Fundamentação
De Facto
No Tribunal a quo, o julgamento da matéria de facto foi efectuado nos seguintes termos:
“Importa analisar, liminarmente, a eventual verificação de erro na forma processual utilizada, tendo presente o que ficou dito supra.
Para tanto, dão-se como provados os seguintes factos:
- 1.O ora Oponente foi citado pessoalmente, através de carta registada com AR, no processo de execução fiscal n.º 0132201401274082, em 26-01-2018 (fls. 28 e ss. dos autos em suporte físico com o nº 637/18.1BEAVR, documentos que o Serviço de Finanças, certamente por lapso trocou nos presentes autos);
- 2.A primeira petição de impugnação deu entrada no Serviço de Finanças de Aveiro 1 em 24-04-2016 (fls. 3 e 3 v.º dos autos em suporte físico).
Os factos provados resultaram da análise dos documentos juntos aos autos e aos autos nº 637/18.1BEAVR e referidos em cada ponto do probatório”
De Direito
Está em causa no presente recurso a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro que julgou verificada a excepção de erro na forma de processo e concluiu pela impossibilidade de convolação da impugnação judicial deduzida em oposição à execução fiscal.
O Recorrente insurge-se contra esta decisão, começando por esgrimir em defesa da sua posição a alegação de que a decisão recorrida padece de erro de julgamento de direito quando aí se entendeu que, face ao teor da petição inicial não vinham ali invocados nenhuns dos fundamentos da Impugnação Judicial, elencados no artigo 99º do CPPT, no entendimento, em suma, de que sustentou no seu articulado inicial “que determinado imposto deveria ser liquidado não a si, mas a “outrem”, questionando assim a ilegalidade concreta da liquidação”(….) Impugna, ainda que indirectamente, os actos de liquidação pois expressamente diz nunca ter assinado quaisquer documentos de qualquer tipo,(…) Pelo que e independentemente do peticionário final, o meio processual para decidir o que alega em sua defesa é a impugnação judicial(…)”.
Nos termos do disposto no artigo 2º, nº 2, do CPC, subsidiariamente aplicável no contencioso tributário, por força do disposto no artigo 2º, alínea d), da LGT e artigo 2º, alínea e), do CPPT, “a todo o direito, excepto quando a lei determine o contrário, corresponde a acção adequada a fazê-lo reconhecer em juízo, a prevenir ou reparar a violação dele e a realizá-lo coercivamente, bem como os procedimentos necessários para acautelar o efeito útil da acção”.
Em face dessa correspondência entre direito e a acção adequada a fazê-lo reconhecer em juízo, haverá apenas um determinado meio processual que, em cada caso, pode ser utilizado para obter a tutela judicial - assim, Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6ª edição, 2011, Vol. II, p. 88.
Tal como resulta da decisão recorrida, perante a invocação de fundamentos de oposição em sede de Impugnação judicial, o Tribunal a quo rejeitou liminarmente a petição inicial apresentada pelo ora Recorrente, por erro na forma de processo, alicerçada na consideração, em síntese, de que «(…) o acto que constitui objecto dos presentes autos, isto é, o acto que determinou a reversão das dívidas da originária devedora para o ora Impugnante não cabe em nenhuma das formas que a impugnação judicial pode revestir, consoante o seu objecto, tal como vem previsto nas alíneas a) a g) do artigo 97.º do CPPT.(…). De facto, e como se disse, o acto que ordena a reversão da execução contra um responsável subsidiário não cabe no elenco dos actos previstos, no que toca ao objecto da impugnação judicial, no citado artigo 97.º do CPPT. Assim, podemos afirmar que a impugnação judicial não é, no caso sub judice, o meio processual adequado a fazer valer a pretensão da ora Impugnante – declaração de nulidade do despacho de reversão. Efectivamente, o processo de impugnação judicial, quando admitido, nunca termina com uma decisão que declare nulo o despacho de reversão.
Na verdade, a satisfação da pretensão do ora Impugnante só poderia ser apreciada, atentos os fundamentos invocados – falta de pressupostos legais da reversão (onde se inclui a alegada falta de gerência de facto e de culpa) – e o pedido efectuado, em sede de oposição à execução fiscal (art. 204.º n.º 1 b), d) e i) do CPPT). (…) perante o referido erro na forma de processo, ter-se-á, então, que averiguar da possibilidade de convolação dos presentes autos na espécie processual adequada (art. 98.º n.º 4 do CPPT).
Como se viu, as causas de pedir e o pedido são subsumíveis à forma processual de oposição à execução fiscal, pelo que, numa primeira análise, não haveria obstáculo à convolação.
Acontece, no entanto, que, tendo o Autor sido citado pessoalmente em 26-01-2018 e tendo apresentado a primeira p.i. em 24-04-2018, verifica-se que o fez excedendo em muito o prazo de 30 dias de que dispunha para deduzir oposição, que seria o meio correcto e que, nos termos do art. 203.º n.º 1 a) do CPPT, tinha que ter sido apresentada no prazo de 30 dias a contar da citação pessoal, ou seja, até 26-02-2018.
E, assim, não sendo a p.i. tempestiva no meio correcto, não pode ser convolada, não podendo deixar de se considerar verificada a excepção dilatória consistente no erro na forma de processo, impeditiva do conhecimento do mérito do pedido (artigos 193.º, 576.º, 577.º e 578.º do CPC, aplicáveis por força do artigo 2.º, al. e) do CPPT) e que, verificada numa fase liminar, implica o indeferimento da petição – art. 590.º n.º 1 do CPC, aplicável, ex vi art. 2.º e) do CPPT. (…)»
Concretamente, importa apreciar e decidir se, como defende o Recorrente, na p.i, foi invocado algum fundamento de impugnação constante do citado normativo.
O erro na forma de processo, contemplado no art. 193º do Código de Processo Civil, consiste em ter o autor usado de uma forma processual inadequada para fazer valer a sua pretensão, pelo que o acerto ou o erro na forma de processo se tem de aferir pelo pedido formulado na acção.
Com efeito, constitui entendimento doutrinal e jurisprudencial pacífico [Cfr., entre outros, Rodrigues Bastos, in “Notas ao Código de Processo Civil”, 3ª ed., 1999, pág. 262; Antunes Varela, in RLJ 115, pág. 245 e segs; Acórdão do STJ de 12/12/2002, no Rec. nº 3981/02, in Sumários, 12/2002; Acórdão da R.Coimbra de 14/3/2000, in BMJ 495, pág. 371; Ac. R.Évora de 12/11/98, in Col.Jur. Ano XXIII, T5, pág. 256; Acórdão da R.Lisboa de 19/1/1995, in Col.Jur. Ano XX, T1, pág. 95, e Acórdão da R.Porto de 5/7/1990, in Col.Jur. Ano XV, T4, pág. 201] que é pelo pedido final formulado, ou seja, pela pretensão que o requerente pretende fazer valer, que se determina a propriedade ou impropriedade do meio processual empregue para o efeito, pelo que, no caso vertente, será pelo pedido formulado pelo impugnante na petição inicial que se terá de aferir do acerto (ou não) do meio processual de que lançou mão para atingir tal desiderato.
Neste mesmo sentido, se pronuncia Jorge Lopes de Sousa in Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6ª edição 2011, II volume, página 88, segundo o qual: “É à face do pedido ou conjunto de pedidos formulado pelo interessado que se afere a adequação das formas de processo especiais e, consequentemente, a existência de erro na forma de processo.”
Debruçando-nos mais de perto sobre o caso sub judice, verifica-se que o Recorrente deduziu a presente impugnação judicial em sede de execução fiscal contra ele revertida.
De acordo com o disposto no artigo 99º do CPPT, e conforme referido supra, a Impugnação visa primacialmente a apreciação da legalidade da liquidação.
Todavia, perscrutado o articulado inicial, resulta que se por um lado toda a argumentação expendida pelo Impugnante não é, na sua totalidade, subsumível às situações consagradas naquele normativo, constata-se que o Recorrente termina peticionando que seja a impugnação judicial julgada procedente e consequentemente:«(…)as reversões contra si operadas pelas dívidas da HRA Unipessoal , Lda., NIF 50xxx07, sejam declaradas nulas(…)»
Sobre a questão que ora nos ocupa, se tem vindo a pronunciar reiterada e uniformemente jurisprudência no sentido de que a impugnação judicial, regulada nos artigos 99.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), constitui o meio de reacção padrão de que dispõe o contribuinte para atacar, com fundamento em qualquer ilegalidade, o acto tributário, tomado este em sentido próprio, ou seja, como acto de liquidação do tributo, sendo igualmente este o meio processual adequado para reagir contra outros actos em matéria tributária para os quais a lei preveja ser este o meio de reacção do contribuinte (cfr. o n.º 1 do artigo 97.º do CPPT) – vide, neste sentido, entre outros, os Acórdãos deste Supremo Tribunal de 30 de Setembro de 2009, rec. n.º 626/09, de 14.07.2007, recurso 172/07, de 5.07.2012, recurso 328/12, e de 10.04.2013, recurso 230/13, todos in www.dgsi.pt). Todavia, da leitura do pedido formulado pelo Recorrente no seu articulado inicial resulta que este não imputa ao acto de liquidação que está na génese da execução contra ele revertida, qualquer vício formal ou substancial.
Diversamente, o Impugnante, almejando ver expurgado da ordem jurídica o despacho que contra ele ordenou a reversão da execução fiscal nº 0132201401274082 a correr termos no Serviço de Finanças de Oliveira de Azeméis, peticiona (ainda que sem o rigor que um boa técnica jurídica impunha) a extinção daquele processo com fundamento na sua ilegitimidade para a execução, estruturando a respectiva causa de pedir nos seguintes termos
- i)a sua ilegitimidade para a execução, na medida em que não exerceu a gerência de facto da sociedade executada sendo, por isso, impossível responsabilizá-lo pelo pagamento da dívida exequenda;
- ii)a ausência de culpa pela insuficiência do património societário para solver as obrigações tributárias da executada originária
De facto, toda a alegação do Impugnante assenta na falta de pressupostos para a reversão, nunca este tendo colocado em causa as liquidações que estão na génese da divida exequenda.
Conforme jurisprudência consolidada do STA, estando toda a posição assumida nos autos pelo impetrante dirigida no sentido de fazer vingar a tese da sua ilegitimidade para execução atento o não exercício da gerência de facto e pela falta de culpa na insuficiência do património da primitiva devedora, o meio processual adequado para impugnar o despacho de reversão é a oposição à execução e não a impugnação judicial,
Sobre esta questão, chamamos à colação os doutos ensinamentos de Jorge Lopes de Sousa in Código de Procedimento e de Processo Tributário , anotado 4ª Edição, 2003, Vislis, nota 31 ao artigo 204º, pág. 900, segundo o qual: “O meio processual adequado para atacar uma decisão relativa à reversão da execução fiscal com fundamento de o revertido não ser responsável pelo pagamento da dívida é a oposição à execução fiscal, nos termos da alínea b) do0 nº1 do art. 204º deste Código.
A reclamação graciosa e o processo de impugnação judicial, a que os revertidos também podem recorrer nos termos do nº4 do art.22º da LGT, destinam-se a atacar a legalidade da liquidação visando obter a sua anulação ou declaração da sua nulidade ou inexistência (arts. 70º, nº1, 99º e 124º deste Código).
Por outro lado, por força do preceituado no nº1 do art. 151 deste Código, todas as questões relacionadas com os pressupostos da responsabilidade subsidiária deverão ser apreciadas em processo de oposição.
A ser deduzida impugnação judicial em vez de oposição à execução fiscal estar-se-á perante um erro na forma de processo, que poderá conduzir à convolação da petição respectiva em petição de oposição à execução fiscal, se para tal puder ser aproveitada, nos termos dos arts.97º, nº3 da L.G.T., 98º, nº4, deste Código e 199º do C.P.C. .” .
Neste sentido, aliás, se tem vindo também a pronunciar, de forma pacífica e reiterada, o Supremo Tribunal Administrativo, nomeadamente, no Acórdão de 08.03.2006, proferido in proc.1249/05, nos termos do qual: “É a oposição à execução, e não a impugnação judicial, o meio processual adequado para o executado por reversão discutir em juízo o despacho determinativo dessa reversão.”
Destarte, considerando que o processo de impugnação judicial apenas poderia reconduzir-se ao ataque da legalidade da liquidação, visando obter a sua anulação ou a declaração da sua nulidade ou inexistência (artigo 99.º do C.P.P.T.), e que todas as questões relacionadas com os pressupostos da responsabilidade subsidiária apenas poderiam ser apreciados em sede de processo de oposição, incorreu o impugnante em manifesto erro na forma de processo.
Da (im)possibilidade da convolação
Nos termos do artigo 98º nº4 do C.P.P.T. e artigo 97º nº3 da L.G.T., em caso de erro na forma de processo, este será convolado na forma de processo adequada, nos termos da lei.
Importa, assim, averiguar da possibilidade de convolação da presente Impugnação para o meio processual idóneo.
Ora, em face da causa de pedir e do pedido formulado nos presentes autos, constata-se, com já referido supra, que o Impugnante pretende que o tribunal conheça da sua ilegitimidade para a execução.
Todavia, constatando-se que o efeito jurídico pretendido com a petição inicial e os fundamentos de facto e de direito de que o interessada o faz derivar se mostram adequados, não à forma processual utilizada, mas a outra existente na ordem jurídica adjectiva, importa determinar da possibilidade de se proceder à convolação dos presentes autos no meio processual compatível com a defesa dos interesses a proteger.
Tendo presente que o erro na forma de processo não está catalogado na lei adjectiva fiscal como uma nulidade insanável, importando unicamente a anulação dos actos que não possam ser aproveitados ou que diminuam as garantias de defesa e devendo praticar-se os que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma estabelecida na lei, afigura-se, no imediato e em abstracto, legalmente possível convolar a petição para o meio processual idóneo, nos termos dos artigos 97º nº3 da Lei Geral Tributária e 94º, nº4 do C.P.P.T., preceitos estes que constituem corolário lógico do direito de acesso aos tribunais consagrado nos artigos 20º e 268º da Constituição da República Portuguesa (C.R.P.).
Sobre esta questão, já se pronunciou o Supremo Tribunal Administrativo, no douto Acórdão de 17-03-2004, proferido in processo 0929/03, segundo o qual: «IV-O erro na forma de processo implica a nulidade respectiva atento o disposto no art.199º, nº1 do C.P.C., quando o autor indica para a acção uma forma processual inadequada ao critério legal, usando de uma forma de processo distinta da legalmente prevista para fazer valer a sua pretensão. V- Constatando-se que o efeito jurídico pretendido com aquele pedido e os fundamentos de facto e de direito de que o requerente o faz derivar se mostram adequados, não à forma processual por ele eleita, mas a outra existente na nossa ordem jurídica adjectiva, pode-se , todavia e nos termos do disposto nos arts. 97º nº7 da LGT e 94º, nº4 do CPPT, convolar a petição para tal meio processual..”( vide, ainda, o Acórdão de 29.05.96 proferido no processo 019850).
Ainda, neste sentido, se pronuncia Jorge Lopes de Sousa in Código de Procedimento e de Processo Tributário», anotado, 4ª edição, da Vislis, 2003, pág. 1045, anotação 5ª ao art. 276º segundo o qual: “A haver erro na forma de processo utilizada, deverá efectuar-se a convolação para a forma de processo adequada, sempre que não haja obstáculo intransponível.
Assim, nos termos do preceituado no artigo 193º do Código de Processo Civil, “ex vi” artigo 2º al. e) do Código de Procedimento e de Processo Tributário, o erro de na forma de processo importa unicamente a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, devendo praticar-se os que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime quanto possível, da forma estabelecida na lei, devendo ser ordenada oficiosamente a convolação na forma de processo adequada – artigo 98º nº4 do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
Porém, para ser ordenada a convolação impera que o meio processual idóneo se mostre tempestivo e a causa de pedir e o pedido formulados se mostrem igualmente adequados.
No que concerne à possibilidade de convolação da presente impugnação em oposição, impõe-se ter em consideração o prazo legalmente fixado para o revertido se opor à execução, se a petição para tal puder ser aproveitada, nos termos dos arts. 97.º, n. 3, da L.G.T., 98.º, n. 4, deste Código e 193.º do C.P.C..
Sobre esta matéria, aliás, se tem vindo também a pronunciar, de forma pacífica e reiterada, o STA, nomeadamente, no Acórdão do S.T.A. de 06.04 2005 , lavrado in proc 01100/04, segundo o qual :I-O meio processual adequado para reagir contra o despacho do Chefe da Repartição de Finanças que ordena a reversão da execução fiscal contra o gerente da sociedade executada, na sua qualidade de responsável subsidiário, é a oposição à execução fiscal. II -A convolação do processo de impugnação judicial em processo de oposição à execução fiscal só é admissível desde que não seja manifesta a improcedência ou extemporaneidade desta, além da idoneidade da respectiva petição para o efeito. (vide, entre outros, os Acórdãos de 4/11/99, in rec. nº22.728 e de 24/3/04, in rec. nº 1.844/03)
Ora, se da análise dos autos resulta que a petição inicial se afigura idónea (ainda que o pedido denuncie alguma falta de rigor técnico-jurídico), todavia, perscrutado o probatório resulta manifesto um “obstáculo intransponível” que obsta à convolação, e que concerne à intempestividade do meio processual considerado idóneo, uma vez que, tendo o Oponente sido citado pessoalmente em 26.01.2018 ( ponto 1.), quando a petição inicial foi apresentada no Serviço de Finanças de Oliveira de Azeméis, concretamente em 24.04.2018, há muito que se encontrava esgotado o prazo legalmente fixado para deduzir oposição (30 dias - cfr. . art 203º nº1 al a) do CPPT).
Por último, alega, ainda, o Recorrente que não foi convidado a aperfeiçoar a P.I. como poderia e deveria, no verdadeiro espírito da tutela fundamentada e efectiva da inexistência do acto tributário e da ilegalidade concreta da liquidação. [Conclusão XIV]
Contudo, também, aqui falece a razão ao Recorrente.
Sobre esta questão, e por simplicidade de exposição, remetemos para o Acórdão deste TCAN de 26.03.2015, lavrado in Proc.01569/14.8BEBRG, onde se ponderou: “O art. 590º/2,b) do CPC determina que o juiz providencie pelo aperfeiçoamento dos articulados. Mas esse convite ao aperfeiçoamento, com as respectivas correções, deve conformar-se com os limites estabelecidos no art. 265º do CPC (art. 590º/5 do CPC), sendo inadmissível o convite que implique apresentação de uma nova causa de pedir (cfr. ac. do Tribunal da Relação de Coimbra n.º 506/09.6T2ILH.C1 de 11-01-2011 Relator: CARLOS QUERIDO 2. O aperfeiçoamento do articulado apenas pode ter por objecto o suprimento de pequenas omissões, ou meras imprecisões ou insuficiências na alegação da matéria de facto, sob pena de completa subversão do princípio dispositivo, o que justifica as limitações restritivas, imperativamente impostas pelo n.º 5 do artigo 508.º do CPC).
Ou, como salienta o prof. Miguel Teixeira de Sousa, (in Estudos sobre o Novo Código de Processo Civil, Lex, pp. 304) «O articulado é deficiente quando contenha insuficiências ou imprecisões na exposição ou concretização da matéria de facto (cfr. art° 508°, n° 3), isto é, quando nele não se encontrem todos os factos principais ou a sua alegação seja ambígua ou obscura. A deficiência respeita, por isso, ao conteúdo do articulado e à apresentação da matéria de facto; esse vício pode traduzir-se, por exemplo, na insuficiência dos factos alegados ou em lacunas ou saltos na sua exposição.
Os factos alegados pela parte para o suprimento dessa deficiência não podem implicar uma alteração da causa de pedir ou da defesa anteriormente apresentadas (proibição da mutatio libelli, art° 508°, n° 5) e, por isso, o réu não pode deduzir no novo articulado uma reconvenção que anteriormente não formulara»
Bem se vê que não tendo alegado qualquer facto respeitante à ilegalidade da liquidação, não era um convite ao aperfeiçoamento da petição inicial que o Recorrente reclama, mas sim um convite à formulação de uma nova causa de pedir.
Ora isso seria absolutamente ilegal.”
Destarte, verificando-se ter o Impugnante, ora Recorrente, incorrido em erro na forma de processo e afigurando-se impossível a convolação dos autos no meio processual idóneo, improcedem in totum as conclusões de recurso apreciadas, não merecendo a sentença a quo a censura que lhe é desferida.
