ACÓRDÃO
1. RELATÓRIO
1.1. “A..., S.A”, inconformada com a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa que julgou improcedente a Oposição por si deduzida ao processo de execução fiscal n.º ...20, instaurado pelo Serviço de Finanças de Lisboa – 2, para cobrança coerciva de dívida proveniente de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) do ano de 2017, cuja quantia exequenda ascende ao valor global de € 27.911,14, interpôs recurso para este Supremo Tribunal Administrativo.
1.2. Tendo alegado, conclui esta sua peça processual nos seguintes termos:
I.
A decisão em mérito labora em manifesto erro de julgamento, na medida em que, apesar de considerar ilegal a instauração do processo de execução fiscal, tal ilegalidade uma vez invocada em sede de oposição, não conduzirá à extinção do processo de execução fiscal.
II.
Na verdade, a oposição à execução fiscal visa precisamente a extinção total ou parcial do processo de execução fiscal.
III.
Se a Oponente apresenta qualquer um dos fundamentos de oposição estabelecidos no artigo 204.º do CPPT e se o Tribunal considera assistir razão à Oponente relativamente a esse fundamento (instauração indevida/ilegal) do processo de execução fiscal, então a consequência jurídica a extrair de tal apreciação terá de ser a procedência da oposição deduzida.
IV.
E, como a oposição visa a anulação do processo de execução fiscal, então a sua procedência terá impreterivelmente, de conduzir à extinção do processo de execução fiscal, com a subsequente anulação de todos os atos praticados pelo OEF após a sua instauração.
SEM PRESCINDIR,
V.
E, caso se considere que a instauração do processo de execução fiscal é ilegal, por indevidamente instaurada, em caso de procedência da oposição apresentada, a mesma jamais poderá levar à extinção do processo de execução fiscal, o que apenas se concebe, sem nunca conceder.
VI.
Então, tal situação terá de levar, no mínimo, à anulação de todos os atos praticados pelo OEF, após a data da instauração do processo de execução fiscal.
VII.
Pelo que fica exposto - impõe-se concluir que a decisão em mérito, ao decidir como decidiu, violou o disposto no artigo 266º da CRP e 69º, alínea f) do CPPT, porquanto, a instauração do processo de execução fiscal subjacente à oposição apresentada pela Recorrente, na data e nas circunstâncias em que ocorreu, revela-se absolutamente ilegal, impondo-se, a sua remoção do ordenamento jurídico.
1.3. A Autoridade Tributária e Aduaneira, notificada da interposição do recurso, não contra-alegou.
1.4. O Exmo. Procurador-Geral-Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo, emitiu parecer no sentido da procedência do recurso.
1.5. Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Conselheiros Adjuntos, submetem-se agora os autos à Conferência para julgamento.
2. OBJECTO DO RECURSO
2. 1 Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva oficiosamente conhecer, o âmbito de intervenção do tribunal de recurso é determinado pelo teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações [artigo 635.º do Código de Processo Civil (CPC)].
Essa delimitação do objecto do recurso jurisdicional, numa vertente negativa, permite concluir se o recurso abrange tudo o que na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou se este, expressa ou tacitamente, se conformou com parte da decisão de mérito proferida quanto a questões por si suscitadas, desta forma impedindo que essas questões voltem a ser reapreciadas pelo Tribunal de recurso (artigos 635.º, n.º 3 e 4 do CPC). Numa vertente positiva, a delimitação do objecto do recurso, especialmente nas situações de recurso directo para o Supremo Tribunal Administrativo, como é o caso, constitui ainda o suporte necessário à fixação da sua própria competência, nos termos em que esta surge definida nos artigos 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 280.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).
2.2. No caso concreto, tendo por referência o que ficou dito, são, no essencial, duas as questões a decidir: se a circunstância de Recorrente ter apresentado dentro do prazo para pagamento voluntário da liquidação Reclamação Graciosa com pedido de prestação de garantia obsta à instauração de Execução Fiscal tendo em vista a cobrança coerciva do valor objecto da referida liquidação; em caso afirmativo, quais as consequências que para a dívida ou para a sua exigibilidade derivam da referida instauração.
3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. Fundamentação de facto
O Tribunal a quo deu como provada a seguinte factualidade com relevo para a decisão da causa:
1. Em 04-12-2017 a Oponente submeteu a declaração periódica de IVA referente ao período de 2017/10, no qual apurou um montante de imposto a pagar no valor de € 27.911,14, cujo prazo para pagamento voluntário terminou em 27-12-2017 (cfr. fls. 14 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
2. Em 11-12-2017 a Oponente apresentou junto do Serviço de Finanças de Lisboa – 2, reclamação graciosa contra a autoliquidação de IVA identificada no número antecedente (cfr. fls. 9 a 13 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
3. Juntamente com a reclamação graciosa apresentada, a Oponente requereu a suspensão da cobrança coerciva do imposto, tendo constituído garantia através de hipoteca legal (cfr. fls. 15 a 17 e 20 a 22 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
4. Em 28-12-2017 foi instaurado pelo Serviço de Finanças de Lisboa - 2, contra a Oponente o processo de execução fiscal n.º ...92, para cobrança de dívida proveniente de IVA do ano de 2017, no valor € 27.911,14 (cfr. fls. 31 a 33 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
5. A presente Oposição foi remetida por correio registado ao Serviço de Finanças de Lisboa – 2 em 18-01-2018, tendo dado entrada neste Tribunal em 20-08-2018 (cfr. fls. 1 e 23 dos autos);
6. Por despacho proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa – 2 em 19-09-2018 foi proferida decisão de indeferimento sobre a reclamação graciosa apresentada pela Oponente, identificada em 2) (cfr. fls. 70 a 74 dos autos em suporte digital – SITAF –, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
7. Segundo informação prestada pelo Serviço de Finanças de Lisboa – 2, a dívida exequenda encontra-se garantida através da hipoteca referida em 3) (cfr. fls. 24 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
3.2. Fundamentação de Direito
3.2.1. Como deixámos identificado no ponto 2. do presente acórdão são duas as questões que nos cumprem apreciar. Decidir da legalidade ou ilegalidade da instauração da Execução Fiscal a que esta Oposição se dirige. Sendo ilegal, quais as consequências que decorrem para a própria Execução e para a dívida exequenda.
3.2.2. Segundo a Recorrente, posição que defende desde a sua petição de Oposição e mantém em recurso, tendo sido apresentada Reclamação Graciosa dentro do prazo para pagamento voluntário da liquidação, na qual formulou pedido de prestação de garantia, posteriormente concretizada através da constituição de hipoteca, estava vedado à Administração Tributária, sob pena de violação de um conjunto de princípios e normas do ordenamento jurídico que identifica, designadamente do dever de decidir e do artigo 69.º, alínea f) do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), instaurar a Execução Fiscal. Tendo-o feito, este acto é ilegal, constitui fundamento de Oposição, ao abrigo do artigo 204.º, al. i) do CPPT, devendo esta ser julgada procedente e declarada extinta a execução, ou, no mínimo, deve determinar-se a anulação de todos os atos praticados pelo Órgão de Execução Fiscal (OEF) após a sua instauração.
3.2.3. Tudo, pois, para concluir que a decisão em mérito, ao decidir como decidiu, violou o disposto no artigo 266º da CRP e 69º, alínea f) do CPPT, porquanto a instauração do processo de execução fiscal subjacente à presente Oposição apresentada pela Recorrente, na data e nas circunstâncias em que ocorreu, revela-se absolutamente ilegal, impondo-se, a sua remoção do ordenamento jurídico.
3.2.4. Para o Tribunal a quo, a partir do momento em que é apresentada Reclamação Graciosa e nesta é formulado pedido de prestação de garantia recaía sobre a Autoridade Tributária o dever de o decidir e de se abster de instaurar o processo de execução fiscal enquanto esse pedido não estivesse decido. Posição que defende, acompanhando nesta parte, no essencial, os fundamentos de ilegalidade avançados no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 8 de Fevereiro de 2017, proferido no processo n.º 177/15 (integralmente disponível para consulta em www.dgsi.pt), sublinhando, no entanto, que este entendimento não é pacífico, identificando jurisprudência que existe em sentido oposto e, particularmente, relevando o voto de vencida que nesse mesmo aresto ficou exarado.
3.2.5. Todavia, explicita o Meritíssimo Juiz a quo, dessa indevida instauração do processo de execução fiscal no circunstancialismo apurado não deriva que a Oposição deva ser julgada procedente, que a Execução deva ser julgada extinta ou, sequer, no caso concreto, que deva ser ordenada ou mantida a sua suspensão. Porque o vício resultante da instauração do processo de execução fiscal após ter sido apresentada Reclamação Graciosa com pedido de prestação de garantia antes de terminado o prazo para pagamento voluntário apenas gera uma inexigibilidade temporária da dívida exequenda e não uma inexigibilidade definitiva. Porque, no caso, a Execução Fiscal foi suspensa após a constituição da hipoteca que garantiu a dívida exequenda e, tendo sido decidida e indeferida a Reclamação Graciosa, a Oponente/Recorrente não questionou esta decisão em juízo.
3.2.6. Avançamos desde já que o sentido de julgamento da sentença recorrida será mantida na ordem jurídica com os fundamentos aduzidos na jurisprudência maioritária deste Supremo Tribunal Administrativo. Aliás, atendendo ao teor dos acórdãos proferidos por esta Secção de Contencioso Tributário desde 17 de Maio de 2017 (cfr. Acórdão proferido no processo n.º 1015/16, integralmente disponível em www.dgsi), cremos, aliás, que pode já afirmar-se que existe hoje uma jurisprudência uniforme quanto às questões que apreciamos.
3.2.7. Daí que, sem prejuízo da necessária fundamentação que as particularidades do julgamento do presente recurso impõem, nos limitaremos a salientar, através de proposições que respondam aos principais argumentos da Recorrente, aquele que vem sendo o nosso julgamento, tal como vertido no já citado acórdão de 17 de Maio de 2017 e nos que lhe sucederam, designadamente nos acórdãos de 6 e 27 de Outubro de 2021, respectivamente nos processos n.ºs 185/18.0BELRA e 2906/18.1BEBRG, todos integralmente disponíveis para consulta em www.dgsi.pt :
- a pendência de processo gracioso ou contencioso com efeito suspensivo constitui fundamento enquadrável na alínea i) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT, alínea que tem carácter residual no catálogo dos fundamentos admissíveis de oposição à execução fiscal e que prevê «quaisquer fundamentos não referidos nas alíneas anteriores, a provar apenas por documento, desde que não envolvam apreciação da legalidade da liquidação da dívida exequenda, nem representem interferência em matéria da exclusiva competência da entidade que houver extraído o título»;
- para que possa considerar-se verificado esse fundamento de Oposição, que se reconduz à inexigibilidade da dívida exequenda, é necessário que a Execução Fiscal tenha sido instaurada após terem sido deduzidos os meios de reacção contra a liquidação susceptíveis de determinar a suspensão da execução fiscal;
- a Oposição à Execução Fiscal pode visar a suspensão da execução fiscal (e não apenas, embora seja a regra, a sua extinção parcial ou total) nos casos em que a exigibilidade da dívida esteja afectada por motivo não definitivo, designadamente quando a Execução Fiscal tiver sido instaurada quando já estava pendente uma Reclamação Graciosa ou uma Impugnação Judicial com garantia já prestada ou requerida a sua prestação e ainda não decidida;
- a dedução de Reclamação Graciosa com prestação de garantia antes do decurso do prazo de pagamento voluntário do tributo não obsta à instauração de Execução Fiscal, mas nada mais pode ser feito e, sendo a Execução instaurada pode o interessado deduzir Oposição Judicial com fundamento na inexigibilidade da dívida, nos termos do artigo 204º/1/ i) do CPPT, tendo em vista a suspensão da execução, com a anulação de todas as diligências e actos processuais que indevidamente foram praticados;
- mesmo que se entenda que a instauração da Execução Fiscal constitui, no circunstancialismo apurado, uma ilegalidade, dela não resulta, como consequência ou efeito, a extinção do processo de execução fiscal mas, somente, a sua suspensão desde a instauração até ao trânsito em julgado da decisão que recaia sobre a Reclamação Graciosa apresentada contra o acto de liquidação que está na origem da dívida exequenda e, bem assim, a eventual anulação de todos os actos que tenham sido praticados após a instauração. Ou seja, no circunstancialismo em apreço nunca seria caso para se concluir pela existência de uma inexigibilidade definitiva da dívida determinante da extinção do processo de Execução Fiscal mas, tão só, pela verificação de uma inexigibilidade temporária determinante da suspensão da Execução até que seja definitivamente decidida a Reclamação Graciosa ou a Impugnação Judicial que eventualmente lhe suceda;
- Tendo sido constituída garantia e suspensa a Execução Fiscal e, posteriormente, decidida a Reclamação Graciosa, sem que a Oponente tenha questionado em juízo, designadamente através da dedução de Impugnação Judicial, o seu indeferimento, com a consequente formação de caso decidido quanto à legalidade da liquidação e a reposição de exigibilidade incondicional da dívida, não existe fundamento legal que permita sustentar, no caso, nem a procedência da Oposição com a extinção da Execução Fiscal, nem a manutenção da sua suspensão, nem a anulação dos actos que nela, após o trânsito em julgado daquela decisão da Reclamação Graciosa, eventualmente tenham sido praticados.
3.2.8. São, assim, de julgar totalmente improcedentes as alegações de recurso jurisdicional e, em conformidade, manter com os fundamentos expostos, a sentença recorrida.
3.2.9. As custas a que o presente recurso jurisdicional deu azo serão suportadas pela Recorrente, integralmente vencida.
4. DECISÃO
Termos em que, acordam os Juízes que integram a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, negar provimento ao recurso jurisdicional, mais confirmando, com os fundamentos expostos no ponto 3.2. deste acórdão, a sentença recorrida.
Custas pela Recorrente.
Registe e notifique.
Lisboa, 15 de Janeiro de 2025. - Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) - José Gomes Correia – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz.
