0399/11 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Para efeitos de liquidação de imposto sucessório, os actos praticados pela Administração Tributária de fixação dos valores que serviram de base à liquidação são susceptíveis de avaliação, com excepção dos casos expressamente indicados no n.ºs 1.º a 3.º do art. 87.º do CIMSISD.

II- Os casos em que o imposto sucessório é liquidado com base no valor de quotas de sociedades fixado pela Administração Tributária, nos termos do art. 77.º do CIMSISD, estão abrangidos pelo regime do corpo daquele art. 87.º, desde que não tenha ainda havido avaliação no processo administrativo de liquidação.

III- Assim, os contribuintes que discordem do acto de fixação do valor das quotas, subjacente ao acto de liquidação de imposto sucessório que lhes for notificado, devem contestá-lo, no prazo de oito dias, sendo a consequência de não o fazerem a caducidade do direito de contestarem a referida fixação.

IV- Não tendo sido requerida a avaliação, não pode admitir-se a impugnação judicial para discussão da legalidade da fixação do valor das quotas, pois, à face do artigo 134.º, n.º 7, do CPPT, ela não é permitida sem prévio esgotamento dos meios graciosos admissíveis para apreciar a sua legalidade.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

I- A…, com os sinais dos autos, não se conformando com a decisão do Mmo. Juiz do TAF de Castelo Branco que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra a liquidação do imposto sucessório efectuada pelo SF da Sertã, dela vem interpor recurso para este Tribunal, formulando as seguintes conclusões:

1- As formalidades que a lei impõe em direito tributário são garantia da defesa e direito dos contribuintes, pelo que neste campo de direito que é gravoso para o cidadão as formalidades se devem ter sempre como essenciais, só sendo passíveis de degenerescência quando a lei expressamente o consagra.

2- Analisada a notificação do impugnante de fls. 34, 35 e 36 do PA constata-se que da mesma consta:

“Os valores que serviram de base à liquidação poderão ser objecto de contestação, por qualquer das seguintes formas: (sublinhado nosso)

● Contestação dos valores que serviram de base à liquidação nos termos do artigo 87.º do Código deste imposto, no prazo de oito dias a contar da assinatura do aviso de recepção que acompanha a presente notificação;

● Reclamação graciosa ou impugnação judicial nos termos, fundamentos e prazos previstos respectivamente nos artigos 68.º/70.º ou 99.º/102.º do código do procedimento e do processo tributário.

3- Ora, tal notificação deu ao contribuinte a faculdade de atacar a liquidação de uma forma ou de outra.

4- Pelo que, não pode, agora, impossibilitar o recorrente do direito e discutir a liquidação por não ter contestado a liquidação quando aquele tinha a faculdade de o fazer duma forma ou de outra, conforme foi notificado.

5- Pelo que, mal andou o tribunal a quo ao julgar a excepção da inadmissibilidade de impugnação.

6- Tanto mais que, em momento posterior, e já em sede de resposta à impugnação, a administração fiscal veio corrigir a liquidação, conhecendo os fundamentos aduzidos pelo impugnante, dando-lhe por isso razão.

7- O acto tributário impugnado foi parcialmente revogado e, em consequência, foi o valor das respectivas quotas transmitidas considerado para efeitos de liquidação de Imposto sobre Sucessões e Doações.

8- Foi dada razão ao impugnante já na fase de impugnação.

9- Porém, continuou a administração fiscal a entender que o valor de € 34.606,87, constante do relatório referente à avaliação das quotas, da referida sociedade, e indevidamente considerado como Prestações Suplementares, encontrava-se sujeito a tributação.

10- E é desta parte que actualmente se encontra em apreciação pelo presente tribunal.

11- Tanto mais que, em como resulta da P.I. de Impugnação Judicial art.ºs 32.º a 33.º, o valor a pagar pelo ora impugnante, pelas quotas adquiridas gratuitamente aos sócios, seus pais, calculado em função da situação líquida resultante do Balanço de 31/12/2002, expurgado do montante referente a prestações suplementares, é de € 3.684,43, conforme cálculos que se apresentaram e se dão como reproduzidos, e que o impugnante já liquidou junto da administração fiscal, conforme documento junto à P.I. da Impugnação Judicial.

12- O que se discute é se o valor considerado no Balanço de 31/12/2002, n.º 2, de € 34.606,87 prefigura ou não prestações suplementares.

13- Não se discute o valor da quota, o que se discute e se pôs em causa são o valor das prestações suplementares de capital e a sua admissibilidade.

14- É uma questão de direito e não de valor.

15- Pois, não sendo as mesmas legalmente e contratualmente admissíveis, porquanto o Pacto da Sociedade não as prevê.

16- Sendo que, face à lei aplicável in casu, resulta que a inclusão de tal verba de € 34.606,87 no balanço de 31/12/2002 ficou-se a dever a mero lapso contabilístico, ou até mesmo desconhecimento e ignorância da lei, de quem assim classificou tal quantia no aludido Balanço.

17- Tanto mais que, estabelece o art.º 210.º do Cód. Soc. Comerciais:

“1.º Se o contrato de sociedade assim o permite, podem os sócios deliberar que lhe sejam exigidas prestações suplementares.

(…)”.

18- Como resulta expressamente do contrato da sociedade B…, Lda., este não prevê, nem permite, que os sócios possam fazer prestações suplementares de capital.

19- Assim sendo, como é, a terem sido prestadas, que não foram, as mesmas são nulas, e de nenhum efeito, devendo proceder-se à sua correcção contabilística para suprimentos de capital.

20- É claro que, se o balanço não estiver feito de acordo com as ditas regras contabilísticas e legais que presidem à sua elaboração, há que corrigi-lo, nem por isso deixando o valor das quotas sociais de ser determinado pelo mesmo balanço – só que, agora, depois de corrigido – regra 4.ª do aludido § 3.º do artigo 20.º.

21- O artigo 77.º do CIMSISSD dá expressão prática a estas regras.

22- Teve lugar a audiência de discussão e julgamento nos presentes autos, o impugnante fez prova da veracidade do que alegou.

23- A ser conhecida a excepção peremptória da admissibilidade da impugnação, devia tê-lo sido antes do julgamento, o que não foi.

24- Pelo que, em face do que se alega, deve a sentença ser revogada e substituída por outra que aprecie a questão de mérito da impugnação.

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Exmo. Magistrado do MP junto deste tribunal emite parecer no sentido de que o recurso não pode proceder, devendo confirmar-se o julgado recorrido.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

II- Na decisão recorrida, consideraram-se provados os seguintes factos:

- A petição de impugnação foi apresentada no SF da Sertã em 17/3/2006, registo 4308, [cfr. fls. 3 da impugnação], e apresentada em 30/3/2006 neste TAF, cfr. fls. 2.

- Em 10/11/2003, foi instaurado o processo de liquidação de imposto sobre as sucessões e doações, por doação de C… e mulher D… de uma quota da sociedade comercial por quotas “B…, Lda., “, NIPC …, a seu filho A…, cfr. fls. 2 do PA.

- Com base na avaliação efectuada pelos serviços da Divisão de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Castelo Branco, foram tidos em consideração como valor da quota transmitida a quantia de € 77.804,00 e o valor do saldo das contas pessoais do autor à data da transmissão, € 638.266,17, e efectuada a demonstração da liquidação, cfr. fls. 2/3 e relatório de avaliação de quotas, artigo 77.º CIMSISSD, de fls. 23/32.

- Por ofício 2462, de 18/11/2005, foi o impugnante notificado da liquidação do imposto sobre as sucessões e doações, com a demonstração da liquidação, incluindo os valores base à liquidação e imposto apurado, no montante de € 1.426,06, cfr. fls. 34/35.

- Foi advertido, na notificação, de que os valores que serviram de base à liquidação poderão ser objecto de contestação, pela forma de contestação dos valores que serviram de base à liquidação, nos termos do art.º 87.º do CIMSISSD, no prazo de 8 dias a contar da assinatura do aviso de recepção que acompanha a presente notificação, e reclamação graciosa ou impugnação judicial nos termos, fundamentos e prazos dos artigos 68.º/70.º ou 99.º/102.º do CPPT.

III- Vem o presente recurso interposto da decisão do Mmo. Juiz do TAF de Castelo Branco que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pelo ora recorrente contra a liquidação de imposto sucessório efectuada pela AT relativamente a quotas de sociedades comerciais.

Para tanto considerou o Mmo. Juiz a quo que não tendo o impugnante contestado os valores que serviram de base à liquidação do imposto autonomamente, através de meio gracioso, nos termos do artigo 87.º do CIMSISD, não podia agora ver discutida a legalidade de tal fixação em impugnação do acto de liquidação.

Vejamos. Dispõe o artigo 87.º do CIMSISD que «No prazo de oito dias a contar da notificação, os contribuintes que não se conformarem com os valores sobre que foi liquidado o imposto poderão contestá-los, por si, seus representantes legais ou mandatários, requerendo avaliação dos bens ainda não avaliados no processo, salvo tratando-se dos seguintes:

1.º Bens mobiliários ou imobiliários cujo valor tenha sido o atribuído em inventário, título de partilhas ou liquidação de estabelecimento comercial ou industrial;

2.º Quotas ou partes em sociedades que não sejam por acções e continuem com o contribuinte, quando o seu valor tenha sido o atribuído em partilha;

3.º Bens mencionados no n.º 7.º e última parte do n.º 4.º do artigo 79.º e no n.º 1.º deste artigo, quando não tenha sido aplicada a fórmula constante da alínea a) da regra 5.ª do § 3.º do artigo 20.º».

Assim, tendo a AT procedido a uma correcção dos valores sobre que foi liquidado o imposto, e não concordando o ora recorrente com ela deveria ter contestado tais valores, requerendo uma avaliação das quotas sociais, nos termos do citado artigo 87.º do CIMSISSD, como foi expressamente indicado na notificação da liquidação, como se vê pelo documento de fls. 34/35 (v. também neste sentido o acórdão deste STA de 13/4/2011, proferido no recurso n.º 926/10).

Não o fazendo, caducou o direito de contestar a referida fixação.

Por isso, tem de se considerar assente o valor fixado, independentemente de se estar perante uma situação em que a correcção dos valores tenha cobertura legal e de ter sido efectuada em termos adequados.

Designadamente, não tendo sido requerida a avaliação, não pode admitir-se a impugnação judicial para discussão da legalidade da fixação de tais valores, pois, como estabelece o n.º 7 do artigo 134.º do CPPT, esta só poderá ter lugar depois de esgotados os meios graciosos previstos no procedimento de avaliação.

Alega o recorrente que, constando da notificação que lhe foi efectuada, quer a possibilidade de contestar os valores que serviram de base à liquidação, quer a possibilidade de reclamar ou impugnar esta liquidação, não lhe pode ser negado o direito de discutir esta, apenas por não ter previamente contestado aqueles valores, quando de acordo com a referida notificação tinha a faculdade de o fazer duma forma ou de outra.

Mas não tem, de facto, razão o recorrente.

A notificação em alternativa - para contestar os valores ou impugnar - não significa que o contribuinte possa usar indistintamente qualquer delas, antes terá de o fazer de acordo com os fundamentos legalmente admissíveis e que, no caso, se verifiquem.

Assim, não concordando com os valores atribuídos, teria de os contestar no prazo de oito dias.

E, depois, se a liquidação sofresse de qualquer ilegalidade, poderia impugná-la.

É o que expressamente consta da notificação: era possível a reclamação graciosa ou impugnação judicial mas «nos termos, fundamentos e prazos dos artigos...».

E, como resulta do n.º 7 do artigo 134.º do CPPT, os actos de fixação dos valores patrimoniais só podem ser impugnados depois de esgotados os meios graciosos previstos no processo de avaliação.

Não se trata de impedir a impugnação do acto de liquidação com fundamento em qualquer ilegalidade mas apenas de impedir que nesta se contestem os valores que serviram de base à mesma sem previamente se terem esgotado os meios graciosos.

Ou seja, questionando o recorrente apenas estes valores, não se está perante qualquer faculdade de o fazer de uma ou outra forma mas antes perante uma imposição legal que obriga os interessados a só os poderem impugnar depois de esgotarem primeiro os meios graciosos previstos no respectivo processo de avaliação.

A decisão recorrida que assim entendeu não merece, por isso, qualquer censura.

IV- Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do STA em negar provimento ao recurso, confirmando-se, assim, a decisão recorrida.

Custas pelo recorrente, com procuradoria que se fixa em 1/6.

Lisboa, 06 de Julho de 2011. – António Calhau (relator) – Casimiro Gonçalves – Brandão de Pinho.