00205/04 - Tribunal Central Administrativo Norte

I - Tendo o marido da impugnante sido ouvido para exercer o direito de audição em relação à liquidação adicional do imposto no decorrer de acção de fiscalização tal direito deve ter-se por exercido e relevado como se fosse efectuado também pelo seu cônjuge face ao disposto no artigo 16/5 da LGT e 60 da LGT. II - Muito embora o valor patrimonial deva ser aquele que mais se aproxima da realidade o certo é que tal valor é um valor administrativamente fixado para efeitos de tributação e de inscrição podendo não ser igual ao valor real do mesmo. III - O valor real de um bem imóvel é aquele que em princípio resulta das leis do mercado que tendo em conta todas as suas potencialidades tem como base o seu custo de produção bem como a obtenção de um lucro razoável. IV - Tendo o impugnante atribuído ao imóvel o valor de 200 000$00 considerando o seu custo de produção e tendo-o incorporado no activo imobilizado atribuindo-lhe na contabilidade esse mesmo valor e tendo até procedido a amortizações com relevância desse valor deve ser esse o valor de mercado a atribuir a tal bem já que o valor anormalmente baixo constante da escritura de compra e venda apenas se compreende em face das relações de parentesco que havia entre o comprador e o vendedor.

Não se conformando com a sentença do Tribunal Tributário de 1ª instância de Braga que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida por A .. contra a liquidação de IRS referente ao ano de 1998 no montante de €125785,04 veio a Fazenda Pública dela interpor recurso para o TCA concluindo assim as suas alegações: 1. No caso de existência de relações especiais, nos termos previstos no art. 57º do CIRC, com a redacção em vigor à data do facto tributário, é necessário aferir qual o valor que seria praticado no negócio jurídico entre sujeitos independentes entre si; II. Tendo sido o imóvel afecto à actividade industrial do sujeito passivo e, consequentemente, inscrito com um determinado valor no activo imobilizado da actividade, valor esse que resulta, de acordo com informação do próprio, do valor da construção do edifício; III. A Administração Tributária aceitou tal valor para os devidos efeitos tributários, nomeadamente para o cálculo da reintegração do edifício; IV. Pelo que, deve ser esse — por ser o mais consentâneo com a realidade — o valor a considerar para determinar a mais ou menos-valia na sua alienação, e não o valor patrimonial do prédio, cuja avaliação tem subjacente a ideia um suposto valor locativo. Tendo o Meritíssimo Juiz do Tribunal “a quo” decidido em sentido contrário, isto é tendo decidido pela procedência parcial da Impugnação, proferiu decisão contrária e contraditória à matéria factual, fazendo uma má interpretação desta, pelo que deverá ser proferido acórdão que decida pela improcedência da mesma, como é de inteira JUSTIÇA! Recorreu também a impugnante do segmento da sentença em que foi vencida assim concluindo: 1 - A alteração introduzida ao art° 60 da LGT pelo art° 13° da Lei 16- A/2002, de 31.5, sob a capa de uma disposição interpretativa, traduz uma verdadeira inovação que viola o princípio constitucional da não retroactividade da lei fiscal, consagrado no art.° 103, n° 3 da Constituição; 2 - Além disso, a atribuição de natureza interpretativa a tal alteração é igualmente violadora do Princípio da Confiança insito no Princípio do Estado de Direito Democrático, consagrado no aia. 2 da CRP, por se mostrar manifestamente ofensivo da confiança dos cidadãos na tutela jurídica frustrando, por essa forma, expectativas fundadas do contribuinte; 3— Sendo ainda violadora do Princípio da Igualdade (aia. 13° n° 1 da CRP), na medida em que, visando tornar retroactivamente aplicável a nova redacção do art. 60 da LGT , cria necessariamente a possibilidade de ser aplicado tratamento diferente aos contribuintes, consoante as vicissitudes dos respectivos processos administrativos de liquidação do IRS, muito embora as respectivas situações tributárias se enquadrem no domínio da mesma legislação; 4 - A administração fiscal não concedeu à Impugnante a oportunidade de participar na decisão do procedimento que culminou com a liquidação ora impugnada, pois só o marido da Impugnante, enquanto vivo, foi notificado para exercer o direito de audição prévia através de notificação endereçada para as instalações da empresa ETMA e não para a residência do casal. 5 — O facto de a Impugnante se encontrar casada no regime de separação de bens e a liquidação oficiosa aqui impugnada ter sido efectuada (em 16/07/2002) sete meses após o falecimento do seu marido (ocorrido em 21/12/2001) e na pendência do procedimento, reforçava a necessidade de a administração fiscal ter dado à impugnante a oportunidade de se pronunciar sobre factos que lhe diziam directamente respeito. 6 - Não tendo em momento algum (nem no final da acção inspectiva nem antes da liquidação) sido a impugnante ouvida, é manifesta a preterição de formalidade legal prevista no aia° 60 da LGT. 7 - A administração fiscal só pode corrigir a matéria colectável ao abrigo do art. 570 do CIRC, se houver a verificação cumulativa dos seguintes requisitos: existência de relações especiais entre o contribuinte e outra pessoa; estabelecimento de condições diferentes das que seriam normalmente acordadas entre pessoas independentes; lucro apurado em face da contabilidade diverso do que se apuraria caso não existissem tais relações; 8 - A correcção a que se refere o art. 57° do CIRC não assenta em indícios ou presunções, antes se impondo à administração fiscal que faça prova dos supra mencionados pressupostos legais para que possa corrigir a matéria colectável do contribuinte ao abrigo do art. 57° do CIRC; 9 - A utilização da faculdade conferida pelo art° 57° do CIRC está condicionada, por um lado, pela verificação cumulativa dos requisitos supra referidos e, por outro lado, pelo dever de fundamentação nos termos estabelecidos no n° 3 do art° 77 da LGT ; 10 - No caso em apreço, a admiuiistração fiscal não logrou demonstrar a verificação de qualquer um dos referidos pressupostos de aplicação do art° 57º do CIRC; 11 - A administração tributária considerou que, para efectuar as correcções permitidas pelo art° 57º do CIRC, bastou constatar que a venda do imóvel foi feita pelo contribuinte aos seus filhos e que tais correcções teriam influência na determinação do lucro tributável do exercício de 1998; 12 — Mas em momento algum invocou que, na venda do imóvel, foram praticadas condições diferentes das que seriam normalmente acordadas entre pessoas independentes, assim como omitiu a descrição dos termos em que normalmente decorrem operações da mesma natureza entre pessoas independentes e em idênticas circunstâncias; 13 - Verifica-se assim que não só não se encontram reunidos os pressupostos que permitem o recurso às correcções previstas no art° 57° do CIRC como não se encontra minimamente fundamentada a correcção efectuada nos termos exigidos pelo n° 3 do art° 77 da LGT , razão pela qual o acto de correcção da matéria tributável praticado é ilegal. 14 — E mesmo que se entendesse - o que só em mera hipótese teórica se pondera — que no caso concreto estavam reunidos os pressupostos que permitem o recurso às correcções previstas no art° 57° do CIRC, sempre careceria de qualquer fundamento, de facto e de direito, a pretensão da administração fiscal de fixar como valor de venda do imóvel o valor contabilístico do mesmo à data da venda, ou seja, 185.061.875$00. 15 — A administração fiscal não indica quais os critérios de mercado que foram utilizados para chegar a tal valor, socorrendo-se, de uma forma perfeitamente aleatória e não fundamentada, do valor pelo qual o imóvel se encontrava inscrito no activo imobilizado, como se esse fosse o valor pelo qual o mesmo seria transaccionado se a respectiva venda tivesse sido efectuada a terceiros e não aos filhos do contribuinte. 16 - A verdade é que, para se determinar qual seria à data da venda o valor de mercado do imóvel, teriam que ser tidos em consideração um conjunto de factores objectivos (localização, acessibilidades, qualidade de construção, preço de imóveis similares, entre outros) 17 — Pelo que, na falta de tais elementos, a ser efectuada a correcção do valor de venda do imóvel o único valor disponível que mais correctamente poderá traduzir o seu valor de mercado é o de 90.720.000$00, ou seja, o que corresponde ao valor patrimonial fixado em avaliação realizada 20 dias antes da venda do imóvel e na qual intervieram dois representantes da administração fiscal. NESTES TERMOS, Deve o presente recurso ser considerado provado e procedente e, em conformidade, ser anulado o acto tributário impugnado com todas as consequências legais. Só assim se decidindo será feita JUSTIÇA O Mº Pº junto deste TCAN teve vista no processo Colhidos os vistos cumpre decidir. Foi a seguinte matéria de facto que o Tribunal «a quo» deu como provada: A contabilidade da empresa do marido da impugnante ( empresa ) foi objecto de fiscalização, pela AF, relativamente a 1998, tendo sido elaborado o relatório de f 23 e segs., aqui dado por reproduzido (relatório); O marido da impugnante foi notificado do relatório daquela fiscalização — doc. de f 20 a 22; O marido da impugnante comprou, em 22.02.78, por 825 000$00, um lote de terreno onde construiu um edifício industrial — relatório e doc. de fls. 35 a 38, Este prédio foi registado, na contabilidade da empresa, sob imobilizações em curso, e transferido para imobilizações corpóreas, do modo descrito no ponto li do relatório; O prédio foi vendido, pelo marido da impugnante, aos filhos deste, em 28.01.98, pelo preço declarado de 50 000 000$00 — doc. de f 39 a 44, 6. Ao prédio foi atribuído o valor patrimonial de 90 720 000$00, após 28.01 .98, data em que esse valor era ainda de 144 906 300$00— docs. de f 73 a 77 ( maxime f 76 v° ) e 39 a 44 ( maxime f 42); 7. No mapa das mais-valias e menos-valias fiscais do exercício de 1998, da empresa, relativamente ao prédio, inscreveram-se os valores de realização, aquisição e menos valias que podem ver-se a f 82, sendo a soma das menos valias àí apuradas que dá o valor de 140 613 731$00 que se vê na parte final do ponto 111.3 do relatório, a f 31. Factos não provados (não se demonstrou que) e respectiva fundamentação: • O marido da impugnante tenha sido notificado, para audição prévia, antes da liquidação e depois da notificação referida em 2 supra — não se fez prova de tal notificação. Foi perante esta factualidade que o mº juiz «a quo» considerou não haver preterição de formalidade legal pelo facto de a impugnante não ter sido ouvida nos termos do artigo 60 da LGT na medida em que tendo sido ouvido previamente o marido ,aquando do relatório da inspecção tal audição antes da liquidação deixou de ser obrigatória face à nova redacção dada ao artigo 60 da LGT pela Lei 16/A de 02 de 31 05 E considerou também que relativamente aos rendimentos relativos à categoria C o valor a ter em conta deveria ser o de 144 906 300$00 face ao preceituado no artigo 42/1 e2 do CIRS na medida em que o valor a ter em conta em sede de IRS não devia ser o de afectação do prédio ao activo da empresa mas sim o da transmissão do prédio para terceiros e isto porque foi este o valor de aquisição sobre que incidiu a Sisa como se vê da escritura de folhas 31. Quanto aos rendimentos da categoria G entendeu a sentença recorrida não haver lugar a tal tributação já que a afectação não ocorreu em 1998: Sendo que a venda não foi objecto da norma de incidência contida no artigo 10/1 al. a) do CIRS E nessa medida julgou parcialmente procedente a impugnação. È contra esta decisão que se insurge a FP pois segundo ela não pode considerar-se como valor de mercado o valor patrimonial do imóvel à data da compra e venda Discorda o recorrente que haja uma equivalência entre valor de mercado e valor patrimonial já que um é o produto que resulta das leis da oferta e da procura (valor de mercado ou preço de plena concorrência) e o valor patrimonial é um valor administrativamente fixado para efeitos de inscrição matricial com vista à tributação da sua renda E para defesa do valor de mercado indicado pela AF louva-se a Fazenda na contabilidade do impugnante que foi quem atribuiu tal valor ao imóvel face aos custos suportados tendo com referência a tal valor procedido a reintegrações Por sua vez a impugnante ora recorrente continua a defender a existência de preterição de formalidades legais pelo facto de não ter sido ouvida antes da liquidação conforme preceituava o artigo 60 da LGT alegando que a lei interpretativa a que se acobertou a sentença a ser assim tida viola os princípios constitucionais da segurança e da igualdade consagrados na CRP . E ataca a correcção à matéria colectável por no seu entender se não provarem as razões fundamento dessa correcção ou seja a existência das referidas relações especiais. Tal constatação resulta do preenchimento de pressupostos legais de verificação cumulativa não demonstrados nestes autos A AT ao não indicar os critérios de mercado para fundamentar o valor apurado e servindo-se apenas de valores meramente contabilísticos sem demonstrar que o imóvel teria outro valor se a venda fosse efectuada a pessoa independentes e distintas nem fundamentou as razões da correcção nem o valor do imóvel sendo que o preço de compra é efectivamente o de 90 720 000$00 por corresponder ao valor patrimonial encontrado 20 dias antes da venda em avaliação da AT. Cumpre decidir Se bem atentarmos nas alegações e conclusões do recurso em parte alguma vemos que os recorrentes questionem a matéria de facto dada como provada Daí que este TCAN a dê aqui igualmente por provada.. Todavia para boa decisão da causa dá ainda como provado: I) Mário Rodrigues da Costa exerceu o direito de audição nos termos do artigo 60 da LGT e 60 do RCPIT em 09 07 2001 CFR folhas 32 do relatório da inspecção junto aos autos. A primeira questão a abordar é a de saber se a liquidação padece ou não de preterição de formalidade legal no caso por falta de audição antes da liquidação da impugnante contrariando o artigo 60 da LGT O artigo 60 da LGT numa clara explicitação do artigo 267da CRP que reconhece aos cidadãos o direito de colaborarem com a Administração na formação das decisões que lhe dizem respeito materializa tal princípio em sede fiscal na alínea a) do artigo 60 da LGT através da atribuição ao contribuinte do direito de audição antes da liquidação. Todavia já na sua redacção inicial se dispensava essa audição no caso de a liquidação se efectuar com base nas declarações dos contribuintes ou nos casos dos actos praticados pela AF serem favoráveis ao contribuinte O que é compreensível já que o contribuinte em nada era prejudicado ou surpreendido sequer. O artigo 60º da LGT , na redacção introduzida pelo art. 13º da Lei nº 16-A/2002 , de 31 de Maio - a que o legislador conferiu expressamente carácter interpretativo, pelo que face ao disposto no art. 13º do Código Civil se tem de considerar como integrada na lei interpretada, retroagindo os seus efeitos à data da entrada em vigor desta em 1/01/99, veio dispor : 3-« Tendo o contribuinte sido anteriormente ouvido em qualquer das fases do procedimento a que se referem a alínea b) a alínea e) do Nº 1, é dispensada a sua audição antes da liquidação, salvo em caso de invocação de factos novos sobre os quais ainda se não tenha pronunciado». No caso dos autos o marido da impugnante foi ouvido no decorrer da inspecção e não se mostra efectuada a invocação de factos novos desconsiderado pela AF na liquidação. No caso dos autos face ao disposto no artigo 14 do CIRS _existência de agregado familiar –consideram-se sujeitos passivos do imposto as pessoas aquém incumbe a sua direcção o que o mesmo é dizer que ambos os cônjuges são sujeitos passivos do imposto Resulta contudo do artigo 16 /5 da LGT que qualquer dos Cônjuges pode praticar todos os actos relativos à situação tributária do agregado familiar e ainda os relativos aos interesses do outro cônjuge desde que este os conheça e se lhes não tenha oposto expressamente Estando provado que o sujeito passivo marido foi ouvido no decorrer do relatório da inspecção a audição do contribuinte antes da liquidação decorrente daquela inspecção só seria obrigatória face aos preceitos citados se fossem invocados factos novos sobre os quais o contribuinte se não tivesse pronunciada ou se não devesse ter por tal. Não tendo sido invocados factos novos a audição do marido da impugnante tem de considerar-se como a materialização dos princípios da audição prévia e da colaboração impostos pelo artigo 60 da LGT e ao mesmo tempo impeditiva da audição da impugnante que por força das normas citadas se deve ter por inteiramente dispensável. E não se diga que a Lei 16/A de 2002 é inovadora quando é o próprio legislador que lhe atribui tal natureza cf.r artigo 13/1 e2 do Código nem que a mesma fere os princípios da segurança e da igualdade de tratamento quando é da própria natureza da lei interpretativa a consagração de um entendimento uniforme a dar a situação passível de um ou outros diferentes daquele que ora se explicita dessa forma tornando segura a aplicação daqueles normativos assim interpretados. Por essa razão entende também o TCAN não ter sido preterido o direito de audição da impugnante. Em sede de impugnação judicial a impugnante em nosso entender não questiona a existência das relações especiais que fundamentaram a correcção da matéria tributável pela AF. Assim sendo ao questionar em sede de recurso tais relações especiais por no seu entender se não encontrarem preenchidos os pressupostos legais que autorizariam a AF a corrigir a matéria colectável a impugnante suscita questão nova que não pode ser agora conhecida pelo TCAN atenta a função dos recursos e se não tratar de questão de conhecimento oficioso. Uma vez que os recorrentes recorreram apenas quanto à parte em que o mº juiz «a quo» julgou parcialmente procedente a impugnação por não aceitar quer o valor atribuído ao imóvel pela AF quer o indicado pela impugnante importa decidir qual o valor efectivo que se deve atribuir ao Imóvel e nessa medida decidir se a impugnação sofre ou não de errónea quantificação. No nosso entender há que efectivamente distinguir entre o designado valor patrimonial do imóvel e o valor de mercado do mesmo imóvel É certo que através do valor patrimonial se procura determinar um valor que traduza o mais aproximadamente possível o valor real dos mesmos Mas tal valor é um valor administrativamente fixado para efeitos de tributação. Daí que embora para ser encontrado o valor patrimonial se atenda ao seu valor de mercado, ao preço de construção, à sua situação geográfica e localizada se atenda também a outro factores como a antiguidade,o estado de conservação e benfeitorias, etc… Já o valor de mercado é aquele que resulta das leis da oferta e da procura que tem também em princípio subjacentes aqueles indicadores ou critérios mas visa exclusivamente um preço em princípio lucrativo. Por essa razão entendemos que o valor fixado pela AF de 200 000 $00 é aquele que «in casu» melhor se aproxima do seu preço de mercado. Efectivamente como resulta do probatório é um preço que teve em conta os custos da construção, foi aquele que o contribuinte atribui e contabilizou aquando da sua afectação à sua actividade empresarial e sobretudo porque foi com base nesse montante que procedeu às amortizações desse bem. Estas razões que não foram abaladas minimamente pela impugnante parecem, suficientes para em confronto com as invocadas pela impugnante considerarmos que a atribuição do valor de mercado pela AF se encontrar bem fundamentado e não ser passível de censura Por essa razão acordam os Juizes do TCAN em dar provimento ao recurso da FP e em consequência revogar a sentença recorrida nesta parte e em substituição julgar também quanto a esta parte a impugnação improcedente. Pelas razões exposta acordam os mesmos juízes em negar provimento ao recurso da Impugnante Custas pela impugnante fixando-se a taxa de justiça em 4 UCS Notifique e registe Porto 25 Novembro de 2004 José Maria da Fonseca Carvalho João António Valente Torrão Moisés Moura Rodrigues