584/15.9BELRA - Tribunal Central Administrativo Sul

I- Para se poder dizer que a ação ou omissão do Recorrido foi adequada à insuficiência do património da empresa para a satisfação dos créditos exequendos, deve seguir-se o processo lógico da prognose póstuma, ou seja, de um juízo de idoneidade, referido ao momento em que a ação se realiza ou a omissão ocorre, como se a produção do resultado se não tivesse ainda verificado, isto é, de um juízo ex ante.

II- No caso, o Recorrido alegou e provou factualidade que permitiu afastar a presunção de culpa ínsita no art.º 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT.

I- RELATÓRIO

A Fazenda Pública veio apresentar recurso da sentença proferida em 14/04/2020 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou procedente a oposição apresentada por M…, melhor identificado nos autos, ao processo de execução fiscal («PEF») n.º 1384201101006320 e apensos, contra si revertidos, instaurados originariamente contra a «U…, SAD», para cobrança coerciva de dívidas provenientes de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares («IRS»), dos anos de 2010 e 2011, e de Imposto do Selo, do exercício de 2010, no montante global de 98.445,59 Euros.

Nas suas alegações, a Recorrente formulou as seguintes conclusões:

«A. Contra a sociedade UNIÃO DESPORTIVA DE L.., SAD, (UDL, Futebol SAD), devedora originária do imposto, NIF 5…, foi instaurado o processo de execução fiscal 1384201101086537 e apensos, no Serviço de Finanças de Leiria 1 por dívidas de IRS – Retenções na Fonte do ano 2010 e 2011 e Imposto de Selo do ano 2010, no montante de € 98.445,59.

B. Face à insuficiência de bens da devedora originária susceptíveis de garantir a dívida exequenda, por despacho do Chefe de Finanças, após notificação para o exercício do direito de audição prévia, foi revertida a execução contra o aqui recorrido, verificados que se consideraram estar os fundamentos para a reversão e os pressupostos da responsabilidade fiscal subsidiária.

C. A reversão do processo de execução fiscal, é uma prerrogativa exclusiva do direito tributário, e traduz uma alteração subjectiva da instância contra alguém que não é o devedor original do imposto.

D. Quando essa modificação se verifica contra membros de órgãos sociais de pessoas colectivas, estabelece o artigo 24º/1 da LGT, dois tipos de responsabilidade, consoante o prazo de pagamento voluntário das dívidas tenha ou não terminado no período de exercício do respectivo cargo.

E. De acordo com o artigo 24º/1 b) da LGT, os gerentes são responsáveis pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento tenha terminado no período do exercício do cargo, quando não provem que lhe foi imputável a falta de pagamento.

F. No caso dos autos, é inequívoco que a reversão se fundou ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, tendo o exercício da gerência abrangido o período em que se inscreveu o prazo legal de pagamento ou entrega da dívida exequenda.

G. Por conseguinte, a questão decidenda reconduz-se a determinar se o pressuposto legal atinente á culpa, ou falta dela, se encontra preenchido, sendo que, de acordo com a lei compete ao oponente ilidir a referida presunção, o que, no entender do Tribunal a quo, foi atingido.

H. Do probatório fixado pela Mm.ª Juiz a quo, exclusivamente estribado na prova testemunhal e nas declarações de parte, resulta que a culpa do oponente foi afastada pela imputação a outrém da responsabilidade pela falta de pagamento das dividas em cobrança nos autos.

I. Salvo o devido respeito, porque a prova testemunhal e as declarações de parte são contraditórias com a prova documental carreada aos autos, revelam-se inidóneas para ilidir a presunção legal de culpa prevista no artigo 24º/1 b) da LGT.

J. De acordo com o documento titulado por DECLARAÇÃO em complemento à acta do Conselho de Administração da devedora originária (União Desportiva de Leiria Futebol SAD), de 27/12/2010, junto ao processo administrativo organizado, a fls.128, o aqui recorrido outorgou, uma autorização visando a transferência para uma sociedade totalmente alheia à UDL, Futebol SAD , controlada exclusivamente pelo Sr. J…, que, atente-se, é simultaneamente Presidente da UDL, Futebol SAD, duma tranche de € 2.000.000,00

K. Este documento comprova a realização de uma operação ruinosa para a sustentabilidade financeira da devedora originária, cujas principais receitas, pela actividade desenvolvida, provêm precisamente da venda de passes de jogadores de futebol.

L. O aqui recorrido e ali revertido, ao outorgar a referida DECLARAÇÃO, fê-lo de forma deliberada, livre, e consciente, sabendo que o negócio contratualizado lesaria os interesses da sociedade devedora originária, subtraindo-lhe recursos financeiros substanciais para o cumprimento dos compromissos de pagamento dos créditos fiscais.

M. E tendo-o feito, no exercício das suas funções enquanto representante legal da sociedade devedora originária, o aqui recorrido agiu de forma deliberada e livre, conformando-se com o resultado da sua conduta, e por isso não actuou com a diligência de um bonus pater familiae, com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial ao do artigo 64.º do Código das Sociedades Comerciais, que lhe impunha a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que fossem relevantes para a sustentabilidade da sociedade.

N. Ante o exposto resulta de forma clara e evidente que não só a administração da sociedade UDL, Futebol SAD, foi exercida de forma efectiva pelo recorrido, o que conjugado com os elementos de prova a que se fez referência, se tem por provado que foi culpa sua que o património da devedora originária se tornou insuficiente para a satisfação dos créditos fiscais. O. Nestes termos, a douta sentença do tribunal a quo padece de erro de julgamento, por deficiente avaliação da prova documental junta aos autos, fazendo, por conseguinte, desacertada fixação do probatório e errónea interpretação dos normativos legais aplicáveis, violando o disposto no artigo 22º, 23º e 24º da LGT e 114º e 153º do CPPT, devendo ser revogada.

Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de Vossas Ex.as, deverá ser concedido provimento ao presente recurso, proferindo acórdão que julgue improcedente a oposição, com o que se fará como sempre JUSTIÇA».

O Recorrido apresentou contra-alegações, tendo formulado as seguintes conclusões:

«i) Ao abrigo do regime ínsito no artigo 24º da LGT é pressuposto da responsabilidade subsidiária o exercício de facto da gerência, cuja prova impende sobre a Fazenda Pública, enquanto entidade que ordena a reversão da execução.

ii) O Tribunal apurou e deu como assente que o recorrido exerceu a gerência de facto, bastando para tanto atentar-se no facto dado como provado na al. G), concluindo no entanto que ficou demonstrado que aquele não tinha capacidade de alterar as decisões que eram tomadas pelos accionistas da SAD e em particular pelo Presidente da mesma.

iii) Pretendendo a recorrente alterar tal conclusão com base na existência de um documento junto ao processo administrativo, pretensamente assinado pelo recorrido, através do qual é autorizada a transferência da quantia de 2.000.000.00€ para uma sociedade alheia à originária executada e exclusivamente controlada por J..., com a condição de ser usada no pagamento das dívidas fiscais.

iv) Desconhece-se o contexto em que tal declaração foi assinada e se B-Investimentos, S.A., era ou não credora da originária executada, sendo cristalino que o pretendido por banda do recorrido foi que com o valor em causa fossem pagos os impostos e as contribuições.

v) Atendendo aos factos de que: “O responsável pela parte financeira e contabilidade do “União Desportiva de Leiria Futebol, SAD” era o Sr. J..., Presidente do Conselho de Administração (cfr. depoimento da testemunha E...); Era o Sr. J... que destinava a quem se pagava e que decidiu outorgar o PEC, em 2010/2011, para obter a certidão de não dívida necessária para o União participar no campeonato (cfr. depoimento da testemunha Elsa Lopes); Quem decidia os destinos da SAD eram os acionistas e o Sr. J... (cfr. declarações de Parte); O Oponente assumiu o cargo de vogal do Conselho de Administração por ser Presidente do Leira Futebol Clube e não tinha pelouro na SAD (cfr. declarações de parte), fácil se torna concluir que aquela foi uma forma/tentativa de contornar este poder absoluto do Sr. J... no sentido deste assumir que com aquele montante pagaria os impostos e contribuições, até porque conforme está provado o Oponente assumiu o cargo de vogal do Conselho de Administração por ser Presidente do Leira Futebol Clube e não tinha pelouro na SAD, não se encontrando assente que era acionista (e não era).

vi) A audição do contribuinte ou qualquer outro sujeito passivo da obrigação tributária previamente a qualquer decisão administrativa que lhe pode vir a ser parcial ou totalmente desfavorável é como se viu direito constitucionalmente consagrado e traduz a materialização no dizer de Saldanha Sanches in Manual de Direito Fiscal pp. 309 e segs. do princípio «audit alteram partem. A AF procura através deste meio processual «reduzir o tempo de decisão, simplificar o trabalho administrativo e conhecer mais de perto a perspectiva do contribuinte» tudo em vista ao almejado cumprimento voluntário da obrigação tributária - cfr. Saldanha Sanches in obra citada.

vii) E não se trata de mera formalidade pois como decorre dos n°s 4 e 7 do artigo 60º da LGT para o bom exercício de tal direito deve a AF «comunicar ao sujeito passivo o projecto de decisão e a sua fundamentação como deve igualmente «ter em conta na decisão final na fundamentação da decisão os elementos novos suscitados na audição dos contribuintes», o que não fez.

viii) O que igualmente também não fez quanto à circunstância de terem sido arroladas testemunhas.

ix) “Mesmo que entenda não dever efectuar as diligências requeridas, a administração tributária deverá pronunciar-se expressamente sobre o pedido da sua realização, se não antes, na decisão final, pois, por força do disposto no art. 107º do CPA, “na decisão final expressa, o órgão competente deve resolver todas as questões pertinentes suscitadas durante o procedimento e que não hajam sido decididas em momento anterior”. Isto é, se for proferida decisão final expressa, há um dever de pronúncia generalizado da administração sobre todas as questões suscitadas pelos interessados, pronúncia essa que, a não ocorrer antes da decisão final, deverá ser nela incluída, o que decorre também do princípio da decisão, enunciado no art. 60º da LGT (deve lerse, 56º), nos termos do qual “a administração tributária está obrigada a pronunciar-se sobre todos os assuntos da sua competência que lhe sejam apresentados por meio de reclamações, recursos, representações, exposições, queixas ou quaisquer outros meios previstos na lei pelos sujeitos passivos ou quem tiver interesse legítimo” – vide, Lei Geral Tributária, Anotada e Comentada, Diogo Leite de Campos e outros, 4ª edição, 2012, Encontro de Escrita, pág. 514. Termos em que e nos mais de direito, deve o recurso da Fazenda Pública ser julgado improcedente e, subsidiariamente, conhecendo-se em substituição julgar-se a oposição procedente, com as legais consequências.».

O Digno Magistrado do Ministério Público («DMMP») pronunciou-se no sentido de não ser concedido provimento ao recurso, devendo a sentença recorrida ser mantida na ordem jurídica.

Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul para decisão.

II- DO OBJECTO DO RECURSO

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cf. art.º 635.º, n.º 4 e art.º 639.º, n.ºs 1 e 2 do Código de Processo Civil - «CPC» - ex vi art.º 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário - «CPPT»), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, importa decidir se deve ser revogada a sentença proferida pelo Tribunal a quo, porquanto o Recorrido não logrou ilidir a presunção de culpa ínsita na alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da Lei Geral Tributária («LGT»).

III- FUNDAMENTAÇÃO

III. A - De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«A. Corre termos no Serviço de Finanças de Leiria – 1, em nome do “União Desportiva de Leiria Futebol, SAD”, o processo de execução fiscal (PEF) n.º 1384201101006320, por dívidas respeitantes a IRS - retenção na fonte, do ano de 2010 e 2011 e de Imposto de Selo, do ano de 2010, na quantia exequenda total de € 98.445,59, com datas limite de pagamento em situadas em 20.01.2011 e 23.12.2011. (cfr. fls. 34-38 e 46 do processo físico)

B. Em 13.02.2015, no âmbito do PEF referido na alínea antecedente, o Chefe do Serviço de Finanças de Leiria – 1 proferiu “PROJECTO DE DECISÃO/DESPACHO”, contra o Oponente, M…, com os seguintes fundamentos:

“(…) Face às diligências/informação efectuadas e vista a informação que antecede, que dou por reproduzida e em concordância, sabendo-se da inexistência de bens à executada originária para solver a dívida exequenda e acrescido, face ao valor total em dívida, determino a preparação do processo para efeitos de reversão das execuções contra:

• J... - NIF 1….., (…) imputando-lhe a responsabilidade de cariz subsidiário pelo não pagamento das dividas tributárias, juros e (demais encargos legais, que responde pelo valor de € 98.445.59

• António Cerejo Bastos - NIF 1…, (…) imputando-lhe a responsabilidade de cariz subsidiário pelo não pagamento das dívidas tributárias, juros e demais encargos legais, que responde pelo valor de € 98.445,59 L… - NIF 1…, (…) imputando-lhe a responsabilidade de cariz subsidiário pelo não pagamento das dividas tributárias, juros e demais encargos legais que responde pelo valor de € 41.173.00

• M… - NIF 1…., (…) imputando-lhe a responsabilidade de cariz subsidiário pelo não pagamento das dívidas tributárias, juros e demais encargos legais, que responde pelo valor de € 98.445,59

Nos termos da aI. b) do n.º 1 do art.º 24.º da lei Geral Tributária, segundo o qual os administradores , directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si pelas dívidas tributárias cujo prazo legal dei pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes f i imputável a falta de pagamento. A dívida exequenda nestes autos ascende a € 98.445.59 (acrescida de juros de mora e custas, referente: IRS retido na fonte (trabalho dependente e empresariais e profissionais); prediais, Imposto de Selo (títulos de crédito) IRS sobretaxa extraordinária (…)

Assim, face ao disposto no n.º 4, do artigo 23.º, e artigo 60.º da LGT, proceda-se à notificação dos interessados, por carta registada, para no prazo de quinze dias (…).” (cfr. fls. 78-78v do PA apenso)

C. Através do ofício n.º 603, da mesma data, o Oponente foi notificado para efeitos de audição prévia. (cfr. ofício e registo CTT, a fls. 79-79v do PA apenso)

D. O Oponente exerceu o seu direito de audição, alegando, no essencial, a falta de culpa na insuficiência patrimonial da devedora originária e que desconhecia o património da executada que possa ser objeto de penhora, juntou 5 documentos e arrolou testemunhas. (cfr. requerimento, a fls. 80 e seguintes do PA apenso)

E. Em 06.03.2015, o Chefe do Serviço de Finanças proferiu, no âmbito do PEF referido em A., “DESPACHO”, no qual afirma, na parte relevante, o seguinte:

“(…)verificando-se que o contribuinte M…. (…) não veio contrariar os factos invocados no projecto de decisão, nem apresentou provas que contrariem o exposto, nem outras diligências capazes de abalarem o referido projecto, decide-se manter os pressupostos em que se apoiou o projecto de decisão datado de 13-02- 2015, revertendo-se a execução ao responsável acima identificado. De referir que a presente reversão é efectuada nos termos do n.º 7 do artigo 23.º da LGT o qual passou a prever a possibilidade de reversão nas situações de insolvência. (…)”. (cfr. despacho, a fls. 35-37 do processo físico, que se dá por integralmente reproduzido);

F. Foi remetido ofício de “Citação (Reversão)” ao Oponente, no âmbito do PEF referido na alínea A. supra, com o seguinte teor:

“Pelo presente fica citado(a) de que é EXECUTADO(A) POR REVERSÃO nos termos do artigo 160º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), na qualidade de Responsável Subsidiário para, no prazo de 30 (trinta) dias a contar desta citação, pagar a quantia exequenda de 98.445,59EUR de que era devedor(a) o(a) executado(a) infra indicado(a) (…). FUNDAMENTOS DA REVERSÃO Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art. 23º/n.º 2 da LGT): Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art. 24º/nº 1/b) LGT]. (…)” (cfr. ofício de citação, a fls. 34-34v, que se dá por reproduzido)

G. O Oponente assinou, em representação do “União Desportiva de Leiria Futebol, SAD”, nomeadamente: em 13.12.2011, “contrato de cessão definitiva de direitos de inscrição desportiva de jogador profissional de futebol” e, em 15.12.2011, o “aditamento” ao contrato; em 29.01.2011 um contrato de trabalho desportivo; em 13.06.2011 e 05.09.2011 actas. (cfr. documentos, a fls. 46-62 do PA apenso que se dão por reproduzidos)

H. O responsável pela parte financeira e contabilidade do “União Desportiva de Leiria Futebol, SAD” era o Sr. J..., Presidente do Conselho de Administração. (cfr. depoimento da testemunha E...)

I. Era o Sr. J... que destinava a quem se pagava e que decidiu outorgar o PEC, em 2010/2011, para obter a certidão de não dívida necessária para o União participar no campeonato. (cfr. depoimento da testemunha Elsa Lopes)

J. Quem decidia os destinos da SAD eram os acionistas e o Sr. J.... (cfr. declarações de Parte)

K. O Oponente assumiu o cargo de vogal do Conselho de Administração por ser Presidente do Leira Futebol Clube e não tinha pelouro na SAD. (cfr. declarações de parte)

A decisão recorrida consignou como factualidade não provada:

«Não existem outros factos, provados ou não provados, que relevem para a decisão a proferir».

Mais resulta consignado em termos de motivação da matéria de facto o seguinte:

«A decisão de facto assenta na convicção formada com base na livre apreciação dos documentos integrados no processo administrativo e processo físico referenciados junto a cada um dos pontos do probatório, em conjugação com a prova testemunhal e por declarações de parte, conforme referenciado junto a cada uma das alíneas dos factos assentes. A testemunha, E..., TOC da devedora originária, demonstrou ter um conhecimento direto dos factos sobre os quais foi inquirida e depôs de forma clara, objetiva e congruente. As declarações de Parte revelaram-se credíveis e complementares do depoimento da TOC.»

III. B De Direito

Insurge-se a Recorrente contra a sentença recorrida por, alegadamente, padecer de erro de julgamento na interpretação e aplicação do direito, concretamente em relação à ilisão pelo Recorrido da presunção de culpa ínsita na alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT. Vem a Recorrente peticionar a revogação da sentença que recaiu sobre a oposição à execução fiscal apresentada no PEF n.º 1384201101006320 e apensos, defendendo, em suma, que o Recorrido não logrou alegar e provar factos que permitam afastar a aplicação da acima apontada presunção de culpa.

Diferentemente, pugna o Recorrido pela improcedência do recurso jurisdicional apresentado, asseverando, além do mais, que ficou cabalmente demonstrado que não teve culpa na insuficiência patrimonial da executada originária.

Considera o DMMP junto deste Tribunal que as conclusões recursivas devem ser julgadas improcedentes e, em consequência, deve ser mantida na ordem jurídica a sentença recorrida.

Vejamos, então.

Importa, desde já, relevar que a Recorrente não procedeu à impugnação da matéria de facto em ordem ao consignado no art.º 640.º do CPC, nada requerendo especificamente em termos de aditamento, alteração ou supressão ao probatório, apenas se limitando a convocar, ainda que genericamente, a existência de erros de julgamento de facto.

Neste conspecto, cumpre também assinalar, neste concreto particular, que não traduz qualquer impugnação da matéria de facto as alegações contempladas em I. a M. das respetivas conclusões, desde logo, porque não basta à Recorrente defender, globalmente, que a decisão sobre a matéria de facto está incorreta, carecendo, como visto, de indicar que concretos pontos de facto estão incorretamente julgados, que reais meios probatórios suportam esse entendimento e a razão pela qual não devem ser valorizados os meios de prova de que se socorreu o Tribunal a quo para a fixação da factualidade relevante para a decisão da causa, designadamente, quais as passagens do depoimento que considera que foram erradamente valoradas na sentença recorrida. E nada disto foi feito, conforme deveria, no caso que agora nos ocupa.

E por assim ser, face ao supra expendido considera-se a matéria de facto devidamente estabilizada.

Feito este breve introito, e mantendo-se, como visto, o probatório inalterado, há, então, que aferir da bondade da censura endereçada pela Recorrente na presente lide recursiva.

Apreciemos.

A Recorrente alega, em suma, que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento na medida em que não resulta provado, segundo entende, que o Recorrido não teve culpa na falta de pagamento dos créditos exequendos, concluindo, assim, que face aos elementos probatórios constantes nos autos não logrou ilidir a presunção legal de culpa consagrada no art.º 24.º n.º 1, alínea b), da LGT.

Apreciando.

Adiantando, desde já, a nossa posição, entendemos que não tem razão a Recorrente. Vejamos, então, porquê.

In casu, é indisputada a administração de facto da executada originária por parte do Recorrido, defendendo, no entanto, que é parte ilegítima ao abrigo do art.º 24.º, n.º1, alínea b) da LGT, porquanto não lhe pode ser imputada a falta de pagamento das dívidas tributárias.

Quanto à questão da ilegitimidade, dispõe o art.º 204.º, n.º 1, al. b) do CPPT que a oposição pode ter como fundamento a «[i]legitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida».

Encontramo-nos, assim, perante uma ilegitimidade substantiva, assente na falta de responsabilidade do citado pelo pagamento da dívida exequenda. Quanto à questão da legitimidade do responsável subsidiário, encontramo-nos face a leis sobre a prova de atos ou factos jurídicos que simultaneamente afetam o fundo ou substância do direito, repercutindo-se, assim, sobre a própria viabilidade deste, pertencendo, por isso, ao direito substancial.

É, com efeito, pacífica a jurisprudência no sentido da aplicação a cada situação da lei que rege sobre o ónus da prova vigente quando se verificam os pressupostos de tal responsabilidade, visto se estar perante norma de cariz substantivo e atento o princípio tradicional da não retroatividade da lei substantiva, consagrado no artigo 12.º, n.º 1, do Código Civil («CC»).

Ora, no caso que agora nos ocupa, é aplicável o regime constante no art.º 24.º da LGT, que, no que importa, refere o seguinte no seu n.º 1:

«[o] s administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.».

O citado art.º 24.º da LGT consagra nas suas alíneas a) e b) uma repartição do ónus da prova da culpa, distinguindo entre:

(i) as dívidas vencidas no período do exercício do cargo relativamente às quais se estabelece uma presunção legal de culpa na falta de pagamento (cf. a parte final da alínea b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT); e,

(ii) as demais previstas como geradoras de responsabilidade, concretamente, aquelas cujo facto constitutivo se tenha verificado no período do exercício do cargo (e não se vençam neste) e aquelas cujo prazo legal de pagamento ou entrega termine já após o termo do exercício do cargo.

Nestas situações o ónus da prova impende sobre a Administração Tributária («AT»), ou seja, os gerentes ou administradores podem ser responsabilizados desde que seja feita prova da culpa dos mesmos na insuficiência do património social.

No caso vertente, conforme resulta do recorte probatório dos autos, o despacho de reversão fundamentou-se na alínea b), do n.º 1, do art.º 24.º da LGT (cf. pontos E. e F. da factualidade provada), por estar assente e ser indisputado que o Recorrido exerceu funções de administrador da devedora originária, quer no período em que as dívidas se constituíram, quer no período em que se venceram, estando, por conseguinte, o Recorrido onerado com a respetiva presunção de culpa, imputando-lhe a falta de pagamento.

Razão pela qual, compete, assim, apurar se o Recorrido logrou ilidir a presunção de culpa que sobre ele recai nos termos desta disposição legal, da qual resulta ser-lhe assacado o ónus da prova de que não lhe foi imputável a falta de pagamento.

Dir-se-á, numa tentativa de densificar os contornos da ilisão da apontada presunção de culpa, que o que se presume é que o gestor não atuou com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial as contempladas no art.º 64.º do Código das Sociedades Comercias («CSC»), que lhe impõem a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade.

A culpa, aqui em causa, como também se encontra perfeitamente estabilizado pela jurisprudência (cf., entre muitos outros, o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo - «STA» - de 08/11/2023, proc. n.º 0709/14.1BEALM, disponível em www.dgsi.pt), deve aferir-se pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, a qual não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano.

Como sublinha, a este respeito, a jurisprudência, a culpa «consiste na omissão reprovável de um dever legal de diligência, que é de aferir em abstrato, tendo como padrão o zelo do bónus pater familiae colocado na veste de um gerente competente e criterioso» (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 10/10/2000, processo n.º 1564/98) e «afere-se em abstrato, (…), operando com a teoria da causalidade, seguindo um processo lógico de prognose póstuma, por forma a averiguar se a atuação do gerente da sociedade originária devedora, concretizada quer em atos positivos quer em omissões, foi adequada à insuficiência do património societário para a satisfação dos créditos fiscais» (cf. acórdão deste Tribunal de 12/10/2004, processo n.º 00081/04, disponível em www.dgsi.pt).

Assim, «o ato ilícito e culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido.

(…)

Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável» (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 27/11/2014, processo n.º 06191/12, disponível em www.dgsi.pt).

No mesmo sentido, pode ler-se no acórdão do STA de 11/07/2012, processo n.º 0824/11, disponível em www.dgsi.pt o seguinte:

«I- O facto ilícito suscetível de fazer incorrer o gestor na responsabilidade prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT não se consubstancia apenas na falta de pagamento da obrigação tributária, mas também numa atuação conducente à insuficiência do património da sociedade.

II- Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.».

Assinala Sérgio Vasques a este propósito que «ao impor ao gestor o ónus de provar que “não lhe foi imputável a falta de pagamento” o que se lhe exige, afinal, é que demonstre que não foi por culpa sua que o património da empresa se tornou insuficiente para satisfazer a dívida tributária» (Manual de Direito Fiscal, 2ª edição, pág. 407) e que «A ilicitude está, numa e outra disposições, não na mera falta de pagamento, mas na violação das normas dirigidas à protecção dos credores da empresa. E, numa e outra disposições, essa violação haverá de ser culposa também. Só assim faz sentido o conjunto do art. 24.º» (in “A Responsabilidade dos Gestores na Lei Geral Tributária”, Fiscalidade, n.º 1 (Jan.2000), pág.47-66).

Regressando, então, agora ao caso dos presentes autos, e como acima já se apontou, tendo em conta a factualidade assente e o quadro normativo in casu aplicável, consideramos, acompanhando o discurso fundamentador da sentença em dissídio, que o Recorrido logrou provar que é parte ilegítima na execução fiscal porquanto ilidiu a presunção de culpa em causa, não enfermando, por isso, a decisão recorrida do erro de julgamento que lhe vem assacado pela Recorrente.

Senão vejamos.

Da factualidade estabilizada nos presentes autos, ressalta que o responsável pela parte financeira e contabilidade da «União Desportiva de Leiria Futebol, SAD» era J..., Presidente do Conselho de Administração, ficando igualmente demonstrado que o Recorrido não tinha capacidade para alterar as decisões que eram tomadas, sendo estas decididas pelo Presidente e os acionistas (cf. alíneas H., I. e J. do probatório).

O Recorrido assumiu o cargo de vogal do Conselho de Administração por ser Presidente do Leira Futebol Clube e não tinha pelouro na SAD (cf. alínea K. dos factos provados).

E assim sendo, não tendo verdadeiramente intervenção na gestão e administração da executada originária, evidente é a conclusão, tal como apontado na sentença recorrida, de que o Recorrido não podia ter tido culpa na insuficiência patrimonial da executada originária para pagamento dos créditos exequendos.

Como se referiu, a culpa no não pagamento das dívidas tributárias deve aferir-se pelas circunstâncias do caso concreto, tendo como referência a diligência de um administrador ou gerente medianamente diligente e respeitador das boas práticas comerciais (bónus pater familiae). Ora, neste caso concreto, ficou demonstrado que o Recorrido não tinha capacidade de alterar as decisões que eram tomadas pelos acionistas da SAD e, em particular, pelo Presidente da mesma.

Acresce que, tendo em conta o que acima se deixou dito, não se pode afirmar, como pretende a Recorrente, que o Recorrido tenha realmente decidido a realização de quaisquer atos de dissipação do património da executada originária ou de gestão danosa que pudessem, de alguma forma, ter contribuído de forma relevante para a degradação da condição financeira da executada originária, e, consequentemente, para o não pagamento das dívidas exequendas, ficando outrossim provado não ser possível atribuir ao Recorrido a responsabilidade pela falta de pagamento das dívidas exigidas nos autos.

Em face do exposto, conclui-se que do acervo probatório dos autos é possível ilidir a presunção com a qual se encontrava onerada, pois foi feita prova positiva por parte do Recorrido que não atuou com culpa na falta de pagamento das dívidas objeto de cobrança coerciva.

Destarte, não estão, efetivamente, reunidos os pressupostos legais para responsabilizar o Oponente, ora Recorrido, pelo pagamento das quantias exequendas cobradas coercivamente no PEF n.º 1384201101006320 e apensos.

E por assim ser, a decisão recorrida não padece do erro de julgamento que lhe vem assacado, devendo, por isso, ser mantida na ordem jurídica, o que de seguida se decidirá.

V- DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 26 de março de 2026