358/10.3BESNT - Tribunal Central Administrativo Sul

I- O recebimento “em capital” do prémio de seguro de vida constituído pela entidade patronal a favor dos seus trabalhadores é sempre (em qualquer caso), sujeito a tributação em sede de IRS, na categoria A, ainda que os beneficiários à data do recebimento reúnam os requisitos legais para passarem à situação de reforma ou se encontrem já nessa situação, nos termos da parte final do ponto 3 da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do CIRS.

II- A AT pode partir do pressuposto de que existe culpa sempre que a actuação do sujeito passivo integrar a hipótese de qualquer infracção tributária e deve admitir que essa culpa seja excluída quando se mostre, à luz das regras de experiência e das provas obtidas, que o contribuinte actuou com a diligência normal, aferida pelos critério de um bom pai de família, no cumprimento das suas obrigações fiscais;

III- Invocando-se e provando-se que a AT já proferiu várias decisões concretas no mesmo sentido propugnado pelo sujeito passivo, e em situações factuais e legais idênticas, apenas se prova a posição de determinado funcionário da AT nesse caso concreto, vinculando a AT nos termos do artigo 120º do CPA91 ou 148º do CPA2015, nada dizendo acerca da posição abstrata da AT.

IV- Nos termos do artigo 68º-A da LGT, a vinculação da AT às suas próprias interpretações jurídicas abstratas decorre apenas da posição transmitida através de instruções genéricas, emitidas por funcionário competente para esse efeito, como sejam as constantes de circulares, regulamentos ou instrumentos de idêntica natureza, independentemente da sua forma de comunicação, visando a uniformização da interpretação e da aplicação das normas tributárias.

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Subsecção de Contencioso Tributário Comum do Tribunal Central Administrativo Sul

l- RELATÓRIO

ANTÓNIO JOSÉ BRITO RELEGO (doravante “Recorrente”), veio interpor recurso jurisdicional contra a sentença proferida (em 11/7/2013) pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou improcedente a impugnação judicial apresentada contra as liquidações de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares [IRS] e respetivos juros compensatórios, relativa ao exercício de 2005, no total de € 14.147,00, na qual alegara falta de fundamentação formal do ato de liquidação do tributo e dos juros compensatórios e erro sobre os pressupostos de facto e ou de direito.

Na impugnação discutiu-se a legalidade da incidência do tributos sobre o valor do resgate dos seguro

Nas suas alegações, a Recorrente formulou as conclusões

«a) Entende o Recorrente que a sentença lavrou em erro de direito na interpretação que faz do artigo 2° do CIRS.

b) O Recorrente ao atingir os 60 anos de idade resgatou a parte que lhe cabia no fundo que se encontra na génese do presente processo mas se fez tal resgate aos 60 anos era essa a idade em que efectivamente o podia fazer sem que houvesse uma antecipação de qualquer recebimento.

c) Como certamente se pode ver do contrato a que a AT teve acesso e a sentença também o recebimento era para ser feito nessa idade, apenas se devendo considerar antecipação caso o Recorrente tivesse feito o resgate anteriormente, o que não fez nem os autos o demonstram.

d) No fulcro da questão encontra-se um contrato de seguro com vista ao pagamento a efectuar aos pilotos da AAAA quando atingem os 60 anos de idade figurando como segurados todos os pilotos que cumpram determinados requisitos.

e) O artigo 2º, n° 9 do CIRS define direitos adquiridos como sendo “aqueles cujo exercício não depende da manutenção do vínculo laborai do beneficiário com a respectiva entidade patronal." tal querendo significar que não é de aplicar na situação em apreço a norma estabelecida na primeira parte do n° 3, alínea b) do n° 3 do artigo 2º do CIRS uma vez que esta respeita a situação de direitos adquiridos.

f) Ora na presente situação o contrato de seguro foi outorgado tendo como segurados pessoas não individualizadas e, ainda, depende de uma condição de passagem à reforma - in casu cada um dos funcionários perfazer 60 anos de idade e assim sendo, como o é, o direito em causa de que o Recorrente se podia arrogar seria uma mera expectativa pois pressupõe a não existência de um direito adquirido na esfera do beneficiário,

g) Apenas se transformando em direito adquirido aquando da ocorrência de determinado evento.

h) Deste modo tais rendimentos não são, bem ao contrário do entendido do decidido, tributados na categoria A do IRS e só assim não seria se fosse aplicável “à data do recebimento efectivo pelo beneficiário” a segunda parte da subalínea 3) da alínea b) do n° 3º do artigo 2º do CIRS.

i) Ou seja, quando as referidas importâncias tenham sido objecto de resgate, adiantamento, remição ou qualquer forma de antecipação da correspondente disponibilidade, mas não foi isso que se passou na presente situação pois não ocorreu qualquer antecipação de disponibilidade mas sim a verificação da condição efectiva - a passagem do beneficiário à situação de reforma ao perfazer os 60 anos.

j) O Recorrente recebeu as verbas em causa no período em que as poderia receber nos termos do contrato e não efectuou qualquer resgate das mesmas antes do período em que, nos termos desse mesmo contrato, o poderia fazer, o que leva a concluir que a tributação em causa é ilegal.

k) Os juros compensatórios dependem de um facto imputável ao Recorrente mas facto esse que seja culposo e o putativo retardamento na liquidação ficou a dever-se ao facto de o Recorrente, numa razoável interpretação que faz da lei, ter entendido que as verbas em causa não eram passíveis de tributação.

l) E esse seu entendimento também já foi o da Direcção de Finanças do Porto conforme documento junto pelo Recorrente aos autos pelo que é, no mínimo, peregrino considerar culposo o comportamento do Recorrente quando o seu entendimento já obteve sufrágio no seio da própria AT.

m) Por outro lado, a reclamação graciosa em relação à retenção na fonte, e que veio a desembocar nesta liquidação “complementar” de final de ano aqui questionada, não foi decidida no prazo de 90 dias, tendo ocorrido o seu deferimento tácito.

n) E tal é também de fundamental importância para o desfecho do presente recurso pois que a procedência da reclamação graciosa investiu o Recorrente no direito à restituição de imposto que lhe havia sido retido isto por força do artigo 30°, n° 1, alínea c) da LGT e assim o tendo sido a revogação do acto de deferimento da reclamação não é revogável porquanto, nos termos do artigo 140°, n° 1 alínea b) do CPA aplicável por remissão implícita do artigo 79° da LGT, os actos constitutivos de direitos não o podem ser salvo se se verificar alguma das circunstâncias referidas no n° 2 do mesmo normativo, circunstâncias essas que in casu não se verificam.

o) E assim sendo o acto de retenção na fonte foi anulado pelo decurso daquele prazo de 90 dias sem que a AT tenha decidido a reclamação graciosa apresentada pelo Recorrente.

p) Ora o acto de liquidação questionado é um acto consequente daquele outro anulado pelo que, nos termos do artigo 133°, n° 2 alínea i) do CPA, é um acto nulo.

q) E mesmo que se entendesse que o deferimento tácito foi revogado de forma substitutiva pela decisão expressa que veio a ser tomada tal só poderia ocorrer no prazo de 1 ano, após a formação daquele deferimento, de acordo com a jurisprudência supra citada, o que não ocorreu, para além de que o Recorrente ainda mantém uma reacção judicial supra devidamente identificada em relação a tal retenção na fonte.

r) Violou a sentença recorrida, de uma assentada só, os artigos 2º, n° 3, alínea c), n° 3 e n° 9 do CIRS, 35°, n° 1 da LGT, 133°, n° 4 do CPPT, 133°, n° 2 alínea i) e 140°, n° 1 alínea b) do CPA, assim como fez uma errónea interpretação da matéria de facto e que deve levar à alteração do probatório fixado no sentido de que a reclamação graciosa em relação à retenção na fonte apresentada pelo ora Recorrente o foi em 10/04/2007 e não em 2010.

s) Pelo que deve ser revogada e substituída por uma decisão que dê provimento à pretensão do Recorrente no sentido da anulação total do acto de liquidação de IRS (e juros compensatórios) questionado.

Nestes termos e nos melhores de Direito deverá o presente recurso ser declarado procedente e, em consequência, ser revogada a sentença que assim não entendeu e, também como consequência, ser anulado o acto de liquidação e juros compensatórios questionado, tudo o mais com as consequências legais»

A Fazenda Pública (doravante Recorrida ou FP) não apresentou contra-alegações

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido do arquivamento dos autos por inutilidade superveniente da lide.

Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT), vem o processo à conferência.

2. QUESTÕES A DECIDIR:

Atento o disposto nos artigos 635.º, n.º 4 e 639.º, n.ºs 1 e 2, do novo Código de Processo Civil (CPC), o objeto dos recursos é delimitado pelas conclusões formuladas pela Recorrente no âmbito das respetivas alegações, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objeto do recurso.

Assim, todas as questões de mérito que tenham sido objeto de julgamento na sentença recorrida e que não sejam abordadas nas conclusões da alegação do recorrente, mostrando-se objetiva e materialmente excluídas dessas conclusões e devem considerar-se definitivamente decididas e, consequentemente, delas não pode conhecer o Tribunal de recurso.

Para este efeito, “questões” são os problemas de facto ou de Direito cuja resolução é pedida ao tribunal, os quais não se confundem com os “argumentos” invocados pelas partes e que, na sua perspetiva, servem de fundamento para a solução pedida por elas.

No que se refere ao recurso interposto pela Fazenda Pública são as seguintes as questões a decidir:

a) Verifica-se inutilidade superveniente da lide por anulação (total ou parcial) da liquidação impugnada?

b) Verifica-se erro de julgamento na interpretação do disposto no artigo 2º do CIRS, quanto à questão de saber se o resgate do seguro em causa nos autos constitui “rendimento” sujeito a tributação em sede de IRS?

c) Verifica-se erro de julgamento na parte em que a sentença não considerou que o ato de liquidação questionado é nulo, nos termos do artigo 133°, n° 2, alínea i), do CPA, por ser um ato consequente do ato de retenção na fonte anulado no processo nº 684/08.1...?

3- FUNDAMENTAÇÃO

3. A. - De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«1- Os serviços da Adm Fiscal procederam à liquidação adicional de IRS e de juros compensatórios do ano de 2005, com o número ... e nº ..., respectivamente, no valor total de € 16.867,74, em resultado da alteração dos elementos declarados pelo sujeito passivo, com base na consideração dos elementos declarados pela sociedade de seguros “BBBB”, quanto ao valor de resgate total da respectiva apólice no montante de € 124.462,99, e da retenção na fonte de IRS sobre aqueles rendimentos pela categoria “A” e “E”, tendo sido considerado rendimento da categoria A, nos termos do 3), da alínea b), do nº 3 artº 2º do CIRS, à data do resgate, em 24.08.2005, notificado ao interessado - cfr Informação , Parecer e Despacho de alteração dos rendimentos declarados, de fls 39 a 42, Oficio e correspondência postal de fls 43 a 46, “D.C”, de fls 47 a 55, “print informático”, de fls 56 a 60 e de fls 89 e de fls 94 e 95, do P.A. apenso.

2- Em 02.03.2006, foi deduzida reclamação graciosa contra o acto de retenção na fonte efectuada pela empresa tomadora do seguro referido em 1, sobre os rendimentos categoria A e E, do CIRS, efectuada em Setembro de 2005, sobre a qual recaiu a decisão de deferimento parcial proferido em 26.05.2008, do D.F. Adjunto, com fundamento na informação e parecer que suportam o projecto de decisão, o qual se dá aqui por integralmente reproduzido, e do qual consta que as contribuições pagas pela entidade patronal respeitam a prémios pagos no âmbito de um seguro que prevê um benefício de reforma a atribuir a partir dos 60 anos do beneficiário enquanto cobertura de perda de licença de voo, instituída pela AAAA a favor dos seus trabalhadores, compreendendo as importâncias de rendimentos sujeito a tributação categoria A e E, deduzidos dos respectivos benefícios fiscais, em resultado do resgate efectuado em 24.08.2005, tendo-se considerado como procedente a não consideração da tributação na categoria “E”, por força da aplicação no tempo do disposto no nº4, do artº 28º, da Lei nº 2/92, de 09.03. – cfr autos de reclamação graciosa de fls 2 e segs, documentos de quitação de resgate de fls 13 e 14, Projecto de decisão de fls 23 e segs, direito de audição de fls 32 e segs “Informação”, “Parecer” e “Despacho”, de fls 34 a 41, Documentos de fls 97 a 101 do proc. recl apenso aos autos

3- O impte foi piloto da AAAA até atingir os sessenta anos, tendo passado à reforma nessa data, tendo beneficiado de uma apólice de seguro estabelecido entre o tomador de seguro, o sindicato dos pilotos “CCCC” e a pessoa segura, passando a figurar como tomador de seguro, a “AAAA”, cujos riscos cobertos diziam respeito à perda de licença de voo e consequente pagamento do prémio assegurado pelo correspondente certificado individual da pessoa segura - cfr fls 2 e segs do proc. recl. graciosa apenso

4- Em 23.02.2009 foi proferida decisão de correcção das importâncias consideradas na decisão referida em 2, com base na Informação prestada e do Parecer emitido pelos serviços em 18.02.2009.- cfr Oficio de fls 56 e 57 e notificação de fls 58, do proc. recl. apenso.

5- A presente petição foi apresentada neste Tribunal em 16.03.2010. –cfr carimbo aposto no rosto da p.i de fls 3, dos autos.»

Refere-se ainda na sentença recorrida:

«Dos factos com interesse para a decisão da causa e constantes da impugnação, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita.».

Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

«A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.».

3. B. - De Direito

Antes do mais, importa apurar a ordem pela qual as questões decidir hão de ser apreciadas pelo Tribunal.

Atenta a natural subsidiariedade das questões suscitadas, este Tribunal fixa a seguinte ordem de conhecimentos das questões a decidir acima sintetizadas:

a. – Da inutilidade superveniente da lide por anulação (total ou parcial) da liquidação;

b. – Do erro de julgamento na parte em que a sentença não considerou que o ato de liquidação questionado é nulo, nos termos do artigo 133°, n° 2, alínea i), do CPA, por ser um ato consequente do ato de retenção na fonte anulado no processo nº 684/08.1

c. - Do erro de julgamento na interpretação do disposto no artigo 2º do CIRS, quanto à questão de saber se o resgate do seguro em causa nos autos constitui “rendimento” sujeito a tributação em sede de IRS,

A. – Da inutilidade superveniente da lide por anulação (total ou parcial) da liquidação impugnada:

Nos presente autos foi suscitada a questão de saber se ocorre inutilidade superveniente da lide, com consequente extinção da instância, por anulação das retenções na fonte subjacentes ao “resgate” do seguro de grupo em causa nos autos, conforme decidido no processo nº 684/08.1

O Recorrente entendeu que isso só corresponde à verdade quanto ao IRS liquidado e cobrado por retenção na fonte, mas não se aplica ao imposto apurado em resultado da correção aos montantes declarados na declaração modelo 3.

O Ilustre Magistrado no Ministério Público junto deste Tribunal considerou que ocorre a inutilidade superveniente da lide e que se justifica o arquivamento dos autos.

Decidindo:

Resulta dos autos que em 7/12/2009 a AT efetuou a liquidação nº 2009...., referente ao IRS de 2005, na qual apurou a coleta de € 93.776,02, a que deduziu o IRS pago por retenção na fonte no montante de € 81.445,00, de que resultou o IRS a pagar no montante de € 12.331,02, a que acresceu os juros compensatórios no total de € 1.815,98. Pelo que o valor apurado na referida liquidação somou € 14.147,00.

Além disso, em 15/12/2009 a AT efetuou a compensação nº 2009...., fazendo o estorno da liquidação anteriormente efetuada com base na declaração modelo 3 tempestivamente apresentada, de que resultou o apuramento do saldo de IRS no montante de € 15.060,76 e de juros compensatórios no montante de € 1.815,98, no total, a pagar voluntariamente até 20/1/2010, de € 16.876,74.

Entretanto, em 2/3/2006 o mesmo sujeito passivo apresentou uma reclamação graciosa necessária (artigo 133º, nº 2, do CPPT) contra a retenção na fonte feita pela sociedade de seguros BBBB, que a AT apenas decidiu em 29/5/2008, muito depois do deferimento tácito (artigo 133º, nº 4, do CPPT), pelo que, na sequência, apresentou uma Intimação para um Comportamento, pedindo o reconhecimento do deferimento tácito da reclamação graciosa e o consequente reembolso do IRS retido na fonte, no montante de € 39.007,53, e dos respetivos juros de mora, à taxa de 1% ao mês, e indemnizatórios, à taxa de 4% ao ano.

Esse pedido deu origem ao processo nº 684/08.1..., cuja sentença, proferida em 25/6/2019, julgou improcedente, foi revogada pelo Acórdão deste Tribunal Central Administrativo do Sul, proferido em 15/6/2020, que concedeu provimento ao recurso e determinou a restituição das quantias em causa.

As partes concordam que a questão referente à execução do julgado no processo nº 684/08.1..., na parte referente ao pedido de restituição das retenções na fonte, até ao montante de € 39.007,53, não pode ser conhecida nos presentes autos (até porque a AT refere que já restituiu o montante de € 39.007,94, sendo € 36.275,20 de retenções sobre rendimentos da categoria A e € 2.732,74 de retenções sobre rendimentos da categoria E).

Além disso, como acima já se viu, verifica-se que a liquidação agora sob impugnação levou em consideração o pagamento de retenções na fonte, tendo a AT já deduzido o respetivo montante, de € 81.445,00.

Pelo que esses montante pagos a título de retenções na fonte estão, desde momento anterior ao inicio da ação, fora do âmbito dos presentes autos.

Pelo que não se justifica qualquer pronúncia, nestes autos, sobre a sua legalidade.

B. – Do erro de julgamento na parte em que a sentença não considerou que o ato de liquidação questionado é nulo, nos termos do artigo 133°, n° 2, alínea i), do CPA, por ser um ato consequente do ato de retenção na fonte anulado no processo nº 684/08.1

O Recorrente alega [conclusões p, q, r e s] que o ato de liquidação questionado é um ato consequente daquele outro anulado pelo que, nos termos do artigo 133°, n° 2, alínea i), do CPA, é um ato nulo. E mesmo que se entendesse que o deferimento tácito foi revogado de forma substitutiva pela decisão expressa que veio a ser tomada tal só poderia ocorrer no prazo de 1 ano, após a formação daquele deferimento, de acordo com a jurisprudência supra citada, o que não ocorreu, para além de que o Recorrente ainda mantém uma reação judicial supra devidamente identificada em relação a tal retenção na fonte. Além disso, a sentença fez uma errónea interpretação da matéria de facto e que deve levar à alteração do probatório fixado no sentido de que a reclamação graciosa em relação à retenção na fonte apresentada pelo ora Recorrente o foi em 10/04/2007 e não em 2010.

Decidindo:

Quanto ao argumento de que o deferimento tácito da reclamação graciosa, nos termos do artigo 133º, nº 4, do CPPT, não poderia ser revogado pela decisão expressa depois de decorrido um ano após a formação dessa decisão ficta, este Tribunal apenas pode reconhecer a existência de caso julgado, nos termos referidos no ponto anterior.

Os factos que importa relevar para esta questão são os seguintes:

O sujeito passivo era titular de um seguro que “resgatou” no final da sua vida profissional ativa, nos termos contratados com a sociedade seguradora;

Aquando do pagamento desse “resgate”, no total bruto de € 110.830,56, a sociedade seguradora efetuou retenção na fonte a titulo de IRS, nos montantes de € 36.275,20 da categoria A e € 2.732,74 da categoria E), no total de € 39.007,94.

A AT considerou (por ora, não importa aferir se a AT decidiu bem ou mal) que tal valor bruto resgatado (€ 110.830,56) constitui “rendimento” sujeito a tributação em IRS no ano do respetivo recebimento, isto é, do ano 2005.

Por isso, a AT promoveu a liquidação impugnada nos presentes autos, adicionando os rendimentos das categorias A e E, inicialmente omitidos.

Conforme demonstração da liquidação junta aos autos, o rendimento global passou a somar € 281.245,04, a que foram deduzidas as deduções especificas no montante de € 15.745,59, resultando o rendimento coletável de € 265.499,44, a que se somam outros rendimentos isentos, no montante de € 11.704,70, englobados para determinação da taxa, somando € 277.204,14, pelo que, aplicando o coeficiente conjugal de 2, o rendimento para apuramento da taxa é € 138.602,07, de que resulta o apuramento da taxa de 40% e o apuramento de imposto no montante de € 55.440,84, deduzida da parcela a abater (tabela simplificada) de € 5.354,86, resulta o montante de € 50.085,98, e, aplicando o coeficiente conjugal de 2, se apura imposto no montante de € 100.171,96, a que se deduz o imposto correspondente aos rendimentos isentos, no montante de € 4.229,68, resultando a coleta de € 95.942,28. Esse valor é reduzido do montante das deduções à coleta, de € 2.166,26, apurando-se a coleta liquida de € 93.776,02. Considerando que o sujeito passivo já pagara IRS por meio de retenções na fonte no total de € 81.445,00 (incluindo os montantes de € 36.275,20 da categoria A e de € 2.732,74 da categoria E, no total de € 39.007,94, retido na fonte pela sociedade seguradora BBBB, objeto do processo nº 684/08.1...), a AT apurou imposto em divida de € 12.331,02, a que acresceu os juros compensatórios, no montante de € 1.448,63.

Além disso, no acerto de contas (compensação nº 2009....), a AT efetuou o estorno da liquidação inicial, na qual apurara reembolso a favor do contribuinte no montante de € 2.729,74, sobre o qual contou juros compensatórios no montante de € 367,35.

Assim, a AT apurou IRS no total de € 15.060,76 (= € 12.331,02 + € 2.729,74) e juros compensatórios no total de € 1.815.98 (= 1.448,63 + € 367,35), de que resultou o saldo de € 16.876,74, a pagar voluntariamente até 20/1/2010, impugnado nos presentes autos.

Tudo isto para explicar que a liquidação impugnada não é “ato consequente” da liquidação do IRS por retenção na fonte efetuada pela sociedade BBBB, aquando do pagamento do “resgate” do seguro no final da vida profissional ativa do piloto de aviação.

Atos consequentes são os atos que foram produzidos ou dotados de certo conteúdo, por se supor que os atos anteriores, que lhe servem de causa, base ou pressuposto, também eram válidos. Ou seja, são aqueles atos cuja prática ou sentido foram determinados na convicção de que a qualificação dos factos pressupostos é válida.

No caso concreto: a retenção na fonte efetuada pela sociedade BBBB foi efetuada na convicção de que era válida a qualificação do pagamento do “resgate” como sendo o pagamento de “rendimentos” sujeitos a tal retenção; e a liquidação adicional impugnada foi efetuada com base na mesma convicção.

Portanto, a liquidação não é ato consequente da retenção na fonte feita pela sociedade BBBB. Tanto a liquidação feita pela AT como a liquida/retenção feita pela BBBB são consequentes da convicção de que o pagamento do “resgate” dos prémios de seguro constitui pagamento de “rendimentos” sujeitos a tributação em IRS.

No processo judicial nº 684/08.1... foi reconhecida a existência de deferimento tácito da reclamação graciosa necessária contra a retenção na fonte efetuada pela sociedade BBBB e ordenada a restituição do imposto retido, no total de € 39..007,53. Todavia, essa decisão – pronunciando-se apenas sobre o ato tácito -, não se pronunciou concretamente quanto à legalidade da qualificação efetuada pela sociedade BBBB e pela AT.

A referida decisão judicial apenas anulou o ato de indeferimento expresso da reclamação graciosa por ser incompatível com o deferimento tácito formado há mais de um ano e, portanto, consolidado na ordem jurídica por mero efeito do tempo. É, portanto, uma decisão assente no princípio da segurança e estabilidade jurídica resultante das decisões administrativas, e não no princípio da legalidade do ato subjacente de liquidação do tributo.

Logo, não se verifica a causa de nulidade do ato de liquidação com o fundamento previsto no artigo 133º, nº 2, al. i), do CPA.

Portanto, é totalmente irrelevante a afirmação de que a sentença fez uma errónea interpretação da matéria de facto e o pedido de alteração do probatório fixado no sentido de que a reclamação graciosa em relação à retenção na fonte apresentada pelo ora Recorrente o foi em 10/04/2007 e não em 2010. A irrelevância desse pedido de alteração da matéria de facto julgada provada também resulta do facto de o probatório não referir que a reclamação graciosa foi apresentada em 2010 (o facto 5 do probatório apenas refere que a petição inicial da presente impugnação judicial foi apresentada neste Tribunal em 16.03.2010, referindo que os restantes factos ocorreram antes dessa data, referindo o facto 2 que a reclamação foi apresentada em 02.03.2006).

Pelo que o recurso, apenas com tal fundamento, estaria condenado ao insucesso.

C. - Do erro de julgamento na interpretação do disposto no artigo 2º do CIRS, quanto à questão de saber se o resgate do seguro em causa nos autos constitui “rendimento” sujeito a tributação em sede de IRS

A Recorrente impugnante alega que a sentença laborou em erro de direito na interpretação que faz do artigo 2° do CIRS, dado que o mesmo foi piloto de aviação comercial e celebrou contrato de seguro de grupo, que era resgatável no final da carreira profissional, aos 60 anos de idade, sem que pudesse haver lugar a tributação, pelo que a liquidação de IRS que incidiu sobre esse resgate é ilegal, por violação dos artigos 2º, n° 3, alínea c), n° 3 e n° 9 do CIRS, 35°, n° 1 da LGT, 133°, n° 4 do CPPT, 133°, n° 2 alínea i) e 140°, n° 1 alínea b) do CPA [conclusões a) a l e s) das alegações de recurso].

Decidindo:

Esta questão não é nova, tendo este Tribunal já apreciado diversos casos idênticos, designadamente nos recentes processos:

1181/19.5..., de 9/1/2025 - https://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/00f835f44f354f7580258c18004f 6147?OpenDocument&Highlight=0,pilotos;

1525/16.1..., de 9/1/2025, https://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/00f835f44f354f 7580258c18004f6147?OpenDocument&Highlight=0,pilotos

446/16.2..., de 6/2/2025 - https://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/7869e724606542c 980258c3000554ab4?OpenDocument&Highlight=0,pilotos;

396/20.8..., de 15/2/2024 - https://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/ebc293968299e 6fe80258acb004061e4?OpenDocument&Highlight=0,pilotos;

Essas decisões vão no sentido de que o recebimento do prémio de seguro de vida constituído pela AAAA, na qualidade de entidade patronal, a favor dos seus pilotos, é sujeito a tributação em sede de IRS, na categoria A, ainda que os beneficiários à data do recebimento reúnam os requisitos legais para passarem à situação de reforma ou se encontrem já nessa situação, nos termos do ponto 3 da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do CIRS.

No caso concreto não se discute que, conforme referido na sentença, determinadas importâncias foram efectivamente dispendidas pela entidade patronal com seguros e operações do ramo “vida” em benefício dos seus trabalhadores.

Assim, está aqui em causa a interpretação e aplicação do artigo 2º, nº 3, alínea b), subnúmero 3, do CIRS, segundo o qual se consideram rendimentos do trabalho dependente as remunerações acessórias, designadamente:

3) As importâncias despendidas, obrigatória ou facultativamente, pela entidade patronal com seguros e operações do ramo “DDDD”, contribuições para fundos de pensões, fundos de poupança-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurança social, desde que constituam direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários,

bem como as que, não constituindo direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários, sejam por estes objecto de resgate, adiantamento, remição ou qualquer outra forma de antecipação da correspondente disponibilidade, ou, em qualquer caso, de recebimento em capital, mesmo que estejam reunidos os requisitos exigidos pelos sistemas de segurança social obrigatórios aplicáveis para a passagem à situação de reforma ou esta se tiver verificado;

9- Para efeitos do disposto no n.º 3) da alínea b) do n.º 3, consideram-se direitos adquiridos aqueles cujo exercício não depende da manutenção do vinculo laboral, ou como tal considerado para efeitos fiscais, do beneficiário com a respectiva entidade patronal.

Desta norma resultam os seguintes requisitos legais para a tributação:

1º que tenham sido constituídos seguros e operações do ramo “DDDD”, contribuições para fundos de pensões, fundos de poupança-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurança social;

2º que essa constituição (entradas) tenha sido efetuada com importâncias despendidas pela entidade patronal;

3º que constituam direitos adquiridos e individualizados dos beneficiários ou, não constituindo direitos adquiridos e individualizados dos beneficiários:

3º 1 – sejam por estes;

3º 2 – objeto de resgate, adiantamento, remição ou qualquer outra forma de antecipação da correspondente disponibilidade.

Finalmente, em qualquer dos casos, (do requisito 3º) haverá tributação se houver recebimento em capital, mesmo que estejam reunidos os requisitos exigidos pelos sistemas de segurança social obrigatórios aplicáveis para a passagem à situação de reforma ou esta se tiver verificado.

Paralelamente, é preciso atender ao disposto nos artigos 5º do CIRS e 15º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF):

Artigo 5º (CIRS)

Rendimentos da categoria E

(…)

3- Consideram-se ainda rendimentos de capitais a diferença positiva entre os montantes pagos a título de resgate, adiantamento ou vencimento de seguros e operações do ramo «DDDD» e os respectivos prémios pagos ou importâncias investidas, bem como a diferença positiva entre os montantes pagos a título de resgate, remição ou outra forma de antecipação de disponibilidade por fundos de pensões ou no âmbito de outros regimes complementares de segurança social e as respectivas contribuições pagas, sem prejuízo do disposto nas alíneas seguintes, quando o montante dos prémios, importâncias ou contribuições pagos na primeira metade da vigência dos contratos representar pelo menos 35% da totalidade daqueles:

a) São excluídos da tributação um quinto do rendimento, se o resgate, adiantamento, remição ou outra forma de antecipação de disponibilidade, bem como o vencimento, ocorrerem após cinco e antes de oito anos de vigência do contrato;

b) São excluídos da tributação três quintos do rendimento, se o resgate, adiantamento, remição ou outra forma de antecipação de disponibilidade, bem como o vencimento, ocorrerem depois dos primeiros oito anos de vigência do contrato.

Artigo 15.º (EBF)

Contribuições das entidades patronais para regimes de segurança social

1- São isentos de IRS, no ano em que as correspondentes importâncias foram despendidas, os rendimentos a que se refere a primeira parte do n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS, quando respeitem a contratos que garantam exclusivamente o benefício de reforma, complemento de reforma, invalidez ou sobrevivência, desde que sejam observadas cumulativamente as condições previstas nas alíneas a), b), d), e) e f) do n.º 4 do artigo 40.º do Código do IRC, na parte em que não excedam os limites previstos nos n.os 2 e 3 do mesmo artigo e sem prejuízo do disposto nos seus n.os 5 e 6.

2- A inobservância de qualquer das condições previstas no número anterior determina:

a) Para o trabalhador ou trabalhadores beneficiados pelo incumprimento, a perda da isenção e o englobamento como rendimento da categoria A de IRS, no ano em que ocorrer o facto extintivo, da totalidade das importâncias que beneficiaram da isenção, acrescidas de 10% por cada ano, ou fracção, decorrido desde a data em que as respectivas contribuições tiverem sido efectuadas

b) Para a empresa, a tributação autónoma à taxa de 40% no exercício do incumprimento das contribuições que no exercício, bem como nos dois exercícios anteriores, beneficiaram do regime de isenção previsto no n.º 1.

3- Verificando-se o disposto na parte final do n.º 3 da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS, beneficia de isenção o montante correspondente a um terço das importâncias pagas ou colocadas à disposição, com o limite de € 11 704,70.

4- A isenção a que se refere o número anterior não prejudica o englobamento dos rendimentos isentos para efeitos do disposto no n.º 4 do artigo 22.º do Código do IRS, bem como a determinação da taxa aplicável ao restante rendimento colectável.

No entanto, a questão apreciada na sentença recorrida limitou-se à vertente da tributação das importâncias auferidas pelo impugnante enquanto rendimentos de trabalho dependente, porquanto a própria Adm Fiscal veio a corrigir as importâncias consideradas na categoria “E”, tendo deferido a pretensão deduzida pelo impte nesta matéria em sede de apreciação da reclamação graciosa decidida antes da apresentação da presente petição inicial, pelo que a petição carece de objecto nessa parte –cfr pontos 2,4 e 5, do probatório.

O Recorrente defende que, tendo atingido 60 anos de idade, o referido “resgate” não constitui qualquer antecipação do recebimento [conclusões a) a d), em especial, b) e c)].

Como acima se viu, para efeitos de interpretação da norma em causa, podemos dividi-la em 3 partes interligadas entre si:

Na primeira parte, a tributação depende de haver direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários; na segunda, a tributação depende de, não havendo direitos adquiridos e individualizados, da existência de resgate, adiantamento, remição ou qualquer outra forma de antecipação da correspondente disponibilidade, finalmente, na terceira parte, a tributação depende de haver recebimento em capital, e aplica-se mesmo que estejam reunidos os requisitos exigidos pelos sistemas de segurança social obrigatórios aplicáveis para a passagem à situação de reforma ou esta se tiver verificado.

A liquidação sob impugnação foi efetuada com fundamento nesta última parte, por ter havido “recebimento em capital”.

Assim, o esforço interpretativo deve incidir sob o segmento que diz: “ou, em qualquer caso, de recebimento em capital, mesmo que estejam reunidos os requisitos exigidos pelos sistemas de segurança social obrigatórios aplicáveis para a passagem à situação de reforma ou esta se tiver verificado;”.

Em primeiro lugar impõe-se averiguar o sentido de “em qualquer caso”: será o mesmo que “em qualquer dos casos anteriores”, desde que verificados os pressupostos ali indicados, ou será “em qualquer caso”, em abstrato, no sentido de “sempre”, desde que o recebimento seja “em capital”?

Concomitantemente, impõe-se averiguar o que significa, nesse contexto, recebimento “em capital”: será simplesmente o recebimento “em dinheiro”, por contraposição com recebimento “em géneros” ou será “em capital”, como «importâncias despendidas, obrigatória ou facultativamente, pela entidade patronal com seguros e operações do ramo “DDDD”, contribuições para fundos de pensões, fundos de poupança-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurança social», por contraposição a indemnização pelo risco segurado (vida/morte), pensões ou equivalente?

Este Tribunal interpreta a norma no seguinte sentido:

A primeira parte visa tributar, na esfera do beneficiário, o ato de pagamento, pela entidade patronal, de importâncias despendidas, obrigatória ou facultativamente, pela entidade patronal com seguros e operações do ramo “DDDD”, contribuições para fundos de pensões, fundos de poupança-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurança social, mas apenas quando isso constitua direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários, ou seja, cujo exercício não depende da manutenção do vinculo laboral, ou como tal considerado para efeitos fiscais, do beneficiário com a respectiva entidade patronal; a segunda parte visa tributar, na esfera do beneficiário, mesmo quando isso não constitua direitos adquiridos e individualizados, o ato de pagamento, pela entidade patronal, de importâncias despendidas, obrigatória ou facultativamente, pela entidade patronal com seguros e operações do ramo “DDDD”, contribuições para fundos de pensões, fundos de poupança-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurança social, apenas quando ocorra resgate, adiantamento, remição ou qualquer outra forma de antecipação da correspondente disponibilidade; e, na última parte, a lei visa tributar, na esfera do beneficiário, o recebimento, em capital, das importâncias despendidas, obrigatória ou facultativamente, pela entidade patronal com seguros e operações do ramo “DDDD”, contribuições para fundos de pensões, fundos de poupança-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurança social, mesmo que estejam reunidos os requisitos exigidos pelos sistemas de segurança social obrigatórios aplicáveis para a passagem à situação de reforma ou esta se tiver verificado.

Assim, o segmento “em qualquer caso” não significa que a tributação do recebimento em capital, aludido na terceira parte, se aplica apenas aos casos em que também se verificarem, cumulativamente, os pressupostos da primeira parte (haver direitos adquiridos individualizados) ou os pressupostos da segunda parte (antecipação do recebimento).

Essa interpretação é contrária à letra da lei e não se aplica porque lhe retira sentido útil.

Assim, considera-se que a norma afirma que, se há direitos adquiridos individualizados a tributação na esfera do beneficiário ocorre no momento do pagamento dessas importâncias pela entidade patronal (considera-se que o recebimento pelo beneficiário ocorre nesse momento, pela entrada do capital na sociedade seguradora ou outra entidade de segurança social); se não há direitos adquiridos e individualizados a tributação ocorre no caso e no momento da antecipação do recebimento pelo beneficiário; se não há direitos adquiridos individualizados nem antecipação do recebimento, a tributação ocorre, sempre, no caso e no momento do recebimento, em capital, daquelas importâncias pagas pela entidade patronal (fora dos casos visados originalmente pelo fim previsto na lei, isto é, seguro do ramo vida por morte da pessoa segurada, pensão de reforma ou de outra forma de proteção social), “mesmo que estejam reunidos os requisitos exigidos pelos sistemas de segurança social obrigatórios aplicáveis para a passagem à situação de reforma ou esta se tiver verificado”.

Ao contrário, por exclusão de partes, não haverá lugar a tributação se não houver direitos adquiridos individualizados e, cumulativamente, o recebimento ocorrer por morte da pessoa segurada, ou sob a forma de pensão de reforma, de sangue ou outro meio de proteção social, designadamente em caso de doença, morte ou desemprego.

Quer isto dizer que, não tendo havido lugar a indemnização pelo risco segurado, em caso de morte do beneficiário, mas antes o recebimento em capital das importâncias despendidas pela entidade patronal, deve considerar-se que há lugar à sujeição a tributação, por verificação dos pressupostos factuais da norma de incidência, independentemente de saber se houve ou não constituição de direitos adquiridos e individualizados, tal como definidos no artigo 2º, nº 9, do CIRS. Pelo que a alegação de que não havia direito adquirido [conclusões f) a j)] se mostra totalmente irrelevante, até porque nesse caso se aplicaria, como aplicou a segunda parte da norma, mais concretamente a transcrita parte final.

Além disso, a alegação de que desse contrato de seguro não resultou qualquer direito individualizado [conclusões f) a i)] não está sob discussão, como acima já se viu. Se assim fosse, a tributação teria ocorrido no momento do pagamento das importâncias em causa efetuado pela AT, o que não é o caso sob análise. Acresce que a obrigação legal de o seguro abranger “todos os pilotos”, ainda que deva identificá-los de alguma forma (designadamente em lista anexa), apenas visa permitir que a entidade patronal possa deduzir o respetivo custo fiscal, nos termos do artigo 40º, nº 4, do CIRC, mas não contende com a norma de incidência de IRS em causa nos autos.

Quanto à legalidade da liquidação dos juros compensatórios, o Recorrente alega que os juros compensatórios dependem de um facto imputável ao Recorrente e, além disso, que esse que seja culposo. Alega que, no caso concreto, o suposto retardamento na liquidação ficou a dever-se ao facto de o Recorrente fez uma razoável interpretação da lei ao entender que as verbas em causa não eram passíveis de tributação. Pelo que a AT não pode considerar culposo o comportamento do Recorrente quando o seu entendimento já obteve sufrágio no seio da própria AT e ela decidiu no sentido agora propugnado, conforme documento anexo [conclusões K e l)].

Vejamos:

Como se sabe, são devidos juros compensatórios, liquidados conjuntamente com a dívida sobre a qual incidem e na qual se integram, quando, por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação da parte ou da totalidade do imposto devido ou retardada a entrega do imposto a pagar antecipadamente ou retido ou a reter ou em caso de recebimento de reembolso superior ao devido, considerando-se haver retardamento da liquidação sempre que as declarações de imposto sejam apresentadas para além dos prazos legais (artigo 35º da LGT).

A jurisprudência tem entendido que os juros compensatórios também têm uma intencionalidade sancionatória do atraso “por facto imputável ao sujeito passivo” (artigo 35º da LGT), que visa combater o desleixo quanto aos prazos de cumprimento da obrigação principal, pelo que a liquidação dessa sanção não dispensa a consideração de alguma culpa, ainda que seja simples negligência.

Contudo, não se trata aqui de uma censurabilidade ética do mesmo grau referido pelo Direito Criminal. Trata-se de culpa deontológica ou “adscrição social de uma responsabilidade”, que se afere «pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias de cada caso», nos termos do artigo 487º, nº 2, do CC [Faria Costa, in “Crimes e contra-ordenações (Afirmação do princípio do numerus clausus na repartição das infracções penais e diferenciação qualitativa entre as duas figuras dogmáticas)” in Questões laborais, ano VIII, nº 17, pág. 10, vai mais longe e considera que “o juízo de censura que se faz ao agente nas contra-ordenações não é sustentado, nem sequer como limite, na ideia de culpa”].

Seja como for, a entrega de uma declaração de imposto fora dos prazos legais bem como a falta de menção de rendimentos é sempre um “facto imputável ao sujeito passivo”, pelo que é na sua esfera jurídica que se farão sentir as respetivas consequências, nomeadamente a obrigação de compensar a parte contrária nos termos idênticos (não rigorosamente iguais, dado que a relação jurídico-tributária tem natureza pública) aos que resultam da responsabilidade civil privada, segundo a qual aquele que, com dolo ou mera culpa, violar ilicitamente direito de outrem ou qualquer disposição legal destinada a proteger interesses alheios fica obrigado a indemnizar o lesado pelos danos resultantes da violação (artigo 483º do CC) e as simples omissões dão lugar à obrigação de reparar o dano, quando, independentemente dos outros requisitos legais, havia, por força da lei, o dever de praticar o ato omitido (artigo 486º do CC), tanto mais que o RGIT considera isso uma infração contraordenacional, que define como facto típico, ilícito e culposo declarado punível por lei tributária anterior vigente na altura desse facto.

Assim, uma vez que os sujeitos passivos gozam da presunção de boa-fé (artigo 59º, nº 2, da LGT), a determinação da sua responsabilidade dependerá da razoabilidade da interpretação subjacente à sua atuação, como num caso em que, numa autoliquidação de IVA, o contribuinte se limitou a respeitar o enquadramento legal vigente e a justiça comunitária veio a considerar que a taxa aplicada é incompatível com o mercado comum e vem a ser feita liquidação adicional.

Nesse pressuposto, o Supremo Tribunal Administrativo tem entendido «que, quando uma determinada conduta constitui um facto qualificado por lei como ilícito, deverá fazer-se decorrer do preenchimento da hipótese normativa, por ilação lógica, a existência de culpa, na forma pressuposta na previsão do tipo de ilícito respectivo. Isto, não propriamente porque a culpa se presuma, mas por ser «algo que em regra ou prima-facie, se liga ao carácter ilícito-típico do facto respectivo». Por isso, no plano da prática, demonstrado o enquadramento de uma conduta na previsão legal de um ilícito-típico, perguntar pela culpa «é no fundo perguntar se a culpa se encontra ou não em concreto excluída». ( ( ) Neste sentido, relativamente ao direito criminal, FIGUEIREDO DIAS, Pressupostos da Punição, em Jornadas de Direito Criminal, página 69, e, relativamente a várias situações em que é exigida a culpa, os acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 4-3-98, proferido no recurso n.º 20651, de 13-5-98, proferido no recurso n.º 21721, de 23-9-98, proferido no recurso n.º 22612, e de 5-5-99, proferido no recurso n.º 23729,) Assim, deverá partir-se do pressuposto de que existe culpa sempre que a actuação do sujeito passivo integrar a hipótese de qualquer infracção tributária.» - Ac. STA, de 19/11/2008, processo nº 0325/08, disponível em https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22 e1bb1e680256f8e003ea931/01b83bdc3366d9c48025750b0039b9f8?OpenDocument&ExpandSection=1#_Section1.

Porém, é certo «que essa culpa pode e deve ser excluída quando se mostre, à luz das regras de experiência e das provas obtidas, que o contribuinte actuou com a diligência normal no cumprimento das suas obrigações fiscais» (in, Acórdão do STA de 16/12/2010, proferido no processo n.º 0587/10, disponível em https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/d00ec90cb602b52e8025780f0051a7b4?OpenDocument&ExpandSection=1#_Section1.

No caso em apreço, está-se perante inexatidões da declaração de IRS relativa ao ano de 2005, na qual não foram declarados como “rendimentos” algumas quantias que deviam ser, como se entendeu na sentença recorrida.

Essas inexatidões nas declarações integram a hipótese da contraordenação fiscal prevista no art.º 119.º do RGIT, pelo que se está perante uma situação em que é de pressupor a existência de culpa do sujeito passivo, em que, à face da jurisprudência referida, apenas será de excluir a responsabilidade por juros compensatórios se se demonstrar que é de excluir a culpa.

Para isso, o Recorrente alega que a interpretação que fez, agora rejeitada pelo Tribunal, é razoável, como se demonstra pelo facto de a AT já a ter adotado em outras situações idênticas, conforme documento que diz ter juntado aos presentes autos.

Porém, o recorrente não identifica concretamente o documento a que se refere, no qual a Direção de Finanças do Porto já terá emitido entendimento no sentido agora propugnado.

O Tribunal não conseguiu encontrar qualquer documento que corresponda a essa descrição.

Pelo que está impossibilitado de emitir qualquer juízo sobre esse facto.

De qualquer maneira, perscrutando todo o acervo documental dos presentes autos afigura-se que pretende referir-se às decisões administrativas, proferidas pela Direção de Finanças de Lisboa, juntas com o requerimento de 14/6/2015, incorporados sob o registo nº ..., de pág. 300, ordem 69 do SITAF. Essas decisões referem-se a reclamações apresentadas, em idênticas situações, por AA e AA, por CC e por DD, onde a AT considerou que o recebimento do referido seguro não configura o recebimento de rendimentos sujeitos a IRS, categoria A. Nesse requerimento, o agora Recorrente juntou também cópia da sentença proferida no processo nº 973/10.5..., referente a EE, no qual, aderindo à fundamentação dos atos de deferimento de reclamações graciosas idênticas, o Tribunal julgou a impugnação procedente.

Sendo assim, este Tribunal considera que o Recorrente logrou provar que o entendimento de alguns funcionários da AT acerca desta questão não tem sido firme e que, após as reclamações graciosas dos sujeitos passivos em idênticas situações, têm sido proferidas decisões anulatórias das correções idênticas às dos presentes autos.

Tem-se como certo que essa prova não é adequada para justificar uma decisão de mérito, quanto à questão principal (sujeição ou não sujeição a tributação), favorável à sua pretensão.

Porém, a questão que se coloca é a de saber se a existência de decisões concretas com sentidos diversos tem o valor pretendido pelo Recorrente. Isto é importa averiguar o valor vinculativo dessas decisões concretas e de que forma se apura a posição abstrata da AT acerca de determinada interpretação uniformizadora que faz das normas tributárias.

Obviamente, os casos decididos – que se traduzem na prática de atos administrativos - vinculam a AT em cada uma dessas decisões concretas, conforme resulta da sua própria natureza (cfr. noção de ato administrativo, artigos 120º e 127º a 132º do CPA91 ou 148º e 155º a 160º do novo CPA/2015).

Porém, os atos administrativos não vinculam genericamente a AT quanto a outros casos externos. A decisão do caso concreto apenas mostra a posição da AT (em rigor, de determinado funcionário da AT) naquele caso concreto, nada dizendo quanto à posição genérica da AT.

Nos termos do artigo 68º-A da LGT, a vinculação genérica da AT às suas próprias interpretações jurídicas decorre apenas da posição transmitida através de instruções genéricas, emitidas por funcionário competente para esse efeito, como sejam as constantes de circulares, regulamentos ou instrumentos de idêntica natureza, independentemente da sua forma de comunicação, visando a uniformização da interpretação e da aplicação das normas tributárias.

Ora, por um lado, os atos administrativos a que se refere o Recorrente esgotam todos os seus efeitos no próprio caso concreto e, por outro, não se conhecem instruções administrativas referentes à interpretação da norma legal em causa nos autos no sentido advogado na impugnação e no presente recurso.

Pelo que se afigura que a prova produzida pelo Recorrente não justifica a conclusão de que a interpretação efetuada (pelo menos) pelo Recorrente e pelos outros sujeitos passivos acima referidos é aquele que faria um bom pais de família colocado em idêntica situação.

Na verdade, o facto de AT ter praticado determinado ato num ou noutro sentido não a vincula a praticar todos os atos com o mesmo sentido, quando isso implique a prática de atos ilegais. Ou seja: a AT está vinculada à Constituição e à lei, pelo que não se obriga a repetir atos que violem essa vinculação. Pelo contrário, deve anular todos os seus atos ilegais, com os limites que derivam da própria lei e do Direito.

Portanto, se a AT (por meio de seu funcionário) pratica um ato legal contrário a outro idêntico anteriormente praticado por si, não existe o direito – designadamente com base no princípio da igualdade - à anulação do ato legal. Nesse caso, a AT apenas tem o poder-dever de anular o ato ilegal, se isso ainda for legalmente admissível.

Se a AT (ou o seu funcionário) não praticou os atos administrativos aludidos pelo Recorrente ao abrigo de instrução genérica que a vinculasse nesse sentido, o agora Recorrente não pode invocar em seu benefício a existência de tais decisões concretas.

Assim, não estando provado que o Recorrente se limitou a fazer a interpretação legal que seria feita por qualquer bom pai de família em idêntica situação (dado que a retenção na fonte já indicava que havia sujeição a tributação), este Tribunal julga não verificados os requisitos do afastamento da responsabilidade pelos juros compensatórios.

4- DECISÃO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul: em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida na parte restante;

Custas pelo Recorrente.

Registe e Notifique.

Lisboa, em 12 de março de 2025 – Rui. A. S. Ferreira (Relator), Margarida Reis, Vital Lopes (Adjuntos).