0323/09 - Supremo Tribunal Administrativo

I – O direito á fundamentação do acto tributário, ou em matéria tributária, constitui uma garantia específica dos contribuintes e, como tal, visa responder às necessidades do seu esclarecimento, procurando-se informá-lo do itinerário cognoscitivo e valorativo do acto por forma a permitir-lhe conhecer as razões de facto e de direito que determinaram a sua prática e porque motivo se decidiu num sentido e não noutro. II – Não se encontra fundamentado com suficiência o acto de avaliação de quota social do qual não constam os elementos ou critérios de direito e de facto que serviram de suporte ao valor obtido.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 – A Fazenda Publica não se conformando com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou procedente a impugnação que a recorrida A…, melhor identificada nos autos, deduziu contra a liquidação do imposto sobre Sucessões e Doações por óbito de seu marido B…, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes conclusões: 1 - A douta sentença sob recurso julgou a oposição procedente, por haver entendido que: «…não existe junto ao processo de liquidação do imposto sobre as sucessões e doações, a que os presentes autos se reportam, qualquer relatório.... Destarte a fundamentação é totalmente insuficiente.., e anulo a avaliação efectuada das quotas sociais e consequentemente a parte da liquidação de Imposto Sucessório efectuada, que lhe corresponde.»; 2- Com a ressalva do devido respeito não pode a Fazenda Pública conformar-se com o assim doutamente decidido; 3- Uma vez que, a Administração Fiscal actuou no estrito cumprimento da Lei, designadamente: § 3° do art.º 20º do CIMSISD, tendo sido observado o preceituado no § 1°, do art.º 77º, do mesmo diploma, cfr. resulta do teor fls.. 267 a 284; 4- A douta sentença “a quo” deu como provados e com relevância para a decisão da causa, factos que, de per si, conduziriam a decisão diferente, designadamente: «i) Pela Administração Fiscal, foi indicado o montante de e € 1 699 031,82, como valor atribuído à quota no capital social da sociedade “C…” com expressão nominal de 997.597,80 Euros — cfr. Fls. 77 e ss do processo de elaboração de imposto sucessório, em apenso;»; J) A quantia a que se referiu na alínea anterior foi apurada com base na situação líquida reportada a 31.12.2001 da sociedade “C…”... »; «l)... Assim, sendo, os louvados acordam por unanimidade manter a valoriza cão já efectuada ao abrigo do art.º 77° do citado código, ou seja, as quotas de valor nominal de e € 997 595,80....são avaliadas em €1 669 031,82...», sublinhado nosso. 5- Tendo-se demonstrado que o valor controvertido foi acordado por unanimidade e, mostrando-se respeitado o preceituado no n.º 1 do artº 77° da Lei Geral Tributária, segundo o qual: ((A decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos do anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária.», impunha-se o reconhecimento da legalidade de todo o procedimento da Administração Fiscal, aqui controvertido; 6- Na verdade, Da leitura dos documentos juntos aos autos, resulta provada a notificação da decisão do procedimento tributário, de forma fundamentada, por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da Comissão de avaliadores constituída, da qual fez parte integrante um louvado nomeado pela impugnante; 7- Na verdade, no caso em apreço, a impugnante demonstra na petição inicial, bem como nos documentos juntos, o conhecimento de todo o procedimento da Administração Fiscal, de forma clara e sucinta, esclarecedora dos factos controvertidos nos presentes autos. Por conseguinte, pela douta sentença a quo foram violadas as seguintes normas legais: art.º 770 §2, do CIMISSD, art.º 77° da L.G.T. 2 – A recorrida não contra-alegou. 3 – O Exmº Ministério Publico emitiu douto parecer nos seguintes termos: “Objecto: Sentença que julgou procedente impugnação, por insuficiência de fundamentação do acto tributário que procedeu à correcção do valor de quotas sociais, em liquidação de imposto sucessório. EXPOSIÇÃO DE MOTIVOS O valor atribuído na liquidação do imposto sucessório às quotas sociais resultou, no caso concreto, de correcções ao balanço da sociedade em 31-12-2001, fundamentando-se aquelas correcções em terem sido efectuadas de acordo com as instruções elaboradas para efeito de avaliação de quotas ou partes sociais vigentes. Esta fundamentação parece ser manifestamente insuficiente e só foi invocada em data posterior à avaliação efectuada. De qualquer maneira não foi facultado à impugnante o conteúdo daquelas instruções de modo a permitir-lhe compreender a forma como se chegou ao valor encontrado. Como se afirma no douto acórdão deste STA de 02/04/2008, processo 209/08, “a fundamentação é um conceito relativo que varia em função do tipo legal de acto, visando responder às necessidades de esclarecimento do administrado, pelo que se deve, através dela, informá-lo do itinerário cognoscitivo e valorativo do acto, permitindo-lhe conhecer as razões, de facto e de direito, que determinaram a sua prática e por que motivo se decidiu num sentido e não noutro”. CONCLUSÃO Entendemos, por tudo quanto vem exposto, dever ser negado provimento ao recurso e confirmada a sentença recorrida.” Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 4-A sentença recorrida fixou a seguinte matéria de facto: A agora impugnante, A…, é cabeça de casal da herança aberta por morte de B…; O decesso ocorreu em 29.07.2002; Em 28.08.2002 foi instaurado processo de liquidação do Imposto Sucessório, com o nº 6385 a correr termos no Serviço de Finanças do Porto 6; Em 07.11.2002 foi pela agora impugnante apresentada Relação de Bens, no âmbito do processo a que se referiu a alínea anterior; Das verbas 7º, 8°, 9° e 10°, daquela Relação de Bens, constam, no total ‘Três quotas no capital social da empresa denominada “ C…” pessoa colectiva nº 501 971 017, com sede na Rua …, …, Matosinhos e uma quota no capita social da empresa denominada — “…”, pessoa colectiva nº 504 041 835, com sede na Rua Dr. …, …, Matosinhos; Em 17.02.2004 foi determinada a recuperação de empresa da “C…”, por reconhecimento da sua situação de insolvência, em sentença proferida no processo nº 245/3 TYVNG, do 2° juízo do Tribunal de Comércio de Vila Nova de Gaia; No relatório apresentado pelo Gestor Judicial da empresa “C…”, em 14.07.2004, a folhas 34 a 37 dos autos, que aqui se dá por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais, referiu-se que: «8. encontra-se sem actividade há cerca de seis meses.(…) 10.Iniciou a sua actividade em 1986 tendo por objecto a comercialização de viaturas FIAT peças e acessórios. 11. Possuía para o efeito contratos de concessão com Fiat Auto Portuguesa desde 1996, tanto para viaturas ligeiras de passageiros, como para viaturas ligeiras comerciais.12. Contratos esses que foram rescindidos por iniciativa da Fiat Auto Portuguesa em 23 Abril de 2003. 13. De facto o seu volume anual de negócios passou á 5.8 milhões de euros em 2001 para 4.3 milhões de euros em 2002. (...)17. Tais dificuldades haviam já conduzido em 1997 à necessidade de um saneamento financeiro que passou pela celebração de um contrato de locação financeira imobiliária ias instalações e consequente refinanciamento da sua actividade.(…) 19. E ainda à celebração, em 27 de Março de 2002, de um acordo com pagamento das dividas já vencidas com a Fiat Distribuidora Portugal (...) 23. a requerente apresentava, em 31 de Dezembro de 2001, um Capital Próprio de 2.2.milhlões de euros que passou no ano seguinte para 1.4. milhões euros, mas negativos.24. E isto em resultado sobretudo em ocultação sistemática, e ao longo de vários exercícios, de prejuízos significativos, que em termos acumulados foram computados em 3.6. milhões de euros. (…)”. Por decisão de 17. 08.2004, a empresa “C…” foi considerada falida, no processo identificado na alínea antecedente; Pela Administração Fiscal foi indicado o montante de € 1 699 031, 82, como valor atribuído à quota no capital social da sociedade “C… “com expressão nominal de 997.597,80 euros — cfr. folhas 77 e ss do processo de elaboração de imposto sucessório, em apenso; A quantia a que se referiu na alínea anterior foi apurada com base na situação liquida reportada a 31.12.2001 da sociedade “C…”. No verso de tal informação consta «Situação Liquida Corrigida: Capital 1.496.393.70€ Prestações Suplementares 319.230,66€ Reserva Reavaliação 1.148.942,64€ Reservas Legais 5.332,64€ Outras Reservas 71.819,45€ Resultados Transitados 785.223,41€ Resultado Líquido do Exercício 6.192,32€ Correcções Fiscais 18.659,02€ Reserva Oculta (Imob. Corpóreas-folhas 1 e 2). 242.757,82€ Reserva Oculta (invtos Financeiros-anexo 1 2).. 24.442. 89€ TOTAL 2.548.547. 73€ Cálculos: 997.595,80 X 2. 548.547,73 = 1.669.031,82 -1.496.393,70 -cfr folhas 78 e 78 v. do processo de elaboração do processo á imposto sucessório; Notificada da liquidação do imposto sucessório, veio a impugnante contestá-la, nos termos do artigo 87° do CISMISSD, relativamente à avaliação feita das quotas na sociedade denominada “ C…”. Em 05.07.2005, foi elaborado «termo de avaliação”, pela Comissão constituída onde se referiu: “(...) 4- Apreciada a situação e analisados os argumentos apresentados pela reclamante, entendemos que - Nos termos do artº 20, § 3°, regra 3° do Código citado (CIMISSD), a avaliação da participação é feita de acordo com o (Balanço reportado a 31.12.2001, uma vez que ao autor da herança faleceu em 29.07.2002. — De acordo com o disposto no artº 77°, § 2, conjugado com a regra 4° do § 3° do mesmo artº 20° do citado Código, é permitido aos serviços competentes pela avaliação a correcção de quaisquer valores activos ou passivos, desde que justificados em relatório sucinto, sendo o valor da participação determinado pelo balanço resultante das correcções efectuadas. - Tais correcções foram efectuadas de acordo com as instruções elaboradas das para efeito de avaliação de quotas ou partes sociais vigentes. — Pese embora as reservas e as ênfases a que o R.O.C. da empresa faz referência nas certificações legais de contas relativas aos exercícios de 2000 e 2001 (Doc 1 e 2 junto à contestação) que mereceram a nossa melhor atenção e apreciação não forma juntos quaisquer elementos que suportassem tais afirmações. Quanto às alegações constantes da contestação deduzida ao abrigo do artº 87° do CISMSISSD, não se nos afigura poderem alterar a valnização já efectuada das às quotas de acordo com o artº 77º do citado Código, pois não foi feita prova inequívoca de que tais elementos não faziam parte do balanço reportado a 31.12.2001 e que, portanto, já haviam sido tidos em conta na valorização efectuadas - 5. Assim, sendo, os louvados acordam por unanimidade manter a valorização já efectuada ao abrigo do artº 77° do citado Código, ou seja, as quotas de valor nominal de € 997 595,80 (novecentos e noventa e sete mi (quinhentos e noventa e cinco euros e oitenta cêntimos) são avaliadas em €1 699 031,82 (um milhão seiscentos e noventa e nove mil e trinta e um euros e oitenta e dois cêntimos)’ m)Não foi autorizada, pelo Ex Ministro das ‘Finanças a dação em cumprimento com a quota, cujo valor atribuído foi impugnado com o presente, para pagamento do imposto sucessório no processo 6385, instaurados por óbito de B… – cfr folhas 87 e ss dos autos; Factos não provados Não se provou que a avaliação das quotas, aqui em litígio, feita pelos serviços competentes, tivesse sido acompanhada de um relatório sucinto que demonstrasse a determinação da situação líquida corrigida a que se faz referência na alínea j) da matéria de facto dada como não provada, por falta de documento junto aos autos. 5- A sentença sob recurso, considerando a fundamentação totalmente insuficiente, julgou procedente a impugnação judicial deduzida e anulou “ a avaliação efectuada das quotas sociais e consequentemente a parte da liquidação de Imposto Sucessório efectuada, que lhe corresponde”. Para tanto, ponderou-se na decisão que não é possível apreender os passos em que a AT se baseou para chegar ao valor final da quota, sendo certo que não se encontra junto ao processo de liquidação sobre as sucessões e doações o relatório sucinto a que se alude no § 2 do artigo 77.º do CIMSISD, desconhecendo-se ainda o teor da instruções internas da DGCI que a Comissão de Avaliação refere ter seguido para avaliação das quotas, “ não sendo por isso possível à impugnante perceber como se chegou ao montante encontrado vedando-lhe a possibilidade de atacar, de forma esclarecida, e se assim o entendesse, o valor encontrado”. Por sua parte, a recorrente Fazenda Pública vem, em suma, defender que terá sido feita a demonstração do valor da quota social controvertido, o qual terá sido acordado por unanimidade na Comissão de Avaliação e respeitando o preceituado no n.º 1 do artigo 77.º da LGT . Vejamos. O direito á fundamentação do acto tributário, ou em matéria tributária, constitui uma garantia específica dos contribuintes e, como tal, visa responder ás necessidades do seu esclarecimento, procurando-se informá-lo do itinerário cognoscitivo e valorativo do acto por forma a permitir-lhe conhecer as razões de facto e de direito que determinaram a sua prática e porque motivo se decidiu num sentido e não noutro. Tem, aliás, “ o dever legal de fundamentação, a par de uma função exógena - dar conhecimento ao administrado das razões da decisão, permitindo-lhe optar pela aceitação do acto ou pela sua impugnação -, uma função endógena consistente na própria ponderação do ente administrador, de forma cuidada e séria”( acórdão de 02-02-06, recurso n.º 1114/05-30). Neste sentido, a fundamentação deve externar todos os elementos e critérios de facto e de direito que serviram de suporte ao valor obtido para a quota social em causa, por forma a possibilitar aos interessados uma opção consciente entre a aceitação da legalidade do acto e a sua impugnação contenciosa. Fundamentação essa que tem de ser contextual, ou seja contemporânea e integrada no próprio acto, na perspectiva da respectiva sindicabilidade na via contenciosa. Ora, no caso que nos ocupa, como bem se observa na sentença recorrida, por ausência de elementos ou contributos complementares de análise, como poderiam ser o relatório sucinto a que se alude no § 2 do artigo 77.º do CIMSISD e o conhecimento do teor das instruções da DGCI que a Comissão de Avaliação afirma ter seguido, não é possível demonstrar o eventual acerto na determinação da situação líquida corrigida a que se alude a alínea j) do probatório (cfr. factos não provados) e daí que a ora recorrida, não se encontrando na posse dos dados essenciais que permitissem perceber os valores encontrados, se visse impossibilitada de, na prática e com eficácia, exercer os seus direitos impugnatórios. Nada permite afirmar, por outro lado, que o facto dos louvados integrantes da Comissão de Avaliação terem acordado, por unanimidade, o valor controvertido, poderia ter como efeito uma menor densidade da fundamentação exigível ou mesmo a sua isenção, como parece sugerir a recorrente Fazenda Pública (5. das conclusões da recorrente). Bem se andou, pois, na sentença recorrida ao concluir pela insuficiência da fundamentação da avaliação das quotas sociais efectuada. Termos em que se acorda negar provimento ao recurso, mantendo-se, em consequência, a sentença recorrida. Custas pela recorrente Fazenda Pública, fixando-se a procuradoria em 1/8. Lisboa, 17 de Junho de 2009. – Miranda de Pacheco (relator) – Brandão de Pinho – António Calhau.