19/2020 - Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO Nº 19/2020 Processo n.º 957/19 2.ª Secção Relator: Conselheiro Pedro Machete Acordam, em conferência, na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional: Relatório 1. A., notificada da Decisão Sumária n.º 789/2019, que não conheceu do objeto do recurso de constitucionalidade por si interposto, vem reclamar para a conferência ao abrigo do disposto no artigo 78.º-A, n.º 3, da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro (Lei do Tribunal Constitucional – “LTC”). A reclamante, recorrente nos presentes autos, em que é recorrida a AT – Autoridade Tributária e Aduaneira, interpôs recurso para o Tribunal Central Administrativo Sul da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou parcialmente procedente o recurso judicial interposto da decisão do Diretor de Finanças de Lisboa de avaliação da matéria coletável por métodos indiretos, relativamente ao IRS do ano de 2013. O Tribunal Central Administrativo Sul, por acórdão de 27 de setembro de 2018, decidiu negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida. Deste acórdão a recorrente, ora reclamante, interpôs recurso para o Pleno do Supremo Tribunal Administrativo, com fundamento em oposição de julgados. Por despacho da relatora, de 16 de abril de 2019, julgou-se não verificada a oposição de acórdãos e, com esse fundamento, declarou-se findo o recurso interposto. Inconformada, a recorrente reclamou deste despacho para a conferência. Por acórdão de 18 de julho de 2019, o Tribunal Central Administrativo Sul, negando provimento à reclamação, decidiu confirmar o despacho reclamado e, consequentemente, julgar findo o recurso interposto. Do referido acórdão Tribunal Central Administrativo Sul, de 27 de setembro de 2018, foi interposto o presente recurso de constitucionalidade, ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro (LTC). É a seguinte a fundamentação da decisão sumária ora reclamada: Tendo em atenção o respetivo requerimento de interposição, verifica-se que o presente recurso tem por objeto «a inconstitucionalidade dos artigos 87.º, n.º 1, alínea f), e 89.º-A, n.º 3, da Lei Geral Tributária (“LGT”) [...] na interpretação normativa de que, perante um acréscimo patrimonial decorrente de um empréstimo obtido pelo contribuinte e pretendendo este evitar a avaliação por métodos indiretos da sua matéria tributável em sede de imposto sobre o rendimento, não é suficiente a demonstração da existência do referido empréstimo, sendo exigível ao contribuinte a prova de factos relativos à esfera jurídica do terceiro mutuante, como sejam fonte do capital mutuado ou a motivação que presidiu à concessão de tal financiamento». In casu , tal objeto prende-se exclusivamente com a eventual inconstitucionalidade da decisão recorrida, sendo por isso inidóneo . Com efeito, não obstante a recorrente ter reportado a referida questão a uma suposta interpretação extraída dos artigos 87.º, n.º 1, alínea f), e 89.º-A, n.º 3, da Lei Geral Tributária , que entende ser inconstitucional, o que está em causa, verdadeiramente, é sindicar a decisão do caso concreto e não um qualquer critério normativo de decisão aplicado, autonomamente, pelo tribunal recorrido. Na verdade, não é condição suficiente da idoneidade do objeto do recurso «que a parte tenha, de um ponto de vista formal , equacionado uma questão de inconstitucionalidade de “ normas ” (não se limitando a impugnar diretamente a constitucionalidade de decisões judiciais e indicando ou especificando o sentido ou interpretação com que considera ter sido tomado e aplicado o preceito alegadamente violador da Constituição), já que – como advertem, quer a doutrina (Rui Medeiros, A Decisão de Inconstitucionalidade , pág. 347), quer a jurisprudência (cf. os Acórdãos n.ºs 196/91, e 551/01) –, importa prevenir os casos de “ abuso ” ou “ ficção ” do conceito de “ interpretação normativa ”, apenas com o objetivo de forjar artificialmente uma “ norma ” sindicável pelo Tribunal Constitucional» (v. Lopes do Rego, Os Recursos de Fiscalização Concreta na Lei e na Jurisprudência do Tribunal Constitucional , Almedina, Coimbra, 2010, p. 34). Ora, no presente caso, para além de os preceitos legais em causa não apresentarem um teor semântico que possa, diretamente, servir de base ao enunciado da questão que a recorrente pretende submeter a fiscalização, acresce a circunstância de, na própria formulação dessa questão, a recorrente destacar diversas particularidades do caso concreto, a partir das quais elaborou tal suposta interpretação normativa aplicada pelo tribunal a quo : designadamente, a referência a « um acréscimo patrimonial decorrente de um empréstimo obtido pelo contribuinte», bem como à atividade probatória que, na sua ótica , a decisão recorrida entendeu como sendo, em geral, necessária à «demonstração da existência do referido empréstimo». Por outro lado, é também manifesto, pelo que demais consta do requerimento de interposição de recurso, que, a partir das considerações constantes da decisão recorrida a respeito da valoração concreta das provas existentes nos autos, a recorrente construiu um suposto critério normativo , com vocação de aplicação genérica (cf. pontos 7 e 8 do referido requerimento), pretensamente aplicado pelo tribunal a quo . Na verdade, a recorrente transmutou o ato singular e irrepetível de apreciação da prova , efetuado pelo tribunal a quo no caso dos autos – e que levou a que este tivesse concluído que a concreta prova apresentada , não era suficiente para dar por cumprido o ónus previsto no artigo 83.º-A da LGT, de «comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte (...) do acréscimo de património» em causa – numa interpretação normativa, que alega ter sido extraída dos preceitos legais a que reporta a questão de constitucionalidade em causa nos autos. Resulta, assim, evidenciado que o propósito da recorrente é, na verdade, questionar a decisão do tribunal a quo , na medida em que, nas circunstâncias específicas do autos, tendo em atenção as particularidades do caso concreto e das provas apresentadas, concluiu que «[n]ão é suficiente ao cumprimento do ónus da prova que recai sobre a recorrente (artigo 89.º- A/3, da LGT), a indicação do fluxo financeiro, com a precisão da perceção do montante em causa por parte do sujeito passivo, o qual realizou a despesa questionada, quando a operação económica em que o mesmo alegadamente se suporta não assenta em elementos probatórios críveis, viáveis e sustentáveis, que permitam assegurar a existência de um nexo entre a contratação do empréstimo, o recebimento do montante em causa e a efetivação da despesa. » [itálico acrescentado]. Tal é demonstrativo de que, sob a aparência da suscitação de uma questão de constitucionalidade, a recorrente visa impugnar, na verdade, não uma qualquer dimensão normativa aplicada pelo tribunal recorrido enquanto critério de decisão, mas a própria decisão desse tribunal de, em face das particularidades do caso concreto, considerar que, na situação em apreço, não foi cumprido o ónus previsto no artigo 89.º-A, n.º 3, da LGT. Ora, e como mencionado, o Tribunal Constitucional português, no âmbito da fiscalização concreta, aprecia apenas problemas de constitucionalidade normativa, não detendo competência para rever ou reexaminar, de qualquer outro modo, as decisões proferidas pelos outros tribunais, no que respeita ao cumprimento ou não, em concreto, de determinado ónus probatório. É, por conseguinte, evidente a inidoneidade do objeto do presente recurso, o que determina a impossibilidade do seu conhecimento.». 3. Na sua reclamação, a recorrente refere o seguinte (cf. fls. 560-566): «I. Do erro de julgamento da decisão sumária [§2. O] Juiz Conselheiro Relator considerou que, pese embora a Recorrente questione no âmbito do presente recurso a conformidade constitucional da interpretação normativa dos artigos 87.º, n.º 1, alínea f), e 89.º-A, n.º 3, da Lei Geral Tributária (“LGT”), aplicada pelo Douto Tribunal a quo, o que na verdade pretende é que seja apreciada a atividade subsuntiva concretamente empreendida pelo mesmo Tribunal. §3. Para sustentar tal entendimento, o Juiz Conselheiro Relator sublinha a circunstância de no requerimento de interposição de recurso serem destacadas «diversas particularidades do caso concreto» , concluindo que a Recorrente «transmutou o ato singular e irrepetível de apreciação da prova, efetuado pelo tribunal a quo no caso dos autos [...] numa interpretação normativa, que alega ter sido extraída dos preceitos legais a que reporta a questão de constitucionalidade em causa nos autos [...] » , o que, segundo entende, é demonstrativo de que o objeto do recurso é a decisão de mérito concretamente proferida. §4. A Recorrente discorda em absoluto desse entendimento, reputando de ilegal a decisão de não admissão do recurso, uma vez que a referida alusão às particularidades do seu caso concreto visou somente evidenciar a aplicação pelo Douto Tribunal a quo da interpretação normativa ora sindicada e, bem assim, a respetiva inadmissibilidade. §5. Na verdade, contrariamente a tal entendimento, a questão trazida pela Recorrente à apreciação desse Douto Tribunal é a de saber se (à parte do erro de julgamento de que enferma - questão que naturalmente não se discute nesta sede), é inconstitucional a interpretação normativa que fez o Douto Tribunal a quo dos artigos 87.º. n.º 1, alínea f), e 89.º-A. n.º 3, da LGT. §6. Com efeito - e como inequivocamente resulta do requerimento de interposição de recurso (em particular do n.º 2) -, no âmbito do presente recurso a Recorrente pretende ver apreciada a conformidade dos artigos 87.º, n.º 1, alínea f), e 89.º-A, n.º 3 da LGT aos artigos 2.º, n.º 2, 13.º e 104.º, n.º 1, última parte, da Constituição da República Portuguesa (“CRP”), na interpretação normativa de que é insuficiente para afastamento da aplicação de métodos indiretos para avaliação da matéria tributável em sede de imposto sobre o rendimento a demonstração de que o acréscimo patrimonial identificado pela Administração Tributária decorreu de um empréstimo, sendo ainda exigível ao contribuinte a prova de factos relativos à esfera jurídica do terceiro mutuante, como sejam a fonte do capital mutuado ou a motivação subjacente à concessão do empréstimo. §7. É, assim, manifesto que a Recorrente não pretende que esse Douto Tribunal ad quem se pronuncie sobre a correção da decisão recorrida ao considerar como não demonstrado o fluxo financeiro subjacente à manifestação de fortuna identificada, mas antes que avalie se, estando dada como provada a celebração de um contrato de mútuo, é constitucionalmente admissível que se exija a satisfação do ónus da prova da origem da referida manifestação de fortuna através da comprovação de factos relativos à esfera jurídica de terceiros, cujo conhecimento não está ao alcance do contribuinte. §8. Neste contexto, a Recorrente, partindo da interpretação das referidas normas concretamente efetuada pelo Douto Tribunal a quo , limitou-se a enunciar o critério normativo, geral e abstrato, a ela subjacente - o qual, sendo suscetível de ser aplicado a uma pluralidade de situações, tem a normatividade necessária para ser objeto de apreciação por esse Douto Tribunal ad quem. §9. A este respeito, saliente-se que é absolutamente pacífica a admissibilidade de sindicância da conformidade à CRP de certa interpretação normativa concretamente efetuada pelo tribunal recorrido: […]. §10. Por outro lado, cumpre ainda referir que a circunstância de o artigo 89.º-A, n.º 3, da LGT ser uma norma adjetiva em matéria de prova não afasta nem suaviza, de modo algum, a exigência de conformidade deste preceito legal aos princípios ínsitos na CRP. §11. Assim, e atenta precisamente a natureza desta norma, a análise da constitucionalidade da mesma é naturalmente indissociável da concreta análise da prova empreendida pelo tribunal recorrido, sem a qual não é possível percecionar a interpretação normativa concretamente adotada e respetiva admissibilidade à luz da Lei Fundamental. §12. Encontram-se, assim, plenamente justificadas todas as referências efetuadas no requerimento de interposição de recurso às circunstâncias do caso concreto, as quais, como supra se referiu, visaram tão-somente deixar patente a interpretação normativa concretamente aplicada pelo Douto Tribunal a quo e a respetiva inadmissibilidade à luz da CRP. §13. Em face do exposto, não subsistem dúvidas quanto ao carácter normativo da questão suscitada no âmbito do presente recurso, o qual deve em consequência ser admitido e apreciado por esse Douto Tribunal ad quem, revogando-se a decisão ora reclamada.» A recorrida AT – Autoridade Tributária e Aduaneira, notificada para se pronunciar quanto à reclamação apresentada, nada disse. Cumpre apreciar e decidir. Fundamentação 4. Na decisão sumária reclamada entendeu-se não tomar conhecimento do objeto do recurso, com fundamento na inidoneidade do respetivo objeto , considerando-se, em síntese, que apesar de a recorrente ter reportado a questão de constitucionalidade que pretende ver apreciada a uma suposta interpretação extraída dos artigos 87.º, n.º 1, alínea f), e 89.º-A, n.º 3, da Lei Geral Tributária, o que pretende, verdadeiramente, é sindicar a decisão do caso concreto e não um qualquer critério normativo de decisão aplicado, autonomamente, pelo tribunal recorrido. A reclamante manifesta a sua discordância quanto a este entendimento, sustentando que pretende ver apreciada a conformidade dos aludidos preceitos, face aos artigos 2.º, n.º 2, 13.º e 104.º, n.º 1, última parte, da Constituição da República Portuguesa, na interpretação normativa de que é insuficiente para afastamento da aplicação de métodos indiretos para avaliação da matéria tributável em sede de imposto sobre o rendimento a demonstração de que o acréscimo patrimonial identificado pela Administração Tributária decorreu de um empréstimo, sendo ainda exigível ao contribuinte a prova de factos relativos à esfera jurídica do terceiro mutuante, como sejam a fonte do capital mutuado ou a motivação subjacente à concessão do empréstimo. Mais salienta que o referido objeto do recurso é um critério normativo geral e abstrato, efetuado pelo tribunal a quo , sendo manifesto que o mesmo, sendo suscetível de ser aplicado a uma pluralidade de situações, tem a normatividade necessária para ser objeto de apreciação pelo Tribunal Constitucional. Não lhe assiste, contudo, razão. 5. A recorrente, com a presente reclamação, embora questione o sentido da decisão reclamada, não chega a invocar qualquer argumento decisivo no sentido de afastar os fundamentos em que a mesma assentou. Com efeito, em vez de discutir – e procurar infirmar – as concretas razões que justificaram o não conhecimento do objeto do recurso, a recorrente acaba por se limitar a afirmar que – ao contrário do que se entendeu na decisão reclamada – não pretende que o Tribunal Constitucional se pronuncie sobre a correção da própria decisão recorrida ao considerar como não demonstrado o fluxo financeiro subjacente à manifestação de fortuna em causa nos autos, mas sim sobre um critério normativo, geral e abstrato, subjacente à interpretação dos artigos 87.º, n.º 1, alínea f), e 89.º-A, n.º 3 da LGT, efetuado pelo tribunal a quo , e suscetível de ser aplicado a uma pluralidade de situações, concluindo que critério tem a normatividade necessária para ser objeto de apreciação. Na decisão reclamada concluiu-se pela inidoneidade do objeto do presente recurso, desde logo porque se considerou que embora a recorrente tenha reportado a questão objeto do recurso a uma suposta interpretação extraída dos artigos 87.º, n.º 1, alínea f), e 89.º-A, n.º 3, da Lei Geral Tributária , tal não é condição suficiente da idoneidade do objeto do recurso , não bastando que, de um ponto de vista meramente formal, se tenha equacionado uma questão de inconstitucionalidade de “normas”. Isto é, não basta que se tenha enunciado um critério que, na aparência , é dotado de generalidade e abstração, uma vez que importa prevenir os casos de “abuso” ou “ficção” do conceito de “interpretação normativa” , apenas com o objetivo de forjar artificialmente uma “norma” sindicável pelo Tribunal Constitucional» (v. Lopes do Rego, Os Recursos de Fiscalização Concreta na Lei e na Jurisprudência do Tribunal Constitucional , Almedina, Coimbra, 2010, p. 34). Tendo em atenção estas considerações, entendeu-se que, no caso concreto, existiam indícios de que se estava perante uma interpretação normativa “contruída” pela própria recorrente, com o aludido propósito. Tais indícios assentam, desde logo, na circunstância de os preceitos legais em apreço não apresentarem um teor semântico que possa, diretamente, servir de base ao enunciado da questão que a recorrente pretende submeter a fiscalização. Recorde-se que é o seguinte o teor dos preceitos da LGT ora em causa: Artigo 87.º, n.º 1, alínea f): “ A avaliação indireta só pode efetuar-se em caso de: […] f) Acréscimo de património ou despesa efetuada, incluindo liberalidades, de valor superior a (euro) 100 000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados ”; Artigo 89.º-A, n.º 3: “ Verificadas as situações previstas no n.º 1 deste artigo, bem como na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efetuada ”. Ora, decorre da própria formulação da questão de constitucionalidade enunciada pela recorrente, ora reclamante, que, em seu entender, a mesma beneficiou de um empréstimo apto a justificar a diferença patrimonial, para mais (e superior a 100 000 €) detetada no período de tributação com referência aos rendimentos declarados. Porém, esse é já um juízo conclusivo, porquanto o que o citado artigo 89.º-A, n.º 3, exige é justamente a comprovação da realidade (e, por conseguinte, da aludida aptidão justificativa) de uma fonte de acréscimo patrimonial por referência à declaração de rendimentos, não bastando a comprovação da mera existência (por assim dizer, formal ou documental) de tal fonte. In casu , se, como invoca a recorrente no enunciado da questão de constitucionalidade, o seu acréscimo patrimonial decorresse comprovadamente de um empréstimo, não faria sentido exigir, adicionalmente, «a prova dos factos relativos à esfera jurídica do terceiro mutuante». A questão de constitucionalidade surge, portanto – e só é enunciada pela recorrente, nos termos que constam do requerimento de recurso –, em virtude de, para efeitos daqueles dois preceitos da LGT, o tribunal a quo ter considerado insuficiente para justificar o acréscimo patrimonial da recorrente o empréstimo por ela invocado. Por outras palavras, contrariamente ao que a recorrente entende ser correto, o acréscimo patrimonial de que esta beneficiou (por referência aos rendimentos declarados) não foi considerado como decorrendo do empréstimo invocado nos autos. Daí que se tenha concluído, a partir do que demais consta do requerimento de interposição de recurso, que a recorrente, a partir das considerações constantes da decisão recorrida a respeito da valoração concreta das provas existentes nos autos, construiu um suposto critério normativo, com vocação de aplicação genérica, que alega ter sido aplicado pelo tribunal a quo , pretendendo dessa forma, na verdade, questionar o próprio ato de julgamento – no caso, o ato singular e irrepetível de apreciação da prova. Ou seja, considerou-se que o presente recurso, embora reportado a uma suposta interpretação normativa, não incidia sobre um critério normativo da decisão, sobre uma regra abstratamente enunciada e vocacionada para uma aplicação potencialmente genérica, pretendendo antes sindicar o puro ato de julgamento , enquanto valoração das circunstâncias próprias e irrepetíveis do caso concreto, isto é, a própria subsunção do caso efetuada pelo julgador às mencionadas normas da LGT. Na verdade, para que a inconstitucionalidade se tenha por imputada a determinada interpretação normativa, terá de ser discernível na decisão recorrida a adoção de um critério normativo (ao qual depois se subsume o caso concreto em apreço), com carácter de generalidade, e, por isso, suscetível de aplicação a outras situações Não foi, no entanto, o que sucedeu no caso concreto. Aqui, a partir da ponderação casuística efetuada pelo julgador – que levou a que este tivesse concluído, através da sua autónoma valoração, que a concreta prova apresentada não era suficiente para dar por cumprido o ónus previsto no artigo 83.º-A da LGT – a recorrente construiu um suposto critério normativo, com vocação de aplicação genérica, mas que não corresponde a um critério geral e abstrato, efetivamente adotado pela decisão recorrida, nos termos expostos. Daí que, não sendo a argumentação da reclamante apta a afastar estes fundamentos em que assentou a decisão sumária ora análise, é manifesto, conforme se assinalou, que o que está em causa, verdadeiramente, na questão sub iudicio , é sindicar a decisão do caso concreto, perante as suas específicas particularidades, no que respeita aos referidos aspetos. É, por conseguinte, evidente a inidoneidade do objeto do presente recurso, pelo que importa confirmar a decisão reclamada. Decisão Pelo exposto, decide-se indeferir a reclamação apresentada e condenar o reclamante nas custas, fixando-se a taxa de justiça em 20 (vinte) UC’s, ponderados os critérios referidos no artigo 9.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 303/98, de 7 de outubro (cfr. o artigo 7.º do mesmo diploma). Lisboa, 16 de janeiro de 2020 - Pedro Machete - Mariana Canotilho - Manuel da Costa Andrade