025/21.2BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

É inviável recurso para uniformização de jurisprudência, quando a factualidade disponível e considerada, nas duas decisões em confronto, é, objetivamente, diversa.

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (STA), com sede em Lisboa; # I. A autoridade tributária e aduaneira (AT), representada pela Exma. Diretora-geral, com apoio no disposto pelos artigos (arts.) 25.º n.ºs 2 a 4 e 26.º do Decreto-Lei (DL.) n.º 10/2011 de 20 de janeiro, que estabeleceu o Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAMT) e 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), interpôs, para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, recurso, objetivando uniformização de jurisprudência, da decisão proferida, no âmbito de pedido de pronúncia arbitral, formulado no processo nº 866/2019-T, do Centro de Arbitragem Administrativa (caad), que, além do mais, decidiu condenar a AT “ a restituir à Requerente juros condenatórios indevidamente liquidados, no montante de € 91.027,34 ”. Aponta-lhe contradição/oposição, com o decidido no acórdão, do STA, datado de 21 de novembro de 2019, proferido no processo nº 306/12.6BELLE (01136/16). A recorrente (rte) apresentou alegação, finalizada com as seguintes conclusões: « O presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência tem como objeto o acórdão arbitral proferido no processo n.º 866/2019-T, em 08-01-2020, por Tribunal Arbitral Coletivo em matéria tributária constituído, sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), na sequência de pedido de pronúncia arbitral apresentado ao abrigo do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011 , de 20 de janeiro. O acórdão arbitral recorrido colide frontalmente com a jurisprudência firmada no acórdão desse Supremo Tribunal Administrativo, de 21-11-2019, proferido no processo n.º 0306/12.6BELLE 01136/16, já transitado em julgado, no segmento decisório com(s)tante da línea c), que determina a condenação da AT a restituir juros compensatórios no montante € 91.027,34 (cfr. Documentos n.º 2 e n.º 3, que se juntam e se consideram reproduzidos para todos os efeitos legais). A Recorrente defende, com o devido respeito, que o acórdão arbitral recorrido incorreu em erro de julgamento, porquanto, em contradição total com o acórdão fundamento, o Tribunal arbitral considerou que a AT não logrou « demonstrar e provar os factos constitutivos do direito à liquidação de juros compensatórios, dado que a fundamentação por esta apresentada não permite concluir pela existência de um nexo de causalidade entre a actuação do sujeito passivo e o atraso na liquidação, sendo que a AT não aprecia nem demonstra o dolo ou a negligência naquela actuação », julgando a liquidação de juros compensatórios ilegal por vício de forma, por falta da fundamentação exigida nos termos dos artigos 35.º , n.º 1, e 77.º , n.ºs 1 e 2, ambos da LGT , e do artigo 268.º, n.º 3, da CRP. In casu, verifica-se uma patente e inarredável contradição quanto à mesma questão fundamental de direito, que se prende com os requisitos de fundamentação da liquidação de juros compensatórios consagrados no artigo 35.º da LGT . Assim, considerando a jurisprudência invocada, é inteiramente justificado o recurso à presente via processual para uniformização de jurisprudência, com a consequente anulação da decisão arbitral recorrida no segmento decisório contestado e substituição por outra que cumpra o disposto no artigo 35.º , n.º 1, e n.º 9 da LGT . O acórdão arbitral recorrido consignou, como matéria de facto, que a Requerente arbitral foi sujeita a um procedimento inspetivo titulado pela Ordem de Serviço n.º OI201604105, reproduzindo a factualidade apurada pela Inspeção Tributária e a fundamentação que sustentou uma correção ao lucro tributável do exercício de 2014, e que, no seguimento das conclusões da ação inspetiva foram emitidos os atos tributários de liquidação adicional de IRC n.º 2018 8310005357 e de liquidação de juros compensatórios n.º 2018 00000295274. De igual forma, o acórdão fundamento consignou factualidade apurada numa ação inspetiva a um sujeito passivo de IRC, no âmbito da qual foram promovidas correções à matéria coletável declarada, que originaram a emissão de liquidações adicionais de imposto e de juros compensatórios. O Tribunal Arbitral Coletivo entendeu o seguinte: «III. 4. JUROS COMPENSATÓRIOS 37. Na sequência da emissão do acto de liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 2014, foi ainda emitida a nota de liquidação n.º 2018 295274 referente à liquidação de juros compensatórios no montante de € 91.027,34. (…) No âmbito do relatório de inspecção tributária referente ao procedimento inspectivo titulado pela Ordem de Serviço n.º OI201604105 pode ler-se que “Sobre as correções ora propostas serão igualmente liquidados os juros compensatórios que se mostrarem devidos, nos termos do disposto no artigo 35.º da Lei Geral Tributária e no artigo 102.º do Código do IRC, bem como do artigo 91.º do Código do IRS, por remissão do artigo 94.º, n.º 6 do Código do IRC”. Já no âmbito do despacho de indeferimento da reclamação graciosa refere a AT que “como acima ficou provado, houve, por culpa imputável ao sujeito passivo, falta de entrega, nos cofres do Estado, do imposto que deveria ter sido retido aos pagamentos efetuados aos acionistas da Reclamante a título de dividendos” (cfr. PA junto pela Requerida e Documentos 1 e 8 juntos pela Requerente). Ora, ainda que a AT afirme no despacho de indeferimento da Reclamação Graciosa que comprovou a culpa imputável à Requerente quanto à falta de entrega do montante de imposto alvo da liquidação adicional de IRC por referência ao exercício de 2014, a verdade é que a AT apenas se limitou a demonstrar a legalidade daquele acto de liquidação, daí extrapolando os fundamentos para a liquidação de juros compensatórios. Tal como se referiu na decisão arbitral, datada de 29 de Abril de 2019, proferida no âmbito do processo n.º 405/2018-T “os juros compensatórios devidos nos termos da referida disposição [o artigo 35.º , n.º 1, da LGT ] constituem uma reparação de natureza civil que se destina a indemnizar a Administração Tributária pela perda de disponibilidade de uma quantia que não foi liquidada atempadamente. Tratando-se de uma indemnização de natureza civil, ela só é exigível se se verificar um nexo de causalidade entre a actuação do sujeito passivo e o atraso na liquidação e essa actuação possa ser censurável a título de dolo ou negligência”. Deste modo, não pode considerar-se que a AT tenha logrado demonstrar e provar os factos constitutivos do direito à liquidação de juros compensatórios, dado que a fundamentação por esta apresentada não permite concluir pela existência de um nexo de causalidade entre a actuação do sujeito passivo e o atraso na liquidação, sendo que a AT não aprecia nem demonstra o dolo ou a negligência naquela actuação. Em suma, e conforme alega a Requerente, ao não ter a AT demonstrado a existência de “uma acção voluntária, dirigida a um aproveitamento indevido e conhecido, ou cognoscível, por parte do sujeito passivo, relativamente às legítimas receitas do Estado”, considera-se ilegal a liquidação de juros compensatórios nº 2018 00000295274 por vício de forma, por falta da fundamentação exigida nos termos dos artigos 35.º , n.º 1, e 77.º , n.ºs 1 e 2, ambos da LGT , e do artigo 268.º, n.º 3, da CRP.». Ora, o Tribunal Arbitral omitiu que o relatório da inspeção tributária refere expressamente: «A falta de tributação das mais-valias fiscais, na parte correspondente à transmissão em 27 de março de 2014 das 352.800 ações da Y……………, S.A., adquiridas na mesma data, constitui infração ao artigo 51.º - C do Código do IRC, punível pelo artigo 119.º do RGIT - Regime Geral das Infrações Tributárias e Aduaneiras aprovado pela Lei n.º 15/2001 de 5 de junho.». E não acolheu o entendimento que constitui jurisprudência firmada desse douto STA e da doutrina, no sentido de que se determinada conduta constitui um facto qualificado por lei como ilícito se deve fazer decorrer dessa conduta, por ilação lógica, a existência de culpa (não porque a culpa se presuma, mas por ser algo que, em regra, se liga ao carácter ilícito-típico do facto praticado), devendo partir-se do pressuposto de que existe culpa quando a atuação do contribuinte integra a hipótese de uma infração tributária (cfr., por todos, o Acórdão de 23-09-1998, Proc. 022612 e o Acórdão de 19-11-2008, Proc. 0325/08 e Jorge Lopes de Sousa, in Juros nas relações tributárias, Problemas fundamentais do Direito tributário, Lisboa 1999, pág.145 e ss.). Desta forma, o Tribunal Arbitral decidiu erroneamente quando concluiu que a liquidação de juros compensatórios enfermava de vício formal de falta de fundamentação, considerando que a AT não demonstrou a culpa da ora Recorrida no atraso da liquidação. No acórdão fundamento (também) estava em causa uma liquidação adicional de IRC e a correspondente liquidação de juros compensatórios, resultantes das correções à matéria coletável declarada por um sujeito passivo de IRC devidamente fundamentadas relatório da ação inspetiva. O acórdão fundamento entendeu, com relevância para a apreciação do presente recurso, o seguinte: «4.4. A quarta e última parte do recurso respeita à liquidação dos juros compensatórios. Na douta sentença recorrida considerou-se que a demonstração da liquidação dos juros compensatórios que reproduz na alínea “E” dos factos provados não continha «qualquer indicação dos factos que fundamentam a atuação culposa do contribuinte, nem tal fundamentação se encontrava prevista no relatório de inspeção». Razão pela qual essa liquidação se deveria considerar insuficientemente fundamentada. A Recorrente não se conforma com o assim decidido por entender que o documento observa as exigências de fundamentação impostas pelo artigo 35.º, n.º 9, da Lei Geral Tributária. É sabido que «as exigências de fundamentação variam conforme as circunstâncias concretas, designadamente o tipo de ato, a não participação do interessado no procedimento anterior ao ato ou, no caso da participação, a extensão desta» (acórdão deste tribunal de 30 de novembro de 2011, Processo n.º 619/11). Integrando-se os juros compensatórios na própria dívida do imposto, alguns dos seus fundamentos podem sobrepor-se aos fundamentos da liquidação do imposto. O que sucederá, em regra, quando estejam em causa atos ou omissões de que derive o atraso na liquidação do imposto devido ou de parte dele, em que o comportamento ilícito e culposo do contribuinte se encontra descrito no próprio relatório de inspeção tributária. É por isso, a nosso ver, que o n.º 9 do artigo 35.º da Lei Geral Tributária dispõe que a liquidação deve sempre evidenciar claramente o montante principal da prestação e os juros compensatórios, explicando com clareza o respetivo cálculo e distinguindo-os das outras disposições devidas. Dispositivo que deve ser interpretado como a exigência do conteúdo mínimo de fundamentação que devem conter mesmo os atos cuja fundamentação possa ser colhida parcialmente a partir dos fundamentos que suportam a liquidação do imposto. Ora, o relatório de inspeção tributária contém, mesmo na parte não anulada, a descrição dos factos imputados ao sujeito passivo e que suportaram as correções e que conduziram ao retardamento da liquidação, bem como a sua qualificação como um comportamento ilícito, não faltando sequer a referência ao seu enquadramento legal como um ilícito contraordenacional. Pelo que não se consegue acompanhar a sentença recorrida quando conclui que os factos que fundamentam a atuação culposa do contribuinte não se retiram do relatório de inspeção.» (…). Concluindo o acórdão fundamento: «III. Não padece de falta de fundamentação a liquidação dos juros compensatórios que não contenha a indicação dos factos que integram o comportamento ilícito e culposo do contribuinte, se esses factos se encontram descritos no próprio relatório de inspeção tributária que contenha a fundamentação da liquidação do imposto correspondente.» (…). Resulta, assim, demonstrada a identidade da questão fundamental de direito no acórdão recorrido e no acórdão fundamento, já que em ambos, em concreto, foi decidida em idêntica situação de facto a mesma questão de direito, que se prende com a aferição dos requisitos de fundamentação de uma liquidação de juros compensatórios, consagrados no artigo 35.º da LGT , quando os factos que integram o comportamento ilícito e culposo se encontram descritos num relatório de inspeção tributária onde se demostra que a factualidade que suporta as correções conduziu ao retardamento da liquidação e que a culpa imputada ao contribuinte advém da prática de infração tributária prevista no Regime Geral das Infrações Tributárias (RGIT) e punível a título de dolo ou negligência. Em suma, entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento existe uma patente e inarredável contradição sobre a mesma questão fundamental de direito que importa dirimir mediante a admissão do presente recurso e consequente anulação do segmento decisório contestado, com substituição do mesmo por novo acórdão que considere cumpridas as exigências legais atinentes à fundamentação da liquidação de juros compensatórios, nos termos do artigo 35.º , n.º 1 e n.º 9, da LGT e do artigo 102.º, n.º 1, do CIRC. A infração a que se refere o n.º 2 do artigo 152.º do CPTA consiste num manifesto erro de julgamento expresso na decisão recorrida, na medida em que o acórdão arbitral viola o disposto artigo 35.º , n.º 1 e n.º 9, da LGT e o artigo 102.º, n.º 1, do CIRC. Nos termos dos preceitos legais referidos, os pressupostos legais exigidos para a liquidação de juros compensatórios prendem-se com a existência de atraso na concretização da liquidação e a imputabilidade desse atraso à atuação culposa do contribuinte. Ora, “in casu”, a responsabilidade imputada à ora Recorrida, com fundamento em culpa pelo atraso na liquidação e na entrega ao Estado do imposto devido, está perfeitamente demostrada no RIT. O RIT, que contém os fundamentos da liquidação de imposto, refere no ponto «VII. INFRAÇÕES VERIFICADAS»: «VII. 2 - Relativas às mais-valias fiscais: «A falta de tributação das mais-valias fiscais, na parte correspondente à transmissão em 27 de março de 2014 das 352.800 ações da Y…………….., S.A., adquiridas na mesma data, constitui infração ao artigo 51.º - C do Código do IRC, punível pelo artigo 119.º do RGIT - Regime Geral das Infrações Tributárias e Aduaneiras aprovado pela Lei n.º 15/2001 de 5 de junho.»; O que consubstancia, indubitavelmente, a demostração da imputação de culpa, já que o RIT expressamente refere que a conduta tem enquadramento legal como infração tributária punível a título de dolo ou negligência. Por outro lado, também não restam dúvidas que a imputação da infração está conexionada com a responsabilidade pelo pagamento de juros compensatórios, referindo o RIT, no ponto imediatamente seguinte: «VIII. OUTROS ELEMENTOS RELEVANTES Sobre as correções ora propostas serão igualmente liquidados os juros compensatórios que se mostrarem devidos, nos termos do disposto no artigo 35.º da Lei Geral Tributária e no artigo 102.º do Código do IRC, bem como do artigo 91.º do Código do IRS, por remissão do artigo 94.º n.º 6 do Código do IRC.». Acresce que o documento de demonstração da liquidação de juros compensatórios, emitido na sequência das correções determinadas na ação inspetiva, refere: «Juros Compensatórios – Retardamento da liquidação (art.ºs 102.º do CIRC e 35.º da LGT)» e indica o período de tributação, o n.º da liquidação de IRC, o imposto sobre o qual incidem os juros, o período de cálculo, a taxa de juro aplicável e o valor dos juros, cumprindo integralmente os requisitos de fundamentação constantes do artigo 35.º , n.º 9 da LGT . Constando do documento os elementos considerados pela jurisprudência desse douto STA como a «mínima fundamentação exigível em matéria de liquidação de juros compensatórios» (cfr. acórdão do STA de 1-7-2009, proc. n.º 871/08), tal como proclama o acórdão fundamento onde se pode ler: «É por isso, a nosso ver, que o n.º 9 do artigo 35.º da Lei Geral Tributária dispõe que a liquidação deve sempre evidenciar claramente o montante principal da prestação e os juros compensatórios, explicando com clareza o respetivo cálculo e distinguindo-os das outras disposições devidas. Dispositivo que deve ser interpretado como a exigência do conteúdo mínimo de fundamentação que devem conter mesmo os atos cuja fundamentação possa ser colhida parcialmente a partir dos fundamentos que suportam a liquidação do imposto.». Assim, é de concluir que a liquidação de juros compensatórios cumpre integralmente os requisitos de fundamentação consagrados nos artigos 35.º , n.º 1 e n.º 9, da LGT e 102.º, n.º 1, do CIRC, incorrendo o Tribunal arbitral em erro quando decidiu anular a liquidação por vício de forma de falta da fundamentação. O tribunal arbitral errou quando omitiu o excerto do RIT que contém a demostração da imputação de culpa e a referência expressa ao enquadramento legal da conduta da ora Recorrida como infração tributária punível a título de dolo ou negligência. AA. O tribunal arbitral errou quando apreciou o teor do RIT e não valorizou a fundamentação de facto e de direito que demostra a existência de um nexo de causalidade entre a atuação da ora Recorrida e o atraso na liquidação. BB. O tribunal arbitral errou quando não acolheu o entendimento que constitui jurisprudência firmada desse douto STA e da doutrina, no sentido de que se determinada conduta constitui um facto qualificado por lei como ilícito se deve fazer decorrer dessa conduta, por ilação lógica, a existência de culpa (não porque a culpa se presuma, mas por ser algo que, em regra, se liga ao carácter ilícito-típico do facto praticado), devendo partir-se do pressuposto de que existe culpa quando a atuação do contribuinte integra a hipótese de uma infração tributária. CC. Desta forma, o Tribunal arbitral decidiu erroneamente quando concluiu que a liquidação de juros compensatórios enfermava de vício formal de falta de fundamentação, considerando que a AT não demonstrou a culpa da ora Recorrida no atraso da liquidação. DD. Por tudo o exposto, resta concluir que o Acórdão recorrido incorreu em erro de julgamento por violação das normas legais aplicáveis, bem como que se encontra em manifesta oposição quanto à mesma questão fundamental de direito com a jurisprudência firmada pelo STA no acórdão fundamento, devendo ser substituído por novo acórdão que julgue procedente o presente recurso, determinando a improcedência do pedido de anulação da liquidação de juros compensatórios e a manutenção da liquidação na ordem jurídica. Termos em que deve o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência ser aceite e posteriormente julgado procedente, por provado, sendo, em consequência, nos termos e com os fundamentos acima indicados revogada a decisão arbitral recorrida e substituída por outro Acórdão consentâneo com o quadro jurídico vigente. » Por despacho do relator, foi o recurso admitido, liminarmente, com efeito suspensivo, nos termos do art. 26.º n.º 1 do RJAMT. A recorrida (rda), Z………….., S.A., …, contra-alegou e concluiu: « O presente recurso foi interposto pela Administração tributária contra a Decisão arbitral proferida no dia 8 de Janeiro de 2021, no âmbito do processo que correu termos junto do CAAD, sob o n.° 866/2019-T, e que decidiu (i) não tomar conhecimento, por inutilidade superveniente da lide, da questão da liquidação parcialmente revogada, por via administrativa; (ii) julgar parcialmente (im)procedente o Pedido de Pronúncia Arbitral; (iii) condenar a Administração tributária a restituir à RECORRIDA os juros compensatórios indevidamente liquidados, no montante de € 91.027,34 (noventa e um mil e vinte e sete euros e trinta e quatro cêntimos); e (iv) condenar as partes nas custas do processo em conformidade com o respectivo decaimento. Na parte da Decisão arbitral que é objecto do presente recurso, o Tribunal arbitral julgou “ (...) ilegal a liquidação de juros compensatórios n° 2018 00000295274 por vício de forma, por falta da fundamentação exigida nos termos dos artigos 35.° , n.° 1, e 77.° n.°s 1 e 2, ambos da LGT , e do artigo 268.°, n.º 3, da CRP.", por entender “(...) que a AT apenas se limitou a demonstrar a legalidade daquele acto de liquidação, daí extrapolando os fundamentos para a liquidação de juros compensatórios. ”(…). Conclui, então, o Tribunal arbitral que “ Deste modo, não pode considerar-se que a AT tenha logrado demonstrar e provar os factos constitutivos do direito à liquidação de juros compensatórios, dado que a fundamentação por esta apresentada não permite concluir pela existência de um nexo de causalidade entre a actuação do sujeito passivo e o atraso na liquidação, sendo que a AT não aprecia nem demonstra o dolo ou a negligência naquela actuacão. ” (…). Defende, assim, a RECORRENTE que a Decisão arbitral aqui em crise está em oposição, quanto à mesma questão fundamental de Direito, com um Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, razão pela qual interpôs o presente recurso. Sucede, porém, que, salvo melhor opinião, o entendimento sufragado pela RECORRENTE no Recurso, por si interposto, deve ser julgado desprovido de fundamento, devendo manter-se o segmento da douta Decisão arbitral recorrida nos exactos termos em que foi proferida. Dito isto, a RECORRIDA entende que, no caso vertente, não se encontra preenchido o requisito legal da efectiva oposição entre o sentido da Decisão arbitral e o sentido do Acórdão fundamento, considera a RECORRIDA que o mesmo não se encontra preenchido, uma vez que a Decisão arbitral recorrida e o Acórdão fundamento não estão em contradição um com o outro nem decidiram em sentidos opostos sobre a mesma questão fundamental de direito. Com efeito, a Decisão arbitral objecto do presente recurso concluiu apenas pela falta de fundamentação da liquidação de juros compensatórios pelo facto de a Administração tributária não ter “ (...) logrado demonstrar e provar os factos constitutivos do direito à liquidação de juros compensatórios, dado que a fundamentação por esta apresentada não permite concluir pela existência de um nexo de causalidade entre a actuação do sujeito passivo e o atraso na liquidação ”, o que é exigido pelo Tribunal pelo facto de entender - e bem, na óptica da RECORRIDA - que os juros compensatórios configuram uma reparação de natureza civil e que, como tal, a mesma só é exigível e arbitrável se existir - e for demonstrado por quem tenha o respectivo ónus da prova - um nexo de causalidade entre a actuação do sujeito passivo e o atraso na liquidação do imposto associado. E, na verdade, tal exigência não é afastada pelo Acórdão fundamento, nem tão-pouco por aquela que parece ser a posição dominante do Supremo Tribunal Administrativo e que resulta, por exemplo, do Acórdão proferido no dia 8 de Março de 2017, por este douto Tribunal, no âmbito do processo n.° 0942/16 - disponível in www.dgsi.pt -, que diz expressamente que “ (...) os juros compensatórios assumem a natureza de indemnização por facto ilícito, exigindo-se a verificação de um nexo de causalidade entre o retardamento da liquidação e o comportamento do sujeito passivo: a responsabilidade pelo seu pagamento radica na culpa do causador do dano, consistente na omissão censurável de um dever de diligência (art. 483° do CCivil). ”. O mesmo entendimento se extrai de Aresto mais antigo do Supremo Tribunal Administrativo - mas cujo sentido da jurisprudência não parece ter sido alterado, atenta a data do Acórdão acima transcrito - que, de forma mais extensa e completa, refere o seguinte: “ Na verdade, constitui entendimento jurisprudêncial pacífico (Neste sentido podem ver-se os seguintes acórdãos do STA: de 8-7-92, proferido no recurso n.º 12147; de 28-6-95, proferido no recurso n.° 19014; de 20-3-96, proferido no recurso n° 20042; de 2-10-96, proferido no recurso n.º 20605; de 18-2-98, proferido no recurso n.° 22325; de 3-10-2001, proferido no recurso n.° 25034; de 16-02-2005, proferido no recurso n.º 1006/04; de 12-07-2005 proferido no recurso n.° 12649 e de 19-11-2008, proferido no recurso n.° 325/08.) que a responsabilidade por juros compensatórios tem a natureza de uma reparação civil e que, por isso, depende do nexo de causalidade adequada entre o atraso na liquidação e a actuação do contribuinte e da possibilidade de formular um juízo de censura à sua actuação (a título de dolo ou negligência). Ou seja, depende, da existência de culpa, a qual consiste na omissão reprovável de um dever de diligência, que é de aferir em abstracto (face à diligência de um bom pai de família) e que, por isso, tem de ser apreciada segundo os deveres gerais de diligência e aptidão de um bónus pater famílias (Sobre a matéria pode ler-se o Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa in "Juros nas relações tributárias", Problemas Fundamentais do Direito Tributário, pág. 145, bem como o Professor Casalta Nabais no parecer junto aos presentes autos.). Deste modo, e apesar de a doutrina e a jurisprudência também sufragarem a tese de que quando uma determinada conduta constitui um facto qualificado por lei como ilícito se deve fazer decorrer dessa conduta - por ilação lógica - a existência de culpa (não porque a culpa se presuma, mas por ser algo que, em regra, se liga ao carácter ilícito-típico do facto praticado) e que, por essa via, se deve partir do pressuposto de que existe culpa sempre que a actuação do contribuinte integra a hipótese de qualquer infracção tributária, o certo é que essa culpa pode e deve ser excluída quando se mostre, à luz das regras de experiência e das provas obtidas, que o contribuinte actuou com a diligência normal no cumprimento das suas obrigações fiscais. E, por essa razão, a jurisprudência firmou-se no entendimento de que não são devidos juros compensatórios quando o retardamento da liquidação se ficou a dever, por exemplo, a compreensível divergência de critérios entre a AF e o contribuinte quanto ao enquadramento e/ou qualificação de determinada situação tributária (como, por exemplo, a nível de custos fiscais) ou a erro desculpável do contribuinte (cfr. os acórdãos referidos em nota de rodapé). ” (…) Deste modo, resulta clara a falta de oposição entre a Decisão arbitral recorrida e o Acórdão fundamento, invocado pela RECORRENTE e no qual baseia a interposição do presente Recurso de Uniformização de Jurisprudência, afigurando-se a solução perfilhada pela Decisão arbitral objecto de recurso acertada, pelo que deverá ser mantida. Com efeito, um dos pressupostos legais da liquidação de juros compensatórios - e não demonstrado in casu pela Administração tributária - é o pressuposto, previsto na lei, de que o retardamento da liquidação do imposto se deve a facto imputável ao contribuinte (cfr. artigo 35° , n.° 1, da LGT ). No que ao presente caso diz respeito, importa, pois, que o contribuinte destinatário da decisão fique minimamente ciente do iter volitivo da Administração tributária no que concerne à liquidação de juros compensatórios, pelo que a violação destes requisitos da decisão implica a respectiva ilegalidade, fundamento para a sua anulação, bem decretada pelo Tribunal Arbitral. E não basta para o efeito, como a RECORRENTE pretende fazer crer, que seja indicado genericamente que a falta de tributação de mais-valias constitui infracção ao disposto no artigo 51.°-C do CIRC, punível pelo artigo 119.° do RGIT, o que, nas palavras da RECORRENTE, “ (...) consubstancia, indubitavelmente, a demonstração da imputação de culpa, já que o RIT expressamente refere que a conduta tem enquadramento legal como infração tributária punível a título de dolo ou negligência. ” Ora, a RECORRIDA discorda frontalmente de tal conclusão, pois a mera indicação de que uma conduta constitui uma infraçcão não pode nunca ser entendida como uma demonstração da culpa imputável ao alegado agente de tal contraordenação. Com efeito, no caso concreto, tendo ficado provado que a Administração tributária se absteve de indicar quais os elementos em que se baseia para promover a liquidação de juros compensatórios sob contestação, não fazendo qualquer menção à culpa da aqui RECORRIDA no suposto atraso na liquidação do imposto, e muito menos procedendo à demonstração dessa culpa, impede a RECORRIDA de conhecer, em toda a sua extensão, o porquê do encargo adicional que lhe é imposto, bem como de apreciar a sua legalidade. De facto, tal omissão não permite à RECORRIDA perceber o iter cognoscitivo que conduziu à emissão da liquidação de juros compensatórios, sendo que a ausência de fundamentação constitui vício de forma que determina a anulabilidade do respectivo acto de liquidação, como bem decidiu o douto Tribunal Arbitral. Exige-se, assim, uma acção voluntária, dirigida a um aproveitamento indevido e conhecido, ou cognoscível, por parte do sujeito passivo, relativamente às legítimas receitas do Estado, o que, no caso vertente, não existiu, nem tão-pouco foi demonstrado pela Administração tributária. E, neste particular, atento o disposto nos artigos 74.° , n.° 1, da LGT e 342.°, n.° 1, do Código Civil, cabe à Administração tributária demonstrar e provar estes factos constitutivos do direito à liquidação de juros compensatórios, designadamente, a culpa do sujeito passivo no eventual atraso ou retardamento da liquidação do imposto, ou seja, demonstrar o pressuposto da liquidação de juros compensatórios que se traduz na “ (...) existência de um nexo de causalidade entre a actuação do contribuinte e o retardamento da liquidação e, bem assim, um juízo de censura, a título de dolo ou negligência, aferido em abstracto, segundo a diligência do «bónus pater familias». ”(cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, datado de 17 de Outubro de 2001, proferido no âmbito do processo n.° 025803, disponível in www.dgsi.pt ) Ora, esta culpa deveria ter sido apreciada ou, pelo menos, objecto de ponderação. Não foi, no entanto, o que fez a Administração tributária, uma vez que, dos elementos facultados à aqui RECORRIDA, resulta que a Administração tributária se limitou a exigir, de forma automática, juros compensatórios, ultrapassando as formalidades legais estabelecidas para a respectiva liquidação e inquinando, assim, a respectiva liquidação objecto de contestação de vício de forma, por falta de fundamentação. Mesmo que não tenha sido dada razão à RECORRIDA no que respeita ao imposto liquidado, sempre se deve reconhecer que o seu comportamento não foi censurável, por se basear numa interpretação mais do que razoável e de boa-fé das leis aplicáveis, como ficou abundantemente demonstrado no âmbito do processo arbitral. Está, assim, mais que comprovada a boa fé subjectiva ética, que obsta a qualquer juízo de culpa, pelo que se impõe, assim, concluir - como e bem fez o Tribunal Arbitral - haver ausência de fundamentação da liquidação de juros compensatórios, o que viola flagrantemente o disposto no n.° 1 do artigo 35.° e nos n.°s 1 e 2 do artigo 77.° , ambos da LGT , bem como o disposto no artigo 268.°, n.° 3 da CRP, e acarreta, em consequência, a anulação da liquidação de Juros Compensatórios, tal como decretada pela Decisão arbitral objecto de recurso. Em conformidade, requer-se a V. Exas. que não seja concedido provimento ao Recurso interposto pela Administração tributária, por falta de verificação de oposição entre a Decisão arbitral e o Acórdão fundamento, mantendo-se em vigor o segmento da Decisão arbitral objecto de recurso, que determinou a anulação da liquidação de juros compensatórios. NESTES TERMOS, E NOS MELHORES DE DIREITO QUE V. EXAS. DOUTAMENTE SUPRIRÃO, REQUER-SE A V. EXAS. QUE NÃO SEJA CONCEDIDO PROVIMENTO AO RECURSO INTERPOSTO PELA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA, POR FALTA DE VERIFICAÇÃO DE OPOSIÇÃO ENTRE A DECISÃO ARBITRAL E O ACÓRDÃO FUNDAMENTO, MANTENDO-SE EM VIGOR O SEGMENTO DA DECISÃO ARBITRAL PROFERIDA NO ÂMBITO DO PROCESSO N.° 866/2019-T, QUE CORREU TERMOS NO CAAD, QUE DETERMINOU A ANULAÇÃO DA LIQUIDAÇÃO DE JUROS COMPENSATÓRIOS N.° 2018 00000295274, NO VALOR DE € 91.027,34 (NOVENTA E UM MIL E VINTE E SETE EUROS E TRINTA E QUATRO CÊNTIMOS), TUDO COM AS NECESSÁRIAS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS. » O Exmo. Procurador-geral-adjunto, notificado, emitiu pronúncia, nos termos e para os efeitos do art. 146.º n.º 1 do CPTA, onde conclui que “ não se perfilharam nos acórdãos em causa soluções opostas, pois tanto as situações de facto, como a matéria de direito são diferentes ”, pelo que, não se deverá tomar conhecimento do recurso. Cumpridas as formalidades legais, compete conhecer e decidir. # II. A decisão arbitral recorrida (acórdão recorrido) efetuou julgamento factual, da forma que se transcreve: « A Requerente é uma sociedade comercial anónima, constituída em 30 de Dezembro de 2009, residente em território português, cujo objecto social é a gestão de participações sociais noutras sociedades como forma indirecta do exercício dessa actividade económica e prestação de serviços na área de gestão às empresas participadas; A Requerente é sujeito passivo de imposto, nos termos do artigo 2.º, n.º 1, alínea a), do Código do IRC, com um período de tributação coincidente com o ano civil, encontrando-se enquadrada para efeitos de tributação, desde 1 de Janeiro de 2014, no Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades, na qualidade de sociedade dominante; A 31 de Dezembro de 2014 a Requerente detinha, entre outras, por via directa e indirecta, participações na sociedade X……………, S.A., titular do NIPC……………, com sede em Lisboa, e na sociedade Y……………., S.A., titular do NIPC………, também com sede em Lisboa; A sociedade Y……………, S.A., foi constituída em 14 de Junho de 2011, com o capital social de € 50.000,00, representado por 10.000 acções de € 5,00, cada, integralmente realizado em dinheiro, tendo a Requerente subscrito 8.940 acções no montante de € 44.700,00, que equivalem a uma participação de 89,40%; Os € 44.700,00 foram reconhecidos no balanço da Requerente, em 2011, na conta SNC 411 - Investimentos em subsidiárias, subconta 4111041 - Participações de capital - MEP - Aquisição – Y…………, S.A.; Em 27 de Março de 2014 foi deliberado o aumento de capital da Y……….., S.A., em € 1.960.000,00, correspondente a 392.000 novas acções nominativas, sem direitos especiais, com o valor nominal de € 5,00, cada uma. O capital social desta sociedade passou a ser de € 2.010.000,00, tendo a Requerente subscrito em espécie o montante de € 1.764.000,00, a que correspondem 352.800 novas acções de cinco euros cada, que equivalem a uma participação de 89,985%; A referida subscrição em espécie foi operada por via da conversão em capital social dos créditos que a Requerente tinha sobre a Y……………., S.A., no montante total de € 1.764.000,00, correspondentes a € 1.021.500,00, relativos a créditos de suprimentos e € 742.500,00 relativos a créditos de prestações acessórias; As prestações acessórias foram efectuadas em diversas tranches entre 2012 e 2014, conforme se ilustra no seguinte quadro: [IMAGEM] Em 27 de Março de 2014, na mesma data em que foi deliberado o aumento de capital social da Y……………., S.A., foi celebrado um contrato de constituição da sociedade X…………….., S.A., com um capital social de € 50.000,00, representado por 10.000 acções de € 5,00, cada, tendo a Requerente subscrito em espécie o montante de € 44.700,00, a que correspondem 8.940 acções, que equivalem a uma participação de 89,40%; A referida subscrição em espécie foi operada por via da entrega das 402.000 acções representativas de 100% do capital social da Y…………….., S.A., avaliado em € 5.000.000,00, por ROC independente, tendo o montante excedente de € 4.950.000,00 sido registado pela X……………….., S.A., como dívida aos accionistas, dos quais € 4.425.300,00 à Requerente; No âmbito desta operação a Requerente apurou uma mais-valia contabilística no valor de € 2.706.000,00, que deduziu na linha 767 do quadro 7 da Declaração Modelo 22 de IRC submetida quanto ao exercício de 2014, expurgando-a do seu lucro tributável. Contudo, a Requerente não procedeu ao correlativo acréscimo da mais-valia fiscal na linha 739 do quadro 7 da mesma Declaração Modelo 22 de IRC, por entender que a mesma não concorria para a formação do lucro tributável em virtude do regime de isenção previsto no artigo 51.º-C do Código do IRC; Em 29 de Dezembro de 2016 a Y………………., S.A., foi incorporada por fusão na X…………….., S.A., cessando a sua actividade nessa mesma data; A Direcção de Finanças de Lisboa procedeu à realização de procedimentos inspectivos externos de âmbito parcial, incidentes sobre os resultados individuais das sociedades dominadas nos anos de 2013, 2014 e 2015, credenciados pelas ordens de serviço n.ºs OI201604104, OI201604105 e OI201604106 (cfr. Documento 3 junto pela Requerente); No âmbito do procedimento inspectivo titulado pela ordem de serviço n.º OI201604105, os serviços de inspecção tributária efectuaram uma correcção na esfera individual da Requerente, quanto ao lucro tributável do exercício de 2014, no que em concreto respeita à mais-valia fiscal, no montante de € 2.661.300,00, obtida na alienação onerosa de partes sociais, relativa a um aumento de capital da sociedade Y…………………., S.A., em virtude do não cumprimento da condição temporal de detenção por um período ininterrupto não inferior a 24 meses exigido pelo artigo 51.º-C, do Código do IRC (cfr. Anexo 32 do RIT junto pela Requerida); Nesse procedimento inspectivo a Requerente foi notificada, mediante o ofício n.º 31807, datado de 28 de Agosto de 2017, para exercer o direito de audição prévia sobre o projecto de conclusões do relatório, em concreto sobre a aplicação da CGAA aos exercícios de 2013, 2014 e 2015, e sobre a correcção respeitante à tributação das mais-valias fiscais no exercício de 2014 (cfr. Anexo 33 do RIT junto pela Requerida); Os serviços de inspecção tributária notificaram ainda os accionistas da Requerente, mediante os ofícios n.ºs 031808, 031806, 031805 e 031804, datados de 28 de Agosto de 2017, para exercerem o direito de audição relativamente ao conteúdo do projecto de relatório (cfr. Anexo 33 do RIT junto pela Requerida); A Requerente não exerceu o direito de audição prévia, convertendo-se em definitivo o projecto de relatório de inspecção tributária; A Requerente foi notificada desse mesmo relatório, correspondente às ordens de serviço n.ºs OI201604104, OI201604105 e OI201604106, relativas aos exercícios de 2013, 2014 e 2015, na pessoa do seu administrador ……………….., mediante o ofício n.º 39097, datado de 31 de Outubro de 2017; No seguimento daquele procedimento foi instaurado, pelos serviços de inspecção tributária da direcção de finanças de Lisboa, ao abrigo da ordem de serviço n.º OI201800164, um novo procedimento inspectivo interno de âmbito parcial na esfera da Requerente, enquanto sociedade dominante, por forma a reflectir no resultado do grupo as correcções apuradas ao exercício de 2014 na esfera individual da Requerente; A Requerente foi posteriormente notificada, mediante o ofício n.º 20817, datado de 25 de Julho de 2018, para exercer o direito de audição sobre o projecto de correcções do relatório de inspecção tributária, nele se indicando que a pronúncia deveria incidir “ sobre correções específicas à declaração do grupo, dado que, relativamente às correções efectuadas nos resultados individuais, em devido tempo já foi notificado, tendo igualmente sido notificado do resultado daquela acção de inspecção ” (cfr. RIT junto pela Requerida e Documento 4 junto pela Requerente); A Requerente exerceu, por escrito, o direito de audição prévia sobre o teor daquele projecto de correcções do relatório da inspecção tributária, mediante requerimento datado de 13 de Agosto de 2018; A AT considerou que a Requerente se pronunciou sobre o procedimento inspectivo titulado pela ordem de serviço n.º OI201604105 e não sobre a ordem de serviço n.º OI201800164, isto é, que se pronunciou sobre as correcções aos exercício de 2014 operadas na sua esfera individual e não sobre as correcções ao lucro tributável do exercício de 2014 do grupo, razão pela qual não alterou o projecto de decisão, convertendo-se este em definitivo. A Requerente foi notificada pelos serviços de inspecção tributária da direcção de finanças de Lisboa, mediante o ofício n.º 27822, datado de 15 de Outubro de 2018, do relatório de inspecção tributária; Posteriormente, em 24 de Outubro de 2018, foi emitida a liquidação adicional de IRC n.º 2018 8310005357, que incorpora a correcção ao lucro tributável do exercício de 2014, no que concerne à mais-valia fiscal obtida com a alienação onerosa de participações sociais às quais não era aplicável o regime de isenção do artigo 51.º-C, do Código do IRC; bem como os correspondentes actos de liquidação de juros compensatórios n.º 2018 00000295274 e de juros moratórios n.º 2018 00000295275, que perfazem um montante total a pagar de € 778.632,85 (cfr. Documento 2 junto pela Requerente); A requerente deduziu, em 8 de Fevereiro de 2019, reclamação graciosa contra os actos de liquidação adicional de IRC, de liquidação de juros e de liquidação de juros moratórios (cfr. Documento 7 junto pela Requerente); Através de despacho datado de 12 de Agosto de 2019 a Requerente foi notificada para, querendo, exercer o direito de audição prévia relativamente ao projecto de decisão de indeferimento do pedido de reclamação graciosa, não tendo esse direito sido exercido (cfr. Documento 8 junto pela Requerente); Em 19 de Setembro de 2019, foi a Requerente notificada do despacho do director de finanças adjunto, datado de 16 de Setembro de 2019, que decidiu convolar em definitivo o projecto de decisão e, consequentemente, indeferir a reclamação graciosa instaurada sob o procedimento n.º 3247201904001176 (cfr. Documento 1 junto pela Requerente); Em 18 de Dezembro de 2019, a Requerente apresentou pedido de pronúncia arbitral tendo em vista a declaração de ilegalidade e consequente anulação do Despacho proferido pelo director de finanças adjunto de Lisboa, que indeferiu a reclamação graciosa, bem como a declaração de ilegalidade dos actos tributários de liquidação adicional de IRC, de liquidação de juros compensatórios e de liquidação de juros moratórios que são alvo daquele pedido, com a consequente anulação do montante de imposto indevidamente liquidado; O pedido de pronúncia arbitral foi apreciado para efeitos do disposto no artigo 13.º, do RJAT, tendo sido proferido despacho pela subdirectora-geral da área de gestão tributária do IR, datado de 2 de Junho de 2020, no qual se determinou a revogação parcial do acto contestado, no que em concreto respeita à mais-valia derivada da alienação das participações sociais provenientes das entradas em espécie efectuadas por via da conversão de prestações acessórias realizadas em Fevereiro de 2012, com a fundamentação expendida na Informação da DSIRC n.º 483/2020; Em 28 de Setembro de 2020, foi realizada a reunião a que alude o artigo 18.º, do RJAT, tendo sido efectuadas declarações de parte por via da inquirição do administrador da Requerente, …………….; tendo ainda sido inquirida a testemunha arrolada pela Requerente, na qualidade de directora financeira, ……………………..; As testemunhas arroladas não foram ouvidas no decurso dos procedimentos de inspecção tributária de que a Requerente foi alvo relativamente às correcções operadas às mais-valias realizadas no exercício fiscal de 2014, nem no decurso do procedimento de reclamação graciosa por esta apresentado relativamente aos actos de liquidação que materializaram aquelas correcções (cfr. prova testemunhal produzida e expressa no ponto 20 das alegações finais escritas da Requerente); Em 29 de Outubro de 2020, a Requerente apresentou alegações escritas nas quais juntou um parecer aos autos. » No aresto fundamento, foi relevada a seguinte matéria de facto: « Com interesse para a decisão da causa, de acordo com as soluções plausíveis de direito, considera-se provada a factualidade que se passa a subordinar por alíneas: Ao abrigo da ordem de serviço n.º OI201001379, de 28.06.2010, a Direção de Finanças de Faro levou a cabo uma ação de inspeção externa à Impugnante, de âmbito geral para o exercício de 2007 - cfr. o Relatório de Inspeção (RIT) a fls. 334 a 364 dos autos. A referida inspeção foi desencadeada «em virtude do sujeito passivo...em 2005, 2006 e 2008 declarar uma estrutura de custos e proveitos demonstrando uma actividade muito reduzida e em 2007 os custos extraordinários declarados parecerem anormalmente elevados» - cfr. o ponto II.2 do RIT a fls. 334 a 364 dos autos. Em 08.06.2010 foi elaborado o Relatório Final de Inspeção Tributária (RIT), superiormente sancionado em 09.12.2010, do qual se extrai o seguinte: «(...) III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL Imposto sobre o rendimento de pessoas Colectivas (IRC) O sujeito passivo contabilizou na conta "69581 - Custos e Perdas Extraordinárias - Outras Penalidades - Rescisões Contratuais" o valor global de 20.648.926,02€ relativo aos acordos de rescisão celebrados em 20 de Março de 2007 com os diversos promitentes-compradores dos lotes da Quinta ………. de acordo com os contratos promessa de compra e venda celebrados em Junho de 2005 conforme se descrimina: [IMAGEM] Os contratos promessa de compra e venda celebrados entre o sujeito passivo e as entidades "………, SA", "…….., Lda.", ………, SA", "………,SA", " ………, SA" e "………., Lda." previam que no caso de não celebração da escritura de compra e venda dos lotes por facto imputável ao promitente-vendedor, o promitente-comprador terá direito ao reembolso das quantias adiantadas a título de sinal e de princípio de pagamento acrescido de juros calculados à taxa Euribor a 6 meses deduzida do spread de 0,5%, bem como, direito a uma indemnização de igual valor às quantias adiantadas a título de sinal e de princípio de pagamento. Deste modo, o sujeito passivo apenas estava obrigado a restituir aos restantes outorgantes as quantias adiantadas a título de sinal e de princípio de pagamento acrescido de juros calculados à taxa Euribor a 6 meses deduzida do spread de 0,5%, bem como, uma indemnização de valor igual às quantias adiantadas a título de sinal e de princípio de pagamento, não se verificando como indispensável para obtenção dos rendimentos o pagamento de qualquer outra indemnização superior à inicialmente acordada. Pelo que, nos termos do n.º 1 do artigo 23º do Código do IRC, não são aceites como custo fiscal qualquer valor escriturado a título de indemnização superior ao inicialmente acordado entre as partes. Dado que as partes acordaram como indemnização o valor igual às quantias adiantadas a titulo de sinal e de princípio de pagamento, bem como, o juro gerado entre a data da celebração do acordo e a data de rescisão do acordo pelas quantias adiantadas calculado à taxa Euribor a 6 meses deduzida do spread de 0,5%. [...] Por conseguinte, apenas é aceite como custo fiscal a título de indemnização o valor de 1.044.000,00€ acrescido dos juros no montante de 42.875,57€ e não o valor de 2.044.000,00€ contabilizado e pago pelo sujeito passivo aos diversos outorgantes acima identificados. Relativamente às entidades C……….. e D………. Limited, dado que não existem comprovativos de que as mesmas tenham efectuado o adiantamento de qualquer importância a título de sinal e de princípio de pagamento, conforme exposto anteriormente, a empresa não estava obrigada ao cumprimento da cláusula do acordo que previa como indemnização o valor igual às quantias adiantadas a título de sinal e de princípio de pagamento. Deste modo, nos termos do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC, não são aceites como custo fiscal os valores escriturados a título de indemnização para as entidades C……… e D………Limited nos montantes de 6.500.000,00€ e 11.648.926,00€, respectivamente. O sujeito passivo contabilizou na conta "622369 - Fornecimentos e Serviços Externos - Trabalhos Especializados - Outras" o montante de 3.414.999,00€ relativos a serviços de gestão prestados pela empresa mãe, tendo sido notificado para demonstrar que foi observado o estatuído no n.º 1 do art. 63° do CIRC, bem como, para proceder à comprovação da indispensabilidade do referido custo para obtenção dos proveitos do estabelecimento estável de acordo com estipulado no art. 23º do CIRC. De acordo com o art. 58° do CIRC, bem como da alínea a) do n.º 3 do art. 1º da Portaria 1446C/2001 de 21 de Dezembro, as operações realizadas, no âmbito de um qualquer acordo, designadamente de partilha de custos, entre um sujeito passivo não residente e um seu estabelecimento estável situado em Portugal estão abrangidos pelo princípio da plena concorrência. Relativamente a este ponto o sujeito passivo referiu tratar-se de uma imputação directa ao seu estabelecimento estável dos custos originalmente facturados por entidades terceiras e suportados pela entidade não residente, pelo que no caso em apreço estamos na presença de uma situação bem diferente da existência de um acordo de partilha de custos. Mais foi referido por …………., actual administrador do estabelecimento estável, que por acordo de accionistas, foi decidido que todos os serviços seriam adquiridos externamente e que a gestão da entidade Irlandesa seria feita e dirigida através dos escritórios de ………….. e da E………..Ltd. E que relativamente à sucursal em Portugal, esta contratava os seus próprios consultores e gestores, bem como, empregava e nomeava o seu próprio representante (administrador) que seria residente no país, na altura o Sr. ………….., como anteriormente referido. De notar que da análise aos elementos contabilísticos do sujeito passivo verificou-se que este contabilizou os seguintes custos: Comissão de venda facturada, em Junho de 2007, pela entidade "…………., Lda. - NIPC: ………." no montante total de 2.000.000,00€, relativa à intermediação no negócio da venda do imóvel "Quinta ………..". Serviços de consultadoria prestados e facturados pela entidade" ………….., SA - NIPC: ………." no montante 66.550,00€. Serviços jurídicos prestados e facturados pela entidade "………….. – Soc. Advogados - NIPC: ………." no montante de 115.715,79€. Serviços de arquitectura prestados e facturados pela entidade "……………….., Lda. - NIPC: ………." no montante de 151.250,00€. Suportou custos no montante de 432.254,86€ relativos a contencioso e notários. Suportou custos de Assessorias Fiscal/Legal no montante de 251.678,95€, sendo que 182.265,79€ dizem respeito aos serviços facturados pelas empresas …….., SA e ………….. - Soc. Advogados Suportou custos no montante de 188.155,00€ relativos a consultaria imobiliária. Suportou custos relativos a juros com empréstimos bancários no montante de 245.378,69€, entre outros. Deste modo a imputação dos custos incorridos pela entidade não residente, sem a observação do art. 63º do CIRC, nomeadamente quanto à inexistência de um acordo de partilha de custos, bem como, pela análise da descrição efectuada pelo administrador, quanto ao tipo de custos incorridos pela empresa mãe na Irlanda e aos custos suportados pelo sujeito passivo em Portugal, dada a sua duplicação, visam uma economia do imposto a pagar pelo estabelecimento estável em território nacional. Assim sendo o sujeito passivo não comprovou a indispensabilidade do custo imputado pela empresa mãe ao estabelecimento estável para a obtenção do proveito, uma vez que os custos suportados pela entidade não residente são semelhantes aos custos incorridos pela sucursal em Portugal para a obtenção do mesmo e único proveito, pelo que nos termos do n.º 1 do artigo 23º do Código do IRC não é aceite como custo fiscal o valor escriturado a título de serviços de gestão no montante de 3.414.999,00. Consequentemente propomos uma correcção a matéria colectável declarada no montante de 22.977.049,45€ conforme se demonstra: [IMAGEM] [...] IX. DIREITO DE AUDIÇÃO [...] Pelos documentos juntos no exercício do direito de audição relativos aos comprovativos dos adiantamentos efectuados, a título de sinal e de princípio de pagamento dos contratos promessa celebrados, pelas entidades "C……” e "D…….Limited'', nos montantes de 3.700.000,00€ e 6.000.000,00€, respectivamente, procederemos, em sede de IRC, à alteração da correcção proposta ao rendimento colectável do ano de 2007. Pelos restantes motivos invocados, não procederemos a qualquer alteração ao valor inicialmente proposto. Assim propomos uma correcção a matéria colectável declarada no montante de 13.277.049,45€ conforme se demonstra: [IMAGEM] Ato impugnado: Na sequência das correções a que se refere o RIT identificado na alínea anterior foi emitida em 20.12.2010 a liquidação adicional de IRC relativa ao exercício de 2007 com o n.º 2010 8310016661, que apurou imposto a pagar no valor de € 3.311.388,41 e € 332.113,90 de juros compensatórios - cfr. fls. 365 dos autos. Ato impugnado: A demonstração da liquidação dos juros compensatórios a que se refere a alínea que antecede tem o seguinte teor: [IMAGEM] - cfr. fls. 366 dos autos. Ato impugnado: Da demonstração de acerto de contas resultou a pagar a quantia de € 3.644.233,11, até 31.01.2011, respeitante à liquidação identificada em D), valor que inclui o estorno da quantia de € 730,80 da liquidação inicial relativa ao período em causa e € 67,83 de juros compensatórios sobre o mesmo valor - cfr. fls. 367 dos autos. Em 31.05.2011 a Impugnante deduziu reclamação graciosa nos termos constantes de fls. 2 a 73 do processo de reclamação apenso, que aqui se dão por reproduzidos, onde invoca, em síntese, os mesmos fundamentos que sustentam o pedido formulado nos presentes autos - cfr. fls. 2 a 73 e 169 do processo de reclamação graciosa apenso. Por despacho de 06.09.2011 a reclamação foi indeferida com os fundamentos constantes de fls. 242 a 244 do processo de reclamação apenso, que aqui se dão por reproduzidos, e que, no essencial, mantém os fundamentos das correções efetuadas em sede inspeção acrescentando, quanto à liquidação de juros compensatórios, serem os mesmos devidos pelo retardamento da liquidação do imposto ao considerar custos fiscais que não podiam ser aceites – cfr. fls. 242 a 244 do processo de reclamação graciosa apenso. Em 14.10.2011 a Impugnante apresentou recurso hierárquico da decisão que antecede sobre o qual foi proferido, em 20.01.2012, despacho de indeferimento, com os mesmos fundamentos das correções efetuadas em se de inspeção – cfr. fls. 156 até final do processo de reclamação graciosa apenso. A Impugnante constitui a representação permanente em território nacional da sociedade A……….. LIMITED, com sede na República da Irlanda - cfr. doc. 2 junto com a petição inicial. A A………… LIMITED foi constituída por promotores irlandeses com o concreto e único objetivo de investir no projeto imobiliário, localizado em território português, no imóvel designado por "Quinta ……..", e não desenvolveu outras atividades para além das relacionadas com este projeto, conforme teor do documento 26 junto com a petição inicial que aqui se dá por reproduzido - depoimento da testemunha ………. e cfr. doc. 26 junto com a petição inicial. Em 14.01.2005, a Impugnante declarou o início da sua atividade em Portugal indicando que se dedicava à compra e venda de bens imobiliários (CAE 12211014) - por acordo. Em 03.06.2005, a Impugnante celebrou um contrato-promessa de compra e venda com o Fundo de Investimento Imobiliário ……….. (FII ……..), para aquisição do imóvel designado por "Quinta ………..", descrito na matriz predial rústica da freguesia de ……., Loulé, sob o número 2452 - cfr. doc. 3 junto com a petição inicial. No contrato identificado foi estipulado, designadamente, o seguinte: i. a Impugnante obrigou-se a adquirir o imóvel pelo preço de € 51.250.000,00; o preço estipulado encontrava-se sujeito a ajustamento, a final em função da área de construção que viesse a ser efetivamente aprovada para o loteamento cujo projeto se encontrava pendente de aprovação pela Câmara Municipal de Loulé; o preço deveria ser pago da seguinte forma: a) € 5.000.000,00, na data da celebração do contrato promessa de compra e venda; b) € 5.000.000,00, até ao dia 15.12.2005; c) € 2.500.000,00 até um ano após a celebração do contrato promessa de compra e venda ou na data do contrato prometido, consoante o que ocorresse em primeiro lugar; e d) o remanescente, na data do contrato prometido; a aquisição definitiva do imóvel pela Impugnante apenas seria realizada após a aprovação do Projeto de Loteamento e do Projeto de Obras de Urbanização, pendentes na Câmara Municipal de Loulé; v. a prometida compra e venda deveria ocorrer entre o dia 15.02.2006 e o dia 15.02.2008; vi. uma vez obtido o Alvará de Loteamento e registados os Lotes de terreno para construção decorrentes do mesmo, caberia ao FII ……… marcar a escritura pública de compra e venda, notificando a Impugnante da data da outorga com a antecedência mínima de 30 dias - cfr. doc. 3 junto com a petição inicial. Nos dias 30.09.2005 e 14.06.2006, a Impugnante celebrou com o FII B………, dois aditamentos ao contrato promessa identificado em M), alterando, sucessivamente, as datas previstas para o pagamento das segunda e terceira tranches do sinal que passaram para os dias 29.06.2006 e 15.12.2006, respetivamente – cfr. docs. 4 e 5 juntos coma petição inicial. Em cumprimento do previsto no contrato promessa de compra e venda e nos aditamentos posteriores, a Impugnante entregou ao FII ……., a título de sinal e princípio de pagamento, o valor global de € 12.500.000,00 – cfr. docs. 3 a 5 juntos com a petição inicial. Em simultâneo com a negociação com o FII ………., a Impugnante iniciou a promoção do projeto imobiliário "Quinta …….." junto de potenciais interessados nos lotes de terreno para construção que viessem a resultar do Alvará de Loteamento que aguardava aprovação - depoimento das testemunhas ……… e ………. No âmbito da promoção a que se refere a alínea que antecede, entre junho e julho de 2005, a Impugnante celebrou oito contratos promessa de compra e venda, tendo prometido vender parte dos lotes de terreno que viessem a resultar do loteamento - cfr. docs. 6 a 13 juntos com a petição inicial. Em 03.06.2005, a Impugnante celebrou com a sociedade …………., LDA., um contrato promessa de compra e venda de cinco lotes de terreno para construção, com uma área global de construção de 1.350 m2, de acordo com o qual: O preço global dos cinco lotes de terreno para construção seria de € 900.000,00, pago da seguinte forma: (a) 10% na data da assinatura do contrato promessa; (c) 40% após a aprovação do Projeto de Loteamento por parte da Câmara Municipal de Loulé; e (c) os restantes 50% na data da outorga da escritura de compra e venda dos mesmos lotes; O contrato definitivo estava condicionado à aprovação e registo do Projeto de Loteamento até ao dia 31.12.2008 e deveria ser celebrado até ao dia 15.02.2009. Caso o contrato definitivo não viesse a ser realizado até àquela data, por facto imputável à promitente-compradora, a Impugnante teria direito a fazer suas as quantias já entregues, a título de compensação; No caso de o contrato prometido não ser celebrado antes de 15.02.2009, por facto imputável à Impugnante, a promitente-compradora teria direito à devolução dos valores entregues acrescidos de juros, bem como a uma indemnização no valor equivalente aos valores entregues, sem prejuízo da possibilidade de recurso à execução específica (cláusula 6ª do contrato) - cfr. doc. 6 junto com a petição inicial. Na data da celebração do contrato promessa que antecede a promitente compradora entregou à Impugnante a quantia de € 90.000,00, correspondente a 10% do preço global, e a Impugnante entregou àquela uma garantia bancária de igual valor - cfr. doc. 6 junto com a petição inicial. Na mesma data, a Impugnante celebrou, ainda, com as sociedades …………, LDA., …………. - ………. ., S.A., …………, S.A, E …………, S.A., contratos promessa de compra e venda de diversos conjuntos de lotes de terreno para construção no mesmo empreendimento imobiliário nos quais foi acordado com cada uma das promitentes compradoras que: O preço global dos lotes de terreno a transmitir a cada uma seria de € 900.000,00 pago da seguinte forma: (a) 20% na data da assinatura do contrato promessa; (b) 40% após a aprovação do Projecto de Loteamento por parte da Câmara Municipal de Loulé; e (c) os restantes 40% na data da outorga da escritura de compra e venda dos mesmos lotes; A celebração do contrato definitivo estava condicionada à aprovação e registo do Projeto de Loteamento até ao dia 31.12.2008; As escrituras de compra e venda deveriam ser outorgadas até ao dia 15.02.2009; Caso o contrato definitivo não viesse a ser realizado até àquela data, por facto imputável às promitentes compradoras, a Impugnante teria direito a fazer suas as quantias já entregues, a título de compensação; v. Caso o contrato prometido não viesse a ser celebrado antes de 15.02.2009, por facto imputável à Impugnante, as promitentes compradoras teriam direito à devolução dos valores entregues acrescidos de juros, bem como a uma indemnização no valor equivalente aos montantes entregues, sem prejuízo da possibilidade de requererem a execução específica. - cfr. docs. 7 a 10 juntos com a petição inicial. Na data da celebração dos contratos promessa identificados em U), cada uma das promitentes-compradoras entregou à Impugnante a quantia de €180.000,00, correspondente a 20% do preço global acordado e a Impugnante entregou a cada uma das promitentes compradoras uma garantia bancária de igual valor - facto não controvertido (cfr. docs. 7 a 10 juntos coma petição inicial). Em 15.06.2005, a Impugnante celebrou com a sociedade D………. LIMITED, com sede na Irlanda, um contrato promessa de compra e venda para a aquisição de um outro conjunto de lotes de terreno para construção no mesmo empreendimento imobiliário identificado em M), no qual foi acordado que: O preço global dos lotes seria de € 15.256.500,00 pago através de um acordo de financiamento, nos termos do qual a Impugnante emitiria notas de crédito, convertíveis em ações (financiamento mezzanine); A escritura pública de compra e venda dos lotes deveria ser outorgada até ao dia 15.02.2009; No caso de o contrato definitivo não vir a ser outorgado até ao dia 15.02.2009 por facto imputável à promitente-compradora, a Impugnante poderia resolver o contrato promessa e fazer suas as quantias que já lhe tivessem sido entregues por aquela promitente-compradora; No caso de o contrato definitivo não ser celebrado por facto imputável à Impugnante a promitente-compradora poderia resolver o mesmo contrato promessa, tendo direito à devolução do valor entregue e a uma indemnização de igual valor ou, em alternativa, a requerer a execução específica. - cfr. doc. 11 junto com a petição inicial. Entre o dia da assinatura do contrato-promessa identificado em W) e o dia 20.03.2007, a promitente-compradora entregou à IMPUGNANTE a quantia total de € 6.000.000,00, por conta do preço global acordado no mesmo contrato - facto não controvertido (cfr. cap. IX do RIT junto à petição inicial como doc. 19). Ainda no dia 15.06.2005 a IMPUGNANTE celebrou com C………., residente na Irlanda, um contrato promessa de compra e venda dos lotes de terreno a que corresponderiam as zonas 6 e 7 do mesmo empreendimento imobiliário de acordo com o qual: Foi acordado o preço global de € 15.021.000,00, pago da seguinte forma: (a) € 1.200.000,00, na data da assinatura do contrato promessa de compra e venda; (b) € 2.500.000,00 (dois milhões e quinhentos mil euros) no dia 05.12.2006; e (c) o remanescente, na data da outorga da escritura pública de aquisição dos lotes; Caso a escritura pública de compra e venda não viesse ser realizada até ao dia 15.02.2009 por facto imputável ao promitente-comprador a Impugnante poderia resolver o contrato promessa de compra e venda, fazendo suas as quantias já entregues por aquele promitente-comprador; No caso de o contrato definitivo não ser celebrado até àquela data por facto imputável à Impugnante, o promitente-comprador poderia resolver o contrato promessa tendo direito à devolução do valor entregue e a uma indemnização de igual valor ou, alternativa, a requerer a execução específica - cfr. doc. 3 junto com a petição inicial. Em cumprimento do previsto no contrato promessa de compra e venda, o promitente-comprador, C………., entregou à Impugnante o valor global de 3.700.000,00, correspondente às primeira e segunda tranches do sinal - facto não controvertido (cfr. cap. IX do RIT junto à petição inicial como doc. 19). AA. No dia 02.07.2005 a Impugnante celebrou com a ………… PROMOÇÃO IMOBILIÁRIA, S.A., um contrato promessa de compra e venda de seis lotes de terreno no mesmo empreendimento imobiliário, pelo preço de € 1.170.000,00, em condições semelhantes às anteriormente indicadas para os promitentes-compradores identificados em S), U), W) e Y), conforme doc. 13 junto com a petição inicial que aqui se dá por reproduzido - cfr. doc. 13 junto com a petição inicial. BB. Em cumprimento do estabelecido no contrato promessa identificado em AA), a promitente compradora entregou à Impugnante a quantia de € 234.000,00, correspondente a 20% do preço global acordado e a Impugnante entregou àquela uma garantia bancária em valor equivalente - facto não controvertido e cfr. doc. 13 junto com a petição inicial. CC. Em 27.06.2006, a Impugnante obteve a aprovação de um empréstimo solicitado ao ………… - BANCO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO, destinado a financiar a construção do empreendimento denominado "Quinta ……….", conforme doc. 4 junto com a petição inicial, cujos termos aqui se dão por reproduzidos - cfr. doc. 14 junto com a petição inicial. DD. Com o decorrer do tempo, a Impugnante apercebeu-se da dificuldade de comercialização antecipada dos lotes do empreendimento imobiliário que pretendia desenvolver - cfr. depoimento da testemunha …………. EE. O valor global dos fundos que a Impugnante tinha assegurado, quer pela celebração dos contratos promessa de compra e venda já indicados, quer pela celebração do contrato de financiamento com o BANCO ……………, não era suficiente para garantir a aquisição do imóvel ao FII B…….., conforme promessa identificada em M), e suportar todos os encargos inerentes ao empreendimento projetado - cfr. depoimento da testemunha ……………. FF. A sociedade ….. II FUNDO ESPECIAL DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO FECHADO (FUNDO ……….. II) propôs à Impugnante a aquisição da totalidade do imóvel "Quinta ………" – cfr. depoimento da testemunha ……….. GG. O FUNDO ………. II tinha interesse em adquirir o imóvel "Quinta ……….." e desenvolver o empreendimento previsto para o mesmo, ainda que em moldes diversos dos constantes do projeto inicial - cfr. depoimento da testemunha …... HH. No âmbito das negociações com o FUNDO ………. II, a Impugnante informou que já tinha celebrado diversos contratos promessa tendentes à venda de parte dos lotes de construção que viessem a resultar do Alvará de Loteamento acima indicado – cfr. depoimento da testemunha ……….. II. O FUNDO ……… II fez saber à Impugnante que a proposta negocial apresentada só se manteria no caso de se tratar da aquisição da totalidade do imóvel ou dos lotes dele resultantes e impôs como condição para a realização do negócio a inexistência de qualquer compromisso entre a Impugnante e terceiros para a venda de quaisquer lotes - cfr. doc. 15 junto com a petição inicial e depoimentos das testemunhas ………. e …………. JJ. O interesse na aquisição da totalidade da propriedade "Quinta ………." por parte do FUNDO ……… II justificava-se pela circunstância de aquele Fundo pretender desenvolver o empreendimento imobiliário em conjunto com um outro projeto ligado ao Golf e não apenas adquirir lotes de terreno no mesmo - cfr. doc. 15 junto com a petição inicial e depoimento da testemunha ………... KK. Em 16.03.2007, a Impugnante celebrou com a ………….. - GESTÃO DE FUNDOS DE INVESTIMENTO, S.A, entidade gestora do referido FUNDO ………….. II, o contrato promessa de compra e venda do imóvel denominado "Quinta ………" - cfr. doc., 16 junto com a petição inicial. LL. No contrato identificado em KK) foi estipulado, além do mais, o seguinte: O preço acordado para a prometida compra e venda foi de € 81.500.000,00 e seria pago da seguinte forma: a) € 12.500.000,00 na data da assinatura do contrato promessa; € 59.000.000,00 na data da outorga da escritura de compra e venda do imóvel e € 10.000.000,00 após o registo do Alvará de Loteamento na Conservatória do Registo Predial, ou 180 dias após a data da outorga da escritura pública de compra e venda do imóvel A celebração do contrato definitivo ficou sujeita à verificação de diversas condições ("condições precedentes"), nomeadamente que "as Declarações e Garantias, tal como definidas na Cláusula 7, sejam completas, correctas, verdadeiras, precisas e fiáveis". Entre outras condições a Impugnante garantiu ao FUNDO ………..II, que na data da celebração do contrato definitivo, não teria "com quaisquer terceiros qualquer contrato promessa de compra e venda do Imóvel, ou de qualquer parte do mesmo". O contrato definitivo deveria ser outorgado até ao dia 15.02.2008. v. No caso de o contrato definitivo não ser celebrado até essa data, ou no caso de qualquer das "condições precedentes" não se encontrar verificada até ao dia 31.12.2007 por facto imputável à Impugnante, o FUNDO ……….. II poderia: (a) resolver o contrato, devendo a Impugnante devolver o montante pago a título de sinal e pagar o valor equivalente ao sinal recebido a título de compensação, ou (b) recorrer à execução específica. vi. No caso de o contrato definitivo não ser outorgado até ao referido dia 15.02.2008 por facto imputável ao FUNDO ………….. II, a Impugnante poderia resolver o contrato e fazer seus os montantes já entregues a título de sinal - cfr. doc. 16 junto com a petição inicial. MM. Na data da assinatura do contrato identificado em KK), o FUNDO …………… II entregou à Impugnante o valor de € 12.500.000,00 a título de sinal e princípio de pagamento – cfr. doc. 16 junto com a petição inicial. NN. No dia 20.03.2007, a Impugnante adquiriu ao FII B…….. o imóvel "Quinta …………", pelo preço total de € 53.736.137,50 - facto não controvertido. OO. Também em 20.03.2007, a Impugnante e os anteriores promitentes-compradores acordaram os termos da cessação dos contratos promessa de compra e venda assinados em junho e julho de 2005, obrigando-se aquela a (i) proceder à restituição. das quantias entregues pelos anteriores promitentes compradores a título de sinal e princípio de pagamento e (ii) a proceder ao pagamento da(s) contrapartida(s) que aqueles promitentes compradores exigiram - facto não controvertido (cfr. doc. 19 junto com a petição inicial (referência constante do Relatório de Inspecção), resultante ainda depoimento da testemunha ………... PP. Na sequência dos acordos referidos em OO) a Impugnante restituiu aos promitentes- compradores os montantes que estes lhe haviam entregue a título de sinal e princípio de pagamento e procedeu ao pagamento aos mesmos das seguintes contrapartidas: [IMAGEM] QQ. Por escritura realizada em 20.03.2007 a Impugnante vendeu ao FUNDO ………II o imóvel denominado "Quinta …….." - cfr. doc. 17 junto com a petição inicial. RR. Na escritura que antecede as partes declararam que a compra e venda era "efectuada nos termos e nas condições estabelecidas na (...) escritura e ainda nos termos das cláusulas constantes do referido contrato promessa de compra e venda (...)", cujos termos reproduziram no documento completar que faz parte integrante da escritura - cfr. doc. 17 junto com a petição inicial. SS. No documento complementar referido em RR) a Impugnante expressamente declarou que "[a]quando da outorga da presente escritura pública, o Vendedor não tem com quaisquer terceiros, qualquer contrato promessa de compra e venda do Imóvel, ou de qualquer parte do mesmo, nem constituiu qualquer tipo de Encargo sobre o Imóvel, ou sobre parte do mesmo, de que possa resultar qualquer tipo de limitação ou restrição aos direitos de uso, fruição ou disposição do Imóvel ( ...)"- cfr. ponto II. 1, alínea f) do documento complementar que integra o doc. 17 junto com a petição inicial. TT. Na data da escritura pública referida em QQ), o FUNDO ……… II pagou à Impugnante a quantia de € 59.000.000,00 - cfr. doc. 17 junto com a petição inicial. UU. No exercício de 2007 a atividade da Impugnante consistiu na aquisição e alienação do imóvel denominado "Quinta …………." - cfr. Relatório de Gestão junto como doc. 17 da petição inicial e depoimento da testemunha ... VV. No exercício de 2007, a Impugnante contabilizou o valor de € 20.648.926,02 na conta "69581 - Custos e Perdas Extraordinárias - Outras Penalidades - Rescisões Contratuais ( ...) relativo aos acordos de rescisão celebrados em 20 de Março de 2007 com diversos promitentes compradores dos lotes da Quinta …….. de acordo com os contratos promessa de compra e venda celebrados em Junho de 2005 ( ... )" - facto não controvertido (cfr. o RIT junto como doc. 19 com a petição inicial). WW. Em 31.12.2007 a A……… LIMITED emitiu uma fatura à Impugnante no valor total de E 3.414.999,00 que foi registada na contabilidade da Impugnante na conta "622369 - Fornecimentos e Serviços Externos - Trabalhos Especializados - Outras" - facto não controvertido (cfr. o RIT junto como doc. 19 com a petição inicial). XX. A fatura identificada em WW) refere-se a custos suportados pela A………. LIMITED, relacionados com o projeto "Quinta ………", referentes, designadamente, a serviços de aconselhamento jurídico e assessoria fiscal prestados por terceiros entre abril de 2005 e dezembro de 2007 - depoimento da testemunha ………. e cfr. doc. 31 junto com a petição inicial. YY. Da quantia identificada em WW) € 1.633.500,00 correspondem a serviços faturados pela sociedade irlandesa "E……… Limited" - facto não controvertido (cfr. o RIT junto como doc. 19 com a petição inicial). ZZ. Em 31.05.2011 …………, da sociedade "……… …….", dirigiu a ………., via mail, a informação de ter recebido da A’……… LIMITED a quantia de € 559.776,13, "pelos serviços prestados em relação a propriedades portuguesas - cfr. doc. 30 junto com a petição inicial. AAA. A A’…………. LIMITED celebrou com o seu administrador, ……….., um acordo designado de "Contrato de Serviços de Gestão", conforme doc. 27 junto com a petição inicial e que aqui se dá por integralmente reproduzido, de acordo com o qual para além dos serviços de gestão da propriedade "Quinta …….", aquele utilizava instalações próprias para o funcionamento da sociedade-mãe - cfr. doc. 27 junto com a petição inicial e depoimento da testemunha ……….. BBB. Em 17.09.2005 o Conselho de Administração da A’………. LIMITED deliberou, em relação ao acordo que antecede, aceitar a cedência da posição contratual ………….. para a sociedade E………. LTD - cfr. doc. 28 junto com a petição inicial e depoimento da testemunha ………….. CCC. Em 02.06.2008, a Impugnante apresentou a declaração Modelo 22 de IRC, referente ao exercício de 2007, tendo declarado um resultado líquido do exercício e um lucro tributável no montante de € 358.086,04 - facto não controvertido (cfr. o RIT junto como doc. 19 com a petição inicial). DDD. Em 08.05.2012 foi a presente Impugnação remetida a este TAF via sitaf - cfr. fls. 3 dos autos. » admissibilidade do recurso; Não obstante, ter sido, em despacho liminar, admitido, pelo relator, o presente recurso para uniformização de jurisprudência, impõe-se, aqui e agora, com a intervenção de todos os Exmos. Conselheiros, desta Secção, que se avalie e julgue, em definitivo, dos pressupostos da sua admissibilidade/continuidade. A jurisprudência deste Supremo Tribunal (Desde logo e em primeira linha, pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário.) é perentória, na afirmação de que o reconhecimento da ocorrência de oposição/contradição entre dois acórdãos, para efeitos deste tipo de apelo, pressupõe a verificação, cumulativa, das seguintes condições/requisitos: 1. que se afirme a existência de contradição entre os acórdãos recorrido e fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito, sendo que, para caracterizar esta, importa identificar (também, em cumulação): ü identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, o que pressupõe uma identidade substancial das situações fácticas; ü a não ocorrência de alteração substancial na regulamentação jurídica; ü o perfilhamento de solução oposta nos arestos em confronto e que essa oposição decorra de decisões expressas; 2. que não ocorra a situação de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA. Reconfirmado o preenchimento das exigências formais de admissibilidade deste recurso (versadas no aludido despacho inicial), impõe-se avançar e indagar da verificação, cumulativa, das demais condições/requisitos, substanciais, vindos de elencar. Esquadrinhados os cenários factuais supra reproduzidos, imediatamente, ressalta a constatação, quanto ao aspeto, nuclearmente, disputado, da (i)legalidade de efetuadas liquidações de juros compensatórios, da existência de não identidade, substancial, relevante. Efetivamente, no acórdão fundamento, como decorre da alínea E. dos factos provados, o tribunal de recurso pôde e considerou (Cf. conclusão M. (da alegação da rte).) os fundamentos constantes e integrantes do respetivo ato (impugnado) de demonstração da efetivada, no caso, liquidação de juros compensatórios, bem como, apesar de tal não integrar a parte do conteúdo, do relatório de inspeção tributária, reproduzida na alínea C., ao nível da fundamentação jurídica (bem ou mal, não cumpre, aqui, avaliar) expendeu, como referencia a rte: “…, o relatório de inspeção tributária contém, mesmo na parte não anulada, a descrição dos factos imputados ao sujeito passivo e que suportaram as correções e que conduziram ao retardamento da liquidação, bem como a sua qualificação como um comportamento ilícito, não faltando sequer a referência ao seu enquadramento legal como um ilícito contraordenacional. Pelo que não se consegue acompanhar a sentença recorrida quando conclui que os factos que fundamentam a atuação culposa do contribuinte não se retiram do relatório de inspeção.” . Ora, ao invés, a decisão (arbitral) recorrida não só nada deu como provado, no que tange aos fundamentos da liquidação (que versou) de juros compensatórios (Ver, alínea w) dos factos provados.) , como, não dirigiu qualquer atenção, nessa matéria, para o conteúdo do apurado nos procedimentos inspetivos efetuados - alíneas m) e n) dos factos provados - e/ou do projeto de relatório e relatório final - alíneas p) a r). Somente, se acha a menção, repetida, a uma “ correcção ao lucro tributável do exercício de 2014, no que concerne à mais-valia fiscal obtida com a alienação onerosa de participações sociais às quais não era aplicável o regime de isenção do artigo 51.º-C, do Código do IRC ”, que, como decorre, do excerto da decisão recorrida, transcrita, pela rte, na conclusão H., o tribunal arbitral se limitou a valorar com a potencialidade de demonstrar a legalidade da liquidação, adicional, de imposto (IRC). Ademais, eventualmente, apercebendo-se desta determinante diferença, a rte começou por apontar que o tribunal arbitral omitiu uma parcela do conteúdo do relatório de inspeção tributária, reproduzida na conclusão I., acabando a concluir – conclusão Z., que o mesmo errou, quando omitiu esse excerto. Sucede, porém, que este STA, nada pode fazer, nesta espécie de apelo, em relação à coligida omissão de consideração, julgamento e fixação de factualidade, possivelmente, disponível nos autos, promovendo, designadamente, o seu aditamento. Em suma, a factualidade disponível e considerada, nas duas decisões em confronto, é, objetivamente, diversa, pelo que, sem mais, se conclui pela não verificação da primeira condição/requisito, para que este recurso possa prosseguir os demais termos. # III. Pelo exposto, em conferência, no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, acordamos não conhecer do mérito, deste recurso para uniformização de jurisprudência. Custas a cargo da recorrente. Comunique-se ao caad. [texto redigido em meio informático e revisto] Lisboa, 22 de setembro de 2021 Pelas (os) Exmas. (os.) Senhoras (es) Conselheiras (os) Isabel Cristina Mota Marques da Silva, Francisco António Pedrosa de Areal Rothes, Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia, José Gomes Correia, Joaquim Manuel Charneca Condesso, Nuno Miguel Morgado Teixeira Bastos, Gustavo André Simões Lopes Courinha, Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro, Pedro Nuno Pinto Vergueiro e Anabela Ferreira Alves e Russo, na condição de adjuntos, foi transmitido, enquanto relator, a mim, Aníbal Augusto Ruivo Ferraz, voto de conformidade, com os fundamentos e a decisão supra, nos termos e para os efeitos do artigo 15.º-A do Decreto-Lei n.º 10-A/2020 de 13 de março.