0383/10 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Nos termos dos artigos 11.º, n.º 3 e 16.º, n.º 1 do CIMSISSD, a isenção de imposto de SISA de que goza a aquisição de prédios para revenda caduca no caso dos mesmos não serem vendidos no prazo de três anos.

II- Isso significa que essa isenção se encontra sujeita a uma condição resolutiva, isto é, a um evento futuro e incerto e daí que só com a sua não verificação se produzam todos os efeitos fiscais concretizados na transmissão.

III- Os prazos de caducidade do direito de liquidar e de prescrição da dívida tributária, no caso do Imposto de Sisa, apenas se iniciam a partir da verificação do não cumprimento da condição resolutiva de revenda no prazo de três anos.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1- A…, com os sinais dos autos, vem recorrer da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, que julgou improcedente a impugnação judicial que havia deduzido contra a liquidação de sisa e juros compensatórios referente a aquisição de dois prédios urbanos, com fundamento na caducidade do direito à liquidação bem como a prescrição da dívida exequenda, formulando as seguintes conclusões:

1° O facto tributário que motiva a liquidação do imposto da sisa é o negócio jurídico de compra e venda realizado em 1998.Julho.30.

2° A isenção condicionada, concedida nos termos do artigo 11°, n°3 (CSISSD) não tem como efeito interromper ou suspender a prescrição da dívida tributária, situação que só pode ocorrer nos limites do preceituado no artigo 49°, LGT.

3° A obrigação fiscal está efectivamente extinta por prescrição, porque entre a data da verificação do facto tributário e a notificação para pagamento decorreram mais de oito anos.

4° O direito à liquidação da sisa e de juros compensatórios relativos ao facto tributário, notificada ao recorrente em 2007.05.16, caducou porque entre a data do facto tributário e a da notificação decorreram mais de quatro e oito anos.

2- Não foram apresentadas contra-alegações.

3- O Ex.mo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos:

«Objecto do recurso:

Caducidade do direito de liquidação e prescrição da dívida tributária de Sisa e juros compensatórios em caso de revogação do benefício de isenção daquele imposto nos termos do art. 11º, nº 3 do CIMSISSD, designadamente saber a partir de que momento é que se contam aqueles prazos: se a partir da data da ocorrência do facto tributário, se a partir da constatação do não cumprimento dos objectivos ou condições a que ficou subordinada a concessão de isenção.

Fundamentação:

Afigura-se-nos que o recurso não merece provimento.

A decisão recorrida, que julgou que enquanto não é possível liquidar o tributo não se iniciam os prazos quer de prescrição quer de caducidade, não merece censura e deve ser confirmada.

Como referem Alfredo José de Sousa e José da Silva Paixão, no seu Código de Processo Tributário, anotado e comentado, 2ª edição, pág. 97: «É equivalente ao facto tributário, para início da contagem do prazo da caducidade do direito à liquidação, a cessação dos pressupostos de facto ou de direito que suportaram o reconhecimento ou a atribuição de benefícios fiscais que implicaram a não liquidação de impostos ou a liquidação em montante inferior àquele que seria efectuado caso não existissem tais benefícios.

Cessados esses pressupostos, descomprime-se o direito à liquidação do imposto respectivo, iniciando-se a partir do momento de tal cessação o prazo de caducidade».

Também neste sentido refere Joaquim Gonçalves, A Caducidade face ao Direito Tributário, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, pág. 249, que «Cessando os pressupostos que determinaram o reconhecimento (meramente declarativo) ou a atribuição do benefício, como que se verifica, então a ocorrência do facto tributário e a reposição da tributação, regra que só devido à atribuição do benefício ficara excepcionada» (cf. ainda o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 1.10.2008, recurso 467/08, in www.dgsi.pt).

Acresce dizer que, nos termos do nº 1 do artigo 306º do Código Civil, o prazo de prescrição só começa a correr quando o direito puder ser exercido (vide, neste sentido, Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 26.05.2010, recurso 211/10, in www.dgsi.pt), o que no caso subjudice só ocorrerá a partir da constatação do não cumprimento dos objectivos ou condições a que ficou subordinada a concessão de isenção.

Afigura-se-nos, assim, que o direito à liquidação e cobrança só pode ser exercido a partir da constatação do não cumprimento dos objectivos ou condições a que ficou subordinada a concessão de isenção, pelo que não se verifica nem a caducidade do direito de liquidação, nem a prescrição.

Termos em que somos de parecer que o presente recurso deve ser julgado improcedente, confirmando-se o julgado recorrido.»

A recorrente veio a interpor recurso para o Tribunal Central Administrativo Norte, que se declarou incompetente em razão da hierarquia, para a sua apreciação, por ser competente esta Secção do STA, para onde subiu o recurso.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

4- A sentença recorrida fixou a seguinte matéria de facto:

1- Por escritura pública de compra e venda celebrada em 30 de Julho de 1998, no 2° Cartório Notarial de Braga, o Impugnante adquiriu as fracções autónomas que se passam a indicar, do prédio constituído em propriedade horizontal, inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Ferreiros, do concelho de Braga, sob o artigo 1429:

a. Y Fracção autónoma designada pela letra E;

b. Y Fracção autónoma designada pela letra F.

2. Conforme consta na referida Escritura Pública, a aquisição beneficiou de isenção de pagamento do imposto municipal de sisa nos termos do artigo 11°, n° 3, do CIMSISSD (Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto Sobre Sucessões e Doações).

3. Assim, aquando da aquisição das referidas fracções autónomas, o Impugnante beneficiou da isenção do pagamento do imposto municipal de sisa, por as destinar a revenda.

4. As fracções não foram revendidas no prazo de 3 anos, contados da data de celebração da referida Escritura Pública (30 de Julho de 1998).

5. O impugnante foi notificação da liquidação impugnada, através do ofício n° 4235, por carta registada com aviso de recepção, assinado pelo impugnante em 16 de Maio de 2007.

5- A questão que é objecto do presente recurso consiste em saber se o prazo de caducidade do direito à liquidação e prescrição de dívida tributária de Sisa e juros compensatórios, decorrentes de cessação da isenção de imposto prevista no n.º 3 do artigo 11º, do CIMSISSD, tem o seu começo com a escritura da compra e venda do imóvel ou apenas com a verificação do incumprimento da obrigação de revenda no prazo de três anos, conforme o disposto no n.º 1 do artigo 16.º do mesmo Código.

Neste último sentido se entendeu na sentença sob recurso, ponderando-se para tal que, não sendo possível liquidar o tributo, os prazos de prescrição e caducidade não se iniciam.

E certo é que esse entendimento não suscita qualquer censura.

Vejamos.

Nos termos dos artigos 11.º n.º 3 e 16.º, n.º 1 do CIMSISSD a isenção de que goza a aquisição de prédios para revenda caduca no caso dos mesmos não serem revendidos no prazo de três anos.

Isso significa que essa isenção se encontra sujeita a uma condição resolutiva -artigo 270.º do CC- isto é, a um evento incerto e futuro e daí que só com a sua não verificação se produzem todos os efeitos fiscais concretizados na transmissão -cfr acórdão de 24/01/07, no recurso n.º 1029/06.

Na verdade, a isenção de tributação é concedida a título provisório e só se consolida no caso da verificação da condição resolutiva da revenda no prazo de três anos, caducando quando tal não aconteça.

Sendo assim, o prazo de caducidade do direito à liquidação do imposto de sisa devido só pode começar a contar-se a partir da verificação do não cumprimento da condição resolutiva de revenda no prazo de três anos, uma vez que só a partir dessa data aquele direito de liquidar podia ser exercido pela Administração Tributária.

Neste mesmo sentido se expressam Alfredo José de Sousa e José da Silva Paixão, no seu CPT, anotado e comentado, 2.ª edição, a fls. 97, já transcrito no douto parecer do Ex.mo Procurador-Geral Adjunto -“É equivalente ao facto tributário, para início da contagem do prazo da caducidade do direito à liquidação, a cessação dos pressupostos de facto ou de direito que suportaram o reconhecimento ou a atribuição de benefícios fiscais que implicaram a não liquidação de impostos ou a liquidação em montante inferior àquele que seria efectuado caso não existissem tais benefícios.

É o que também decorre do artigo 329.º do CC- “O prazo de caducidade, se a lei não fixar outra data, começa a correr no momento em que o direito puder ser legalmente exercido.

O mesmo se diga quanto ao início do prazo de prescrição, conforme estabelece o artigo 306.º do CC.

Para mais, no caso da caducidade do direito de liquidar o imposto de Sisa se estabelece no artigo 92.º do CIMSISSD que o mesmo poderá ser liquidado nos oito anos seguintes à data em que a isenção ficou sem efeito.

Como assim, os prazos de caducidade do direito de liquidar e de prescrição da dívida tributária apenas se iniciam com a verificação do incumprimento da obrigação de revenda no prazo de três anos, ao invés do que defende o recorrente.

Ora, “in casu”, daí resulta que não ocorreu a caducidade do direito de liquidar por parte da AT e não tenha prescrito a dívida tributária de IVA impugnada, como bem se decidiu na sentença sob recurso.

Com efeito, no caso da caducidade do direito de liquidar, tendo a escritura de compra e venda do imóvel sido celebrada a 31/07/98 (1. do probatório) e, consequentemente, o prazo de três anos para revenda esgotado a 31/07/01, o direito de liquidar expiraria, em face da norma especial contida no artigo 92.º do CIMSISSD (cuja aplicabilidade encontra respaldo na parte final do n.º 1 do artigo 46.º da LGT), oito anos depois, ou seja a 31/07/09, sendo certo que no antecedente dia 16/05/07, o ora recorrente foi notificado da liquidação (5. do probatório).

Também no que respeita à prescrição da correspondente dívida tributária, o prazo para o efeito é de oito anos em face do disposto nos artigo 180.º do CIMSISSD e 48.º da LGT, contado a partir do facto equivalente ao facto tributário (incumprimento da obrigação de revenda no prazo de três anos), dado ser o imposto de Sisa um imposto de obrigação única.

Acontece que o decurso desse prazo prescricional que terminaria, em princípio a 31/07/09, foi interrompido pela interposição da presente impugnação no antecedente dia 6/09/07 (cfr. fls. 1), nos termos do n.º 1 do artigo 49.º da LGT, dessa forma inutilizando todo o tempo anteriormente decorrido (artigo 326º do CC).

Termos em que se acorda negar provimento ao recurso, confirmando-se, em consequência, a sentença recorrida.

Custas a cargo do recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6.

Lisboa, 22 de Setembro de 2010. – Miranda de Pacheco (relator) – Pimenta do Vale – Jorge Lino.