0115/16 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam os Juízes da secção de contencioso tributário do STA: Relatório: Nos termos do disposto no artº 656º do Código de Processo Civil , aplicável por força do disposto no artº 281º do Código de Procedimento e Processo Tributário, foi proferida decisão sumária, com a justificação de que se suscita nos autos uma questão já jurisdicionalmente apreciada, em anterior julgamento ampliado no proc. 01658/15 efectuado em 22-02-2017. Na decisão sumária foi determinado: -conceder parcial provimento ao recurso e, nessa medida, revogar o acórdão recorrido; -julgar a acção administrativa especial, parcialmente procedente e condenar a entidade demandada a reapreciar o pedido da autora à luz do disposto na Lei n.º 151/99 , nos termos anteriormente apontados. Não se conformando vem, agora, a Autoridade Tributária reclamar para a Conferência da Secção de Contencioso Tributário o que faz nos seguintes termos: A DIRECTORA-GERAL DA AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, notificada, por Ofício de 09.06.2017, da Douta Decisão Sumária com data de 05.06.2017, proferida nos autos do recurso de Revista que correu termos no Supremo Tribunal Administrativo sob o número de processo acima e à margem identificado, e não se conformando com o seu conteúdo, vem apresentar Reclamação para a Conferência, ao abrigo do disposto no n°2 do art. 27° do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), para que seja proferido Acórdão, nos termos e com os fundamentos seguintes: 1º A douta Decisão Sumária, proferida nos autos de recurso de revista interposto pela Caixa Económica Montepio Geral (CEMG), ao abrigo do disposto no ad. 656º do Código de Processo Civil (CPC), incorporou a fundamentação do douto Acórdão do STA n° 01658/15 por considerar que a “mesma questão em discussão nestes autos haver sido tratada integralmente em anterior julgamento ampliado no proc. 01658/15 efectuado em 22.02.2017”, tendo decidido, a final -conceder parcial provimento ao recurso e, nessa medida, revogar o acórdão recorrido; -julgar a acção administrativa especial parcialmente procedente e condenar a entidade demandada a reapreciar o pedido da autora à luz do disposto na Lei n° 151/99 , nos termos anteriormente apontados. 2º Ao assim decidir, salvo o devido respeito, a douta Decisão não levou em consideração o teor do recurso hierárquico apresentado pela Recorrente CEMG, sobre o qual recaiu o despacho da Subdirectora-Geral de 08.03.2013, que constituiu o objecto da acção administrativa especial que correu termos no TAF de Coimbra. 3º Para além de não ter levado em linha de conta que a audição da CEMG no âmbito do art. 60º da LGT , cingiu-se a aplicação da al e) do n°1 do artº. 44º do EBF constante da projectada decisão de indeferimento. 4º Efectivamente, no recurso hierárquico interposto do despacho do Chefe do SF de Coimbra 2, de 09.01.2013, que indeferiu o pedido de isenção de IMl referente ao artigo 2123°, fracção autónoma designada letra “O” da matriz predial urbana da freguesia de Santo António dos Olivais, concelho de Coimbra, a então recorrente impugnou apenas a interpretação do art. 44°, n°1, al e) do EBF feita pela administração fiscal ao caso. 5º No recurso hierárquico que interpôs a CEMG não suscitou a aplicação da al d) do art. 1° da Lei n° 151/99 , de 14/09 que havia levantado no pedido inicial. 6º Ao limitar a impugnação do indeferimento da isenção, naquela instância administrativa, ao art. 44° do EBF, a então Recorrente delimitou o objecto do recurso hierárquico à interpretação e aplicação deste preceito legal, manifestando, nessa medida, conformar-se com a decisão do chefe do serviço de finanças no que respeita à al d) do art. 1° da Lei n° 151/99 , de 14/09. 7º Não impendia assim sobre a administração qualquer dever de apreciar a aplicação de uma norma legal que a Recorrente deixara de suscitar no recurso hierárquico, como, aliás, já havia deixado cair no exercício da audição. 8º Com efeito, a administração analisou o recurso hierárquico no quadro legal colocado pela Recorrente, no âmbito do qual foi proferido o despacho que constituiu o objecto da acção administrativa especial intentada — indeferimento da isenção de IMl por não estarem reunidos os pressupostos da aI e) do n°1 do art. 44° do EBF. 9º Esta situação fática é substancialmente distinta da que se verificou nos autos em que foi proferido o Acórdão no proc. nº 01658/15, de 22.02.2017, em que o recurso hierárquico foi interposto com base nos dois preceitos legais- a aI e) do n°1 do art. 44º do EBF e a al d) do art. 1° da Lei n° 151/99 , de 14/09 -, ou seja, com os mesmos fundamentos legais do pedido de isenção formulado junto do chefe do serviço de finanças. 10º Assim sendo, não se afigura transponível para os presentes autos a douta consideração do Acórdão proferido proc. 01658/15 de que o “disposto em tal Lei [ Lei 151/99 , de 14/09] era essencial para a decisão da presente acção uma vez que a autora quando formulou o pedido de isenção ao prédio em questão, junto da entidade tributária competente, invocou expressamente o disposto em tal lei, que no seu entender lhe concedia o benefício da isenção pretendida 11º Nem é aplicável ao caso dos autos o entendimento de que, “não tendo o órgão decisor da AT emitido pronúncia quanto a saber se a situação concreta é subsumível ao disposto na Lei n° 151/99 , estando o mesmo incumbido por lei de o fazer, deve agora emitir tal pronuncia uma vez que isso lhe foi expressamente pedido pela autora”. (Destaque nosso) 12º Como também não é adequada a referência de que a apreciação “primária” de tal pretensão cabe... antes à entidade tributária, o que, como também já vimos, não o fez e deveria ter feito”, nem a condenação da “entidade ré a reapreciar o pedido da autora à luz do disposto na Lei 151/99 , nos termos do disposto no artigo 609° do CPC ”. 13º Assim, ao não atender aos termos e ao objecto do recurso hierárquico, que constituiu a base do despacho impugnado na acção administrativa especial em presença, a Decisão Sumária está a conhecer de questões que naturalmente não podia tomar conhecimento pelo simples facto de comprovadamente não estarem suportadas nos autos, como está a impor à administração a emissão de uma decisão sobre questão que não lhe foi colocada, uma decisão ultra petitum. 14º Para além de não levar em consideração a existência de documentos nos autos que, por si só, implicariam decisão diferente. 15º Pelo exposto, na medida em que a questão a decidir nos presentes autos não foi já objecto de apreciação jurisdicional, não se mostram verificados os pressupostos previstos no art. 656° do CPC para a prolação de Decisão Sumária, com a transposição directa do douto Acórdão proferido no proc. n°01658/15, de 22.02.2017 para o caso em apreço. Termos em que, com o douto suprimento de V. Exa. vem a Entidade ora Reclamante requerer que seja deferida a presente Reclamação para a Conferência e que sobre a matéria dos presentes autos recaia Acórdão, em confirmação do Acórdão do TCA Norte recorrido. Vejamos, reapreciando a correcção da decisão sumária e da questão (ões) suscitadas nos autos. A Caixa Económica Montepio Geral , inconformada, interpôs recurso de revista nos termos do artº 150º do CPTA, da decisão do TCA Norte, que concedeu provimento ao recurso interposto, pelo Director Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra de 26/03/2015, que julgou procedente o seu pedido formulado em acção administrativa especial no qual impetrava a anulação do acto de indeferimento proferido em recurso hierárquico, praticado pela Sub Directora Geral dos Impostos, e que teve por objecto a decisão proferida pelo Senhor Chefe do Serviço de Finanças de Coimbra 2 que indeferiu o pedido de isenção de IMI relativo ao prédio urbano inscrito sob o artº 2123- fracção “O” sito na freguesia da Sé Nova-Coimbra. Por decisão do STA de 31/03/2016 foi admitida a revista. A Caixa Económica Montepio Geral, apresentou para o efeito as respectivas alegações de recurso que constam a fls. 377 e seguintes, nas quais formulou as seguintes conclusões: «. O douto aresto recorrido parte de lapso manifesto para considerar que a alínea d) do artigo 1.º da Lei 151/99 de 14.09 não se sobrepõe às alíneas e) e f) do n.º 1 do actual artigo 44.º do EBF e para considerar que a Lei versa sobre a CA e o EBF sobre o IMI; II. Tal asserção atentará contra o n.º 1 do artigo 31.º do Decreto-Lei 287/2003 , de 12.11 e ainda muito mais acentuadamente contra a letra do n.º 1 do artigo 28.º do Decreto-Lei n.º 287/2003 , de 12.11 (remissões); III. A contar de 01.12.2003 (data da revogação da CA e do CCA) a alínea d) do artigo 1.º da Lei n.º 151/99 de 14.09 passou a ter, na prática, a seguinte redacção: “Imposto municipal sobre imóveis de prédios destinados à realização dos seus fins estatutários”. Partindo o douto acórdão recorrido deste lapso manifesto não pode manter-se a douta conclusão de que, in casu, apenas se aplica o regime da alínea e) do n.º 1 do actual artigo 44.º do EBF, nem poderá ainda afirmar-se que a alínea d) do artigo 1.º da Lei 151/99 , de 14.09 consagra actualmente uma isenção de CA e não a isenção de IMI para as PCUP e IPSS, uma vez que estas são todas ope legis PUCU; Aplicar-se-ão as duas normas, como consta do pedido de isenção apresentado à AT, sendo que, uma vez que estamos perante matéria da competência relativa da Assembleia da República (AR), regulada pela Lei 152/99 , de 14.09, a norma da alínea e) do n.º 1 do actual artigo 44.º do EBF, não pode considerar-se em vigor na parte em que usa o termo ou expressão “directamente”, porquanto: VI. Foi a AR, o poder legislativo, que pretendeu suprimir a expressão “directamente”, naturalmente permitindo uma amplitude maior ao benefício fiscal, que antes poderia discutir-se; VII. Esta norma isentiva tem como antecedentes os benefícios fiscais das PUCP em sede de contribuição predial (alínea c) do artigo 1.º da Lei n.º 2/78 , de 17.01 e a alínea c) do artigo 1.º do Decreto-Lei 260-D/81 de 02.09 que mandava aplicar o seu artigo 3.º e que remetia para o n.º 4 do artigo 7.º e artigo 10.º do Código da Contribuição Predial); VIII. Benefício este que tinha uma amplitude igual à que se defende nestes autos, sendo que na vigência do Decreto-Lei n.º 260-D/81 de 02.09 já se isentava de impostos os imóveis cujos “rendimentos se destinam à realização dos fins” das PCUP; Pelo que já no âmbito da norma isentiva ao nível da Contribuição Predial se abrangiam os bens imóveis cujos rendimentos, por eles produzidos, se destinavam a financiar os fins constantes dos estatutos. A norma isentiva contida na alínea d) do artigo 1.º da Lei 151/99 e a norma isentiva contida na alínea e) do n.º 1 do actual artigo 44.º do EBF, haverá que ser vista como tendo o mesmo alcance, sob pena de se considerar que afinal a norma da alínea d) do n.º 1 da Lei 151/99 , de 14.09 não tem qualquer âmbito de aplicação, o que seria uma conclusão juridicamente insustentável, até pela desconsideração face à “voluntas legislatoris” da Assembleia da República reveladora da vontade da lei; XI. Mesmo que se concluísse que às isenções de IMI das PCUP (aqui incluídas as IPSS) se aplica apenas a alínea e) do n.º 1 do actual artigo 44.º do EBF, não poderia concluir-se como se conclui no douto aresto ora em apreciação quanto à integração da expressão "directamente". XII. Constituirá ainda lapso manifesto esgrimir-se que se não for limitada a amplitude da isenção de IMI apenas aos imóveis de uso como instalações pelas PCUP, aqui incluídas as IPSS (o que a lei não diz), inutilizar-se-ia a segunda parte da norma isentiva que se considera o pressuposto objectivo do benefício fiscal. XIII. Haverá que ter em conta o regime fiscal aplicável no seu todo, quer as PCUP quer às IPSS (alíneas e) e f) do n.º 1 do artigo 44º do EBF) porque, actualmente, todas as IPSS ganham automaticamente a qualificação de PCUP por força do Estatuto das IPSS. XIV. O que resulta claro do artigo 8.º do Estatuto das IPSS aprovado pelo Decreto-Lei 119/83 de 14.11. XV. O legislador ao consagrar um regime diferente para as PCUP (aqui englobando as IPSS) do que é aplicável às Misericórdias (que também são IPSS e PCUP) não quis dar mais benefícios a estas do que àquelas entidades, nem com amplitudes diferentes, até porque os fins e acções das misericórdias, de cariz solidário e assistencial, são levados a efeito, hoje, também por muitos milhares de PCUP e IPSS. XVI. O que pretendeu foi apenas diferentes mecanismos de controlo: para as Misericórdias não criou nenhum mecanismo de controlo (por força da parte final da alínea f) do n.º 1 do artigo 44.º do EBF), para as PCUP (aqui incluídas as IPSS que não as Misericórdias) criou os que constam da alínea b) do n.º 2 e n.º 4, ambos do artigo 44º do EBF. XVII. Este tipo de benefícios subjectivos e de reconhecimento oficioso (a isenção de IMI das PCUP incluindo as IPSS) têm que respeitar a norma substantiva ínsita no nº 2 do artigo 5º do Estatuto dos Benefícios Fiscais: XVIII. No caso, o benefício fiscal não carece de acto administrativo de mero reconhecimento. Ou seja, não é a AT que tem o poder para dizer o que cabe ou não no âmbito do benefício fiscal. Essa amplitude só pode dimanar da lei da AR, neste caso a Lei 151/99 , de 14.12, uma vez que o acto de reconhecimento tem sempre efeito meramente declarativo, porque o benefício é de reconhecimento oficioso. XIX. Pelo que os mecanismos previstos na lei, neste caso no EBF, são de mero CONTROLO do benefício fiscal, mas nunca podem permitir não o reconhecer, tendo em conta o princípio da legalidade ínsito na CRP. XX. Por outro lado haverá ainda que ter em conta que as normas sobre benefícios fiscais admitem interpretação extensiva (artigo 10.º do EBF). XXI. Não confere com a realidade o argumento plasmado no douto aresto recorrido tem a ver com esta passagem: "Se o legislador tivesse pretendido relevar a afectação à utilidade pública dos rendimentos dos imóveis, o mais adequado seria isentar de imposto esses rendimentos em si mesmos e não a propriedade e posse desses bens". XXII. Tal argumento não fará sentido ao nível dos rendimentos as PCUP, uma vez que estão isentas de IRC, como se infere da alínea c) do n.º1 do artigo 10.º do CIRC e a recorrente tem um despacho publicado no DR que lhe confere esse benefício (que por isso é do domínio público). XXIII. A interpretação da lei plasmada no aresto recorrido, ao invés do que refere, fere o que denomina de “coerência interna”, pela razão de que existe uma norma idêntica – ou melhor, aparentemente mais restritiva – que é aplicada com a amplitude defendida pela recorrente. XXIV. Em sede de IMT, a Administração Fiscal, considera que integra o conceito do destino, directo e imediato, de uma PCUP (como consta do parecer da própria AT, sancionado pelo SEAF, citado na PI) não só o facto de um prédio se destinar a instalações da entidade, mas também quando se destine a obter rendimentos para financiar a PCUP, aceitando a mera alegação da PCUP nesse sentido constante em acta do órgão de direcção. XXV. Nesta linha de pensamento uniforme de aplicação de normas fiscais com redacções similares, a isenção de IMI deverá sempre ser considerada a estas entidades desde que: aleguem que o prédio se destina às suas instalações; aleguem que o prédio se destina a obter rendimentos, desde que estes sejam para financiar exclusivamente a PCUP de acordo com os estatutos. XXVI. É exactamente o que ocorre em sede de isenção de IMT quanto às PCUP (aqui incluídas as IPSS) como resulta do disposto no artigo 6.º, alíneas d) e e) do CIMT e do artigo 10.º n.º 2 alínea b) do CIMT. XXVII. Foi alegado na PI e não colocado em causa pela AT que o parecer sobre a interpretação da norma isentiva das PCUP e IPSS em sede de IMT não era aplicado a todas as entidades na dimensão que o mesmo comporta. Por isso deve ter-se por assente esse desiderato. XVIII. É com base na declaração do destino dos bens constante da deliberação de aquisição que é conferida a isenção de IMT. Tal mecanismo, de mero controlo de benefícios, será de aplicar em sede de IMI. XIX. A expressão “directamente” constante da alínea e) do nº 1 do actual artigo 44º (antigo artigo 40º) do EBF, provinda da versão original do EBF, de 1989, a considerar-se que tem algum conteúdo, visa obrigar as PCUP (aqui incluídas as IPSS) a consignarem expressamente perante o Fisco o destino dos imóveis (instalações ou obtenção de rendimentos), ficando, assim responsabilizados os seus responsáveis pelo uso do bem no âmbito do escopo da entidade, com a correlativa responsabilidade nos termos gerais de direito. XXX. Atentará contra a coerência do sistema fiscal que uma norma isentiva em sede de IMT aparentemente mais restritiva em termos de literalidade, seja aplicada com uma amplitude total (prédios de uso em instalações e prédios de rendimento) e uma norma literalmente menos restritiva, em sede de IMI, seja aplicada de forma muitíssimo mais restritiva em termos de amplitude. XXXI. Em conclusão, os benefícios fiscais em sede de IMI das PCUP (aqui englobadas as IPSS, salvo as Misericórdias): iniciam-se a partir do ano inclusive em que se constitua o direito de propriedade; são reconhecidos oficiosamente; desde que se verifique a inscrição da matriz em nome da PCUP; e seja feita a prova da natureza jurídica da PUCP; desde que os prédios se destinem à realização dos seus fins (devendo a exigência, quanto à amplitude do “directamente” considerar-se afastada pela Lei 151/99 , de 14.09, que é lei posterior à redacção inicial do EBF) aqui incluídos os que produzam rendimentos cujo destino exclusivo seja o financiamento dos fins estatutários da entidade, o que se materializa por declaração do interessado; devendo, à falta de outro regime de controlo, exigir-se os mesmos documentos prescritos para o benefício em sede de IMT, uma vez que a expressão literal do benefício de IMI é menos restritiva que em IMT. XXXII. Seria absurdo que para efeitos de IMT um prédio fosse considerado que se destina "directa e imediatamente à realização dos seus fins estatutários" de uma PCUP ou IPSS (as normas ao nível do IMT e do IMI têm a mesma literalidade e o mesmo regime de operacionalização) e depois para efeitos de IMI onde as normas são literalmente menos restritivas (quer a norma da Lei 151/99 , quer a norma isentiva do EBF) se viesse a adoptar entendimento mais restritivo. XXXIII. Por outro lado, a aplicação do regime da alínea b) do n.º 2 do artigo 10.º do CIMT ao caso em discussão (procedimento de controlo do benefício em sede de IMI de PCUP e IPSS) não corporiza integração analógica da lei, mas apenas a sua aplicação extensiva partindo de um raciocínio por paridade de razão ou até por maioria de razão, uma vez que a norma isentiva em sede de IMI é literalmente menos restritiva. XXXIV. O douto acórdão recorrido na leitura implícita que faz da lei fiscal viola a CRP, mormente o princípio da legalidade, o que se aduz, para além de violar as normas expressas nestas alegações quando lidas no sentido expresso no douto aresto recorrido ou na leitura da lei propugnada pela AT. Termos em que, com o douto suprimento e os melhores de direito, deve a revista ser admitida e na procedência das conclusões supra deve substituir-se o douto aresto recorrido por outro que acolha a tese propugnada pela recorrente, em defesa dos superiores interesses de milhares e milhares de PCUP e de IPSS, entidades já de si muito débeis economicamente, assim se fazendo, como se espera a costumada Justiça! 2 – A entidade recorrida, Autoridade Tributária Aduaneira em resposta contra alegou nos termos constantes a fls. 404/419 que aqui se dão por reproduzidas, pugnando pela manutenção do decidido e não suscitando outras questões de que cumpre apreciar. O Excelentíssimo Procurador Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu parecer com o seguinte conteúdo: Questões decidendas: 1ª Aplicação da norma de isenção de Contribuição Autárquica (CA) constante do art.1° al. d) Lei n° 151/99 ,14 setembro à aquisição onerosa de imóvel por pessoa colectiva de utilidade pública, em data posterior à revogação do Código da Contribuição Autárquica, (CCA) 2ª Interpretação da norma constante do art.44° n°1 al. e) EBF, por forma a determinar o sentido da expressão prédios ou parte de prédios destinados directamente à realização dos seus fins. O recente acórdão STA-SCT 22.02.2017 processo n° 1658/15, proferido em julgamento ampliado do recurso (art.148° CPTA), pronunciou-se sobre as questões decidendas nos seguintes termos: 1ª Questão A isenção prevista no art.1° al. d) Lei n° 151/99 ,14 setembro mantém-se em vigor e abrange apenas os prédios urbanos pertencentes a pessoas colectivas de utilidade pública, destinados à realização dos fins estatutários, carecendo de reconhecimento pelo órgão competente da administração tributária, na sequência de pedido expresso formulado pelo interessado A pronúncia funda-se nas seguintes premissas argumentativas: -a Lei n° 151/99 ,14 setembro estabelece um regime especial de isenção de CA, distinto daquele que se encontrava plasmado no art.40° n°1 al. e) EBF (numeração e redacção originárias, conferidas pelo DL 215/89 ,1 julho): abrangendo apenas prédios urbanos; dependendo do reconhecimento casuístico pelo órgão competente da administração tributária, na sequência de pedido expresso formulado pelo interessado; este regime especial perdurou na vigência do CCA e prolongou-se pela vigência do CIMI, nos termos do art. 28° n°1 DL n°287/2003 ,12 novembro (diploma de aprovação do CIMI); em consequência, a norma de isenção constante do art.1° al. d) Lei n° 151/99 ,14 setembro não deve considerar-se revogada, segundo qualquer dos critérios hermenêuticos legalmente estabelecidos (art.7° n°2 CCivil) 2ª Questão A segunda questão decidenda enunciada foi resolvida com pronúncia de extrema singeleza: o prédio em causa nestes autos não é enquadrável no grupo daqueles que se encontram directamente afectos aos fins estatutários da autora. Por isso justifica-se fundamentação autónoma do Ministério Público, expressa no seguinte Argumentário 1° Os benefícios fiscais são medidas de carácter excepcional, instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes, superiores aos da própria tributação que impedem (art.2° n°1 EBF); 2° Constituindo derrogação ao princípio da tributação universal do rendimento e do património, as normas que estabelecem benefícios fiscais não são susceptíveis de integração analógica, embora admitindo a interpretação extensiva quando o legislador se exprimiu com formulação que resulte numa injustificada restrição da extensão pretendida para o benefício fiscal (art.10° EBF); 3° A similitude entre a expressão que define o requisito da isenção da CA prédios urbanos destinados à realização dos seus fins estatutários (art.1° al. d) Lei n° 151/99 ,14 setembro) e a expressão que define o requisito homólogo de isenção do IMI prédios destinados directamente à realização dos seus fins (art.44° n°1 aI. e) EBF) revela que o legislador não pretendeu alterar o objectivo do benefício fiscal: facilitação da realização dos objectivos de interesse público prosseguidos pelas pessoas colectivas beneficiárias; 4° A norma constante do art.44° n°1 al. f) EBF estabelece uma isenção de natureza subjectiva, incidente sobre todos os prédios de que as misericórdias sejam proprietárias, independentemente da sua destinação directa à realização dos fins que prossigam; 5° A clara distinção na redacção das normas de isenção confinantes permite afirmar que, na formulação da norma interpretanda (art.44° n°1 al e) EBF) o legislador soube exprimir o seu pensamento em termos adequados; em consequência, deve recusar-se interpretação extensiva que contemple no âmbito da isenção prédios não destinados directamente à realização dos fins das pessoas colectivas, embora geradores de rendimentos afectados ou susceptíveis de afectação àqueles fins; 6° Para a exclusão do benefício com a extensão pretendida pela recorrente não será alheio o facto de a volatilidade dos fluxos financeiros resultantes dos rendimentos tornar difícil o controlo pela administração tributária da sua aplicação na realização dos fins das pessoas colectivas beneficiárias; 7° A recorrente não apresentou o requerimento de concessão do benefício fiscal acompanhado de certidão ou cópia autenticada de deliberação dos órgãos sociais de onde conste expressa e concretamente o destino do imóvel ou dos rendimentos resultantes da sua alienação ou arrendamento; 8° Contrariamente à alegação da recorrente, a interpretação propugnada não viola a coerência interna do sistema jurídico, antes se articula harmoniosamente com o regime de isenção paralela de IMT; prédios adquiridos por pessoas colectivas de utilidade pública administrativa, de mera utilidade pública, IPSS e entidades legalmente equiparadas, destinados direta e imediatamente à realização dos seus fins estatutários (art.6° als. d) e e) CIMT); comprovação dos pressupostos da isenção por apresentação de certidão ou cópia autenticada da deliberação sobre a aquisição onerosa dos bens, da qual conste expressa e concretamente o destino destes (inexistente no caso concreto) (art.10° n°2 al. b) CIMT) A conjugação das premissas argumentativas antecedentes permite extrair a conclusão de que a norma de isenção deverá ser interpretada por forma a excluir da incidência do benefício os prédios que não sejam destinados directamente à realização dos fins das pessoas colectivas, embora constituam fonte de rendimentos concretamente afectados ou suceptíveis de afectação àqueles fins O recurso merece provimento parcial. A decisão de inaplicação da norma de isenção constante do art.44° n°1 al. e) EBF deverá ser confirmada. - A decisão de inaplicação da norma de isenção constante do art. 1° al. d) Lei n° 151/99 ,14 setembro deve ser revogada e substituída por decisão que condene o órgão competente da administração tributária à apreciação do pedido formulado de isenção do IMI termos do art.1° a Lei n° 151/99 ,14 setembro.» Dada a reclamação apresentada foram colhidos vistos legais. FUNDAMENTAÇÃO: O acórdão recorrido do TCA Norte fixou a seguinte matéria de facto: 1. Em 08.10.1991 a ora A. foi reconhecida como pessoa colectiva de utilidade pública; Cfr. despacho do Primeiro-Ministro de Portugal da mesma data, publicado no Diário de República, 2 Série, n.º 243, de 22.10.1991, presente a fls. 20 dos autos e cópia de diploma conferido à A., então designada Caixa Económica de Lisboa, a fls. 21 dos autos, não impugnados. 2. A ora A. «tem por objecto o exercício da actividade própria das instituições de crédito do seu tipo, da «espécie caixa económica» e «foi constituída com a finalidade, que se mantém, de pôr à disposição do Montepio Geral os resultados dos seus exercícios, feitas as deduções estatutariamente previstas, para que este os aplique na satisfação dos seus fins, e está «anexa ao Montepio Geral, seu fundador, o que se traduz na afetação de resultados (…) e na comunhão, por ambas as instituições, dos titulares dos correspondentes Órgãos institucionais»; Alegado nos artigos 8.° a 11.º da Contestação. Cfr. Artigos 1.º, 3.º, 4.° e 5.º dos Estatutos da ora A. constantes da escritura exarada em 08.07.1999, a fls. 63 e ss. do Livro 159-C das Notas do extinto 21.° Cartório Notarial de Lisboa, de cujo acervo é fiel depositária notária ………….., com cartório notarial em ………….., n.º 9, 1.º dto., em Lisboa, conforme consta de escritura de aumento de capital e alteração parcial de estatutos exarada em 29.09.2010 no referido Cartório Notarial de …………, anexa ao registo de Alteração de Estatutos realizado em 29.09.2010; e Estatutos constantes da escritura de alteração de estatutos a fls. 5/7 do Livro de Notas n.º 86 lavrada no Cartório Notarial de …………., anexa ao registo de Alteração de Estatutos realizado em 16.01.2013, conforme pub on-line de acto societário, disponíveis no Portal da Justiça, em http:/publicações.mj.pt. Os dois Estatutos encontram-se ainda disponíveis no sítio da internet do Montepio Geral, respectivamente, em: https://montepio.pt/iwov resources/SitePublico/documentos/pt-PT/institucional/estatutos-montepio/Estatutos-CaixaEconomicaMonteioGeral.pdf e http://www.montepio.pt/iwov-resources/Site Publico/documentos/pt-PT/institucional/estatutos-montepio/estatutos-caixaeconomica-setembro-2013.pdf 3. O Montepio Geral - Associação Mutualista «é uma instituição particular de solidariedade social» que tem como finalidade desenvolver acções de protecção social nas áreas da segurança social e da saúde e promover a cultura e a melhoria da qualidade de vida», tendo designadamente como fins estatutários: Conceder e garantir, através de modalidades individuais e colectivas, benefícios de segurança social e de saúde destinados a prevenir ou a reparar as consequências da verificação de factos contingentes relativos à vida e à saúde dos associados e seus familiares e dos beneficiários por aqueles designados; Prosseguir outras formas de protecção social e de promoção da melhoria da qualidade de vida, através da organização e gestão de equipamentos, serviços e obras sociais e outras actividades que visem principalmente o desenvolvimento cultural, moral, intelectual e físico dos associados e seus familiares, e dos beneficiários por aqueles designados, em especial das crianças, jovens, idosos e deficientes; Contribuir para a resolução dos problemas habitacionais dos associados; Gerir regimes profissionais complementares das prestações garantidas pela segurança social e outras formas colectivas de protecção social»; cfr. Artigos 1.º e 2.º dos respectivos Estatutos, cuja cópia parcial se encontra a fls. 16 e ss. dos autos, não impugnada. 4. O Montepio Geral - Associação Mutualista «para auxiliar a realização dos seus fins: a) Dispõe de uma caixa económica anexa, com personalidade jurídica e estatutos próprios, denominada Caixa Económica Montepio Geral; b) Pode criar estabelecimentos dependentes; c) Pode constituir rendas vitalícias; d) Poder deter participações financeiras», podendo ainda para «a prossecução dos seus fins (... ) a) Fazer aplicações mobiliárias e imobiliárias; b) Contrair empréstimos; c) Desenvolver outras iniciativas e realizar todos os actos e contratos legalmente permitidos»; Cfr. Artigo 3.º dos respectivos Estatutos, cuja cópia parcial se encontra a fls. 16 e ss. dos autos, não impugnada. 5. A ora A. remeteu ao Serviço de Finanças de Coimbra-1 um requerimento dirigido ao Chefe deste Serviço, datado de 22.11.2012, recepcionado no Serviço de Finanças de Coimbra-2 em 05.12.2012, peticionando o «reconhecimento oficioso de isenção pessoal de Imposto Municipal sobre Imóveis do bem imóvel identificado em epígrafe, de acordo com a alínea d) do artigo 1º da Lei n° 151/99 , de 14.09 e do artigo 44.° n.º 1 alínea e), n.º 2 alínea b) e nº 4 do Estatuto dos Benefícios Fiscais», identificando em epígrafe a «Fracção autónoma designada pela letra “O” do prédio urbano em regime de propriedade horizontal, sito na Avenida …………., n° 115, freguesia de Santo António dos Olivais, concelho de Coimbra, inscrito na matriz predial sob o artigo 2123° e aduzindo, entre o mais, que o imóvel em causa «destina-se a directa e imediata realização dos fins da requerente, uma vez que: a. As mais-valias eventualmente realizáveis pela sua alienação - (obrigatória nos termos do n.º 1 do artigo 18° do Decreto-Lei n.º 136/79 , de 18.05) - são transferidas, como resultado da Caixa, anualmente, para o Montepio, para que este as aplique em pensões, subvenções e subsídios aos seus beneficiários e pensionistas. B. Igualmente os rendimentos derivados de eventuais situações temporárias de arrendamento são entregues, em regime de exclusividade, ao Montepio, para pagamento de pensões, subvenções e subsídios aos beneficiários e pensionistas, após a constituição das reservas legais e estatutárias.» Acordo. Cfr. documento a fls. 4 a 6 do PA em apenso. 6. Em 21.12.2012 o Chefe do Serviço de Finanças de Coimbra-2 assinou electronicamente uma notificação dirigida à ora A., para que esta exercesse o direito de audição prévia sobre o projecto de decisão de indeferimento do pedido referido no ponto anterior, projecto esse que possuía a seguinte fundamentação: «Não apresentam prova em como o prédio se destina directamente à realização dos fins da entidade»; Acordo. Cfr. documento a fls. 24 dos autos, igualmente presente a fls. 22 do PA em apenso. 7. Tendo a ora A. exercido o referido direito de audição por requerimento remetido ao Serviço de Finanças de Coimbra-2 em 28.12.2012, no qual concluía peticionando «que seja anulada a decisão de indeferimento do requerimento de reconhecimento oficioso da isenção do IMI»; Acordo. Cfr. documento a fls. 25 e ss. dos autos, igualmente presente a fls. 18 e ss. do PA em apenso . 8. Em 09.01.2013 o Chefe do Serviço de Finanças de Coimbra-2 proferiu despacho de indeferimento do pedido de isenção de IMI referido em 5., com o seguinte fundamento: «P° instaurado em substituição do P° 2535722, que por lapso foi anulado. Exerceu direito de audição nesse P°, mas continua a não fazer prova em como o prédio se destina directamente à realização dos fins da entidade»; Acordo. C documento de fls. 29 dos autos, igualmente presente a fls. 29 do PA em apenso . 9. Em 11.01.2013 a A. remeteu ao Serviço de Finanças de Coimbra-2 recurso hierárquico do despacho referido no ponto anterior, dirigido ao Ministro das Finanças; Acordo. C documento de fls. 30 e ss. dos autos, igualmente presente a fls. 25 e ss. do PA em apenso. Em 01.03.2013 foi elaborada pela Direcção da Autoridade Tributária e Aduaneira a Informação n.º 257/2013, qual se pode ler, entre o mais, o seguinte: Relatório Caixa Económica Montepio Geral, com o N.I.P.C. 500792615 com sede na Rua do Ouro, 219 a 241, Lisboa, na qualidade de Pessoa Colectiva de Utilidade Pública, reconhecida por despacho de 08/10/1991, publicado no Diário do República - 2 Série, n.º 243, de 22/10/1991, deduziu, nos termos do artigo 66° do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), recurso hierárquico do despacho de indeferimento proferido no processo de isenção nº 2546499, tendo por objecto um pedido de isenção referente ao prédio urbano inscrito na respectiva matriz sob o artigo n.º 2123, fracção “O”, freguesia de Coimbra (Sé Nova), concelho de Coimbra, alegando em síntese (cfr. fls. 1 a 7 dos autos): 2. Fundamentação: - Factos (...) Do Direito (...) Daqui decorre que o que se pretende isentar de imposto através da alínea e) do n.º 1 do artigo 44 do EBF são os prédios, conforme constam do artigo do artigo 2° do CIMI, ou seja, realidades ou estruturas físicas, com carácter de permanência, para além da verificação dos atributos jurídico (titularidade por parte duma pessoa singular ou colectiva) e patrimonial (valor económico). Daqui resulta que a norma prevista na alínea e) do n.º 1 do artigo 44° do EBF não pretende isentar quaisquer tipos de rendimentos, sejam eles de que natureza for, gerado pelos imóveis mas sim os próprios prédios (atributo físico) que estejam afectos à prossecução dos fins da pessoa colectiva de utilidade pública administrativa. Do supra exposto retira-se que nem as mais-valias, resultantes da alienação dos imóveis, nem outros rendimentos gerados por aquele se subsumem à previsão da norma estabelecida na alínea e) do n.º 1 do artigo 44° do EBF. Relativamente à qualificação jurídica da Recorrente, constata-se que a Caixa Económica Montepio Geral, anexa ao Montepio Geral – Associação Mutualista, instituição Particular de Solidariedade Social, é uma pessoa colectiva de utilidade pública, conforme despacho de 08/10/1991, publicado no Diário da República, II Série, n.º 243 de 22/10/1991. Não obstante aquela qualidade, imposta por lei, também a alínea e) do n.º 1 do artigo 44° do EBF exige que a aquisição e posterior afectação do prédio vise a directa e imediata realização dos fins prosseguidos pela pessoa colectiva de utilidade pública administrativa, neste caso concreto da Caixa Económica Montepio Geral. Salvo melhor opinião, entende-se que o legislador, ao utilizar o advérbio “directamente”, quis que fosse pressuposto para a concessão deste benefício fiscal a instrumentalização do prédio aos fins estatutários prosseguidos pela pessoa colectiva de utilidade pública, o que não se compadece com a aquisição e posterior alienação de prédios com vista à obtenção de mais-valias. Essa instrumentalização implica, necessariamente, a afectação real e efectiva do imóvel aos interesses públicos da pessoa colectiva em questão, que é a causa e o fundamento do reconhecimento do direito à isenção. Tal entendimento foi também acolhido pelo Supremo Tribunal Administrativo, no seu recente acórdão de 09/05/2012, proferido no processo 0888/11 (...) o legislador, face à ratio da concessão deste tipo de benefício fiscal, quis reforçar a relação entre a actividade exercida no prédio e os interesses e finalidades da pessoa colectiva de utilidade pública, isto é, quis assegurar que a utilização do prédio adquirido fosse directamente afecta ao desenvolvimento dos seus fins. Tal entendimento é reforçado, como também refere o acórdão supra citado, pelo facto das isenções serem “(...) uma categoria de benefícios fiscais, os quais constituem medidas de carácter excepcional, instituídas para tutela de interesses públicos extra-fiscais relevantes, superiores ao da própria tributação que impedem (…)” o que; implica “(...) que quer a atribuição quer a manutenção da esteja rodeada de especiais cautelas, pois, como refere SALDANHA SANCHES (Cfr Manual de Direito Fiscal. 3 ed., Coimbra Editora, Coimbra, 2007, pp. 457/58.) (...)”. Assim sendo, o reconhecimento de uma isenção fiscal tem que ser acompanhada e rodeada de critérios rigorosos, determinantes para a sua concessão, pelo facto das isenções consubstanciarem, precisamente, excepções à regra-tributação. Daqui se retira que, ao contrário daquilo que a Recorrente alega e pretende, não se podem enquadrar na previsão daquela norma qualquer outra realidade senão a realidade física do prédio, excluindo-se quaisquer rendimentos, ainda que por ele originados. Além de que os rendimentos, quer as mais-valias, quer os outros rendimentos provenientes dos imóveis, ocorrem na esfera jurídica da Caixa Económica e são parte integrante da actividade financeira prosseguida por esta, que em nada se relacionam com os interesses públicos que a norma de isenção pretende proteger e fomentar, in casu, o mutualismo - protecção social complementar solidária e voluntária, através da garantia de benefícios de segurança social e saúde aos seus associados e familiares e aos beneficiários por aqueles designados, através de modalidades individuais e colectivas. (conforme informação do site institucional) E ainda que, por mera hipótese académica, se considerasse que aqueles rendimentos se encontravam cobertos pela previsão da norma de isenção, só a nível residual é que esses rendimentos líquidos seriam transferidos para a entidade mutualista por força dos respectivos Estatutos. É, aliás, a própria Recorrente que o reconhece ao invocar o artigo 36° dos Estatutos da Caixa Económica Montepio Geral que determina a ordem da aplicação dos resultados líquidos apurados em cada exercício, sendo que nos termos da alínea d) daquele artigo só o remanescente, depois de efectuadas todas as outras aplicações, é que é transferido para a Associação Mutualista. Conclusão: Pelas razões expostas, conclui-se que o recurso hierárquico não merece provimento, devendo manter-se o despacho recorrido por não estarem reunidos os pressupostos legais exigidos pela alínea e) do art° 1 do artigo 44° do EBF.» Acordo. Cfr. documento de fls. 35 e ss. dos autos, igualmente presente a fls. 62 e ss. do PA em apenso. 11. Em 01.03.2013 o Chefe de Divisão de Administração da Direcção de Serviços do IMI elaborou o Parecer n.º 28/2013, com o seguinte teor: «Confirmo e concordo. Constata-se, que, em face das alegações que enformam a petição do presente recurso hierárquico, a afectação legalmente exigida para o prédio em causa não se mostra cabalmente demonstrada, antes levantando a recorrente meras hipóteses sobre o seu destino, o que inviabiliza o reconhecimento do direito de isenção positivado na alínea e), do n.º 1, do artigo 44° do EBF. Ademais, a natureza de instituição financeira que qualifica a recorrente, conexa com as hipóteses aventadas quanto ao destino do prédio, acentua a insusceptibilidade do prédio poder ser objecto do direito à isenção previsto naquele dispositivo legal. Assim, atentos os factos e fundamentos aduzidos na presente informação, não se vislumbrando vícios assacáveis ao acto controvertido, considero ser de indeferir o recurso hierárquico, subsistindo válido e eficaz o acto recorrido. Propõe-se a dispensa do exercício do direito de audição previsto no artigo 60.° da LGT , em virtude da sedimentação da factualidade pertinente e dos vectores interpretativos expendidos. À Consideração superior.»; Acordo. Cfr. documento a fls. 44 dos autos, igualmente presente a fls. 66 verso do PA em apenso. 12. Em 08.03.2013 foi proferida pela Subdirectora-Geral dos Impostos decisão de indeferimento do recurso hierárquico interposto pela A., exarada na informação referida no ponto 10., com o seguinte teor: «Concordo. Nos termos e com os fundamentos expostos na presente formação e Pareceres nela exarados, indefiro o recurso hierárquico. Mantenho /o despacho recorrido com todas as consequências legais.»; Acordo. Cfr. documento de fls. 35 e ss. dos autos, igualmente presente a fls. 62 e ss. do PA em apenso. 13. Tal decisão foi notificada à ora A. através do Ofício do Serviço de Finanças de Coimbra-2 n.º 30501/3872, datado de 19.04.2013; Acordo. cfr. documento de fls. 34 dos autos, não impugnado. 14. Os presentes autos deram entrada em Tribunal, via SITAF, no dia 15.07.2013. Cfr. registo SITAF a fls. 2 dos autos. Ao abrigo do disposto no art. 712° n° 1 al. a) do C. Proc. Civil (actual art. 662°), adita-se ao probatório o seguinte: 15. A ora Recorrente adquiriu o prédio urbano em causa, por adjudicação numa venda judicial realizada num processo de execução fiscal em 17-10-2012 (fls. 8 a 10 do PAT apenso). 3 - DO DIREITO: DECIDINDO A PRESENTE RECLAMAÇÃO NESTE STA: A AT solicita agora a intervenção da Conferência de Juízes, mas com o devido respeito não adianta argumentos inovadores que ponham em crise o acerto da decisão sumária com a qual não se conformou e a nosso ver suscita até questão nova atinente ao teor do recurso hierárquico apresentado pela Recorrente CEMG, sobre o qual recaiu o despacho da Subdirectora-Geral de 08.03.2013, que constituiu o objecto da acção administrativa especial que correu termos no TAF de Coimbra, sendo que não sendo a mesma de conhecimento oficioso não pode nem deve ser apreciada por este STA. Foi com base no julgamento ampliado no proc. 01658/15 efectuado em 22-02-2017, que por ser fastidioso nos dispensamos de voltar a citar, que foi tomada a decisão agora reclamada. Resulta das alegações de recurso supra destacadas que foi suscitada a questão da aplicação da d) do art. 1º da Lei n° 151/99 , de 14/09 eleita no parecer, do M° P° neste STA (supra destacado) como questão a decidir. E, sobre a presente reclamação cumpre expressar que a mesma é em tudo similar a outras já decididas neste STA desde logo no processo 0307/16 de 05/07/2017, no qual o ora relator interveio como adjunto. Ali se expendeu: “(...) Contrariamente ao entendimento da entidade reclamante o recurso hierárquico não é um recurso de revista, como claramente indica Mário Esteves de Almeida em anotação ao Código de Procedimento Administrativo, art.° 166°, pag. 772: «(...) A conjugação do disposto nos arts. 166.º e 174.º revela que os recursos hierárquicos de que aqui se trata (os recursos hierárquicos próprios) são recursos de reexame, de apreciação da situação concreta, para ver que acto ela pede (se o praticado, se um novo acto) e não de mera revisão - cujo objecto é, não a situação concreta (senão indirectamente, claro), mas sim o acto praticado e se trata de ver se ele é ou não adequado, do ponto de vista legal ou da sua conveniência, para tal situação. Só assim não será quando a Iei, directa ou indirectamente (mas de maneira expressa) como se comenta mais adiante, no art. 174.º - excluir a decisão de reexame e cingir a autoridade hierárquica à mera reapreciação do acto praticado pelo subalterno no exercício de uma sua competência exclusiva» A mesma doutrina se mostra aplicável ao actual art.º 197.º do Código de Procedimento Administrativo que não introduziu alterações quanto a este regime e extensão da decisão do recurso hierárquico. Deste modo, pese embora no requerimento de recurso hierárquico não hajam sido invocados os dois fundamentos legais para a concessão do benefício fiscal aqui em discussão, que haviam sido invocados no pedido de concessão dessa isenção, tendo o órgão decisor que analisar o acto administrativo de indeferimento que estava sob recurso, não estava limitado pelas alegações de direito do recorrente, nem os tribunais estão, competindo-lhe a apreciação da legalidade do acto de indeferimento do pedido de isenção de tributação a que deveria ter procedido com um novo exame da questão em todos os seus aspectos, apreciando e resolvendo o diferendo como se fosse apreciado pela primeira vez, fazendo uso das faculdades confirmativas, revogatórias, modificativas e substitutivas, do acto administrativo em matéria tributária que lhe fora submetido. Mas não o fez, e, nessa medida, nada de diverso existe neste processo relativamente à questão suscitada e dirimida Acórdão proferido no proc. n° 01658/15, de 22.02.2017, em formação ampliada, que a decisão sumária invocou. Acresce que dado que não está em causa uma situação de recurso/reclamação graciosa necessária, ao impugnante confere a lei o direito de, em via contenciosa, suscitar todas as questões de legalidade do acto de indeferimento, mesmo as que não houvesse colocado perante a Administração Tributária, e aqui havia suscitado a concessão do benefício fiscal com base nos dois diplomas legais citados - art. 44º , nº 1, al e) do EBF e, al. d) do art. 1º da Lei nº 151/99 , de 14/09 - não podendo o tribunal, neste caso, substituir-se à Administração Tributária na apreciação do pedido de isenção à luz do diploma não apreciado em sede de recurso hierárquico. A doutrina constante do acórdão proferido no proc. n° 01658/15, de 22.02.2017 é não só aplicável, como obrigatoriamente aplicável a estes autos, nada havendo, pois a alterar quanto à decisão reclamada(...)”. Pelo exposto, e, ainda, com o destaque de ter sido suscitada, na presente reclamação, questão nova a qual não pode ser agora conhecida pois que como foi expresso e sumariado no ac. de 29/05/2013 tirado no rec. 0552/13: I - Os recursos são meios para obter o reexame das questões já submetidas à apreciação dos tribunais inferiores, e não para criar decisões sobre matéria nova, não submetida ao exame do tribunal de que se recorre. II - Assim, e em princípio, não podem neles ser tratadas questões novas, que não tenham sido suscitadas perante o tribunal recorrido e que não tenham sido apreciadas pela decisão impugnada. Impõe-se, pois, o indeferimento da reclamação apresentada. 4- Deliberação Termos em que acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em desatender a reclamação e confirmar a decisão reclamada. Custas pela reclamante. Lisboa, 13 de Dezembro de 2017. - Ascensão Lopes (relator) – Ana Paula Lobo – António Pimpão.