangíveis e propriedades de regulamentar, e que dele faz parte integrante. Esta rubrica está expressamente prevista no código "2430- Mobiliário", no grupo 5 - Elementos diversos, pertencente à divisão l- Ativos fixos tangíveis e propriedades de investimento, da tabela II- taxas genéricas, sendo aplicável a taxa máxima de reintegração e amortização definida nesse regulamento de 12,5%, pelo que o gasto aceite no período seria o valor correspondente ao da depreciação correspondente, no valor de € 7.793,091'(=€62.344,72*0,125).

O diferencial entre as amortizações aceites fiscalmente e o gasto considerado pelo sujeito passivo, ascende portanto a € 54.551,63 (=€62.344,72-€7.793,09).

b) Código 2116- Quadro: €25.615. obra de AA, contabilizado como custo. Anexou fatura n.º ...66/aste de 30/09/2013, que indica "operazione in regime dei margine". A referida fatura não contém a designação, como adquirente ou destinatário, do sujeito passivo A... e/ou seu NIF, mas sim a de BB, gerente da A... e que consta como fornecedor desse bem, na guia de saída de material de 03/12/2014, não podendo ser aceite o respetivo gasto na entidade, nos termos do art° 23°- A n° 1 c) do CIRC. Para além disso, considerou o respetivo gasto fiscal em 2014, alegando que a obra em questão não foi encontrada em armazém, no exercício de 2014, estando extraviada pelo que não teria sido possível entregar o lote, tendo anexado somente guia de saída de material, na qual foi aposta essa situação nas observações e tendo sido aposta rubrica no campo "entregue", não constituindo documento idóneo de comprovação do seu extravio, para além de que o respetivo gasto, atendendo ao documento de suporte, foi efetuado em nome de BB e não da empresa, pelo que não é aceite o referido gasto, contabilizado pelo SP, nesse valor.

c) Código 2117- Quadro: €20.100. Afirma ter sido erradamente contabilizado como quadro, tratando-se de casa pré-fabricada, que pertencia a empresa sua fornecedora B..., Lda e que teria sido adquirido pela A... e que após o leilão existiu litígio entre as partes, não tendo sido possível efetuar os levantamento da referida casa prefabricada e que a mesma teria sido absorvida pela massa insolvente (credor hipotecário) da empresa B..., tendo sido contabilizada como custo na A.... Anexou fatura n.º ...01, de 12-01-2010, da alegada aquisição, mas que não refere especificamente que tipo de bem se trata, visto na descrição indicar somente “venda de alguns bens constantes na vossa listagem em anexo, cujo IVA não foi deduzido à data de aquisição, comprovativo de pagamento em anexo" , pelo que não foi possível averiguar a natureza e descrição do(s) bem(ns) em causa. Apresentou posteriormente, através de email de 11/05/2018, carta de resposta III à notificação de 26/04/2018, na qual faz referência em relação ao ponto 1 C, à existência de processo n.° 1731/11.5TVLSB 11ª Vara 2ª seção, tendo anexado carta de sociedade de advogados, dirigida a essa instância, mas que não tem comprovativo de remessa ou de entrada, sendo ainda que pela leitura atenta do referido documento não é feita qualquer referência à referida casa pré-fabricada, alegadamente adquirida pela A..., nem tão pouco à situação relatada de que a mesma teria sido absorvida pela massa insolvente (credor hipotecário) da empresa B.... A mesma trata, resumidamente, do alegado direito da A... cobrar uma taxa de serviços de 10% mais IVA, sobre o preço de reserva acordado, sendo que ao valor total de arrematação do bem, o vendedor autorizaria expressamente essa sociedade a deduzir a comissão que lhe é devida, acrescida de IVA à taxa legal em vigor, bem como o valor de outros serviços e outros pagamentos devidos nos termos contratuais, acrescidos também de IVA à taxa legal em vigor.

Deste modo, os documentos apresentados não permitem corroborar as afirmações proferidas quanto ao relato do sucedido, para além de que, atendendo ao regime de periodização económica, de acordo com o qual gastos, são imputáveis ao período de tributação em que sejam suportados, preconizado no art.° 18° CIRC, também não se comprova que a sua consideração como gasto fiscal deveria ser efetuada somente no exercício de 2014, pelo que não são aceites fiscalmente os gastos contabilizados nesse valor. (...)”.

(provado por documento, cfr. fls. 32 a 204 do PAT).

J) Em resultado das correções efetuadas, em 16.07.2018, foi emitida em nome da Impugnante a liquidação adicional de IRC n.° ...16, relativa ao exercício de 2014, no valor de € 45.443,67, e as liquidações de juros compensatórios, com o n.° ...94, no valor de € 3.184,16, e de juros moratórios, com o n.° ...95, no valor de € 124,60 (provado por documentos, cfr. Docs. 1 a 3 da contestação).

K) Na mesma data, foi emitida em nome da Impugnante a nota de cobrança n.° ...15, no valor de € 29.034,23, com data limite de pagamento voluntário a 23.08.2018 (provado por documento, junto como Doc. 4 da contestação).

L) Não tendo sido efetuado o pagamento do valor liquidado, em 30.08.2018, foi instaurado em nome da Impugnante o processo de execução fiscal n.° ...75, no valor de € 29.211,06 (provado por documento, cfr. Doc. 1 junto com a p.i.).

M) Em 20.12.2018, a Impugnante apresentou reclamação graciosa contra os atos de liquidação adicional identificados na alínea J. supra (provado por documento, cfr. fls. 11 do PRG).

N) Em 08.03.2019, foi constituída hipoteca voluntária sobre a fração autónoma designada pela letra ..., do prédio urbano inscrito na matriz sob o artigo ..., da freguesia ..., em Lisboa, destinada a suspender o processo de execução fiscal identificado na alínea L. supra (provado por documento, cfr. Doc. 3 junto com a p.i.).

O) Em 04.07.2019, a Impugnante foi notificada da decisão de indeferimento da reclamação graciosa, que, na ausência de pronúncia em sede de audição prévia, manteve a posição constante do projeto de decisão, na qual se afirma, na parte relevante, o seguinte:

“(...) As correções propostas no Relatório Final de Inspeção, são de natureza aritmética, em sede de IRC.

As correções reclamadas nesta sede, tiveram na sua génese:

- Omissão de rendimentos;

- Encargos não devidamente documentados;

- Rendas contabilizadas em excesso;

- Contabilização de CMVMC não justificadas, nomeadamente:

- Código 2115 — Mobiliário (descrito como sendo de escritório);

- código 2116 — Quadro (obra de “AA”);

- código 2117 — Quadro (erradamente contabilizado afigurando-se como sendo uma casa pré-fabricada). Para um melhor contexto dos factos, arresanha-se um breve enquadramento histórico:

A questão aqui alocada, prende-se na sua essência, com o código 2115 - Mobiliário de escritório.

Em âmbito inspetivo, e de acordo com a documentação apresentada, ficou demonstrado que se tratava de um vasto lote de bens/equipamentos, nomeadamente mobiliário de escritório.

Grande parte foi leiloado/vendido, originando receita/rendimentos a favor do Reclamante.

Por sua vez, o remanescente dos bens que não foram objeto de venda, terão sido afetados à atividade da empresa, acarretando para este, um custo/gasto.

A questão em apreciação é a afetação do remanescente do equipamento mobiliário à atividade do Contribuinte, que como já mencionado e comprovado em sede de Inspeção Tributária (IT), os mesmos foram incorretamente contabilizados, tendo este procedido ao seu registo contabilístico pela totalidade como gasto, em vez de os ter considerado como Ativos Fixos Tangíveis, com enquadramento na Norma 7 do SNC, cuja definição se encontra elencada no (§ 6), sujeitos a depreciação (§ 50 a 59)2.

Ora, à luz da fiscalidade e da Contabilidade, um bem pertencente à classe de Ativo Fixo Tangível, que sofra perda de valor ao longo do uso, o mesmo está sujeito a depreciação, cujo enquadramento se encontra vertido às regras constantes dos art.ºs 29° ao 34.°, todos do CIRC, conjugado com os art.º 2°, 20.° e 21.° e respetivas tabelas I ou II, consoante o caso, todos do Decreto Regulamentar n.° 25/2009, de 14/09.

Quanto ao pedido do contribuinte, o mesmo vem alocar, nesta sede uma correção aos períodos subsequentes, da correspondente depreciação, contudo a Reclamação Graciosa não é o meio próprio para satisfazer a pretensão do Contribuinte.

Permita-se à Administração Fiscal, e com o devido respeito, discordar do Reclamante, quando o mesmo infere em que a Autoridade Tributária se recusou em proceder em âmbito inspetivo averiguar se os anos de 2015 e 2016, careciam ou não de correção.

Em 1.° loco, importa relembrar que a ação inspetiva levada a cabo, encontrava-se, apenas, autorizada superiormente para o exercício de 2014, sob a ...43.

Em 2 ° loco, e de acordo com o pedido apresentado nesta sede informa-se que uma ação inspetiva aos exercícios de 2015 e 2016 poderá o próprio Reclamante desencadear todos os meios tidos ao seu dispor para solicitar uma inspeção aos referidos períodos de tributação, nos termos do n.° 2 do art.° 27.°, do RCPITA conjugado com o DL n.° 6/99 de 8/01 (inspeção Tributária a pedido do Sujeito Passivo ou de Terceiro).

Não se vislumbrando que o mesmo tenha realizado essas diligências, de forma a ter solicitado/requerido uma inspeção externa aos períodos de tributação desejados, ou seja, aos anos de 2015 e 2016.

Contudo, e como já é do conhecimento do Contribuinte, encontra-se a decorrer em análise interna, um procedimento inspetivo ao exercício de 2015.

Por fim, acresce-se que, e para todos os efeitos legais, se dá como integralmente transcrito o Relatório Final de Inspeção do período de tributação de 2014, sob a ...43.

Acrescenta-se ainda que o sujeito passivo encontra-se investido na condição de Reclamante, cabendo-lhe o ónus da prova dos factos "per si" apresentados na sua petição, nos termos do n.° 1 do art° 74 da LGT, que no caso em apreciação tal situação não se verifica.

Face às regras instituídas em tal normativo, não basta alegar um direito, è necessário fazer-se prova dos factos que sustentam esse direito que se pretende ver reconhecido

Os factos só devem ser considerados provados quando forem determinados com uma certeza absoluta, comprovados documentalmente, razão pela qual a não prestação de prova ou a sua prestação insuficiente não poderá deixar de influenciar o mérito da pretensão apresentada pelo mesmo.

Desta forma e por tudo o que aqui foi dito, é entendimento nosso que deverá manter-se a correção promovida em sede de Inspeção Tributária.

Porém, acrescenta-se que, por não se afigurar que houve erro imputável aos serviços da AT não se demonstrando preenchidos "in casu” os pressupostos do n.° 1 do art° 43.° da LGT em articulação com o n.° 1 do art.° 61.° do CPPT, não assiste ao Reclamante o direito a juros indemnizatórios. (...)”.

(provado por documento, cfr. Doc. 4 junto com a p.i., e fls. 17 a 19 do PRG).

Factos Não Provados

Não há factos que importe registar como não provados, com interesse para a decisão da causa.

Motivação da Decisão de Facto

A decisão da matéria de facto foi realizada com base na análise crítica das posições assumidas pelas Partes nos respetivos articulados, bem como dos documentos que constam dos autos e do PAT, não impugnados, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório.

De harmonia com o disposto no artigo 607.° do CPC, o juízo de ponderação foi alcançado, de acordo com o princípio da livre apreciação da prova, após concatenados e examinados todos os meios de prova carreados para o processo.

2.2. Fundamentação de direito

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa em que terá incorrido a sentença recorrida.

Concretamente, a recorrente invoca:

i) Erro de julgamento quanto ao Direito aplicável, porquanto «a AT desconsiderou um gasto no valor de 54.551,63 € (62.344,72 € - 7.793,09 €) que não voltou a ser contabilizado como tal, porquanto a AT não corrigiu oficiosamente todas as declarações de imposto, nem alargou o âmbito do procedimento inspetivo como estava ao seu alcance» (conclusões 1) a 14).

ii) Erro de julgamento quanto ao Direito aplicável (violação do princípio do inquisitório), porquanto «[r]esulta do facto provado B (e do documento n.° 5 junto com a contestação da AT), que a AT iniciou procedimentos de inspeção tributária quanto aos exercícios de 2015 e 2016, em sede de IRC e IVA, mas não efetuou quaisquer correções com a finalidade de contabilizar nestes exercícios o custo que desconsiderou no exercício de 2014, com o mobiliário de escritório» (conclusões 15) a 16).

iii) Erro de julgamento quanto ao Direito aplicável, porquanto «[a] correção em razão da aplicação do princípio da especialização dos exercícios impõe a correção dos exercícios onde foi omitida a dedução do gasto, pelo que, sendo tal inviável no caso em apreço, é convocável o princípio da justiça» (demais conclusões do recurso).

A sentença julgou improcedente a impugnação deduzida contra a liquidação de IRC de 2014 e liquidação de juros compensatórios. Em síntese, considerou que a correcção em apreço se mostrava fundamentada. Sustentou que não foram invocados erros ou vícios em relação à correcção sob escrutínio. Refere que a impugnante ter-se-á insurgido contra a desconsideração dos efeitos da correcção em exame sobre os exercícios posteriores; que não terá sido invocada causa de pedir que justifique a pretensão de anulação da liquidação em apreço. Nas palavras da sentença,

«In casu, não vindo a Impugnante atacar o ato de liquidação, referente ao exercício de 2014, com fundamento em invalidade, a revisão oficiosa do ato tributário seria insubsistente, por carecer de objeto. // Assim, como afirma a Fazenda Pública e resulta do teor da decisão impugnada, quanto aos exercícios subsequentes, a Impugnante ou podia requerer a realização de inspeção tributária, nos termos do artigo 47.° da LGT, por forma a ver refletidas nos anos subsequentes as correspondentes correções (efetuadas ao abrigo do artigo 29.°, n.° 1, alínea a) do CIRC), ou aguardar pela emissão dos atos de liquidação, referentes aos exercícios de 2015 e seguintes, e impugná-los, graciosa ou contenciosamente. Não pode é pretender agir por antecipação (em especial, ao abrigo do artigo 78.° da LGT). // Improcede, nesta parte, a sua alegação. // O mesmo sucede em relação à alegada violação dos deveres de inquisitório e, consequente, violação dos princípios da justiça e da boa-fé».

2.2.2. No que respeita ao fundamento do recurso referido em i), a recorrente assaca à correcção em exame vício de violação de lei, que a sentença terá descurado.

Apreciação.

A fundamentação da correcção consta das alíneas I) e O), do probatório e é a seguinte:

i) Do relatório inspectivo, ponto “III.1.4. Contabilização de custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas não justificadas”, consta o seguinte:

a) Código 2115- Mobiliário: €62.344.72: Foram indevidamente considerados na totalidade, como gastos do exercício, encargos relativos a mobiliário. Esses encargos deveriam ter sido considerados em rubrica do Balanço, como Ativos fixos tangíveis (Conta 43). // Nos termos do n.° 1 do art.° 29° CIRC são aceites como gastos as depreciações e amortizações de elementos do ativo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais designadamente os ativos fixos tangíveis (nos quais se inclui o mobiliário) que, com carácter sistemático, sofram perdas de valor resultantes da sua utilização ou do decurso do tempo (art° 29° n.° 2 do CIRC). // Atendendo à utilização pelo sujeito passivo, do método das quotas constantes (linha reta), previsto no n.° 1 do art.° 30° é n.° 1 do art.° 31 °, ambos do CIRC, para rubricas de idêntica natureza, de acordo com o n.° 1 do art° 5° do Decreto Regulamentar n.° 25/2009, de 14-09, a quota anual de depreciação ou amortização que pode ser aceite como gasto do período de tributação, determina-se aplicando aos valores mencionados no n.° 1, do art° 2° desse diploma, as taxas de depreciação ou amortização específicas fixadas na tabela I anexa ao referido decreto regulamentar, e que dele faz parte integrante, para os elementos do ativo dos correspondentes ramos de actividade ou, quando estas não estejam fixadas, as taxas genéricas mencionadas na tabela II anexa ao referido decreto regulamentar, e que dele faz parte integrante. Esta rubrica está expressamente prevista no código "2430- Mobiliário", no grupo 5 - Elementos diversos, pertencente à divisão l- Ativos fixos tangíveis e propriedades de regulamentar, e que dele faz parte integrante. Esta rubrica está expressamente prevista no código "2430- Mobiliário", no grupo 5 - Elementos diversos, pertencente à divisão l- Ativos fixos tangíveis e propriedades de investimento, da tabela II- taxas genéricas, sendo aplicável a taxa máxima de reintegração e amortização definida nesse regulamento de 12,5%, pelo que o gasto aceite no período seria o valor correspondente ao da depreciação correspondente, no valor de € 7.793,091'(=€62.344,72*0,125). // O diferencial entre as amortizações aceites fiscalmente e o gasto considerado pelo sujeito passivo, ascende portanto a € 54.551,63 (=€62.344,72-€7.793,09)».

ii) Da informação de suporte à decisão da reclamação graciosa consta o seguinte:

«A questão aqui alocada, prende-se na sua essência, com o código 2115 - Mobiliário de escritório. // Em âmbito inspetivo, e de acordo com a documentação apresentada, ficou demonstrado que se tratava de um vasto lote de bens/equipamentos, nomeadamente mobiliário de escritório. // Grande parte foi leiloado/vendido, originando receita/rendimentos a favor do Reclamante. // Por sua vez, o remanescente dos bens que não foram objeto de venda, terão sido afetados à atividade da empresa, acarretando para este, um custo/gasto. // A questão em apreciação é a afetação do remanescente do equipamento mobiliário à atividade do Contribuinte, que como já mencionado e comprovado em sede de Inspeção Tributária (IT), os mesmos foram incorretamente contabilizados, tendo este procedido ao seu registo contabilístico pela totalidade como gasto, em vez de os ter considerado como Ativos Fixos Tangíveis, com enquadramento na Norma 7 do SNC, cuja definição se encontra elencada no (§ 6), sujeitos a depreciação (§ 50 a 59)2. // Ora, à luz da fiscalidade e da Contabilidade, um bem pertencente à classe de Ativo Fixo Tangível, que sofra perda de valor ao longo do uso, o mesmo está sujeito a depreciação, cujo enquadramento se encontra vertido às regras constantes dos art.ºs 29° ao 34.°, todos do CIRC, conjugado com os art.ºs 2°, 20.° e 21.° e respetivas tabelas I ou II, consoante o caso, todos do Decreto Regulamentar n.° 25/2009, de 14/09. // Quanto ao pedido do contribuinte, o mesmo vem alocar, nesta sede uma correção aos períodos subsequentes, da correspondente depreciação, contudo a Reclamação Graciosa não é o meio próprio para satisfazer a pretensão do Contribuinte. // Permita-se à Administração Fiscal, e com o devido respeito, discordar do Reclamante, quando o mesmo infere em que a Autoridade Tributária se recusou em proceder em âmbito inspetivo averiguar se os anos de 2015 e 2016, careciam ou não de correção. // Em 1.° loco, importa relembrar que a ação inspetiva levada a cabo, encontrava-se, apenas, autorizada superiormente para o exercício de 2014, sob a ...43. // Em 2 ° loco, e de acordo com o pedido apresentado nesta sede informa-se que uma ação inspetiva aos exercícios de 2015 e 2016 poderá o próprio Reclamante desencadear todos os meios tidos ao seu dispor para solicitar uma inspeção aos referidos períodos de tributação, nos termos do n.° 2 do art.° 27.°, do RCPITA conjugado com o DL n.° 6/99 de 8/01 (inspeção Tributária a pedido do Sujeito Passivo ou de Terceiro). // Não se vislumbrando que o mesmo tenha realizado essas diligências, de forma a ter solicitado/requerido uma inspeção externa aos períodos de tributação desejados, ou seja, aos anos de 2015 e 2016. // Contudo, e como já é do conhecimento do Contribuinte, encontra-se a decorrer em análise interna, um procedimento inspetivo ao exercício de 2015. // Por fim, acresce-se que, e para todos os efeitos legais, se dá como integralmente transcrito o Relatório Final de Inspeção do período de tributação de 2014, sob a ...43. // Acrescenta-se ainda que o sujeito passivo encontra-se investido na condição de Reclamante, cabendo-lhe o ónus da prova dos factos "per si" apresentados na sua petição, nos termos do n.° 1 do art° 74 da LGT, que no caso em apreciação tal situação não se verifica».

Está em causa nos autos a correcção por meio da qual não foram aceites os gastos com mobiliário de escritório, dada a sua incorreta contabilização. Ou seja, tal como a recorrente reconheceu no âmbito da ação inspetiva, que “integrou na conta 6111- Mercadorias-CMVMC, como apuramento de custo das vendas e/ou matérias consumidas, as seguintes verbas, com o descritivo de regularizações mensais: (...) Código 2115- Mobiliário: €62.345, encontra-se mal contabilizado, tratando-se de resto de mercadoria de escritório que não foi vendido em leilão e que ficou para empresa para uso.

Como se refere nas informações dos serviços da recorrida,

«Em âmbito inspetivo, e de acordo com a documentação apresentada, ficou demonstrado que se tratava de um vasto lote de bens/equipamentos, nomeadamente mobiliário de escritório. // Grande parte foi leiloado/vendido, originando receita/rendimentos a favor do Reclamante. // Por sua vez, o remanescente dos bens que não foram objeto de venda, terão sido afetados à atividade da empresa, acarretando para este, um custo/gasto. // A questão em apreciação é a afetação do remanescente do equipamento mobiliário à atividade do Contribuinte, que como já mencionado e comprovado em sede de Inspeção Tributária (IT), os mesmos foram incorretamente contabilizados, tendo este procedido ao seu registo contabilístico pela totalidade como gasto, em vez de os ter considerado como Ativos Fixos Tangíveis, com enquadramento na Norma 7 do SNC, cuja definição se encontra elencada no (§ 6), sujeitos a depreciação (§ 50 a 59)2».

Dos elementos coligidos no probatório conjugados com as alegações da recorrente (seja na petição inicial, seja na motivação do recurso), verifica-se que a mesma não censura os pressupostos em que assenta a liquidação em exame (IRC de 2014). A mesma centra-se na incorrecta aplicação, por parte da recorrente, do disposto no artigo 29.º/1/a), do CIRC (“Elementos depreciáveis ou amortizáveis”), nos termos do qual, «[s]ão aceites como gastos as depreciações e amortizações de elementos do activo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os activos fixos tangíveis». O regime da depreciação/amortização dos elementos do activo decorre do disposto no Decreto-Regulamentar n.º 25/2009, de 14/09, diploma que regula a «depreciação ou amortização dos elementos do activo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os activos fixos tangíveis, os activos intangíveis e as propriedades de investimento contabilizadas ao custo histórico que, com carácter sistemático, sofrerem perdas de valor resultantes da sua utilização ou do decurso do tempo».

A recorrente não aponta vícios intrínsecos à correcção em apreço, dado que não contesta que a inscrição da totalidade do gasto com o material de escritório afecto ao seu uso, não corresponde à realidade da situação fiscal, devendo, ao invés, imputar ao exercício os custos relativos à amortização do mesmo, nos termos explicitados no relatório inspectivo. Pelo que o apontado vício de violação de lei não se comprova no caso. Como se decidiu na sentença recorrida. A mesma deve ser confirmada nesta parte.

Motivo por que se impõe rejeitar a presente imputação.

2.2.3. No que respeita ao fundamento do recurso referido em ii), a recorrente invoca violação do princípio do inquisitório.

Apreciação.

Nos termos do artigo 58.º da LGT, «a administração tributária deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido».

No caso em exame, a AT recolheu e analisou os elementos fornecidos pela contribuinte, com vista à demonstração do bem fundado da sua pretensão; ao longo do procedimento realizou todas as diligências de prova necessárias a apuramento do rendimento real da contribuinte, bem como deferiu as diligências pela mesma requeridas (alíneas E) a H), do probatório. Por outro lado, a recorrente não indica quais os pontos da matéria de facto relevante que cumpriria esclarecer, bem como quais as diligências instrutórias que deviam ter sido realizadas e não foram. Motivo por que não se apura a alegada preterição do princípio da verdade material ou do inquisitório.

Termos em que se rejeita a presente alegação.

2.2.4. No que respeita ao fundamento do recurso referido em iii), a recorrente invoca a preterição do princípio da justiça.

Apreciação. A recorrente invoca que o princípio da especialização dos exercícios ou da periodização do lucro tributável, consagrado no artigo 18.º do CIRC, deve ser matizado pelo princípio da justiça. O que, no caso, implicaria a imputação simétrica dos custos com amortizações do mobiliário de escritório, nos exercícios posteriores ao que está em causa nos autos.

O princípio da justiça tem merecido o acolhimento da jurisprudência. Afirma-se, por exemplo, que: «[a] prevalência do princípio da justiça sobre o princípio da especialização dos exercícios pressupõe que, cumulativamente, esteja apurado que do afastamento daquele último não resulte prejuízo para o erário público e que o erro cometido na contabilização dos proveitos e/ou custos não resultou de omissões voluntárias ou intencionais, com vista a operar transferências de resultados entre exercícios». (Acórdão do STA, de 10-04-2024, P. n.º 01382/14.2BEBRG 0528/17) «A atuação e defesa do princípio da especialização dos exercícios/regime de periodização económica deve ser conciliada com a operância de outros primados, atuantes ao nível da disciplina jurídica global dos tributos, norteadores da actividade da autoridade tributária e aduaneira (AT), particularmente, os princípios da legalidade e da justiça, objetivando o melhor equilíbrio, possível, entre os respetivos domínios, de molde a obter um resultado justo» (Acórdão do STA, de 07/09/2022, P. 0304/15.8BELLE). O princípio da justiça demanda mesmo a matização do princípio da especialização dos exercícios, «por forma a permitir a imputação a um exercício de custos referentes a exercícios anteriores, desde que não resulte de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios» (Acórdão do STA, 02/04/2008, P. 0807/07.).

Do princípio em referência não resulta, todavia, a imposição à AT do dever de correcção da contabilidade da contribuinte, em substituição da declaração fiscal da própria, cuja emissão e apresentação pela interessada está revestida da presunção de boa-fé e de veracidade (artigo 75.º/1 da LGT). O ónus de apresentação de declarações de substituição (artigo 59.º do CPPT), bem como o ónus de impugnação das liquidações dos exercícios subsequentes (artigos 95.º da LGT e 97.º do CPPT), recai sobre a contribuinte e não sobre a AT. Mais se refere que não existe prova nos autos de que da liquidação sob escrutínio resulte para a recorrente uma situação irreparável de injustiça. A recorrente não alega, nem demonstra a impossibilidade do relevamento dos custos imputáveis aos exercícios de 2015 e 2016, no âmbito dos respectivos procedimentos inspetivos, nem no âmbito da impugnação (graciosa e contenciosa) dos respectivos actos tributários.

Ao julgar no sentido referido, a sentença sob recurso não merece censura, devendo ser confirmada na ordem jurídica.

Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de contencioso tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.

Registe e Notifique.

Lisboa, 9 de julho de 2025. - Jorge Cortês (relator) - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos.