III3 – Fundamentação da matéria de facto
A convicção do Tribunal baseou-se na análise dos documentos juntos aos autos e ao P.A.. Os documentos em causa não foram impugnados e são especificados em cada um dos pontos.».
3.1.2. Por se afigurar útil à boa decisão deste recurso, vamos proceder à densificação do ponto 1) dos factos provados, nos termos seguintes:
1) A impugnante foi alvo de inspeção de recolha e verificação de elementos de âmbito parcial, destinada à verificação do cumprimento das obrigações tributárias em sede de IRS e IVA, no âmbito do qual foi elaborado Relatório da Inspeção Tributária do qual se destaca o seguinte:
- «1.Cálculo do volume de negócios omitido para efeitos de IRS
- 1.1.Categoria C – Prestações de Serviços
1.1.1.Hotel (...) em (…), e Hotel (…), em (…)
De acordo com o anteriormente referido, as rendas a considerar para efeitos de IRS, relativas aos hotéis de (...) e (...), no ano de 2005, são no valor de: 59.855,75 * 12 = 718.269,00.
Tendo em conta que o contrato se refere aos dois hotéis, em conjunto, e que o valor da renda mensal corresponde a metade a cada um dos hotéis, vamos considerar os valores facturados pelo SP relativamente ao HAF, no valor de € 242.835,42, para o ano de 2005, conforme explicitado no quando do ponto 3.4 do Capítulo II.
(…)
1.1.2. Hotel (...), em (...)
Não se possuindo a facturação líquida referente ao Hotel, e tendo somente como elemento disponível o valor da facturação total referente ao ano de 2005 e à sociedade (anexo A da declaração anual de informação contabilística e fiscal), as rendas a considerar para efeitos de IRS, relativas ao hotel de (...), no ano de 2005, são no valor de:
(…)»;
Fls. 15 a 21 verso do P.A.
3.2. DE DIREITO
Com base naquele julgamento de facto, o Tribunal a quo, após concluir que o ato em crise não padece de falta de fundamentação, passou a analisar o alegado erro na quantificação da matéria coletável, nos termos que passamos a transcrever:
«(…)
Entende a impugnante que a liquidação efetuada não é válida porque não teve em consideração o valor das amortizações, considerando apenas o montante dos proveitos, pelo que a Administração Tributária violou o princípio da tributação pelo rendimento real.
Ao remeter para os atos administrativos praticados antes da impugnação, a representação da Fazenda Pública assume a alegação de que o artigo 59.º, n.º 6 do CPPT impede o conhecimento da argumentação da impugnante.
Vejamos.
(…)
Entende a impugnante que a liquidação adicional deveria ter em conta o conjunto da informação prestada na declaração de rendimentos que apresentou em 21.12.2006, nomeadamente o resultado líquido do exercício, que inclui o valor das amortizações.
Porém, nada alega de concreto, em termos fácticos, que permita ao Tribunal acompanhar a sua conclusão.
Mesmo por apelo à reclamação graciosa apresentada ou ao recurso hierárquico que antecedem a presente ação não é possível colher quaisquer fundamentos que permitam alicerçar a conclusão que a impugnante se limita a defender nos artigos 13º e ss. da p.i.
Que amortizações concretamente se pretende contabilizar na liquidação? Qual a sua natureza e montantes? E qual a sua ligação à obtenção de proveitos? A que imóveis respeitam? São verbas que podem ser amortizáveis? Em que termos é que tais amortizações cumprem os requisitos do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de janeiro para que sejam fiscalmente aceites?
Os artigos 13º e ss. contém meras conclusões sem que sejam alegados os factos essenciais que permitissem ao Tribunal averiguar sobre os fundamentos fáctico-jurídicos que sustentassem o direito invocado.
Nos termos do artigo 5.º, n.º 1 do novo CPC (artigo 264.º do anterior CPC) “às partes cabe alegar os factos essenciais que constituem a causa de pedir”.
Nesta mesma linha, o artigo 108.º, n.º 1 do CPPT estabelece que “a impugnação será formulada em petição articulada, dirigida ao juiz do tribunal competente, em que se identifiquem o ato impugnado e a entidade que o praticou e se exponham os factos e as razões de direito que fundamentam o pedido.”
E o artigo 74.º, n.º 1 da LGT prevê que “o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.”
Por outro lado, o artigo 99.º, n.º 1 da LGT determina que “o tribunal deve realizar ou ordenar oficiosamente todas as diligências que se lhe afigurem úteis para conhecer a verdade relativamente aos factos alegados ou de que oficiosamente pode conhecer.”
Dos vários normativos acabados de enunciar resulta que um contribuinte que vem a Tribunal impugnar uma liquidação tem o ónus de alegar os factos essenciais que são constitutivos do direito que se arroga.
Assim, quando a impugnante alega ter direito a que se considerem os valores constantes na declaração de rendimentos de 21.12.2006 no que respeita ao resultado líquido do exercício, que inclui o valor das amortizações, tem que alegar os fundamentos fácticos que permitem suportar o invocado direito a que tais montantes sejam fiscalmente aceites.
A impugnante olvida que, na sequência da ação de inspeção tributária, os rendimentos para efeitos fiscais foram alterados. Daí a existência de uma nova liquidação, que possibilitou, como se referiu supra, que a impugnante pudesse colocar em causa os elementos fiscalmente relevantes considerados pela Administração Tributária.
Deste modo, a entender que não foram contabilizadas verbas, a título de amortizações, e que deveriam ter sido tomados em consideração
E repare-se que o artigo 99.º, n.º 1 do CPPT permite ao Tribunal ordenar oficiosamente todas as diligências que se afigurem úteis para conhecer da verdade. Mas o princípio do inquisitório encontra como limite os factos alegados ou os que o Tribunal possa conhecer oficiosamente. Assim, o Tribunal não pode substituir-se às partes na ausência dos factos que possam virtualmente preencher a previsão normativa do direito invocado.
Deste modo, impunha-se a alegação concreta dos factos que permitissem concluir que determinados valores deveriam ser considerados fiscalmente como amortizações, o que não aconteceu, pelo que a presente ação encontra-se votada ao insucesso. (…).».
O artigo 23.º, n.º 1, alínea g), do CIRC dispunha que se consideram custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nomeadamente, reintegrações e amortizações.
Nos termos do artigo 28.º do mesmo Código:
«1 - São aceites como custos as reintegrações e amortizações de elementos do ativo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os elementos do ativo imobilizado que, com carácter repetitivo, sofrerem perdas de valor resultantes da sua utilização, do decurso do tempo, do progresso técnico ou de quaisquer outras causas.
2 - As meras flutuações que afetem os valores patrimoniais não relevam para a qualificação dos respetivos elementos como sujeitos a deperecimento.
3 - Salvo razões devidamente justificadas e aceites pela Direcção-Geral dos Impostos, os elementos do ativo imobilizado só se consideram sujeitos a deperecimento depois de entrarem em funcionamento.».
No que respeita aos métodos de cálculo das reintegrações e amortizações, dispunha o artigo 29.º do CIRC, do seguinte modo:
«1 - O cálculo das reintegrações e amortizações do exercício deve fazer-se, em regra, pelo método das quotas constantes.
2 - Os sujeitos passivos do IRC podem, no entanto, optar, para o cálculo das reintegrações do exercício, pelo método das quotas degressivas relativamente aos elementos do activo imobilizado corpóreo que:
- a)Não tenham sido adquiridos em estado de uso;
- b)Não sejam edifícios, viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, exceto quando afetas a empresas exploradoras de serviço público de transporte ou destinadas a ser alugadas no exercício da atividade normal da empresa sua proprietária, mobiliário e equipamentos sociais.
3 - Podem, ainda, ser utilizados métodos de reintegração e amortização diferentes dos indicados nos números anteriores quando a natureza do deperecimento ou a atividade económica da empresa o justifiquem, após reconhecimento prévio da Direcção-Geral dos Impostos.
4 - Em relação a cada elemento do ativo imobilizado deve ser usado o mesmo método de reintegração e amortização desde a sua entrada em funcionamento até à sua reintegração ou amortização total, transmissão ou inutilização.
5 - O disposto no número anterior não prejudica:
- a)A variação das quotas de reintegração e amortização de acordo com o regime mais ou menos intensivo ou outras condições de utilização dos elementos a que respeitam, não podendo, no entanto, as quotas mínimas imputáveis ao exercício ser deduzidas para efeitos de determinação do lucro tributável de outros exercícios;
- b)A consideração como custos de quotas de reintegração ou amortização superiores devido à superveniência de desvalorizações excecionais provenientes de causas anormais devidamente comprovadas, aceites pela Direcção-Geral dos Impostos.
6 - Para efeitos do disposto na alínea a) do número anterior, as quotas mínimas de reintegração ou amortização são as calculadas com base em taxas iguais a metade das fixadas segundo o método das quotas constantes.»
Já relativamente às quotas de reintegração e amortização, estatuía o artigo 30.º, nos termos que seguem:
«1 - Para efeitos de aplicação do método das quotas constantes, a quota anual de reintegração e amortização que pode ser aceite como custo do exercício determina-se aplicando as taxas de reintegração e amortização, definidas no decreto regulamentar que estabelecer o respetivo regime, aos seguintes valores:
- a)Custo de aquisição ou custo de produção;
- b)Valor resultante de reavaliação ao abrigo de legislação de carácter fiscal;
- c)Valor real, à data da abertura de escrita, para os bens objeto de avaliação para este efeito, quando não seja conhecido o custo de aquisição ou o custo de produção.
2 - Relativamente aos elementos para que não se encontrem fixadas taxas de reintegração e de amortização, são aceites as que pela Direcção-Geral dos Impostos sejam consideradas razoáveis, tendo em conta o período de utilidade esperada.
3 - Para efeitos de aplicação do método das quotas degressivas, a quota anual de reintegração que pode ser aceite como custo do exercício determina-se aplicando aos valores mencionados no nº 1, que, em cada exercício, ainda não tenham sido reintegrados, as taxas de reintegração referidas nos nºs 1 e 2, corrigidas pelos seguintes coeficientes:
- a)1,5, se o período de vida útil do elemento é inferior a cinco anos;
- b)2, se o período de vida útil do elemento é de cinco ou seis anos;
- c)2,5, se o período de vida útil do elemento é superior a seis anos.
4 - O período de vida útil do elemento do ativo imobilizado é o que se deduz das taxas de reintegração mencionadas nos nºs 1 e 2.
5 - Tratando-se de bens adquiridos em estado de uso ou de grandes reparações e beneficiações de elementos do ativo sujeitos a deperecimento, as correspondentes taxas de reintegração são calculadas, pelo método das quotas constantes, com base no período de utilidade esperada de uns e de outras.
6 - Os contribuintes podem optar no ano de início de utilização dos elementos por uma taxa de reintegração ou amortização deduzida da taxa anual, em conformidade com os números anteriores, e correspondente ao número de meses contados desde o mês de entrada em funcionamento dos elementos.
7 - No caso referido no número anterior, no ano em que se verificar a transmissão, a inutilização ou o termo de vida útil dos mesmos elementos só são aceites reintegrações e amortizações correspondentes ao número de meses decorridos até ao mês anterior ao da verificação desses eventos.»
Finalmente, importa relevar o que dispunha o artigo 33.º do mesmo compêndio legal, sob a epígrafe “reintegrações e amortizações não aceites como custo”:
«1 - Não são aceites como custos:
- a)As reintegrações e amortizações de elementos do activo não sujeitos a deperecimento;
- b)As reintegrações de imóveis na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na não sujeita a deperecimento;
- c)As reintegrações e amortizações que excedam os limites estabelecidos nos artigos anteriores;
- d)As reintegrações e amortizações praticadas para além do período máximo de vida útil, ressalvando-se os casos especiais devidamente justificados e aceites pela Direcção-Geral dos Impostos;
- e)As reintegrações das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao valor de aquisição ou de reavaliação excedente a 6 000 000$00 ( (euro) 29 927,87), bem como dos barcos de recreio e aviões de turismo e todos os encargos com estes relacionados, desde que tais bens não estejam afetos à exploração de serviço público de transportes ou não se destinem a ser alugados no exercício da atividade normal da empresa sua proprietária.
2 - Para efeitos do disposto na alínea d) do número anterior, o período máximo de vida útil é o que se deduz das quotas mínimas de reintegração e amortização, nos termos do n.º 6 do artigo 29 º, contado a partir do ano de início de utilização dos elementos a que respeitem.».
Cabe referir que os normativos transcritos são aplicáveis ao caso em análise, respeitante a IRS do ano de 2005, por remissão expressa do 32.º do Código do IRS, uma vez que estão em causa rendimentos da Recorrente de atividade comercial ou industrial (atividade hoteleira).
É certo que, como refere o Meritíssimo Juiz a quo, por força do princípio do dispositivo plasmado no artigo 5.º do CPC, às partes cabe alegar os factos essenciais que constituem a causa de pedir.
Ora, sendo factos essenciais os que constam da previsão normativa, in casu dos transcritos artigos do CIRC bem como do Decreto Regulamentar 2/90, contrariamente ao considerado em 1.ª instância, entendemos que o alegado nos artigos 19.º (os gastos com amortizações encontram-se contabilizados), 20.º (respeitam a imóveis), 21.º (são esses imóveis que geram rendimentos empresariais através do seu arrendamento a terceiros), corresponde, efetivamente, à alegação dos factos essenciais que sustentam a pretensão da Recorrente.
A p.i. beneficiaria da alegação de outros factos concretizadores ou complementares, os quais especificam e densificam os elementos da previsão normativa em que se funda a pretensão do autor e, muitas vezes, chegam a ser decisivos para a viabilidade ou procedência da ação.
Tal não é, porém, o que se passa no caso vertente, em que a factualidade essencial está invocada e é bastante, sendo que a não alegada e ainda relevante pode mesmo ser apreendida pelo contexto em que o ato impugnado foi proferido, não se revelando necessário pois, num caso como o vertente, qualquer convite ao aperfeiçoamento da p.i., em homenagem aos princípios da proporcionalidade, da justiça e da celeridade.
Assim, para perceção dos prédios que geraram os rendimentos e cujas amortizações, logicamente, estão em causa e a Recorrente pretende deduzir, basta atentar no teor do RIT, onde os mesmos se encontram claramente identificados e se percebe, sem qualquer dificuldade, a razão de ser da respetiva relevância.
Ora, para a prova dos pressupostos legais do direito a que a Recorrente se arroga, de deduzir os custos com amortizações daqueles prédios (Hotéis (…) em (...), (…) em (...) e (...) em (...)), basta a apresentação da documentação contabilística e respetivos documentos de suporte (quando se revelem necessários), por se tratar de matéria que deve ser provada documentalmente.
Nesta perspetiva, a sentença recorrida enferma de erro de julgamento, devendo ser revogada, com a consequente baixa dos autos à 1.ª instância para aí ser ordenada a junção aos autos da já mencionada prova documental, ou produzida outra prova que o Meritíssimo Juiz a quo entenda pertinente, com a prolação de nova sentença, se a tanto nada obstar.
