Acordam, em conferência, na 2.ª Secção do Tribunal Central Administrativo:
1. – V... – Soluções Informáticas e Comunicações, S A, com os sinais dos autos, recorreu para este TCA da sentença que negou provimento ao recurso por ela interposto, ao abrigo do disposto no art. 80°, nº 1 do Regime Geral das Infracções Tributárias (Lei nº 15/2001, de 5/6) da decisão de aplicação de coima, formulando as seguintes conclusões:
1°
Foram no presente processo violadas normas, tanto de direito processual como de direito substantivo, violações essas que afectam a sentença, a nível procedimental e material.
2°
O Tribunal não deu prazo à Recorrente para se pronunciar quanto ao proferimento da decisão por despacho.
3°
Prática que viola o disposto no artigo 64° n.° 2 do RGCO e constitui, igualmente, nulidade insanável do processo, nos termos do disposto no artigo 119° c) do CPP.
4°
Porém, e ainda que assim não se entenda, a Mma. Juiz não poderia ter decidido por despacho, para, depois, referir, nesse mesmo despacho, que determinados factos não ficaram demonstrados nos autos.
5°
A decisão de decidir, passe a redundância, por despacho, foi norteada por arbitrariedade e total falta de critério.
6°
A apreciação da factualidade vertida no recurso da Recorrente era fundamental porquanto a inexistência de culpa da Recorrente no incumprimento, ainda que parcial, da obrigação tributária subjudice, determinava uma absolvição parcial.
7°
O tribunal, num primeiro momento, entendeu que toda a factualidade estava suficientemente demonstrada, razão pela qual avançou para a decisão por despacho; num segundo momento, fundamenta a aplicação da coima na sua totalidade com a falta de demonstração de factos por parte da Recorrente.
8°
Havendo factos que não ficaram demonstrados, como o próprio tribunal refere, não se poderia ter avançado para a decisão por despacho, coarctando-se o direito da Recorrente de os demonstrar em sede de audiência.
9°
Acresce que o ROC da sociedade, face à decisão da Mma. Juiz de fls. 80, não foi ouvido pelo tribunal, muito embora tenha sido expressamente referido que poderia comprovar toda a factualidade exposta pela Recorrente.
10°
É irrelevante que a Recorrente não se tenha oposto ao despacho de fls. 80 porquanto, conforme bem refere o Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra de 14/03/2001 (recurso n.° 106/01), in www.dgsi.pt, "a decisão do recurso apenas se pode efectuar através de despacho desde que (...) não exista prova cujos respectivos meios de produção apenas tenham a possibilidade de ser contraditados em audiência de julgamento".
11°
Se a Mma. Juiz a quo entendia serem os documentos juntos ao recurso insuficientes para demonstrar os factos aduzidos pela Recorrente, nunca poderia deixar de marcar audiência de julgamento, por forma a que a Recorrente pudesse produzir prova bastante para tal fim.
12°
Não tendo conferido essa possibilidade à Recorrente, actuou em violação dos artigos 64° n.° 2 do RGCO e 119° d) do CPP, o que configura nulidade insanável.
13°
A Mma. Juiz a quo, na douta sentença proferida, comete ainda um erro na apreciação da prova que consubstancia flagrante violação do princípio nulla poena sine culpa.
14°
Não há culpa da Recorrente na não entrega dos EUR 21.259,56, conforme os documentos juntos aos autos bem demonstram.
15°
Falta, pois, o elemento subjectivo do tipo quanto ao valor de imposto em falta de EUR 21.529,56.
16°
A Recorrente deve, no limite, ser responsabilizada pela não entrega do montante de EUR 20.245,46, o que determinaria a aplicação de uma coima nunca superior a EUR 4.049,09.
NESTES TERMOS e demais de Direito Doutamente por V. Ex.as supridos:
a) deve a decisão recorrida ser revogada, determinando-se a repetição de todos os actos processuais desde o despacho que determinou a decisão da causa por mero despacho;
b) caso assim não se entenda, deve a decisão recorrida ser parcialmente revogada, aplicando-se à Recorrente coima não superior a EUR 4.049,09.
Assim se fazendo a esperada e costumada JUSTIÇA!
Não houve contra – alegação.
Remetidos os autos a este TCA, o EMMP pronunciou-se no sentido de que deve ser negado provimento ao recurso no seguinte douto parecer ( fls. 145/147).
“1- Vem a recorrente discordar da decisão que negou provimento ao seu recurso judicial invocando nas conclusões das suas alegações a nulidade insanável do processo, nos termos do artigo 64.° n.° 2 e 119.° do CPP, já que não lhe foi dado prazo para se pronunciar sobre o despacho de fls. 80 no sentido de a decisão sobre o recurso judicial ser proferida por simples despacho ou seja sem realização de audiência de julgamento; e que ao entender-se que não era necessária a audiência de julgamento quando no recurso judicial, se tenha referido que o ROC poderia comprovar toda a factualidade exposta pela recorrente, não foi ouvido e a sua audição era necessária no sentido de provar a falta de culpa da recorrente, ainda que parcial pelo que levaria à absolvição parcial, contrariando assim a decisão, que fundamentou a condenação na falta de demonstração de factos por parte da recorrente, quando no despacho de fls. 80 se impediu a recorrente de fazer a respectiva prova, pelo que não se poderia ter avançado para a decisão sem a audiência de julgamento, tendo sido assim violados os artigos 64.° n.° 2 do RGCO e 119.° do CPP que geram a nulidade insanável. Por último que não houve culpa da recorrente na não entrega de 21.259,56 de euros, faltando assim o elemento subjectivo, devendo apenas ser responsabilizada pela não entrega de 20.245,46 euros e que conduz à condenação apenas na coima de 4.049,09 euros.
2- Prazo para recorrente se pronunciar sobre a dispensa de audiência de julgamento.
Conforme despacho de fls. 80 foi dispensada audiência de julgamento põe se entender ser a mesma desnecessária e foi ordenada a notificação do MP e da Recorrente para os efeitos do artigo 264.° n.° 2 do RGCO.
É certo que não foi dado às partes qualquer prazo para o efeito nem o referido artigo 64.° refere qualquer prazo para as partes e pronunciarem sobre a dispensa de audiência de julgamento.
Também não existe no RGCO qualquer prazo geral que se possa aplicar ao presente caso.
No entanto o artigo 41.° n.° l do RGCO estabelece como aplicáveis subsidiariamente os preceitos reguladores do processo criminal. Também o artigo 3.° do CPP refere no seu artigo 3.° que este Código é aplicável subsidiariamente aos processos de natureza penal (conceito este entendido em sentido amplo, ou seja abrangendo também os ilícitos de mera ordenação social) regulados em lei especial.
Ora refere o artigo 105.° n.° l do CPP que, salvo disposição legal em contrário prazo para a prática de qualquer acto processual é de 10 dias. A recorrente foi notificada do despacho de fls. 80 em 20 de Janeiro de 2005, conforme ofício de fls.81.
A decisão final foi proferida em 18-11-2005 conforme fls. 85 a 90, pelo que a recorrente só não se pronunciou sobre o despacho de fls. 80 porque não quis. Nem era obrigatório que deste despacho constasse o prazo para as partes se pronunciarem sobre o mesmo. Assim improcede toda a argumentação da recorrente quanto a esta questão.
3- Audiência do Revisor Oficial de Contas (ROC).
Refere o artigo 64.° n.° l do RGCO que o juiz decide do caso mediante audiência de julgamento ou por simples despacho.
O n.° 2 deste preceito diz que o juiz decide por despacho quando não considere necessária a audiência e o MP ou o arguido não se oponham.
Como referem Simas Santos e Jorge Lopes de Sousa na 1ª Edição sobre o Regime Geral das Contra-Ordenações nos termos deste n.° 2 o juiz não pode decidir por despacho quando o arguido ou o MP se oponham.
Mais referem que a oposição por parte do arguido pode resultar do oferecimento de prova a produzir em julgamento.
Ora no requerimento de interposição do recurso judicial de fls. 16 e 17 redigido por um Técnico Oficial de Contas, com o carimbo da recorrente e sobre o qual foi aposta uma assinatura de um dos seus legais representantes não foi indicada qualquer prova a produzir em julgamento (Não foi indicado qualquer rol de testemunhas).
Do conteúdo deste requerimento de recurso remete a sua prova para os documentos da contabilidade " que entendam necessários juntar ao processo, ou por certificação desta factualidade por Revisor Oficial de Contas".
Ora ainda que se entenda, dentro do princípio da descoberta da verdade material que impera no direito penal, que o tribunal está vinculado a fazer todas as diligências nesse sentido, não se descortina presente situação quais as diligências a fazer.
Não se indica prova testemunhal nem se indica qual o Revisor Oficial de Contas que pudesse ser ouvido e sobre que matéria.
Os autos fornecem através da documentação junta os elementos necessários para uma boa decisão da causa.
É certo que na matéria dada como não provada consta que:
"Não se mostra provado que as facturas emitidas á Turplan 3 e à TravelAction não tenham sido pagas."
Mas perante falta de testemunhas arroladas pela recorrente que pudessem ser ouvidas não podia tal facto ser sujeito a prova testemunhal.
Por outro lado como não recorreu do despacho de fls. 80 (despacho já transitado em julgado) não pode discutir-se agora esta questão. Mas tal facto também é irrelevante na medida em que lhe foi aplicada a coima mínima de 8. 355,00 euros (10% x 2 nos termos dos artigos 114.° n.° 2 e 26.° n.° 4 do RGIT) sobre a quantia total não entregue de 41.775,02. Ora independentemente da prova sobre o não recebimento de 21.529,56 euros por parte de dois clientes, o certo é que a importância que deveria ter entregue era no montante de 41.755,02 euros e não a diferença entre esta e aquela. Improcede assim a argumentação da recorrente.
4- Falta de culpa quanto à não entrega de 21.529,56 euros.
Além de não se ter dado como provado que não lhe foi entregue por dois clientes a importância de 21.529,56 euros também não tem razão pela seguinte argumentação.
Efectivamente refere o artigo 26.° n.° do CIVA que os sujeitos passivos são obrigados a entregar o montante do imposto exigível simultaneamente com as declarações a que se refere o artigo 40.° do mesmo Código.
Ora se a recorrente apresentou a declaração respeitante ao IVA devido no montante de €41.775,02, deveria no mesmo momento ter entregue esta importância.
Improcede a argumentação também quanto a esta questão.
5- Face a tudo o exposto deve o recurso improceder. “
Os autos vêm à conferência com dispensa de vistos.
2. - OS FACTOS:
Na sentença recorrida deu-se como assente, essencialmente, os seguintes factos:
1- A V... - Soluções Informáticas e Comunicações, S.A., encontra-se registada com o código CAE 072200 - consultoria e programação informática e enquadrada no regime trimestral para efeitos de IVA (cfr. auto de notícia de fls. 5 dos presentes autos).
2. - Em 23/09/2003 na Direcção de Serviços de Cobrança do IVA foi levantado auto de notícia à V... - Soluções Informáticas e Comunicações, S.A., por ter sido apresentada em 17/02/2003, dentro do prazo, a declaração periódica de IVA referente ao 4° trimestre de 2002 (0212T), sem meio de pagamento, sendo o valor da prestação tributária em falta no montante de € 41.775,02 e por tal facto constituir infracção ao disposto na alínea b) do n° 1 do art. 40° e n° 1 do art. 26° do Código do IVA, punível nos termos do n° 2 do art. 114° e n° 4 do art. 26° do Regime Geral das Infracções Tributárias (cfr. auto de notícia de fls. 5/6, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
3. - Com base no auto de notícia referido no ponto 2., em 21/11/2003 foi autuado no Serviço de Finanças de Almada 1, o processo de contra-ordenação n° 2151-03/601327.9 (cfr. fls. 4).
4. - Em 02/05/2003 o ora recorrente efectuou o pagamento do imposto em falta no montante de E 42.167.37 (fls. 6 dos autos).
5. - Em 29/06/2004 efectuou o pagamento dos respectivos juros de mora no montante de E 1.283,19 no âmbito do processo de execução fiscal n° 2151200301511114 (fls. 8 dos autos).
6- Em 14/07/2004 o ora recorrente foi notificado do teor do ofício n° 007671 do Serviço de Finanças de Almada 1 relativamente à instauração do processo de contra-ordenação com base nos factos imputados no auto de notícia, como consta dos documentos de fls. 13/14 dos autos.
7- Em 10/09/2004 foi proferida a decisão pelo Chefe de Divisão, por delegação, de aplicação da coima de E 8.355,00 acrescida de custas, por violação do disposto na alínea b) do n° 1 do art. 40° e n° 1 do art. 26° do CIVA, punível nos termos do art. art. 114°, n° 1 e 2, e art. 26°, n° 4 do Regime Geral das Infracções Tributárias (cfr. fls. 18/19).
8- No despacho de fixação da coima encontra-se mencionado o seguinte: "A.4 - a arguida requereu o pagamento voluntário da coima (fls.2). (...) Por se verificara circunstância a que alude a última parte do n° 2 do art. 78° do RGIT (coima pelo mínimo legal), o pedido formulado em A.4 padece de inutilidade superveniente." (fls. 18/19).
9- Em 23/09/2004 o arguido foi notificado através do ofício n° 010205 de 20/09/2004 da decisão de aplicação da coima referida no ponto 7 (cfr. documentos de fls. 21/22).
10- Em 13/10/2005 foi apresentado o respectivo recurso da decisão de aplicação da coima no Serviço de Finanças de Almada 1, conforme petição de fls. 26/29 e aperfeiçoada a fls. 75/76 dos autos.
11- Em 31/12/2002, a recorrente emitiu à Turplan 3 - Mendes de Freitas & Nunes, Lda., a factura n° 351 no montante de E 69.269.55 constando da mesma o valor de E 11.059.84 de IVA e ainda a menção "pronto pagamento" (cfr. fls. 32).
12- Em 07/10/2002, 04/11/2002, 02/12/2002 e 30/12/2002, a recorrente emitiu à TravelAction, as facturas n°s 318, 329, 340 e 348 nos montantes de E 5.630,19, E 5.630,19, E 5.630,19 e E 48.682,90 respectivamente, constando das mesmas os valores de E 898,94, E 898,94, E 898,94 e E 7.772,90 de IVA respectivamente, e ainda a menção "pronto pagamento" (cfr. fls. 33/3732).
Ao abrigo do artº 712º do CPC, aditam-se ao probatório os seguintes factos que se reputam úteis e relevantes para a decisão das nulidades arguidas nas conclusões de recurso 2ª e 3ª e 4ª a 12ª:
13. - Por despacho judicial proferido em 20/12/2004 foi considerado que “Compulsados os presentes autos, torna-se desnecessária a realização de audiência de julgamento, pelo que a decisão será proferida por despacho nos termos do nº 1 do artº 64º do Regime Geral das Contra-Ordenações aplicável por remissão da alínea b) do artº 3º do Regime Geral das Infracções Tributárias. Notifique o presente despacho ao Minístério Público e à arguida para os efeitos do nº 2 do artº 64º do Regime Geral das Contra-Ordenações” – cfr. fls. 80.
14. - O despacho a que se alude na antecedente alínea foi notificado à recorrente em 20/01/2005 atavés do orfício constante de fls. 81.
15. - A sentença recorrida veio a ser proferida em 18/11/2005- cfr. fls. 90.
16. - no requerimento de interposição do recurso judicial de fls. 16 e 17 redigido por um Técnico Oficial de Contas, com o carimbo da recorrente e sobre o qual foi aposta uma assinatura de um dos seus legais representantes não foi indicada qualquer prova a produzir em julgamento, designadamente, testemunhal.
A convicção do tribunal formou-se com base no teor dos documentos juntos ao processo acima expressamente referidos em cada um dos pontos do probatório.
Não se mostra provado que as facturas emitidas à Turplan 3 e à TravelAction não tenham sido pagas.
3. - O DIREITO
Atenta esta factualidade e aquelas alegações de recurso, que delimitam o objecto deste, são as seguintes as questões que cumpre apreciar e decidir:
A) - Se ocorre a nulidade do processo tipificada no artº 64º nº 2 do Regime Geral das Contra-Ordenações (RGCO) e artº 119º al. c) do (Código de Processo Penal) CPP por não ter sido fixado prazo à recorrente para se pronunciar sobre a dispensa de audiência de julgamento – conclusões 2ª e 3ª;
B) - Se integra a nulidade dita em A a falta de audição do Revisor Oficial de Contas por assim se coarctar o direito da Recoreente de demonstrar a inexistência de culpa no cincumprimento da obrigação tributária – conclusões 4ª a 12ª;
C) - Se houve falta de culpa quanto à não entrega de 21.529,56 euros – conclusões 13ª a 16ª.
Assim:
Da nulidade por não ter sido fixado prazo à recorrente para se pronunciar sobre a dispensa de audiência de julgamento:
Sustenta a Recorrente nas atinentes conclusões (2ª e 3ª) que se verifica um vitium in procedendo consistente na nulidade insanável do processo, nos termos do artigo 64.° n.° 2 e 119.° do CPP, por não lhe ter sido dado prazo para se pronunciar sobre o despacho de fls. 80 no sentido de a decisão sobre o recurso judicial ser proferida por simples despacho ou seja sem realização de audiência de julgamento.
Substanciando, diz a Recorrente que foi condenada no pagamento de coima no montante de Eur 8.355,00 através de mero despacho nos termos do artº 64º nº 1 do RGCO sem que, notificada do despacho que julgou desnecessária a realização de audiência de julgamento, a isso haja deduzido oposição; todavia, o Tribunal não fixou prazo à Recorrente para se pronunciar quanto ao proferimento da decisão por despacho, conduta que afronta o disposto no artº 64º nº 2 do RGCO e constitui nulidade insanável do processo nos termos do artº 119º c) do CPP que determina não só a invalidade do despacho de fls. 80, como de todos os actos que se lhe seguem.
O EPGA pronuncipou-se no sentido de que, havendo a Recorrente sido notificada do despacho de fls. 80 em 20/01/2005 e a decisão recorrido siudo proferida em 18/11/2005, ela só não se pronunciou sobre a invalidade do despacho porque não quis, sendo certo que não resulta da lei a obrigatoriedade de fixar em tal despacho um prazo para as partes se pronunciarem sobre o mesmo.
Aderimos inteiramente e sem reservas à posição manifestada pelo MºPº no seu douto parecer.
Como se apura dos autos, no despacho de fls. 80 em que foi dispensada audiência de julgamento no entendimento de que a mesma era desnecessária foi ordenada a notificação do MP e da Recorrente para os efeitos do artigo 64.° n.° 2 do RGCO, a qual veio a efectivar-se em 20/01/2005.
Sem embargo de no aludido despacho não ter sido fixado qualquer prazo para o efeito e também é certo que o mencionado artigo 64.° não estipula qualquer prazo para as partes e pronunciarem sobre a dispensa de audiência de julgamento. Igualmente
Também o RGCO é omisso quanto ao prazo aplicável à presente situação mas o seu artigo 41.° n.° l prevê a aplicação subsidiária dos preceitos reguladores do processo criminal.
No mesmo sentido aponta o artigo 3.° do próprio CPP ao estabelecer que o Código é aplicável subsidiariamente aos processos de natureza penal regulados em lei especial e que, assim, em conjugação com o artº 41º nº 1 do RGCO, é abrangente dos ilícitos de mera ordenação social. Na verdade, em todas as leis que estabeleçam ou regulem processos de contra-ordenação, deve procurar-se nas leis que os regulam, qual o formalismo que elas impõem e, em tudo o que não preceituarem- como é o caso – directamente ou por remissão, devem seguir-se os trâmites do CPP.
Deste modo, há que atentar no disposto no artigo 105.° n.° l do CPP que determina que, salvo disposição legal em contrário prazo para a prática de qualquer acto processual é de 10 dias.
O artigo 64.° n.° l do RGCO prevê que o juiz decide do caso mediante audiência de julgamento ou por simples despacho, estatuindo o n.° 2 deste preceito que o juiz decide por despacho quando não considere necessária a audiência e o MP ou o arguido não se oponham.
Ora, havendo a recorrente sido notificada do despacho de fls. 80 em 20 de Janeiro de 2005, conforme ofício de fls.81 e a decisão final sido proferida em 18-11-2005 conforme fls. 85 a 90, impõe-se concluir que a recorrente só não se deduziu oposição ao despacho de fls. 80 porque não quis, não se vislumbrando a obrigatoriedade de neste despacho constar o prazo para as partes se pronunciarem sobre o mesmo, inexistindo qualquer nulidade na conduta assumida pelo julgador que justificou, como a lei lho impunha, a razão porque iria julgar por despacho e cumprindo o contraditório em relação a essa medida.
Termos em que, em consonância como EPGA, improcedem as conclusões recursivas sob análise.
Da nulidade por falta de audição do Revisor Oficial de Contas por assim se coarctar o direito da Recorrente de demonstrar a inexistência de culpa no cincumprimento da obrigação tributária:
Neste âmbito, esgrime a Recorrente que ao entender-se que não era necessária a audiência de julgamento quando no recurso judicial, se tinha referido que o Revisor Oficial de Contas poderia comprovar toda a factualidade exposta pela recorrente, não foi ouvido e a sua audição era necessária no sentido de provar a falta de culpa da recorrente, ainda que parcial pelo que levaria à absolvição parcial, contrariando assim a decisão, que fundamentou a condenação na falta de demonstração de factos por parte da recorrente, quando no despacho de fls. 80 se impediu a recorrente de fazer a respectiva prova, pelo que não se poderia ter avançado para a decisão sem a audiência de julgamento, tendo sido assim violados os artigos 64.° n.° 2 do RGCO e 119.° do CPP que geram a nulidade insanável.
O EPGA professa o entendimento de que não foi indicada prova testemunhal nem se indicando qual o Revisor Oficial de Contas que pudesse ser ouvido e sobre que matéria e que os autos fornecem através da documentação junta os elementos necessários para uma boa decisão da causa.
Adita que, sendo certo que na matéria dada como não provada consta que "Não se mostra provado que as facturas emitidas á Turplan 3 e à TravelAction não tenham sido pagas", perante falta de testemunhas arroladas pela recorrente que pudessem ser ouvidas não podia tal facto ser sujeito a prova testemunhal e como não recorreu do despacho de fls. 80 (despacho já transitado em julgado) não pode discutir-se agora esta questão sendo tal matéria irrelevante na medida em que foi aplicada à arguida a coima mínima de 8. 355,00 euros.
Quid juris?
Conforme dispõe o artigo 64.° n.° l do RGCO o juiz decide do caso mediante audiência de julgamento ou por simples despacho, explicitando o n.° 2 desse normativo que o juiz decide por despacho quando não considere necessária a audiência e o MP ou o arguido não se oponham.
É certo que, como assinalam Simas Santos e Jorge Lopes de Sousa na 1ª Edição sobre o Regime Geral das Contra-Ordenações nos termos deste n.° 2 o juiz não pode decidir por despacho quando o arguido ou o MP se oponham, podendo a oposição por parte do arguido resultar do oferecimento de prova a produzir em julgamento.
O certo é que, como se levou ao probatório por via da sua ampliação, no requerimento de interposição do recurso judicial redigido por um Técnico Oficial de Contas, com o carimbo da recorrente e sobre o qual foi aposta uma assinatura de um dos seus legais representantes não foi indicada qualquer prova a produzir em julgamento, não foi indicada qualquer testemunha a ser ouvida sobre a matéria da contra-ordenação, apenas remetendo para os documentos da contabilidade "que entendam necessários juntar ao processo, ou por certificação desta factualidade por Revisor Oficial de Contas".
Nesse quadro, tal como salienta o EPGA, ainda que se entenda, dentro do princípio da descoberta da verdade material que impera no direito penal, que o tribunal está vinculado a fazer todas as diligências nesse sentido, não se descortina presente situação quais as diligências a fazer pois não se indica prova testemunhal nem se indica qual o Revisor Oficial de Contas que pudesse ser ouvido e sobre que matéria.
Outrossim, os autos fornecem através da documentação junta os elementos necessários para uma boa decisão da causa e o facto de na matéria dada como não provada consta que "Não se mostra provado que as facturas emitidas á Turplan 3 e à TravelAction não tenham sido pagas" carece de relevância não só porque a recorrente não arrolou testemunhas para serem ouvidas.
Acresce, ainda na senda do douto parecer do EPGA, por um lado, como não recorreu do despacho de fls. 80 (despacho já transitado em julgado) não pode discutir-se agora esta questão e, por outro, tal facto também é irrelevante na medida em que lhe foi aplicada a coima mínima de 8. 355,00 euros (10% x 2 nos termos dos artigos 114.° n.° 2 e 26.° n.° 4 do RGIT) sobre a quantia total não entregue de 41.775,02.
E o certo é que, independentemente da prova sobre o não recebimento de 21.529,56 euros por parte de dois clientes, a importância que deveria ter entregue era no montante de 41.755,02 euros e não a diferença entre esta e aquela.
Improcede, pois, o fundamento sob análise.
Da falta de culpa quanto à não entrega de 21.529,56 euros:
A recorrente diz nas conclusões 13ª a 16ª que não teve culpa da recorrente na não entrega de 21.259,56 de euros, faltando assim o elemento subjectivo, devendo apenas ser responsabilizada pela não entrega de 20.245,46 euros e que conduz à condenação apenas na coima de 4.049,09 euros.
A esta questão a sentença deu uma solução que de pleno se acolhe. É a seguinte a fundamentação da sentneça:
“A administração tributária instaurou o processo de contra-ordenação com base nos factos constantes do auto de notícia levantado em 23/09/2003, considerando que tais factos consubstanciavam a prática da infracção tributária prevista e punida no n° 2 do art. 114° e n° 4 do art. 26° do Regime Geral das Infracções Tributárias.
Nos termos do n° 1 do art. 114° do RGIT, a não entrega, total ou parcial, pelo período até 90 dias, ou por período superior (desde que os factos não constituam crime) ao credor tributário da prestação tributária deduzida nos termos da lei, será punida com coima variável entre o valor da prestação em falta e o dobro da mesma, sem que possa ultrapassar o limite máximo abstractamente estabelecido.
Se a conduta for imputável a título de negligência, e ainda que o período da não entrega ultrapasse os 90 dias, será aplicável coima variável entre 10% e metade do imposto em falta, sem que possa ultrapassar o limite máximo abstractamente estabelecido (n° 2 da referida disposição legal).
No caso em apreço vem o recorrente condenado com a coima de € 8.355,00 por ter apresentado, no prazo legal, a declaração periódica de IVA relativa ao 4° trimestre de 2002, sem meio de pagamento, tendo sido apurado imposto em falta no montante de € 41.775,02, e porque tal prática constituiu violação ao disposto nos artigos 40°, n° 1 alínea b) e 26° n° 1 do Código do IVA (CIVA).
De acordo com a alínea b) do n° 1 do art. 40° do CIVA, a declaração periódica de IVA deve ser enviada por via postal ao Serviço de Administração do IVA, por forma a que dê entrada até ao dia 15 do 2° mês seguinte ao trimestre do ano civil a que respeitam as operações.
E nos termos do n° 1 do art. 26° do mesmo código, os sujeitos passivos são obrigados a entregar o montante do imposto exigível, na Direcção de Serviços de Cobrança do IVA, simultaneamente com as declarações a que se refere o art. 40°.
Ora do probatório resulta demonstrado que a declaração periódica de IVA referente ao último trimestre de 2002 foi enviada em 17/02/2003 (termo do prazo para cumprimento da obrigação) sem meio de pagamento, sendo o valor da prestação em falta no montante de € 41.755,02 facto reconhecido pelo próprio recorrente.
Do probatório resultou ainda que o ora recorrente procedeu à entrega do imposto em falta nos cofres do Estado em 02/05/2003, e procedeu ao pagamento dos juros de mora em 29/06/2004.
Na decisão de aplicação da coima foi atendido o facto da situação tributária já ter sido regularizada, tendo sido aplicada a coima mínima nos termos do art. 114°, n° 2 e art. 26°, n° 4 do Regime Geral das Infracções Tributárias, isto é, a coima que foi aplicada corresponde a 20% do valor da prestação em falta (dado tratar-se de pessoa colectiva - n° 2 do art. 26°).
O recorrente pretende que não lhe seja aplicada coima alegando para o efeito que a situação de incumprimento se deveu a dificuldades de tesouraria e que do montante referente ao último trimestre de 2002, o valor de € 21.529,56 não foi entregue por dois dos seus clientes (facto que não ficou demonstrado nos autos).
Nos termos do n° 1 do art. 32° do Regime Geral das Infracções Tributárias, para além dos casos especialmente previstos na lei, pode não ser aplicada coima, desde que se verifiquem cumulativamente as seguintes circunstâncias:
a) A prática da infracção não ocasione prejuízo efectivo à receita tributária;
b) Estar regularizada a falta cometida;
c) A falta revelar um diminuto grau de culpa.
Face ao acima exposto importa verificar se a prática da infracção por parte do ora recorrente não causou prejuízo efectivo à receita tributária.
O disposto na alínea a) do n° 1 do art. 32° do Regime Geral das Infracções Tributárias, tem em vista apenas os casos não directamente conexionados com o pagamento da prestação tributária.
Nesse sentido afirmam Jorge Lopes de Sousa e Manuel Simas Santos in Regime Geral das Infracções Tributárias Anotado (Ed. 2003, pág. 280) " (...) Ter-se-ão em vista, assim, primacialmente, contra-ordenações que não estão directamente conexionadas com o pagamento de prestação tributária, de que são exemplo os casos de violacção de segredo fiscal por negligência (art. 115°), falta ou atraso na apresentação de declarações que não tenham por fim permitir à administração tributária determinar, avaliar ou comprovar a matéria colectável ou a falta de exibição de dísticos (art. 117°), a falta de apresentação de livros de escrituração, antes da respectiva utilização (art. 122°) e a falta de nomeação de representantes (art. 124°)".
No mesmo sentido se destacam os Acórdãos do STA de 07/11/2001, rec-026414 e de 06/02/2002 rec- 026216 (disponíveis para consulta em www.dgsi.pt.
No caso em análise, porque o recorrente não fez acompanhar a respectiva declaração periódica do IVA da prestação tributária, infringindo assim o disposto nos artigos 26°, n° 1 e art. 40° n° 1 do CIVA, ocasionou com a sua conduta um efectivo prejuízo ao Estado. Daí não se verificar o preenchimento do requisito enunciado na alínea a) do n° 1 do art. 32° do Regime Geral das Infracções Tributárias, e face à necessidade de verificação cumulativa dos requisitos do n° 1 dessa disposição legal, necessariamente se conclui que o ora recorrente não pode ser dispensado da coima.”
Com efeito, a factualidade alegada pela Recorrente sempre era insusceptível de integrar causa de exclusão da culpa porquanto:
a) - a Recorrente era sujeito passivo de IVA e, como tal, competia-lhe entregar nos serviços da AT as declarações periódicas a que alude o art. 40.° do Código daquele imposto (CIVA) e, simultaneamente com as declarações, o montante do imposto exigível, nos termos do art. 26.°, n.0 l, do mesmo código;
b) - a Recorrente, ao remeter a declaração em 17/02/2003, dentro do prazo, a declaração periódica de IVA referente ao 4° trimestre de 2002 (0212T), sem meio de pagamento, sendo o valor da prestação tributária em falta no montante de E 41.775,02 e por tal facto constituir infracção ao disposto na alínea b) do n° 1 do art. 40° e n° 1 do art. 26° do Código do IVA, punível nos termos do n° 2 do art. 114° e n° 4 do art. 26° do Regime Geral das Infracções Tributárias;
Como também se demonstra na sentença recorrida, o método por que opera o IVA determina que não é a Recorrente, enquanto sujeito passivo do IVA, quem suporta o encargo do pagamento do imposto, que é suportado pelos seus clientes.
Com efeito, o IVA é, nos termos do art. 1.° do respectivo Código, um imposto incidente sobre as transmissões de bens e prestações de serviços efectuadas em território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal, e sobre as importações de bens.
No tocante às operações internas, o facto gerador do imposto e a sua exigibilidade coincidem no tempo já que, por força do disposto no art. 7.°, n.° l, alíneas a) e h), do CIVA, o imposto é devido e torna-se exigível, nas transmissões de bens, no momento em que os bens são postos à disposição do adquirente e, nas prestações de serviços, no momento da sua realização.
Mas, quando a transmissão do bem ou a prestação do serviço dê lugar, nos termos do art. 28.°, n.° l, alínea a), do CIVA, à obrigação de emitir factura ou documento equivalente é, por regra, no momento da emissão da factura que o imposto se toma exigível (art. 8.° do CIVA), o que encontra a sua “ratio” no facto de o IVA operar pelo método do crédito do imposto ou "das facturas", em que cada um dos operadores económicos que se sucedem ao longo do circuito de produção e distribuição deverá deduzir do imposto liquidado nas suas vendas o montante do imposto que suportou nas suas compras, correspondendo o imposto a entregar ao Estado relativamente ao período fiscal à diferença entre o imposto que o operador facturou aos seus clientes e o imposto que o mesmo suportou nas suas compras.
Tal significa que as empresas têm direito a deduzir ao imposto que recebem dos clientes aquele que pagam aos fornecedores pelo que, verificado o acto sujeito a imposto (transmissão de bens ou prestação de serviços), e dando este lugar à obrigação de emitir factura ou documento equivalente, o sujeito passivo deve nela liquidar o imposto ao adquirente do bem ou serviço, o qual, por sua vez, tem a obrigação de lho pagar. Subsequentemente o sujeito passivo tem de entregar esse o tributo nos Cofres do Estado deduzindo-lhe, através do método do crédito do imposto ou "das facturas" -, o imposto que suportou nas suas compras. Outrossim, o adquirente do bem ou serviço que seja também sujeito passivo de IVA tem o direito de deduzir o imposto pago.
Assim sendo, logo se conclui que não é a Recorrente quem suporta o IVA, mas antes os seus clientes, mais propriamente, o consumidor final.
Consequentemente e como é jurisprudência pacífica deste TCA manifestada, entre outros, nos acórdãos de 24 de Março de 1998, proferido no recurso com o n.° 65.321; de 29 de Junho de 1998, proferido no recurso com o n.° 690/98; de 22 de Setembro de 1998, proferido no recurso com o n.° 639/98; de 6 de Outubro de 1998, proferido no recurso com o n.° 641/98; de 20 de Outubro de 1998, proferido no recurso com o n.° 642/98; de 19 de Janeiro de 1999, proferido no recurso com o n.° 1132/98; de 11 de Maio de 1999, proferido no recurso com o n.° 1476/98; de 22 de Fevereiro de 2000, proferido no recurso com o n.° 1986/99; de 25 de Junho de 2002, proferido no recurso com o n.° 6682/02, e de 22/10/02, torado no Recurso nº 7055/02, nenhum relevo assuma a alegação de dificuldades económicas por parte da Recorrente.
É que, o montante do IVA a entregar nos cofres do Estado foi recebido pela Arguida dos seus clientes, não foram as suas alegadas dificuldades económicas, resultantes da invocada mas não provada falta de pagamento por clientes, que determinaram a não entrega ao Estado do IVA que lhe pertencia, mas antes o facto de a Arguida ter dado outro destino ao dinheiro que recebeu dos clientes como IVA e de que era mera detentora, a título precário. Havendo o IVA sido pago pelos clientes da Recorrente, independentemente da situação económica da Recorrente, se não existe o montante a entregar ao Estado é porque a Recorrente lhe deu sumiço.
Acresce que, tendo em conta a natureza do IVA, o imposto a entregar pelos sujeitos passivos ao Estado não pode por estes ser considerado como receita sua e pelo que não lhes assiste qualquer liberdade quanto ao destino a dar ao respectivo montante.
Assim, apesar de a Recorrente alegar que se verificava uma causa de exclusão da ilicitude, uma vez que o IVA nem está na disponibilidade do sujeito passivo pois não passa de um intermediário entre o Estado e os consumidores finais, nem é receita sua, não lhe assiste qualquer opção quanto ao destino a dar-lhe.
Por outro lado, a factualidade alegada não preenche os requisitos do estado de necessidade como causa de exclusão da ilicitude também porque a Recorrente, quando da petição de recurso contra a decisão administrativa que lhe aplicou a coima, limitou-se a alegar que não fez a entrega do IVA porque tinha dificuldades económicas.
Tais dificuldades não justificam de modo nenhum a falta de entrega do IVA pois não constitui um pagamento a efectuar a expensas da Recorrente mas uma mera entrega de imposto por ela cobrado e a Recorrente não invocou que a entrega do imposto ao Estado tivesse como consequência a ocorrência de um mal superior ao resultante da infracção cometida, como exigido pelo art. 34.° do CP.
Impõe-se, por isso, concluir que não se verifica a invocada causa de exclusão da ilicitude, motivo por que o recurso judicial que a Recorrente deduziu contra a decisão administrativa que lhe aplicou uma coima não pode merecer provimento.
Pelo exposto, decide-se julgar totalmente improcedente o presente recurso, mantendo-se a decisão de aplicação da coima em causa.
4. - DECISÃO
Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo acordam, em conferência, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida .
Custas pela Recorrente.
Lisboa, 13/09/2006
(Gomes Correia)
(Casimiro Gonçalves)
(Ascensão Lopes)
