553/08.5BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

Os benefícios concedidos a membro fundador de fundação privada de utilidade pública não são susceptíveis de afastar a natureza de liberalidade da doação se não corresponderem a contrapartida pelo montante entregue, sendo antes outorgados em função da qualidade estatutária de membro da Fundação.

Acórdão I- Relatório S... – Sociedade ........................, S.A., melhor identificada nos autos, deduziu no Tribunal Tributário de Lisboa impugnação judicial contra a liquidação de IRC, respeitante ao ano de 2003, com o n.º…………565, e respetiva liquidação de juros compensatórios n.º ……………..253, resultantes na demonstração de compensação no montante a pagar de € 756.789,76. O Tribunal Tributário, por sentença proferida a fls. 340 (numeração do SITAF), datada de 13 de setembro de 2020, julgou a ação parcialmente procedente e anulou a liquidação adicional de IRC impugnada e respetivos juros compensatórios, na parte que corresponde às correções sobre o donativo concedido à Fundação de S.............. e respetiva majoração, nos valores de € 49.879,79 e € 19.951,92, condenando a Fazenda Pública ao pagamento de juros indemnizatórios, contados desde 19/12/2007, até à data da emissão da nota de crédito em que aqueles sejam incluídos. A Fazenda Pública interpõe recurso jurisdicional contra a sentença, conforme requerimento de fls. 405 e ss. (numeração do SITAF). Alega nos termos seguintes: «A. Vem o presente Recurso interposto contra a douta Sentença proferida pelo Tribunal “a quo” em 13/09/2020, o qual julgou parcialmente procedente a Impugnação Judicial apresentada nos autos à margem referenciados e, por consequência, determinou a anulação parcial dos actos de liquidação adicional de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) n.º …………….565 e de liquidação de Juros Compensatórios n.º ……………….253, referentes ao período de tributação de 2003, na parte correspondente às correcções sobre o donativo concedido à Fundação de S.............. (no montante de € 49.879,79) e respectiva majoração (no montante de € 19.951,92), mais condenando a Fazenda Pública ao pagamento de juros indemnizatórios sobre os valores indevidamente pagos, contados desde 19/12/2007, até à data da emissão da nota de crédito em que aqueles são incluídos. B. Vem ainda o presente Recurso interposto contra a parte da douta Sentença que condenou ambas as partes em custas processuais, tendo determinado que a responsabilidade pelas custas recai sobre a Impugnante, ora recorrida, na proporção de 2/3 e sobre a Fazenda Pública na proporção de 1/3. C. Salvo o devido respeito por melhor opinião, entende a Representação da Fazenda Pública que a douta Sentença, ao identificar no Relatório a Impugnante, ora recorrida, com a designação social “S…… - Sociedade …………………, S.A.” padece de erro de escrita, por lapso manifesto, uma vez que a designação correcta é “S… - Sociedade ……………….. S.A.”, lapso susceptível de ser corrigido por simples despacho a proferir antes da subida dos autos ao Tribunal Central Administrativo Sul, o que desde já se requer, ao abrigo do disposto nos n.ºs 1 e 2 do art. 614.º do CPC . D. Por outro lado, no que concerne à condenação em custas processuais, atendendo a que, do total da quantia correspondente às correcções efectuadas pela Administração Tributária, cuja anulação é peticionada pela Impugnante, ora recorrida, de €1.926.451,57 (um milhão, novecentos e vinte e seis mil, quatrocentos e cinquenta e um euros e cinquenta e sete cêntimos), a Impugnante obteve vencimento no valor de € 69.831,41 (o que corresponde a uma proporção de aproximadamente 3,62 %), deverá, nos termos do disposto nos n.ºs 1 e 3 do artigo 616.º do CPC, ser revogada a decisão proferida, na parte em que condenou a Fazenda Pública pelo pagamento de custas processuais, na proporção de 1/3, substituindo-a por outra que, face ao vencimento da acção, condene a Fazenda Pública em custas na proporção de 3,62%, e a Impugnante, ora recorrida, na proporção de 96,38%, nos termos do disposto nos n.ºs 1 e 2 do artigo 527.º do CPC, por se mostrar a solução legalmente mais harmoniosa e aquela que vai de encontro à letra e ao espírito da Lei. E. No que concerne à matéria de facto julgada provada na douta Sentença exarada, consideramos que, encontrando-se demonstrado com base na prova documental produzida nos autos de primeira instância, deveriam ter sido considerados provados os seguintes factos: 1. A impugnante, ora recorrida, na sequência de compromisso prévio celebrado com a Fundação de S.............., tornou-se membro fundador da mesma, tendo atribuído a esta Fundação, no ano de 2003, a quantia de € 49.879,79, a título de dotação inicial relativa à contribuição de fundador, valor que corresponde à primeira prestação do total do montante pré determinado nos estatutos daquela Fundação, de 10 milhões de escudos - facto não controvertido nos autos e cfr. teor da folha 5 do anexo 1 do Relatório de Inspecção elaborado no âmbito do procedimento inspectivo legitimado com base na Ordem de Serviço O……………5, que integra o processo administrativo tributário junto aos autos, bem como cfr. teor do documento n.º 11 junto aos autos com a p.i., que constitui cópia dos estatutos da Fundação, na versão em vigor pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27 de junho; 2. O património da Fundação de S.............. é constituído: pelo imóvel designado Quinta de S.............., que constitui a entrada do fundador Estado; pelo montante em dinheiro correspondente à soma das dotações dos demais fundadores, no valor de 10 milhões de escudos cada uma; pelos bens que a Fundação adquirir com os rendimentos disponíveis no seu património; pelos bens que lhe advierem a título gratuito; por outros subsídios que lhe sejam atribuídos, pelo Estado ou por outros entes públicos - cfr. teor do documento n.º 11 junto aos autos com a p.i., que constitui cópia dos estatutos da Fundação, na versão em vigor pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27 de junho; 3. O conselho de fundadores da Fundação de S.............. é composto pelos seus fundadores iniciais, mencionados no art. 35.º dos seus estatutos, pelo Estado Português, bem como por todos aqueles a quem o conselho de fundadores, sob proposta do conselho de administração, por deliberação devidamente fundamentada e tomada por maioria absoluta, atribua tal qualidade, tendo em atenção os relevantes serviços prestados à Fundação ou os particulares méritos que nele concorram - cfr. teor do documento n.º 11 junto aos autos com a p.i., que constitui cópia dos estatutos da Fundação, na versão em vigor pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27 de junho; 4. Compete ao conselho de fundadores da Fundação de S..............: dar parecer sobre o plano de actividades da Fundação para o ano seguinte, apresentado pelo conselho de administração; eleger trienalmente um membro do conselho fiscal; designar trienalmente uma sociedade de revisores oficiais de contas para fazer parte do conselho fiscal; eleger uma comissão para a fixação de remunerações das funções do administrador-delegado e dos membros da comissão executiva do conselho de administração e de senhas de presença a todos os membros do conselho de administração por cada reunião em que participem - cfr. teor do documento n.º 11 junto aos autos com a p.i., que constitui cópia dos estatutos da Fundação, na versão em vigor pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27 de junho; 5. A maioria dos membros do conselho de administração da Fundação de S.............. será sempre constituída por membros do conselho de fundadores - cfr. teor do documento n.º 11 junto aos autos com a p.i., que constitui cópia dos estatutos da Fundação, na versão em vigor pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27 de junho; 6. No caso de a Fundação de S.............. ser extinta em consequência da falta de subsídio anual do Estado, o património da Fundação, à excepção do Parque e Casa de S.............., que reverte para o Estado, reverterá para a entidade que vier a ser escolhida pelo conselho de fundadores - cfr. teor do documento n.º 11 junto aos autos com a p.i., que constitui cópia dos estatutos da Fundação, na versão em vigor pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27 de junho. F. Acresce que, do teor do Relatório de Inspecção, elaborado no âmbito do procedimento inspectivo legitimado com base na Ordem de Serviço OI200700265, que integra o processo administrativo tributário junto aos autos, resulta demonstrado os seguintes factos: a. Da consulta ao sítio oficial da Fundação de S.............. na Internet, no que concerne à forma como as empresas podem contribuir para a atividade daquela, é feita distinção entre mecenas e membros fundadores (cfr. alínea b) do ponto “111.1.3 Donativos: € 1.346.754,35” do Relatório de Inspecção elaborado no âmbito do procedimento inspectivo legitimado com base na Ordem de Serviço O…………5, que integra o processo administrativo tributário junto aos autos); b. Da consulta ao sítio oficial da Fundação de S.............. na Internet, consta que o estatuto de fundador confere direitos no uso das instalações (designadamente descontos), direitos a convites e livres trânsito para o fundador e seus convidados, utilização do título de Fundador em publicidade, publicitação do nome dos fundadores nas atividades, publicações em sítio da Fundação, entre outros benefícios (cfr. alínea b) do ponto “III.1.3 Donativos: € 1.346.754,35” do Relatório de Inspecção elaborado no âmbito do procedimento inspectivo legitimado com base na Ordem de Serviço O………….5, que integra o processo administrativo tributário junto aos autos). G. Os factos constantes dos Relatórios de Inspecção elaborados no âmbito dos procedimentos inspectivos legitimados com base nas Ordens de Serviço O ………….4, O……….0 e O …….5, estão provados nos autos, de forma fundamentada e objectiva, encontrando-se o princípio da livre apreciação da prova limitado na medida em que estamos perante um meio de prova cuja força probatória se encontra pré-estabelecida na lei (vide n.º 1 do art. 76.º da LGT, n.º 1 do art. 115º do CPPT e art. 371.º do Código Civil e n.º 5 do art. 607.º do CPC). H. Por outro lado, e sempre com a devida vénia, o ponto de facto C) julgado provado na douta Sentença exarada, padece de incorrecção ou de lapso de escrita no que concerne à designação social do sujeito passivo de imposto no ano de 2003, uma vez que, do ponto “11.3 Outras situações (caracterização do grupo)” do Relatório de Inspecção elaborado no âmbito do procedimento inspectivo legitimado com base na Ordem de Serviço O ………5, que constitui o documento n.º 8 da p.i., consta expressamente que em 2003, a “S………..- Sociedade …….., S.A.”, com o NIPC …………… era a sociedade dominante do grupo fiscal no ano de 2003. I. Considerando tais factos, com a devida vénia, mal andou o Ilustre Tribunal “a quo” na interpretação das normas do n.º 2 do art. 1.º do Decreto-Lei nº 74/99, de 16 de março, que aprovou o Estatuto do Mecenato, e do n.º 2 do art. 3.º do Decreto-Lei n.º 240-A/89, de 27 de Julho, que aprovou os estatutos da Fundação de S.............., na redação conferida pelo Decreto-Lei n.º 163/2001, de 22 de maio. J. Na tarefa hermenêutica de interpretação das normas do n.º 2 do art. 1.º do Decreto-Lei nº 74/99, de 16 de março, que aprovou o Estatuto do Mecenato, e do n.º 2 do art. 3.º do Decreto-Lei n.º 240-A/89, de 27 de Julho, que aprovou os estatutos da Fundação de S.............., na redação conferida pelo Decreto-Lei n.º 163/2001, de 22 de maio, de acordo com as disposições legais do n.º 1 do art. 11.º da LGT e do n.º 1 do art. 9.º do Código Civil, dever-se-á, partindo da letra da lei, atender à unidade do sistema jurídico. K. Assim sendo, da conjugação das referidas normas, no seu sentido puramente literal, resulta, desde logo, que os donativos concedidos à Fundação de S.............. beneficiam automaticamente do regime estabelecido nos n.os 1 e 3 do artigo 1.º do Estatuto do Mecenato, desde que tais donativos tenham relevância fiscal, nos termos em que a mesma se encontra estabelecida no n.º 2 do art. 1.º do Decreto-Lei n.º 74/99, de 16 de março (vide as expressões “para efeitos do disposto no presente Diploma” e “apenas”, constantes da norma do n.º 2 do art. 1.º do Decreto-Lei n.º 74/99, de 16 de março, que definem e delimitam, de forma objectiva e material, o conceito de donativos para efeitos de relevância fiscal no âmbito do Estatuto do Mecenato, que aquele Diploma Legal aprovou). L. Por apelo à unidade do sistema jurídico, mais concretamente à noção de doação, dada pelo artigo 940º do Código Civil - enquanto Diploma Legal que regula por excelência as relações jurídicas entre pessoas singulares e colectivas, bem como as obrigações civis decorrentes das mesmas conclui-se que, no âmbito da lei fiscal, terá que se manifestar o animus donandi, ou seja, a intenção de fazer uma atribuição patrimonial a favor de outrem, beneficiando-a, sem contrapartida, sem que o beneficiário suporte o correspondente sacrifício no seu património, para que se possa enquadrar o comportamento no regime fiscal do Mecenato, exigindo-se uma manifestação inequívoca deste espírito. M. Por outro lado, e ainda por apelo à unidade do sistema jurídico, verifica-se que decorre da conjugação das disposições legais do n.º 2 do art. 398.º, do art. 550.º e do art. 774.º do Código Civil, que a obrigação de carácter pecuniário tem por objecto uma quantia monetária. N. Acresce que, relativamente à obrigação de carácter comercial, socorremo-nos das disposições legais do n.º 1 do art. 6.º e do n.º 2 do art. 11.º, ambos do Código das Sociedades Comerciais, para concluir que o referido conceito tem um carácter amplo, que abrange todo o conjunto de actividades que, ao abrigo do direito à livre iniciativa económica privada, previsto no art. 61.º da Constituição da República Portuguesa, constitui o objecto social e que delimita a capacidade de actuação de uma sociedade comercial. O. Por outro lado, denote-se que a utilização, pelo legislador, na referida norma, da conjunção disjuntiva “ou” entre os conceitos de obrigação de carácter pecuniário e de obrigação de carácter comercial, significa que, alternativamente, quer as contrapartidas que configurem obrigações de carácter pecuniário quer as que configurem obrigações de carácter comercial permitem a exclusão do carácter de liberalidade necessário para a relevância fiscal dos donativos concedidos. P. Socorrendo-nos do elemento teleológico da actividade hermenêutica, ou seja, considerando o fim ou objectivo que as normas do n.º 2 do art. 1.º do Decreto-Lei nº 74/99, de 16 de março, que aprovou o Estatuto do Mecenato, e do n.º 2 do art. 3.º do Decreto-Lei n.º 240-A/89, de 27 de Julho, que aprovou os estatutos da Fundação de S.............., na redação conferida pelo Decreto-Lei n.º 163/2001, de 22 de maio, visam realizar, entendemos que a solução adoptada pelo Ilustre Tribunal “a quo” não foi, com a devida vénia, a mais acertada. Q. Senão, veja-se o preâmbulo do Decreto-Lei n.º 74/99, de 16 de Março, que aprovou o Estatuto do Mecenato, e o teor do ponto 12.º da Resolução do Conselho de Ministros n.º 119/97, de 14 de Julho, que estabeleceu os quadros gerais para a reforma fiscal, onde consta expressamente o objectivo de que “os incentivos obedeçam a critérios de generalidade, subsidiariedade, equidade e transparência, não existam duplicações, não constituam vantagens desproporcionadas em face dos objectivos visados ou entorses aos princípios gerais de tributação”. R. Os benefícios fiscais são medidas de caráter excecional criadas para tutela de interesses extrafiscais relevantes que se afigurem como hierarquicamente superiores ao da própria tributação que impedem (art. 2.º, n.º 1 e n.º 1 do art. 14.º, ambos do EBF), constituindo uma derrogação das regras gerais de tributação - tributação regra e tributação consentânea com a capacidade contributiva dos sujeitos passivos - justificada pela superioridade hierárquica de valores que lhe dão lugar. S. Concretamente, quanto aos benefícios fiscais atribuídos aos donativos realizados às entidades elencadas no Estatuto do Mecenato, o que se pretende é que o sacrifício suportado pelo Estado com a receita fiscal que deixa de receber corresponda àquilo que o mesmo Estado estaria disposto a transferir directamente às entidades beneficiárias dos donativos e equivalha simetricamente à vantagem fiscal percepcionada pelos mecenas. T. A definição histórica de donativo e a ratio legis que presidiu à criação das normas do n.º 2 do art. 1.º do Decreto-Lei nº 74/99, de 16 de março, que aprovou o Estatuto do Mecenato, e do n.º 2 do art. 3.º do Decreto-Lei n.º 240-A/89, de 27 de Julho, que aprovou os estatutos da Fundação de S.............., na redação conferida pelo Decreto-Lei n.º 163/2001, de 22 de maio, reprimem, assim, a perspetiva assente no interesse económico, rejeitando-se a relevância fiscal daqueles que dão lugar a quaisquer contrapartidas que configurem obrigações de caráter pecuniário ou comercial. U. Voltando ao caso dos autos, em nosso entendimento, e salvo devido respeito por melhor opinião, o Ilustre Tribunal “a quo” errou na valoração da prova, o que conduziu necessariamente a uma solução de mérito não acertada, uma vez que, da conjugação dos factos supra mencionados nas presentes alegações de recurso e da análise crítica da prova, com base nas regras da experiência comum (vide n.ºs 4 e 5 do art. 607.º do CPC), o Ilustre Tribunal “a quo” deveria ter concluído que as regalias supra mencionadas, facultadas pelo beneficiário do donativo, a Fundação de S.............., à Impugnante, não só foram desejadas por esta como correspectivo patrimonial do donativo (no momento da celebração do referido compromisso que vinculou a Impugnante a conceder dotação inicial na referida Fundação), como constituem obrigações que possuem carácter pecuniário e comercial, manifestado, nomeadamente na utilização do título de Fundador em publicidade, na publicitação do nome da Impugnante nas atividades da Fundação e em publicações em sítio da Fundação. V. Por outro lado, e sempre com a devida vénia, mal andou o Ilustre Tribunal “a quo” ao olvidar que, do ponto de vista de uma Fundação, e atendendo ao regime jurídico das mesmas (previsto nos artigos 185.º e seguintes do Código Civil e na Lei-Quadro das Fundações (LQF), aprovada pelo Lei n.º 24/2012, de 09 de Julho), os conceitos de “donativo” e de “dotação inicial” não são correspondentes, embora ambos integrem o património da mesma - distinção que se encontra, de resto, bem patente no teor do artigo 5.º dos estatutos da Fundação de S.............. -, o que conduz necessariamente à conclusão de que não se pode equiparar o interesse de um privado em se tornar membro fundador de uma Fundação com o interesse de um mecenas, que efectua com total espirito de liberalidade, donativos para uma Fundação. W. Com efeito, entre a Fundação e o fundador existe um vínculo jurídico / dever jurídico que é indispensável para que a Fundação seja reconhecida e prossiga a finalidade a que se propõe, uma vez que para tal necessita de ser integrada por dotações iniciais. Em contrapartida da dotação inicial, o fundador tem o direito de participar nos órgãos colegiais da Fundação como o conselho de fundadores e o conselho de administração, bem como outras regalias, tais como as supra descritas que ocorreram no caso concreto. X. Além das dotações iniciais, uma Fundação vive ainda de donativos, efectuados por mecenas, com espírito de liberalidade, de qualquer valor e prestados em qualquer altura (ao invés do que acontece com os membros fundadores, em que a quantia da dotação inicial se encontra pré estipulada nos estatutos e é com frequência realizada em prestações determinadas e obrigatórias, precisamente pela sua importância para o funcionamento da Fundação) e sem obtenção de qualquer contrapartida. Y. Assim, conclui-se que a decisão da Impugnante, ora recorrida, em tornar-se membro fundador da Fundação de S.............. não foi desprovida de interesse económico e comercial, na medida em que, ao fazê-lo, ao invés de, pura e simplesmente optar por fazer um donativo “ad hoc”, bem conhecia aquela os estatutos da Fundação de S.............. e as prorrogativas que nos mesmos são previstas para os membros fundadores, enquanto integrantes dos órgãos colegiais da Fundação - nomeadamente a participação no conselho de fundadores e a possibilidade de participação no conselho de administração, cujas competências são abrangentes e permitem a participação, de forma decisiva, na actividade da Fundação (sendo inegável que, não obstante esta última assumir a natureza jurídica de Fundação e, naturalmente, o seu fim primordial não ser o lucro, poderá exercer actividades de índole lucrativa) . Z. Pelo supra exposto, a Administração Tributária logrou provar, nos termos do disposto no art. 74.º da LGT e no n.º 1 do art. 342.º do Código Civil, os factos constitutivos do seu direito, demonstrando que a quantia entregue pela Impugnante, ora recorrida, à Fundação de S.............., no ano de 2003, a título de dotação inicial, como membro fundador, não reúne os pressupostos impeditivos do nascimento da obrigação tributária previstos nas normas do n.º 2 do art. 1.º do Decreto-Lei nº 74/99, de 16 de março, que aprovou o Estatuto do Mecenato, e do n.º 2 do art. 3.º do Decreto-Lei n.º 240-A/89, de 27 de Julho, que aprovou os estatutos da Fundação de S.............., na redação conferida pelo Decreto-Lei n.º 163/2001, de 22 de maio. X A recorrida apresentou contra-alegações, conforme segue: «A. A questão em causa no presente recurso é a de saber se a quantia concedida pela Impugnante à Fundação de S.............., a título de dotação inicial aquando da sua adesão como membro fundador desta Fundação, é enquadrável no conceito de donativo para efeitos de aplicação do Estatuto do Mecenato e, como tal, aceite como custo fiscal. B. Entendeu a douta sentença Recorrida, em suma, que a Impugnante, ao conceder tal quantia, tem como única regalia automática ver-se instituída como membro fundador da Fundação, o que não é suficiente para desvirtuar o caráter de liberalidade da quantia concedida por não representar qualquer vantagem com carácter pecuniário ou comercial e que, não sendo possível estabelecer qualquer nexo entre tal quantia e uma contrapartida pecuniária ou comercial, nem tão pouco se desvela uma intenção de enriquecimento por parte da Impugnante que seja susceptível de despir tal concessão de animus donandi, concluindo que a quantia concedida se enquadra na definição de donativo prevista no artigo 1º nº 2 do Estatuto do Mecenato. C. E no que respeita à majoração do custo de tal donativo em 40%, mais considerou o Tribunal a quo que, tendo a Administração Tributária (AT) baseado a não aceitação da dedutibilidade de tal majoração somente por considerar que não havia um donativo correspondente, se impunha anular a liquidação na parte correspondente à majoração do custo. D. Quanto à matéria de facto, entende a Recorrente que, encontrando-se demonstrado com base na prova documental produzida nos autos, deveriam ter sido considerados provados os factos que constam da conclusão E) das suas alegações. E. Ora não só os factos que a Recorrente pretende aditar constam já do probatório, como os mesmos foram tidos em consideração na análise fáctico - jurídica feita na douta sentença recorrida. F. E mais não se vislumbra, nem a Recorrida alega concretamente, em que medida é que tais factos impunham decisão diversa da recorrida. G. Os factos descritos no ponto 1. da conclusão E) da Recorrente constam das alíneas D), E) e O) do probatório, e foram tidos em consideração na análise jurídica feita na douta sentença, onde expressamente se refere que a quantia foi concedida a título de dotação inicial na sequência da adesão da Impugnante como membro fundador, pelo que não se vê qual a utilidade do pretendido aditamento. H. Se o que a Recorrente pretende salientar é o facto de a quantia representar a primeira prestação (de um total de duas) da dotação efetuada, cumpre então chamar à colação que a segunda prestação, paga pela Impugnante em 2004 foi também objecto de semelhante correção pela inspeção tributária ao período de 2004 tendo sido oficiosamente anulada por Despacho do Diretor de Finanças adjunto de 2009.12.22, no âmbito do Processo nº 1992/08.7.BELRS que correu termos no Tribunal Tributário de Lisboa. I. Tal anulação teve por fundamento o parecer do Centro de Estudos Fiscais (CEF) nº 34 /09, cujo entendimento foi plasmado na Informação da Divisão de Justiça Contenciosa, incluída no processo administrativo que foi junto aos referidos autos (cfr. Processo nº 1992/08.7.BELRS, fls. 251 da numeração do SITAF). J. Concluindo-se na dita Informação que "Perante tal entendimento, a não ter havido uma alteração significativa no EM do exercício de 2003 para o exercício de 2004, e a estarmos diante de um benefício reconhecido por despacho conjunto dos Ministros - cf. publicação Decreto-Lei nº 163/2001, de 22 de Maio, considera-se que a contribuição prestada pela SCC à Fundação S.............. (€49.879,79) pode ser tratada fiscalmente como se de um donativo se tratasse, concluindo-se que a correcção efectuada pela DSIT é indevida, devendo a mesma ser rectificada." K. Tal facto foi invocado pela Impugnante nos presentes autos, em sede de Alegações, onde se alegou que tendo a correcção ao período de 2004 relativa à segunda prestação da dotação à Fundação de S.............. sido efectuada precisamente com os mesmos fundamentos da correcção em causa nos presentes autos, e no âmbito do mesmo quadro fáctico e legal, tendo a AT anulado tal correção ao ano de 2004, igual anulação deveria ter sido oficiosamente feita relativamente à primeira prestação. L. E, nesta medida, não só o presente recurso colide frontalmente com a posição adotada pela AT relativamente à segunda prestação, como a procedência do mesmo implicaria que ambas as prestações de uma mesma dotação tivessem tratamento distinto, repita-se, no âmbito de um mesmo quadro factual e legal. M. Quanto ao facto elencado no ponto 2 da conclusão E. da Recorrente, que transcreve o artigo 5º dos Estatutos da Fundação, não só consta da alínea O) do probatório, como foi tido em conta na fundamentação de direito da sentença, onde expressamente se refere "Acresce que de acordo com o artigo 5º alínea b) dos Estatutos o património da Fundação é parcialmente constituído "Pelo montante em dinheiro correspondente à soma das dotações dos demais fundadores, no valor de 10 milhões de escudos cada uma, que se encontra depositado à ordem da Fundação."; pelo que também não se vislumbra utilidade no seu aditamento. N. Quanto ao facto descrito no ponto 3 da conclusão E. da Recorrente, também o mesmo foi tido em conta na fundamentação de direito da sentença onde se refere "Note-se que a Impugnante, ao entregar esta quantia tem como retorno um lugar no Conselho de Fundadores - cf. Artigo 35º dos Estatutos da Fundação (...)", embora para concluir que tal facto, por si só, não é suficiente para desvirtuar o animus donandi da Impugnante, não havendo, pois, qualquer utilidade no seu aditamento. O. Quanto ao facto elencado no ponto 4 da conclusão E. da Recorrente, que resulta do artigo 21º dos Estatutos da fundação, não só o mesmo consta já da alínea O) do probatório como o facto de a Impugnante poder fazer parte do Conselho de Fundadores foi tido em conta na fundamentação da douta sentença recorrida, pelo que também não se vê utilidade no seu aditamento. P. Quanto ao facto descrito no ponto 5 da conclusão E. da Recorrente, que transcreve o artigo 10º dos Estatutos da Fundação, se a intenção da recorrente é salientar que a Impugnante, como membro do conselho de fundadores, poderia eventualmente integrar também o Conselho de Administração da Fundação, tal facto foi expressamente tido em consideração na análise jurídica feita na douta sentença recorrida onde se refere "Note-se que a Impugnante, ao entregar esta quantia, tem como retorno um lugar no Conselho de Fundadores - cf. Artigo 35º dos Estatutos da Fundação - e, eventualmente, um lugar no Conselho de Administração - cf. artigo 8º e seguintes do mesmo Estatuto", pelo que também é inútil tal aditamento. Q. E quanto ao ponto 6 da conclusão E. da Recorrente, também tal facto foi expressamente tido em consideração na análise jurídica feita na douta sentença recorrida onde se refere "Ademais, na eventualidade da extinção da Fundação, de acordo com o artigo 32º dos Estatutos, o seu património reverte integralmente para o Estado (nº 1) e, somente no caso de a extinção ter lugar por inviabilidade da Fundação, em consequência da falta de subsídio anual do Estado, é que o seu património reverte para a entidade que vier a ser escolhida pelo Conselho de Fundadores (nº2)". (...) "Veja-se que, até mesmo no caso de hipotética extinção da Fundação, não se vê como poderá a Impugnante ter o retorno da própria quantia ou de outro retorno qualquer, pecuniário ou comercial." R. Em suma, do exposto concluiu-se que não tem qualquer utilidade o pretendido aditamento dos factos descritos na conclusão E) das alegações da Recorrente. S. Considera a Recorrente que os factos descritos nas conclusões F. e G. das suas alegações por constarem do Relatório da Inspeção (RIT), resultam provados nos autos, estando limitado o princípio da livre apreciação da prova na medida em que estamos perante um meio de prova cuja força probatória se encontra pré-estabelecida na lei (vide nº 1 do artigo 76º da LGT, nº 1 do artigo 115º do CPPT e artº 371º do Código Civil e nº 5 do artigo 607º do CPC). T. Como expressamente é afirmado no RIT, tais factos teriam sido constatados por "consulta ao sítio oficial da Fundação na Internet", não constando do RIT quaisquer documentos comprovativos - não foram juntos prints retirados do site da Fundação, não foi sequer especificado qual a página do site em concreto onde os mesmos constariam. U. Esses factos foram expressamente contestados pela Impugnante nos artigos 102º e 103º na P.I., pois da consulta ao site da Fundação não se retirava em lado algum a atribuição de tais direitos aos fundadores e a única referência à Impugnante no site era na lista de fundadores que incluía apenas a sua denominação social, conforme documento 12 que foi junto à P.I. V. E na Contestação não foi junto qualquer documento comprovativo de tais factos alegados no RIT nem foi impugnada pela Fazenda Pública a genuinidade do documento 12 junto à P.I. W. Não se pode considerar suficientemente fundamentada uma informação por mera remissão para uma alegada consulta ao site, que não é possível constatar, não tendo a AT juntado qualquer elemento de prova da veracidade de tal informação, o que por si só é suficiente para abalar a fé probatória da mesma, ao abrigo do disposto no nº 1 do artigo 76º da LGT e nº 2 do artigo 115º do CPPT. X. Como se refere no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul (TCAS) de 26.06.2014, proferido no processo 07148/13, O valor probatório do relatório de inspecção está condicionado pela aplicação do princípio do contraditório. Assim, o valor probatório do relatório da inspecção tributária só poderá ter força probatória se as asserções que do mesmo constem não forem impugnadas. Y. Não só é manifestamente inexistente a prova carreada para os autos pela AT quanto aos factos a que a Recorrente alude na conclusão F das suas alegações, como a Impugnante logrou provar o contrário, ou, pelo menos, gerar fundadas dúvidas sobre a sua veracidade, o que é suficiente para abalar a prova legal plena da informação a este respeito, não estando assim limitado o princípio da livre apreciação da prova, como pretende a Recorrente. Z. Improcedem assim todos os argumentos da Recorrente no que toca ao invocado erro de julgamento da matéria de facto. AA. Para o preenchimento do conceito de donativo relevante para efeitos do seu enquadramento no Estatuto do Mecenato, não há que fazer apelo ao conceito de doação definido no artigo 980º do Código Civil (CC), nem a quaisquer outras normas deste diploma, como pretende a Recorrente. BB. Tal conceito está objetiva e materialmente previsto no nº 2 do artigo 1º do Decreto-Lei 74/99 de 16 de março e é com apelo a esta norma que o mesmo deve ser interpretado, nos termos do artigo 11º da LGT, em detrimento do sentido e alcance do conceito geral de doação previsto no artigo 980º e seguintes do CC, no que em ambos possam divergir, como se conclui no Acórdão do TCAS de 18.10.2011, proferido no Processo nº 4486/11. CC. Fazendo precisamente apelo a noção de donativo do nº 2 do artigo 1º do Decreto-Lei 74/99 de 16 de março, a douta sentença recorrida considerou que a dotação de fundador concedida pela Impugnante à Fundação, fazendo parte do património da Fundação está afeta aos fins de utilidade pública que aquela prossegue e que nem sequer na eventualidade de extinção da Fundação poderá a Impugnante ter retorno da mesma, ou qualquer outro retorno pecuniário ou comercial. DD. Concluindo, e bem, que a única regalia automática que tal dotação conferia era a Impugnante verse instituída como membro fundador, regalia essa que não representa qualquer vantagem com carácter pecuniário ou comercial nem se pode ter por suficiente para desvirtuar o carácter de liberalidade. EE. Não só a douta sentença recorrida interpretou corretamente a citada disposição legal como valorou devidamente a prova constante dos autos. FF. Quanto à "utilização do título de Fundador em publicidade, na publicitação do nome da Impugnante nas atividades da Fundação e em publicações em sítio da Fundação", ora invocada pela Recorrente, são factos que não resultaram, e bem, provados nos autos.GG. A mera referência à denominação social da Impugnante na lista de fundadores que constava do site da Fundação, juntamente e de modo idêntico, com a identificação dos demais fundadores, não configura uma contrapartida de natureza pecuniária ou comercial, nem em nada afeta o espírito de liberalidade que presidiu ao donativo. HH. A própria doutrina administrativa da AT, constante da Circular 12/2002 da DGCI , entende que "Se a regalia consistir na associação do nome do doador a certa iniciativa tendo como fito a busca de uma imagem pessoal ou institucional de responsabilidade cívica, que o identifique junto do público em geral, porque o espírito de liberalidade do doador é preponderante, estar-se-á perante donativos enquadráveis no Estatuto do Mecenato;" II. Nos termos e para os efeitos do Estatuto do Mecenato a distinção entre "dotação inicial" e "donativo" apenas relevava no caso das Fundações de iniciativa privada e para efeitos de reconhecimento do benefício fiscal. JJ. Como resultava das disposições conjugadas do nº 3 do artigo 1º do Decreto-Lei 74/99 de 16.3. e do artigo 1º Estatuto do Mecenato, ambos na redação que lhes foi dada pela Lei 160/99 de 14 de Setembro, os donativos concedidos ao (i) Estado, Regiões Autónomas e autarquias locais e qualquer dos seus serviços, estabelecimentos e organismos, ainda que personalizados; (ii) Associações de municípios e de freguesias; e (iii) Fundações em que o Estado, as Regiões Autónomas ou as autarquias locais participem no património inicial, têm direito ao benefício fiscal sem necessidade de reconhecimento, independentemente de serem dotações iniciais ou outro tipo de donativos. KK. Já os donativos efectuados às Fundações de iniciativa exclusivamente privada que prossigam fins de natureza predominantemente social ou cultural, dão lugar a idêntico benefício fiscal, sem necessidade de reconhecimento, mas apenas nos casos em que o donativo corresponda à dotação inicial (cfr. alí. d) do nº 1 do artigo 1º do Estatuto do Mecenato) - neste sentido veja-se o recente Acórdão do TCAS de 05.03.2020, proferido no Proc. 1198/12.0BELRS. LL. Daqui resulta, desde logo, que não colhe a pretendida distinção alegada pela Recorrente para justificar um tratamento diferenciado à dotação inicial face aos restantes donativos, pretendendo que apenas aos segundos pode presidir um espírito de liberalidade. MM. A opção do legislador de, mesmo no caso de fundações de iniciativa exclusivamente privada, atribuir o benefício fiscal automaticamente às "dotações iniciais", não só contraria frontalmente a tese da Recorrente como vem até atribuir uma maior relevância à dotação inicial naqueles casos, tendo em conta o escopo visado com o Estatuto do Mecenato. NN. Em suma, estando em causa no caso em apreço uma fundação participada pelo próprio Estado, não há qualquer justificação para um tratamento fiscal diferenciado entre as dotações iniciais dos fundadores e os bens que venham posteriormente a ser atribuídos a título gratuito à fundação. OO. Quer as dotações dos fundadores quer os bens que lhe advierem a título gratuito integram o património da Fundação e estão afetos aos fins de utilidade pública que a mesma prossegue. PP. E o alegado interesse da impugnante em se tornar membro fundador para assim participar nos órgãos colegiais da Fundação, não se pode ter por suficiente para desvirtuar o carácter de liberalidade da sua dotação de fundador por não representar qualquer vantagem com carácter pecuniário ou comercial, como decidiu, e bem, a douta sentença recorrida. QQ. Improcedem assim todos os fundamentos do recurso quanto a esta matéria, não merecendo qualquer censura a douta sentença recorrida que fez uma correcta análise da matéria de facto e da sua subsunção jurídica, não padecendo a mesma dos vícios de erro de julgamento de facto e de direito que lhe imputa a Recorrente. RR. Na determinação da repartição das custas em função do decaimento, não é imposto ao Juíz que proceda a um rigoroso cálculo matemático, nos termos que pretende a Recorrente, podendo tal repartição ser fixada de modo aproximado e da forma que o Tribunal entender adequado. X Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal, foi regularmente notificado. X Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta. X II- Fundamentação. A sentença recorrida assentou na seguinte fundamentação de facto: A) A "Sociedade ……………………., S.A." desenvolvia a atividade de fabricação de cerveja e refrigerantes (CAE 15960), apresentando o seguinte enquadramento fiscal no exercício de 2003: o IRC - regime geral; o IVA - regime normal de periodicidade mensal. - cf. documento a fls. 369 e seguintes do PAT (informação extraída de fls. B) Em 28/08/2000, foi celebrado "Acordo'' entre a "V………, SGPS, S.A.", a Fundação B……………." ("FBB") e a "C …….. - Central ………., S.A.", de cujo teor de extrai designadamente o seguinte: "CONSIDERANDO QUE: 1. A V…….. detém o domínio direto e indireto da C..............; 2. A C.............., por sua vez, detém a maioria do capital social e os direitos de voto da sociedade anónima denominada "Sociedade ……….., S.A." (doravante S….L) estando atualmente a decorrer uma oferta pública geral sobre o remanescente capital social desta; 3. A FUNDAÇÃO detém atualmente 3.168 ações representativas de 37,41% do capital social da SAL e pretende vender esta participação na oferta a que alude o número anterior; 4. A FUNDAÇÃO é a instituição não lucrativa de maior prestígio na área de Coimbra, fortemente vocacionada para o apoio e a promoção de iniciativas de cariz essencialmente social e educacional. 5. Com o produto da venda das suas ações na S…L, no âmbito da oferta pública a que alude o considerando segundo, a FUNDAÇÃO irá tomar uma participação no capital social da V…, tornando-se assim um dos principais acionistas, ainda que de forma indireta, da C..............; 6. A tomada de participação a que se refere o considerando anterior permitirá atingir um maior relacionamento entre a FUNDAÇÃO e a C.............., o que, por sua vez, permitirá a esta desenvolver na área de Coimbra uma maior implementação das marcas por si exploradas; 7. Face ao disposto nos considerandos anteriores e atendendo às atividades específicas da FUNDAÇÃO na área do concelho de Coimbra, a C.............. tem interesse em apoiar financeiramente aquela; (…) É ajustado e reciprocamente aceite o presente acordo que se rege pelos termos e condições constantes das cláusulas seguintes: 1.ª Pelo presente, a C.............. compromete-se a atribuir anualmente à FUNDAÇÃO, a título de donativo (de preferência no âmbito do mecenato) com início em 2001 (dois mil e um) e até 2007 (dois mil e sete) inclusive, uma quantia no montante de Esc. 260.000.000$00 (duzentos e sessenta milhões de escudos) // (…) 4.ª Os considerandos e o clausulado constituem parte integrante do presente. 5.ª A resolução definitiva, com expressa renúncia a recurso, de eventuais litígios emergentes do presente acordo fica sujeita a um Tribunal Arbitral constituído por três árbitros, um a ser nomeado pela V…. e C.............., outro por indicação da FUNDAÇÃO (...) - cf. documento a fls. 419 a 421 do PAT junto aos autos. C) Em 2003, a "S….. — Sociedade …………………, S.A." era a sociedade dominante da estrutura do grupo fiscal constituído pelas seguintes sociedades dependentes: A……….., Lda.; C………., Lda.; C…….., Lda.; D………, Lda.; P………., Lda.; R………., Lda.; Revendedora ……….., Lda.; S…….., Lda.; C……., Lda.; N……….., Lda.; e, F………, S.A. - cf. documento 8 junto com a p.i. (informação extraída de fls. 175) D) Por carta, datada de 19/03/2003 e dirigida à Diretora de Marketing da Impugnante pela Diretora Geral da Fundação de S.............., foi comunicado o seguinte: "(...) Na sequência da adesão da prestigiada empresa que V. Ex.a representa, como membro fundador da Fundação de S.............., situação essa que muito nos honra e prestigia, vimos colocar à consideração de V. Ex.a a regularização do pagamento da dotação relativa à contribuição de Fundador. Para o efeito, junto se envia a fatura no valor de 49.879,79 euros, referente à primeira prestação da SOCIEDADE ……………………., S.A. Conforme já transmitido e de acordo com a legislação em vigor, os donativos concedidos à Fundação de S.............. beneficiam do regime estabelecido no n.0 3 do artigo 1.0 do Estatuto de Mecenato (...) - cf. documento a fls. 422 do PAT junto aos autos. E) Em 2003, a Impugnante procedeu ao pagamento da quantia mencionada na alínea que antecede - cf. facto não controvertido. F) Em 24/09/2004 foi levada a cabo uma fusão entre a "S…. - Sociedade ………….., S.A." (como sociedade incorporante) e as sociedades participadas "A……..", "D…….", "P………..", "C………..", "R………", —Revendedora ….." e "S………", fusão esta concretizada mediante a transferência global do património destas sociedades para a sociedade incorporante - cf. documento 8 junto com a p.i. (informação extraída de fls. 177) G) Em 12/11/2004, a "S…… - …, S.A." incorporou a "V………, SGPS, S.A." mediante a transferência global do património da "V………., SGPS, S.A." - cf. documento 8 junto com a p.i. (informação extraída de fls. 177) H) Em 29/12/2004, foi celebrado acordo de "Fusão e Cisão" entre a —International W………… - Portugal, S.A." ("I……….." - como sociedade incorporante) e as sociedades "S…….. — Sociedade ………., S.A." e a "S…….. - SGPS, S.A." sociedades incorporadas) e a Sociedade ……….. (sociedade cindida) - cf. documento 2 junto com a p.i. I) Nos termos do acordo mencionado na alínea que antecede foi efetuada uma "fusão por incorporação, mediante a transferência global do património das sociedades a incorporar, "S…… SGPS" e "S…. S.A." para a sociedade incorporante "I…" - cf. documento 2 junto com a p.i. J) Nos termos do acordo mencionado na alínea H) foi efetuada uma "cisão- fusão consubstanciada no destaque da participação social detida pela S…… na S……… S.A., bem como dos ativos e passivos associados, e sua integração por incorporação na IWSP" - cf. documento 2 junto com a p.i. K) Nos termos do acordo mencionado na alínea H), a I……… alterou o seu objeto social sendo atualmente a "importação, exportação, produção, incluindo a exploração de nascentes de águas, preparação e fabrico e comercialização, por grosso ou a retalho, de vinhos e bebidas espirituosas, de malte, cerveja, refrigerantes, águas minerais e de mesa e seus derivados, águas artificialmente mineralizadas ou de qualquer modo preparadas e de outros produtos alimentares, bem como das correspondentes matérias-primas e bens associados, nomeadamente compra e venda de vidro e objetos de vidro, prestação de serviços de consultoria e estudos de mercado em áreas conexas, aquisição, venda e qualquer outra forma de exploração de marcas registadas, patentes e direitos conexos e gestão da carteira própria de títulos'' - cf. cf. documento 2 junto com a p.i. L) Nos termos do acordo mencionado na alínea H), a I………. alterou a firma social para "S…….. - Sociedade ……………, S.A.", tendo o respetivo capital social aumentado de € 50.000,00 para € 50.000.000,00 - cf. documento 2 junto com a p.i M) Em cumprimento da ordem de serviço n.º O………4, foi a entidade "S……. - Sociedade …, S.A." alvo de uma ação inspetiva externa, referente aos exercícios de 2003 e 2004, tendo sido elaborado RIT, em 25/07/2007, e no âmbito da qual foram efetuadas correções de natureza meramente aritmética à matéria tributável e ao cálculo do imposto do exercício de 2003, em sede de IRC - cf. documento 5 junto com a p.i. N) Em 31/07/2007, foi a Impugnante notificada do RIT mencionado na alínea que antecede, por ofício de cujo teor se extrai o seguinte: "(...) Das correções meramente aritméticas, em sede de IRC, efetuadas à matéria tributável e ao cálculo do imposto do exercício de 2003, cujos fundamentos constam das conclusões da inspeção tributária, será oportunamente notificada da liquidação pelos Serviços da DGCI a sociedade dominante, aquando da análise da declaração referente ao Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades (...)" - cf. documento 5 junto com a p.i. (informação extraída de fls. 93). O) Em cumprimento da ordem de serviço n.º OI200700265, foi o grupo fiscal encabeçado pela sociedade dominante "SCC - Sociedade Central de Cervejas, S.A." alvo de uma ação inspetiva interna, referente ao exercício de 2003, no âmbito da qual foram efetuadas correções de natureza meramente aritmética à matéria tributável e ao cálculo do imposto do exercício de 2003, em sede de IRC, tendo sido elaborado RIT, em 24/10/2007, de cujo teor se extrai o seguinte: —I - 3. DESCRIÇÃO SUCINTA DAS CONCLUSÕES DA AÇÃO DE INSPEÇÃO Da análise efetuada ao exercício de 2003 resultaram as seguintes correções. I- 3.1. AO NÍVEL DO LUCRO TRIBUTÁVEL DO GRUPO 0 total de correções ao nível do lucro tributável do grupo ascende a € 2.196.859,04 conforme se passa a discriminar: // (…) 1 - 3.1.2. Abates de imobilizado: € 41.000,00 0 sujeito passivo não acresceu ao lucro tributável o montante de € 41.000,00, referente a parte do valor líquido contabilístico dos abates de imobilizado, contabilizado na conta "6945 - Perdas em imobilizado-abates", que afetou o resultado fiscal e que não pode ser considerado como custo fiscal em virtude do sujeito passivo não ter procedido de acordo com o disposto no artigo 10.0 do Decreto Regulamentar n0 2/90, de 12 de janeiro. (…) // 1 - 3.1.3. Donativos: € 1.346.754,35 O sujeito passivo não acresceu ao lucro tributável os donativos concedidos à Fundação Bissaya Barreto (€ 1.296.874,56) e à Fundação de S.............. (€ 49.879,79) que não se enquadram como tal, uma vez que apenas se considera com relevância fiscal os donativos em dinheiro ou em espécie concedidos sem contrapartidas que configurem obrigações de caráter pecuniário ou comercial às entidades públicas ou privadas nele previstas, conforme dispõe o n.0 2 do artigo 1.0 do Decreto-Lei n.0 74/99, de 16 de março, que aprova o Estatuto do Mecenato. Estes donativos não são enquadráveis no E.M. estando relacionados com a aquisição de partes de capital, não constituem custo fiscal nos termos do n.º1 do artigo 23.º do CIRC. // (…) I - 3.1.4. Benefícios fiscais - Majoração de donativos: € 550.193,91 O sujeito passivo deduziu indevidamente ao lucro tributável, a título de majoração de donativos a verba de € 550.193,91, assim discriminada: a) A verba de € 518.745,60 respeitante à percentagem de 40% do valor concedido à Fundação Bissaya Barreto, no montante de € 1.296.874,56, pelo facto do mesmo não ser considerado donativo de acordo com o n.0 2 do artigo 1.0 do Decreto-Lei n.0 74/99, de 16 de março que aprova o Estatuto do Mecenato; b) A verba de € 19.951,92 respeitante à percentagem de 40% do valor concedido à Fundação de S.............. no montante de € 49.879,79, pelo facto do mesmo não ser considerado como donativo de acordo com o n.0 2 do artigo 1.0 do Decreto-Lei n.0 74/99, de 16 de março que aprova o Estatuto do Mecenato; // (…) III. DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL Verificaram-se os seguintes factos: III - 1. AO NÍVEL DO APURAMENTO DE LUCRO TRIBUTÁVEL DO GRUPO (…) III - 1.2. Abates de imobilizado: € 41.000,00 A sociedade dominante SCC - Sociedade Central de Cervejas, S.A. apresenta como saldo na conta “6945 - Perdas em imobilizado abates" o valor de € 492.416,41 referente ao valor líquido contabilístico dos abates de imobilizado, para os quais não foi obtida qualquer receita, conforme mapas de amortização entregues no dossier fiscal com referência aos bens abatidos. Acresceu ao lucro tributável no campo 225, o montante de € 451.416,41, informando que esse acréscimo se devia ao facto de se ter procedido ao abate de diverso imobilizado, para o qual não foi obtida qualquer receita. De acordo com o nº 1 do artigo 10º do Decreto Regulamentar nº 2/90, de 12 de janeiro, no caso de se verificarem em elementos do ativo imobilizado desvalorizações excecionais provenientes de causas anormais devidamente comprovadas, poderá ser aceite como custo ou perda do exercício em que aquelas ocorram uma quota de reintegração ou amortização superior à que resulta da aplicação dos métodos de amortização previstos no artigo 4º do mesmo Decreto Regulamentar. O n.º 2 do artigo 10º do Decreto Regulamentar vem dizer que o regime estabelecido no nº 1 se aplica, designadamente às desvalorizações excecionais provocadas por desastres, fenómenos naturais e inovações técnicas excecionalmente rápidas. O n.º 3 do artigo 10º do mesmo diploma prevê que o contribuinte, para efeitos do disposto no nº 1, obtenha a aceitação por parte da DGCI através de exposição devidamente fundamentada até ao fim do primeiro mês seguinte ao da ocorrência do facto que determinou a desvalorização excecional, salvo em casos comprovadamente justificados, e como tal reconhecidos por despacho do Ministro das Finanças, em que essa exposição poderá ser entregue até ao fim do primeiro mês seguinte ao do termo do período de tributação em que tiverem ocorrido as desvalorizações. A aceitação como custo de uma amortização superior à máxima constitui benefício fiscal, conforme nº 2 do artigo 2º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), classificado como dependente de reconhecimento, conforme o artigo 4º do EBF, uma vez que apenas ocorre quando obtida a aceitação pela DGCI após ter- se confirmado a verificação dos pressupostos. Notificado o sujeito passivo para demonstrar se foi requerida a aceitação como custo da desvalorização excecional a que alude a referida legislação nos termos aí previstos, veio em resposta a informar que se trata de "abates por sucata" e que elaborou os "respetivos autos de abate que foram devidamente comunicados à DGSI.". Da análise dos documentos que indica como autos de abate verificamos que correspondem a cartas endossadas ao "Chefe da 2-a Repartição de Finanças de Vila Franca de Xira", onde o sujeito passivo comunicava previamente que a empresa iria abater um conjunto de bens identificados nas listas que juntava em anexo, onde se indicava os valores considerados na contabilidade para os respetivos bens e amortizações. Ainda que das referidas cartas constasse a indicação de que se dava "assim cumprimento ao disposto no nº 3 do Art. 10º do Decreto Regulamentar nº 2/90, de 12 de janeiro" não pode o mesmo ser considerado como válido já que: - os documentos apenas manifestam a intenção de abater um conjunto de bens; - não se encontra demonstrada a efetiva desvalorização; - não se encontra fundamentada a natureza das desvalorizações excecionais eventualmente verificadas, cuja elegibilidade, como custo depende de serem provenientes de causas anormais devidamente comprovadas. Assim, considera-se que o sujeito passivo não procedeu ao pedido de aceitação como custo nos termos do nº 3 do Artigo 10º do DR 2/90. Mais ainda, o sujeito passivo não consegue demonstrar ter obtido a aceitação indispensável para o benefício fiscal que é a amortização superior à máxima, pelo que não se pode aceitar como custo fiscal o valor dos abates no montante de € 41.000,00 (quarenta e um mil euros), correspondente a amortizações não aceites como custo fiscal nos termos da alínea c) do nº 1 do Artigo 33º do CIRC. III-1.3. Donativos: €1.346.754,35 A sociedade dominante S….. - Sociedade …………., S.A. contabilizou na conta '691005642 - Donativos", o montante de € 1.346.754,35 referente a entregas efetuadas às entidades, Fundação B …………, no valor de €1.296.874,56 e à Fundação S.............., no valor de € 49.879,79, conforme mapa que se junta na folha 1 do anexo 1. O sujeito passivo não procedeu a qualquer acréscimo ao lucro tributável referente a estas rubricas, pelo que foram consideradas como custo fiscal. O enquadramento de custos com donativos depende de preencherem um conjunto de requisitos quanto à natureza da operação e ainda do enquadramento do beneficiário e da sua atividade numa das categorias previstas no Estatuto do Mecenato, aprovado pelo Decreto-Lei n.0 74/99 de 16 de março. Assim, apenas têm relevância fiscal os donativos em dinheiro ou em espécie concedidos sem contrapartidas que configurem obrigações de carácter pecuniário ou comercial às entidades públicas ou privadas previstas no Estatuto, cuja atividade consista predominantemente na realização de iniciativas rias áreas social, cultural, ambiental, desportiva e educacional, conforme prevê o nº 2 do Artigo 10.0 do Decreto-Lei n.0 74/99, de 16 de Março, que aprova o citado Estatuto. Os donativos que não se enquadrem no regime previsto no Estatuto, sendo uma liberalidade que não tem perspetiva de benefícios económicos, não passam no filtro de aceitação como custo fiscal que é o n.0 1 do Artigo 23º do CIRC. a) Fundação Bissaya Barreto Após a análise do documento contabilístico que serve de suporte à entrega do valor de € 1.296.874,53, a esta entidade; verificámos que está suportado pelo recibo nº R……….323, datado de 2003/07/14, emitido pela Fundação B ………….., com o descritivo de "donativo". Considerou o sujeito passivo que o valor referido se enquadra como custo fiscal por se tratar de um donativo enquadrável no conceito de mecenato social previsto no nº 3 do Artigo 1º do Estatuto do Mecenato. Verificamos que o valor atribuído à Fundação resulta de um acordo assinado em 2000/08/28, pelo sujeito passivo, na altura denominado C.............. - Central …………, S.A, pela Fundação e pela V………., SGPS, S.A, sociedade que detinha o "domínio direto e indireto" da C.............. à data. Da análise do documento verifica-se a menção de um conjunto de considerandos que fundamentam a decisão da SCC atribuir as verbas em causa à Fundação destacando-se: a intenção da SCC aumentar a participação no capital da Sociedade ………, S.A. (S….L) na sequência da oferta pública geral sobre o remanescente do capital social desta então a decorrer; - a intenção da Fundação vender a sua participação na Sociedade da ………., S.A. (S..L) sujeito passivo no âmbito da oferta pública de aquisição; - o compromisso dá Fundação reinvestir o valor de realização da alienação da sua participação na SAL na aquisição de uma participação no capital social da V...., tornando-se assim um dos principais acionistas, ainda que de forma indireta do sujeito passivo. A Fundação sublinha a sua implementação na região de Coimbra, o impacto comercial do facto e ainda a sua posição de acionista indireto da S…. a concretizar-se a aquisição de parte do capital social da V…., para justificar a atribuição dos valores. Por seu lado a C.............. (atual S…, S.A.) através da referida oferta pública, compromete-se a adquirir a participação da Fundação na S….L. Atendendo aos considerandos expressos no acordo, a S….. compromete-se a entregar à Fundação durante os anos de 2001 a 2007 inclusive, o valor anual de 260,000.000$00 (€1.296,874,53) a título de donativo "de preferência no âmbito do mecenato", conforme refere expressamente o acordo que se junta no anexo 1 - folhas 2 a 4. Sublinhe-se ainda que do referido acordo, nos termos da sua cláusula 4, "os considerandos e o clausulado constituem parte integrante" do mesmo, incluindo- se assim a cláusula 5.a onde se prevê que a forma de resolução definitiva de eventuais litígios emergentes do acordo fica sujeita a um Tribunal Arbitral, com expressa renúncia a recurso. Os condicionalismos apresentados sobre a forma de considerandos evidenciam o afastamento do conceito de liberalidade exigido para que uma transferência para um terceiro possa ser analisada ao abrigo do conceito de donativo, a própria previsão da forma de resolução de eventuais litígios indica que as transferências estão condicionadas à verificação, ou não, dos pressupostos por parte do beneficiário (a Fundação). Por outro lado, a expressão utilizada no acordo para que as transferências sejam efetuadas a título de donativo "de preferência no âmbito do mecenato" evidencia que não é esse o motivo efetivo da transferência que na prática consiste numa componente da alienação da participação na S…L pela Fundação à S….. Em conclusão, o valor de €1.296.874,56 contabilizado na conta "691005642 - Donativos", não constitui um donativo e corno tal o seu eventual enquadramento fiscal não decorre da aplicação do Estatuto do Mecenato, por o mesmo depender da concretização pela Fundação dos considerandos previstos designadamente da efetivação da alienação da participação na SAL e subsequente investimento na V..... Assim, importa aferir do seu enquadramento como custo fiscal, nos termos do Artigo 23º do CIRC. Uma vez que o acordo que está na origem da transferência em análise tem subjacente à sua concretização a efetiva venda peia Fundação da participação social na S…L à S…, o valor pago assume-se em substância como uma contrapartida da venda da participação, ou seja, o valor que a S… pagou pela participação na S….L adquirida à Fundação corresponde a €1.140,00 por ação, conforme resulta do anúncio de lançamento da oferta pública de aquisição geral, mais sete prestações de € 1.296.874,53. De facto, do acordo em análise não resulta a fixação expressa de qualquer preço para a transmissão das ações mas é; Indiscutível que a atribuição daquele valor está dependente da Concretização dos considerandos que o integram dos quais sobressai a transmissão da participação na SAL. Neste caso, independentemente do pagamento diferido no tempo, o total das prestações é parte do efetivo valor de aquisição da participação na S…..L pelo que não se enquadra como custo do exercido. 0 custo de uma participação apenas integra o apuramento do resultado aquando da sua alienação ou liquidação da entidade participada conforme decorre do conceito de mais/menos valia. Em resumo, o sujeito passivo diminuiu o resultado contabilístico e simultaneamente o resultado fiscal com o registo de € 1.296.874,56 referente ao valor atribuído a título de donativo com base num contrato plurianual com a Fundação B …………..; o valor não corresponde a uma liberalidade porque a sua atribuição decorre da verificação de um conjunto de pressupostos não podendo assim ser enquadrado como um donativo, logo não aceite como custo fiscal. Contudo, considerando que este valor corresponde a uma contraprestação da aquisição da participação que a Fundação detinha ria S….L deve ser considerado como parte do custo de aquisição da participação adquirida pela S….; o custo de aquisição de uma participação financeira apenas se reflete no resultado como componente do cálculo da mais/menos valia aquando da alienação. Não sendo custo com donativo e devendo ter sido capitalizado como custo de aquisição da participação, concluiu-se pelo acréscimo no apuramento do lucro tributável do valor de €1.296.874,56 (um milhão duzentos e noventa e seis mil oitocentos e setenta e quatro euros e cinquenta e seis cêntimos), referente ao pagamento à Fundação B ………….., que não pode ser aceite como custo fiscal nos termos atrás referidos, por não constituir um donativo elegível nos termos do Estatuto do Mecenato e logo não enquadrável nós termos do nº 1 do Artigo 23º do CIRC, mas também por hão constituir custo do exercício visto que se trata de parte do custo de aquisição de uma participação que permanecia no Activo a 31 de Dezembro. b) Fundação S.............. Após a análise do documento contabilístico que serve de suporte à entrega do valor de €49.879,79» a esta entidade verificámos que está suportado pelo recibo nº ……….40, datada de 2003/06/20 correspondente à factura nº …………..44 datada de 2003/02/28, emitida pela Fundação S.............., com o descritivo de "dotação fundador novo - colectivo". Considerou o sujeito passivo que o valor referido se constitui custo fiscal por se tratar de um donativo enquadrável no Artigo 1º do Estatuto do Mecenato. O enquadramento de custos com donativos depende de preencherem um conjunto de requisitos quanto, à natureza da operação é ainda do enquadramento do beneficiário e da sua atividade numa das categorias previstas no Estatuto do Mecenato, aprovado pelo Decreto-Lei nº 74/99 de 16 de março. O conceito de donativo tem subjacente a natureza de liberalidade, ou seja, a inexistência de um compromisso por parte do doador face ao beneficiário e cumulativamente a inexistência de contrapartidas, direitos perante o beneficiário e de compromissos por parte daquele. A operação em causa não preenche claramente o conceito de liberalidade uma vez que a prestação entregue é exigida pelo beneficiário na sequência de um compromisso prévio do sujeito passivo, de acordo a alínea c) do Artigo 5º do Estatuto da Fundação, conforme se verifica na documentação que sé junta na folha 5 do anexo 1. A este aspeto há ainda a acrescentar o facto de existirem claramente direitos do sujeito passivo sobre o beneficiário que decorrem do seu Estatuto de Fundador, nomeadamente a possibilidade de dar parecer sobre as contas, eleger trienalmente um membro do Conselho Fiscal e designar trienalmente uma Sociedade de Revisores Oficiais de Contas ou seja tem poderes para participar no controlo da atividade da Fundação. Da consulta ao sítio Oficial da Fundação na Internet pode-se constatar a diferenciação que aí se fez quanto à forma como as empresas podem contribuir para a atividade daquela sendo distintos consoante se tratem de Mecenas ou de membros Fundadores. Aí se verifica também, como de resto é de conhecimento do sujeito passivo, que o estatuto de Fundador confere para além das situações já descritas, direitos no uso das instalações (designadamente descontos), direitos a convites e livres trânsito para o fundador e seus convidados, utilização do título de Fundador em publicidade, publicitação do nome dos fundadores nas atividades, publicações e sítio da Fundação entre outros benefícios. Pelos factos expostos considera-se que o custo registado pelo sujeito passivo não pode ser enquadrado como donativo pelo que seria inconsistente proceder a qualquer tentativa de enquadramento na tipologia dos donativos previstos no Estatuto do Mecenato como forma de validar ou não o seu enquadramento como custo fiscal. Contudo, a desconsideração daquele custo como donativo não é suficiente para automaticamente assumir que o mesmo não é passível de aceitação como custo fiscal pelo que importa proceder â análise da natureza efetiva da operação. O Fundo Social é para a Fundação semelhante aquilo que para uma sociedade comercial se designa de Capital Social. Semelhança de resto assumida pela estrutura do Plano Oficial de Contas das Instituições Particulares de Solidariedade Social (POCIPSS) face ao POC. Significa isto que para os fundadores a realização do Fundo Social assume paralelismo com a realização do Capital Social subscrito por um investidor. Assim, a sua contabilização ao invés de uma L operação modificativa do Capital Próprio devia ter sido apenas uma operação permutativa que não influenciava o Resultado Liquido do Exercício, ou seja uma Variação Patrimonial Negativa que nos termos do Artigo 24º do CIRC não seria passível de aceitação como custo fiscal por ser equiparado a uma entrada de capitais, facto excluído da tributação na esfera do beneficiário e por oposição simultaneamente excluído da tributação na esfera de quem entrega o capital. Em conclusão, não se aceita como custo fiscal o montante de € 49.879,79 (quarenta e nove mil oitocentos e setenta e nove euros e setenta e nove cêntimos) indevidamente considerado a título de donativos por não preencher os requisitos para este enquadramento, logo não enquadrável no Artigo 23º do CIRC e simultaneamente preencher os requisitos de entradas de capital, variação patrimonial negativa não tributada nos termos do Artigo 24º do CIRC. III - 1.4. Benefícios fiscais - Majoração de donativos: €550.193,91 A sociedade dominante S… - Sociedade …………….., S.A. deduziu ao lucro tributável, no campo 237, da declaração modelo 22, a verba de €550.193,91. a título de majoração de donativos conforme se discrimina na folha 1 do anexo 1. Os benefícios fiscais previstos no Estatuto do Mecenato (EM.), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 74/99, de 16 de março, consistem na majoração dos custos com donativos, ou seja, na inclusão na base tributável de um custo por Valor superior ao do efetivo donativo atribuído. A percentagem majoração depende do enquadramento do donativo face às tipologias previstas no articulado do Estatuto do Mecenato. O direito ao benefício fiscal referido depende, nos termos do nº 3 do Artigo 1.º do DL nº 74/99 que o E.M. se o beneficiário do donativo é Estado, pessoa coletiva de utilidade pública com isenção de IRC ou se obteve Despacho de reconhecimento do interesse cultural, social ou desportivo pelos Ministério das Finanças e da tutela. Da análise efetuada a esta rubrica e em consequência do descrito no ponto anterior, verificámos as seguintes situações: a) Majoração indevida no montante de € 518.745,60, referente a 40% do valor concedido à Fundação B ……………, no montante de € 1.296.874,56, pelo facto do mesmo não ser considerado donativo pela Administração Fiscal, conforme legislação referida na alínea a) do ponto anterior; b) Majoração indevida no montante de €19.951,92, referente a 40% do valor concedido à Fundação de S.............., no montante de €49.879,79, pelo facto do mesmo não ser considerado donativo nem tão pouco sido aceite como custo fiscal pela Administração Fiscal, conforme legislação referida na alínea b) do ponto anterior; c) Majoração indevida rio montante de €10.000,00, referente ao valor concedido à Câmara «Municipal do Porto, no valor de €50.000,00, ter sido majorado em 40%, quando apenas havia lugar a uma majoração de 20%, uma vez que este se referia a apoio a atividades culturais/ desportivas e recreativas, o que lhe confere carácter cultural e não social, o que pelo nº 3 do Artigo 1.0 do Estatuto do Mecenato, aprovado pelo Decreto-Lei nº 74/99 de 16 de Março, dá lugar a uma majoração de 20% e não de 40%. Por este facto corrige-se, o montante de €10.000,00 resultante do produto do valor do referido donativo pela diferença entre as duas taxas, ou seja, €10.000,00 = €50.000,00 x (40% -20%); d) Majoração indevida no montante de €1.496,39, referente ao valor concedido ao Centro Nacional de Cultura, no valor de €7.481,97, ter sido majorado em 40%, quando apenas havia lugar a uma majoração de 20%, uma vez que este se referia a apoio de atividades de caráter cultural e não social, o que pelo n.0 3 do artigo 10 do Estatuto do Mecenato, aprovado pelo Decreto-Lei n0 74/99, de 16 de março, dá lugar a uma majoração de 20% e não de 40%. Por este facto, corrige-se o montante de € 1.496,39 resultante do produto do valor do referido donativo pela diferença entre as duas taxas, ou seja, € 1.496,39 = € 7.481,97 x (40% - 20%). Em conclusão, foi indevidamente deduzido ao lucro tributável, a verba de € 550.193,91 (quinhentos e cinquenta mil cento e noventa e três euros e noventa e um cêntimos), referente à majoração de donativos efetuada pelo sujeito passivo, que não está de acordo com as disposições do Estatuto do Mecenato aprovado pelo Decreto-Lei n.0 74/99, de 16 de março. // (…) IX - DIREITO DE AUDIÇÃO - FUNDAMENTAÇÃO De acordo com o previsto na alínea e) do nº 1 do Artigo 60º da Lei Geral Tributária, aprovada pelo Decreto-Lei riº 398/98, de 17 de dezembro e no Artigo 60º do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária, aprovado pelo Decreto-Lei nº 413/98, de 31 de dezembro foi remetido à sociedade pelo nosso ofício nº 3168 de 2007/10/08, o projeto de relatório de inspeção tributária, tendo sido está notificada em 2007/10/08 para exercer o respetivo direito de audição no prazo de 10 dias. A sociedade efetuou o exercício do direito de audição, por escrito, tendo este, sido rececionado em 2007/10/19. No âmbito do exercício do direito de audição, a sociedade S…….. - Sociedade …………, S.A (que resultou da integração da S.- Sociedade …………, S.A), na qualidade da sociedade dominante do grupo fiscal vem indicar que: - “O Projeto de Correções agora notificado referente ao IRC do exercício de 2003 do grupo S… - Sociedade …………., mantém as correções anteriormente propostas" na ação de inspeção externa que incidiu sobre o IRC e o IVA dos exercícios de 2003 e 2004 dá sociedade dominante do grupo; - As correções em causa já foram contestadas na exposição apresentada em 16 de julho de 2007, em sede de audição prévia; - "Por uma questão de economia processual, junta-se uma cópia da referida exposição, que se considera aqui reproduzida para todos os efeitos legais" que —devem ser tidos em conta nas conclusões da ação de inspeção interna referente ao IRC de 2003 do Grupo S… - Sociedade ……………….. Na apreciação dos elementos apresentados em exercício do direito de audição pela sociedade dominante importa referir os seguintes aspetos: a) Conforme reconhece o sujeito passivo, o projeto de relatório agora submetido ao contraditório —mantém às correções anteriormente propostas" no Relatório de Inspeção ao exercício de 2003 da SCC, SA (a nível individual), esquecendo-se das correções indicadas nos pontos III -1.7. e III - 2. que se referem a correções exclusivamente verificadas nó âmbito da declaração do grupo que, contudo, no seu conjunto são inócuas; b) Os elementos agora apresentados constituem cópia integral dos elementos então trazidos aquando do exercício do direito de audição do Projeto respetivo, incluindo-se neles elementos referentes á matérias não objeto de correção em sede de RETGS; c) O Relatório de Inspeção mencionado refletia, nos termos do Artigo 60º da Lei Geral, os elementos apresentados pelo sujeito passivo. Assim, considera-se que não sendo os elementos agora apresentados diferentes dos apresentados pela SCG, SA anteriormente e já estando os mesmos refletidos na fundamentação do Relatório da inspeção individual, mantém-se na integra os argumentos então indicados pela Inspeção, em oposição às posições apresentadas pela empresa. Para as situações em que este Projeto difere do Projeto de Relatório da Inspeção individual, o sujeito passivo não contestou a sua natureza ou valor peio que se mantêm na integra neste Relatório. Contudo, para melhor evidenciar que o presente Relatório tem em consideração os elementos apresentados pela empresa, apenas na parte que se referem a correções de IRC do exercício de 2003, reproduz-se de seguida o conteúdo do ponto IX do Relatório de Inspeção individual apenas modificando, quando necessário, as numerações dos pontos correspondentes. Na análise da exposição apresentada pela sociedade adotou-se a estrutura de, para cada ponte apresentar os argumentos do sujeito passivo seguidos da apresentação da nossa posição face aos mesmos. Assim temos: IX- 1. AO NÍVEL DO APURAMENTO DO LUCRO TRIBUTÁVEL DO GRUPO // (…) IX-1.2. Abates de imobilizado; (Ponto III - 1.2. do projeto de relatório) O sujeito passivo discorda da correção proposta no referido ponto do projeto de relatório argumentando que: 1.º Nem o nº 3 do Artigo 10º do Decreto Regulamentar nº 2/90 nem qualquer outro Artigo do citado DR, previa qual a forma ou requisitos que devia seguir o pedido de aceitação como custo fiscal do valor líquido dós bens abatidos, nomeadamente o facto de o pedido ter que ser dirigido ao responsável máximo e de ter que ser indicado a justificação para se verificar o abate; 2.º. Nas cartas que endereçou ao Chefe do Serviço de Finanças mencionava expressamente que as mesmas se destinavam à dar cumprimento ao disposto no nº 3 do Artigo 10º do DR 2/90 e anexava os autos de abate, acompanhados por uma relação discriminativa dos bens em causa, respetivas datas de aquisição; valor contabilístico e valor líquido fiscal; 3.º. O próprio serviço de finanças entendia que os documentos apresentados constituíam o pedido de aceitação na medida em que analisava os autos e apenas os rececionava (por aposição do carimbo) caso entendesse que os mesmos continham todos os elementos necessários; 4o. Na lei não existe nada que diga que o pedido deva ser dirigido ao responsável máximo, e que o nº 3 do Artigo 10º do DR apenas refere a aceitação por parte da "Direção Geral das Contribuições e Impostos" e como o Serviço de Finanças é órgão da DGCI, vocacionado para receber as petições dos contribuintes, conforme dispõe o nº 4 do Artigo 61º da Lei Geral Tributária "em caso de dúvida é competente para o procedimento o órgão da administração tributária do domicílio fiscal do sujeito passivo". Acresce ainda que apenas com a redação introduzida pelo DL 211/05 de 7 de dezembro, que aditou um nº 6 ao Artigo 10º, se veio especificar que a autorização referida no nº 3 é da competência do Diretor Distrital de Finanças (que também não é õ responsável máximo daquela Direção Geral). Se o Chefe do Serviço de Finanças não tivesse competência para apreciar a questão competia-lhe remeter o pedido para o órgão que tivesse. Assim, o facto de a exposição não ter sido dirigida ao "responsável máximo" não só não constituía uma exigência legal como muito menos se pode considerar um "requisito essencial 5.º A justificação para se verificar os abates é o facto de se tratar de "abates por sucata", e a especificação concreta do motivo pelo qual se tornaram sucata não pode configurar um requisito essencial, e que o serviço de finanças nunca solicitou essa questão; 6o. A correção proposta tem por fundamento uma visão absolutamente burocratizada do regime, que não correspondia à prática generalizada no caso de abate físico de bens do imobilizado já totalmente amortizados para efeitos de aceitação como custo do exercício do valor líquido fiscal dos bens. À administração fiscal veio estabelecer um regime diferente na Circular 1/99 de 21 de janeiro da DGCI ao dispensar a necessidade do pedido de aceitação no caso de abate de imobilizado tomado obsoleto em virtude da introdução do Euro; 7º. O próprio DR 2/90, após a alteração ao Artigo 10º introduzida pelo DL 211/05 de 7 de dezembro (que aditou um nº 4), permite a aceitação como custo fiscal da desvalorização excecional por abate independentemente de qualquer pedido de aceitação, desde que cumpridas determinadas formalidades que aliás coincidem com os procedimentos adotados pelo sujeito passivo. O preâmbulo do DL 211/05 de 7 de dezembro diz que as alterações introduzidas ao DR 2/90 visam a simplificação e racionalização quer do cumprimento das obrigações por parte dos contribuintes quer do funcionamento dos serviços da administração tributária. Da contestação apresentada peio sujeito passivo e que atrás se resumiu ressalta os seguintes aspetos relevantes que se passam a analisar: a) O sujeito passivo continua â não demonstrar ter obtido a aceitação da DGCI para a aceitação do custo fiscal com o abate do imobilizado em causa, condição indispensável nos termos do nº 3 do Artigo 100 do DR 2/90; b) Afirma que o "próprio serviço de finanças entendia tais documentos como pedido de aceitação na medida em que analisava os autos e apenas os rececionava (...) caso entendesse que os mesmos continham todos os elementos necessários," contudo, não apresenta qualquer documento que evidencie esse alegado entendimento, não sendo suficiente a prova da receção por parte daquele serviço das comunicações apresentadas. O sujeito passivo não demonstra que aquele Serviço se tenha manifestado pelo enquadramento dos pedidos no disposto no nº 2 do Artigo 10º do DR 2/90 ou que os tenha remetido para apreciação por outro serviço da DGCI não se percebendo assim a afirmação que acima se transcreveu; c) Na sequência do referido no ponto a), a contestação apresentada pelo sujeito passivo quanto às competências para a aceitação do custo perdem relevância face à inexistência de qualquer conflito efetivo uma vez que não foi apresentado qualquer documento que conceda a aceitação do custo em causa; d) A "visão burocratizada do regime" assenta na aplicação pela inspeção de uma interpretação vinculada dos conceitos constantes da lei, ou seja, a não aceitação do custo sem que expressamente o mesmo tenha sido aceite previamente pela DGCI após solicitação do sujeito passivo nas condições aí previstas. As formalidades exigidas constituem garantias dos contribuintes de que a Administração Fiscal procede de forma igual perante iguais situações; e) Certamente por lapso refere o sujeito passivo que esta prática não encontra semelhança na dispensa no caso de abate físico de bens do imobilizado já totalmente amortizados para efeitos de aceitação como custo do exercício do valor líquido fiscal dos bens. De facto, assim é porque não existe qualquer custo fiscal cuja elegibilidade seja necessário aferir; í) A situação de exceção colocada pela Circular 1/99 está perfeitamente tipificada e, como exceção, dir-se-ia, confirma a regra (do Artigo 10º do DR 2/90); g) A aplicação da nova redação do Artigo 10º do DR 2/90 encontra-se perfeitamente localizada no tempo (factos ocorridos após 8 de dezembro de 2005) não podendo as suas disposições ser consideradas na avaliação dos abates ocorridos em 2003. Face ao exposto, considerando que continua por demonstrar a aceitação por parte da DGC1 dos custos com os abates de imobilizado e que os argumentos apresentados para justificar o seu procedimento não podem merecer acolhimento conforme atrás se demonstrou, mantém-se na integra a correção constante do ponto III - 1.2. do Projeto de Relatório. IX -1.3. Donativos (Ponto III - 1.3. do projeto de relatório) O sujeito passivo discorda da correção proposta no referido ponto do projeto de relatório argumentando que: Relativamente à Fundação B…………. 1.º O entendimento constante do projeto de correções assenta numa errada interpretação dos factos numa errada qualificação da natureza do acordo em causa. Com efeito, o acordo no qual se baseia a correção não é um "contrato de compra e venda de participações sociais" e nem sequer através do mesmo a F…. se compromete a vender a sua participação na Sociedade …………, S.A. (S….L), ou seja, nem sequer o dito acordo se pode qualificar como uma promessa de venda; 2.º O acordo em causa limita-se a enquadrar nos "considerandos" 1 a 7 o circunstancialismo que [determinou a decisão da S… de conceder um donativo à Fundação, designadamente: - o facto de a FBB ser a instituição de maior prestigio na área de Coimbra (Considerando 4) - o facto de a FBB ao se tornar indiretamente acionista da S…, permitir maior relacionamento entre ambas, proporcionando à S… uma maior implementação das marcas por si exploradas (Considerando 6) - o interesse da SCC em apoiar financeiramente a F…. atendendo às atividades específicas desta na área de Coimbra (Considerando 7); 3.º Que a expressão "pretender vender" constante no Considerando 2, que indicava que a F… pretendia vender a sua participação no capital da S….L na oferta pública geral sobre o remanescente capital social da S…L que se encontrava a decorrer, não assume nem literal nem juridicamente a natureza de uma venda nem sequer de uma promessa ou compromisso de venda, sendo que num contrato de compra e venda de participações sociais, tinha que haver manifestação expressa e inequívoca de ambas as partes do preço e do tipo das participações transacionadas, o que aqui não acontece; 4º. O valor nominal dos títulos não é mencionado no acordo e se fizesse parte do preço teria necessariamente que vir mencionado no contrato, pelo que a afirmação feita no projeto de correções de que "o valor que a S….. pagou pela participação na S…..L adquirida à Fundação corresponde ao valor nominal dos títulos mais sete prestações de €1.296.874,53" não é fundada, além de mais é errada na medida em que a F…. veio a alienar as ações que detinha na S….L no âmbito da oferta pública e ao preço de €1.140 por ação, preço esse que foi oferecido pela S…… conforme Anuncio de Lançamento da oferta que juntou em anexo ao projeto de correções. Além disso, considerar o valor do donativo como preço a pagar pelas ações assenta numa errada qualificação do Acordo como contrato de compra e venda de participações, qualificação essa que não tem qualquer sustentabilidade jurídica. 5º. O Acordo em causa consubstancia apenas um compromisso por parte da S….de atribuir a quantia anual de €1.296.874,53 á F…., a título de donativo, com início em 2001 e termo em 2007, e que em nenhuma cláusula do Acordo é mencionada qualquer contrapartida quer de carácter patrimonial quer comercial, que a F….. devesse prestar à S…. e que permita afastar a relevância fiscal do donativo no âmbito do Estatuto do Mecenato, pelo que é ilegal a correção proposta; Relativamente à Fundação S.............. 6.º De acordo com o Artigo 5.º dos Estatutos da Fundação o património desta é constituído (a) pelo imóvel designado Quinta de S.............. que constitui a entrada do fundador Estado; (b) pelo montante em dinheiro correspondente à soma das dotações dos demais fundadores; (c) pelos bens que lhe advierem a título gratuito; (e) por outros subsídios que lhe sejam atribuídos, pelo Estado ou por outros entes públicos; 7o. O facto de adesão ao estatuto do fundador implicar a entrega de uma dotação para o património da Fundação não retira a essa dotação a natureza de liberalidade, uma vez que tal dotação não implica qualquer contrapartida, quer de natureza patrimonial, comercial ou outra, para o fundador nem confere ao fundador o direito a reaver a sua dotação em caso de extinção da Fundação, sendo que, depois de extinta, o património da Fundação reverte integralmente para o Estado; 8º. A única diferença entre a dotação de fundador e um qualquer outro donativo é o facto de a primeira ter um montante pré-fixado nos estatutos. Mas tal fixação não lhe retira a natureza de liberalidade, não só porque o sujeito passivo é livre de aderir ou não ao estatuto de fundador como não implica qualquer contrapartida que configure obrigações de carácter pecuniário ou comercial para a Fundação; 9º Os invocados "direitos" de dar parecer sobre as contas, eleger trienalmente um membro do Conselho Fiscal e designar uma sociedade de ROC, são de acordo com o Artigo 21º dos Estatutos da Fundação competências do Conselho de Fundadores. Estas competências não são “direitos”, mas sim deveres pelo que não podem ser considerados como contrapartidas. O facto de ser fundador não significa fazer parte do Conselho de Fundadores, como decorre do Artigo 20º dos Estatutos, sendo que a dotação do fundador não pode ser associada automaticamente às - alegadas "contrapartidas que consistiriam nas competências próprias do Conselho de Fundadores, e assim; significaria que uma dotação de um Fundador que não fizesse parte do Conselho de Fundadores teria a natureza de donativo, mas, já assim não seria se o fundador fizesse parte do Conselho de Fundadores, o que era um absurdo; 10º. Mesmo que as competências próprias do Conselho de Fundadores pudessem ser consideradas como "contrapartidas" nunca poderiam ser qualificadas como de carácter comercial inviabilizadoras do enquadramento como custo no âmbito do EM. Para recusar à dotação efetuada, á natureza de liberalidade, seria necessário comprovar que as alegadas "contrapartidas" foram pretendidas pelo doador. É descabido considerar que o direito a participar num parecer sobre o plano de atividades da Fundação ou numa deliberação de eleição dos membros do conselho fiscal da mesma foi pretendida pelo sujeito passivo como correlativo I patrimonial de uma dotação de €49.879,79; 11.º O alegado paralelismo entre a contribuição feita para o património da Fundação e a realização de capital social de uma sociedade, supostamente patente num semelhante enquadramento contabilístico, não é correto nem rigoroso atendendo às diferenças qualitativas I existentes entre a qualidade de sócio que realiza o capital social de uma sociedade, e de fundador de uma fundação, que entrega uma dotação no âmbito da aquisição de tal estatuto; 12.ºA qualidade de sócio resulta da titularidade de uma participação social, adquirida por meio de uma entrada de capital. Tal qualidade possibilita ao sócio participar na vida da sociedade (incluindo o direito de obter informações, participar nas deliberações, realizar algum controlo da gestão, etc.), enquanto que os direitos patrimoniais têm uma correspondência económica imediata com os ativos da sociedade, englobando, nomeadamente, o direito aos lucros, o direito aos bens da sociedade em caso de dissolução sem passivo, o direito de vender a sua participação, entre outros. Contrariamente, um membro do Conselho de Fundadores da Fundação encontra os seus direitos limitados à participação na atividade da mesma, com uma amplitude reduzida, atendendo às competências daquele órgão, tal como descritas no Artigo 21º dos Estatutos; 13º. Não existe uma correspondência entre a dotação realizada e uma porção do património da fundação, o que ocorre com as entradas de capital social de uma sociedade. Não existe qualquer direito a um lucro que se venha a obter. Mais ainda a dotação não pode ser reavida, nem a título de extinção da Fundação, nem tão pouco se pode vender a dotação ou a posição de fundador com o objetivo de realizar uma potencial mais-valia, situação comum no que toca às participações sociais. A referida dotação não permite que através dela se obtenha lucro ou mais valia, donde resulta que esta reveste claramente a natureza de liberalidade enquadrável no conceito de donativo no âmbito do EM. Da contestação apresentada pelo sujeito passivo e que atrás se resumiu ressalta os seguintes aspetos relevantes que se analisam de seguida: Relativamente à Fundação B………………………. O sujeito passivo contesta a interpretação dada pela Inspeção Tributária do contrato entre a Fundação e a Empresa incorrendo, contudo em incoerências e falta de prova como a seguir se demonstra: a) Contesta que a natureza do contrato seja um contrato de compra e venda ou sequer um contrato de promessa do compra e venda alegando que a expressão —pretende vender" é uma mera declaração Unilateral de intenção de venda, contudo reconhece que essa declaração (Considerando 3) segue-se à referência de que a Empresa pretende comprar, dado no Considerando 2 se indica expressamente a existência à data de um processo de Oferta Pública Geral de aquisição do remanescente capital social da S………L; b) Parece assim evidente que a mera declaração individual da Fundação decorre na sequência de uma já demonstrada intenção de compra por parte do sujeito passivo das ações que a Fundação detinha na S………..L. De resto, o sujeito passivo em contradição tanto afirma que a expressão "pretende vender" não assume (...) a natureza de uma venda e nem sequer de uma promessa ou compromisso de venda". Para no mesmo ponto continuar dizendo que se trata —sim de uma mera manifestação unilateral de intenção de venda, (...), no âmbito de uma transação - a oferta pública geral - transação essa que não é consubstanciada pelo acordo em análise"; c) Não contesta a Inspeção Tributária que do contrato em causa não resulta a concretização da transmissão das ações, antes considera que a existência da transação decorre da existência deste contrato, ou seja, que os valores atribuídos à Fundação o são na perspetiva da aquisição das referidas ações; d) A apresentação dos “considerandos" presentes no Acordo entre as duas entidades revela por si só o carácter comercial. A hierarquização das justificações apresentadas para a sua celebração não deixa dúvidas quanto à efetiva motivação das transferências da Empresa para a Fundação; e) Confirma o sujeito passivo que o acordo se consubstancia no “compromisso por parte da S………de atribuir uma quantia anual de € 296.874,53 à F…….. a título de donativo", confirma ainda que nos considerandos 1 e 2 desse acordo estão presentes a existência de uma oferta de aquisição das ações da S……..L por sua parte e a intenção da Fundação vender as ações que detém. Acresce ainda que o sujeito passivo confirma a efetiva aquisição das ações detidas pela F…………..; f) Por último, é incoerente com a posição defendida pelo sujeito passivo a previsão no Acordo de [, regras-para eventuais litígios que sejam emergentes do mesmo (Clausula 5a) só justificada no âmbito de relações comerciais. Face ao atrás exposto, não tendo o sujeito passivo trazido ao processo qualquer facto adicional contestando apenas a interpretação dada ao acordo entre a empresa e a Fundação com um conjunto de argumentos/que como se demonstrou na prática confirmam a correlação entre a aquisição das ações e os valores pagos aquela instituição, mantém-se na íntegra a correção proposta no Ponto III -1.3. a) do Projeto de Relatório. Relativamente à Fundação S.............. O sujeito passivo contesta a interpretação dada pela Inspeção Tributária quanto à natureza do valor pago à Fundação na sequência da adesão como membro Fundador incorrendo em contradições e omissões como a seguir se demonstra: f) Reconhece o sujeito passivo que os Estatutos da Fundação, no seu artigo 5.º, na definição do que é o seu património, distinguem entre dotações dos fundadores e bens que lhe advierem a título gratuito; g) Considera, no entanto que esta distinção não afasta os primeiros do caráter de liberalidade, "porque tal dotação não implica qualquer contrapartida", esquecendo os direitos que o Estatuto da Fundação lhe atribui para além de outros como adiante se demonstra; h) Quando defende que "da própria inserção sistemática das dotações dos fundadores, (...) lado a lado, com os demais bens que lhe advierem a título gratuito (...) decorre que a única diferença entre a dotação inicial e um qualquer donativo é o facto de a primeira ter um montante pré-fixado nos estatutos" incorre em dois erros de interpretação. Primeiro, são evidentes as distinções existentes quando no estatuto se regula a forma de intervenção dos fundadores na atividade da Fundação não existindo qualquer previsão para a intervenção dos doadores. Segundo, pretende comparar a atribuição de bens a título gratuito com a entrega de meios monetários para cumprimento de obrigações estatutárias o que, como já se demonstrou conferem tratamento distinto por parte do estatuto; i) Imposto ainda referir que da consulta do sítio oficial da Fundação na Internet se pode constatar a diferenciação que aí se faz quanto à forma como as empresas podem contribuir para a atividade da Fundação sendo distintos consoante se tratem de mecenas ou de membros fundadores; j) Para a capacidade atribuída de intervir na vida da Fundação através do Conselho de Fundadores o sujeito passivo afasta o conceito de direito para considerar como um dever, contudo, mais à frente na sua exposição, quando se refere aos direitos inerentes a uma participação no Capital Social de uma empresa atribuiu à capacidade de intervir na gestão essa noção de direito; k) A alegada inexistência de contrapartidas é ainda apresentada pelo facto de a dotação não ser reversível, mesmo em caso de extinção da Fundação em virtude do património desta reverter para o Estado. Certamente por lapso o sujeito passivo não considerou a hipótese prevista no nº 2 do artigo 32.º do Estatuto da Fundação em que se prevê como competência dos Fundadores, concretamente do seu Conselho, a indicação das entidades para quem reverte o Património da Fundação, com exceção da Casa de S.............. que reverte para o Estado (que entregou como dotação inicial), caso a extinção da mesma decorra de incumprimento pelo Estado da atribuição do subsídio anual contratado. Nada impede que nesse cenário a dotação inicial possa inclusive ser revertida; l) Para além das contrapartidas estatutárias já referidas anteriormente, conforme é conhecimento do sujeito passivo, ao Fundador é ainda concedido o direito de utilizar esse título como forma de promoção da sua imagem, é publicitado a sua condição nas comunicações institucionais da Fundação, é conferida direitos preferenciais no acesso a instalações para fins comerciais bem como acesso a eventos organizados pela Fundação. Em conclusão, o sujeito passivo contesta que as situações apontadas pela Inspeção Tributária constituem direitos que condicionem a característica de donativo, contudo, os argumentos apresentados não podem ser considerados conforme atrás se fundamentou mantendo-se na íntegra a correção proposto no Ponto III - 1.3. b) do Projeto de Relatório. IX - 1.4. Benefícios fiscais (Ponto III - 1.4. do projeto de relatório) O sujeito passivo discorda da correção proposta no referido ponto do projeto de relatório argumentando que, conforme alegações descritas aquando da contestação dos donativos, as verbas atribuídas à Fundação B ………….. e à Fundação S.............. constituem donativos enquadrados no âmbito do Estatuto do Mecenato pelo que, nos termos do referido Estatuto, devem as respetivas majorações ser aceites como custo fiscal. Considerando que da contestação apresentada pelo sujeito passivo referente à rubrica dos donativos, os argumentos não puderam ser considerados conforme descrito no ponto anterior, mantém-se na íntegra a correção inicialmente proposta no ponto III - 1.4. do Projeto de Relatório" - cf. documento 8 junto com a p.i P) Na sequência das correções mencionadas na alínea que antecede, foi emitida, em 07/11/2007, a liquidação de IRC n.º ………………565, referente ao ano de 2003, e respetivos juros compensatórios e, em 12/11/2007, a demonstração da liquidação de juros e a demonstração do acerto de contas, com saldo a pagar de € 756.789,76 cujo prazo para pagamento voluntário terminava em 19/12/2007 - cf. documento 1 junto com a p.i. Q) Em 19/12/2007, a Impugnante procedeu ao pagamento voluntário das liquidações mencionadas na alínea que antecede - cf. documento 1 junto com a p.i. (selo aposto a fls. 37) R) Em 25/03/2008, a petição inicial da presente ação foi presencialmente apresentada neste Tribunal - cf. carimbo aposto a fls. 2 dos autos. * FACTOS NÃO PROVADOS Não existem factos não provados, em face das possíveis soluções de direito, com interesse para a decisão da causa. MOTIVAÇÃO DA MATÉRIA DE FACTO A decisão da matéria de facto fundou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente nos documentos juntos aos autos pelas partes, conforme referido em cada alínea do probatório, bem como na posição expressa pelas partes. X A recorrente pretende a rectificação do ponto C), do probatório, por erro material. Compulsados os autos, verifica-se que lhe assiste razão. Em face do exposto, a alínea C), do probatório passa a ter a redacção seguinte: «C) Em 2003, a "S……………— Sociedade ……………….., S.A." era a sociedade dominante da estrutura do grupo fiscal constituído pelas seguintes sociedades dependentes: A……., Lda.; C…………, Lda.; C……….., Lda.; D…….., Lda.; P………, Lda.; R…….., Lda.; Revendedora ……., Lda.; S………, Lda.; C…., Lda.; N……., Lda.; e, F…….., S.A. - cf. documento 8 junto com a p.i. (informação extraída de fls. 175)» X A recorrente assaca à sentença em crise erro de julgamento sobre a matéria de facto. Pretende o aditamento dos elementos seguintes: «1. A impugnante, ora recorrida, na sequência de compromisso prévio celebrado com a Fundação de S.............., tornou-se membro fundador da mesma, tendo atribuído a esta Fundação, no ano de 2003, a quantia de € 49.879,79, a título de dotação inicial relativa à contribuição de fundador, valor que corresponde à primeira prestação do total do montante pré determinado nos estatutos daquela Fundação, de 10 milhões de escudos - facto não controvertido nos autos e cfr. teor da folha 5 do anexo 1 do Relatório de Inspecção elaborado no âmbito do procedimento inspectivo legitimado com base na Ordem de Serviço O…………5, que integra o processo administrativo tributário junto aos autos, bem como cfr. teor do documento n.º 11 junto aos autos com a p.i., que constitui cópia dos estatutos da Fundação, na versão em vigor pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27 de junho» «2. O património da Fundação de S.............. é constituído: pelo imóvel designado Quinta de S.............., que constitui a entrada do fundador Estado; pelo montante em dinheiro correspondente à soma das dotações dos demais fundadores, no valor de 10 milhões de escudos cada uma; pelos bens que a Fundação adquirir com os rendimentos disponíveis no seu património; pelos bens que lhe advierem a título gratuito; por outros subsídios que lhe sejam atribuídos, pelo Estado ou por outros entes públicos - cfr. teor do documento n.º 11 junto aos autos com a p.i., que constitui cópia dos estatutos da Fundação, na versão em vigor pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27 de junho» «3. O conselho de fundadores da Fundação de S.............. é composto pelos seus fundadores iniciais, mencionados no art. 35.º dos seus estatutos, pelo Estado Português, bem como por todos aqueles a quem o conselho de fundadores, sob proposta do conselho de administração, por deliberação devidamente fundamentada e tomada por maioria absoluta, atribua tal qualidade, tendo em atenção os relevantes serviços prestados à Fundação ou os particulares méritos que nele concorram - cfr. teor do documento n.º 11 junto aos autos com a p.i., que constitui cópia dos estatutos da Fundação, na versão em vigor pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27 de junho». «4. Compete ao conselho de fundadores da Fundação de S..............: dar parecer sobre o plano de actividades da Fundação para o ano seguinte, apresentado pelo conselho de administração; eleger trienalmente um membro do conselho fiscal; designar trienalmente uma sociedade de revisores oficiais de contas para fazer parte do conselho fiscal; eleger uma comissão para a fixação de remunerações das funções do administrador-delegado e dos membros da comissão executiva do conselho de administração e de senhas de presença a todos os membros do conselho de administração por cada reunião em que participem - cfr. teor do documento n.º 11 junto aos autos com a p.i., que constitui cópia dos estatutos da Fundação, na versão em vigor pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27 de junho». «5. A maioria dos membros do conselho de administração da Fundação de S.............. será sempre constituída por membros do conselho de fundadores - cfr. teor do documento n.º 11 junto aos autos com a p.i., que constitui cópia dos estatutos da Fundação, na versão em vigor pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27 de junho». «6. No caso de a Fundação de S.............. ser extinta em consequência da falta de subsídio anual do Estado, o património da Fundação, à excepção do Parque e Casa de S.............., que reverte para o Estado, reverterá para a entidade que vier a ser escolhida pelo conselho de fundadores - cfr. teor do documento n.º 11 junto aos autos com a p.i., que constitui cópia dos estatutos da Fundação, na versão em vigor pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27 de junho». Apreciação. Compulsados os autos, cumpre referir o seguinte. No que respeita ao facto 1., o mesmo encontra respaldo nos quesitos D), E) e O), pelo que não se oferece necessário. No que respeita ao facto 2., o mesmo corresponde ao artigo 5.º dos Estatutos da Fundação de S.............., republicados pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27.06, pelo que o seu aditamento ao probatório não se oferece necessário. No que respeita a facto 3., o mesmo reporta-se à possibilidade da impugnante integrar o conselho de fundadores. Tal possibilidade resulta do disposto no artigo 20.º dos Estatutos da Fundação de S.............., citados. Pelo que o seu aditamento ao probatório não se oferece necessário. No que respeita ao facto 4., o mesmo corresponde ao disposto no artigo 21.º dos Estatutos da Fundação de S.............., citados. Pelo que o seu aditamento ao probatório não se oferece necessário. No que respeita ao facto 5., mesmo corresponde ao disposto no artigo 10.º dos Estatutos da Fundação de S.............., citados. Pelo que o seu aditamento ao probatório não se oferece necessário. Motivo porque se impõe rejeitar os aditamentos ao probatório em apreço. A recorrente pretende também o aditamento ao probatórios dos elementos seguintes: «a. Da consulta ao sítio oficial da Fundação de S.............. na Internet, no que concerne à forma como as empresas podem contribuir para a atividade daquela, é feita distinção entre mecenas e membros fundadores (cfr. alínea b) do ponto “III.1.3 Donativos: € 1.346.754,35” do Relatório de Inspecção elaborado no âmbito do procedimento inspectivo legitimado com base na Ordem de Serviço O ………..5, que integra o processo administrativo tributário junto aos autos)». «b. Da consulta ao sítio oficial da Fundação de S.............. na Internet, consta que o estatuto de fundador confere direitos no uso das instalações (designadamente descontos), direitos a convites e livres trânsito para o fundador e seus convidados, utilização do título de Fundador em publicidade, publicitação do nome dos fundadores nas atividades, publicações em sítio da Fundação, entre outros benefícios (cfr. alínea b) do ponto “III.1.3 Donativos: € 1.346.754,35” do Relatório de Inspecção elaborado no âmbito do procedimento inspectivo legitimado com base na Ordem de Serviço OI200700265, que integra o processo administrativo tributário junto aos autos)». Apreciação. No que respeita ao quesito da alínea a), o mesmo consta do RIT, ponto III.1.3. Donativos €1.346.754,35. Pelo que o seu aditamento ao probatório não se oferece necessário. No que respeita ao quesito da alínea b), o mesmo consta do RIT, ponto IX – 1.3. Donativos (ponto III – 1.3 do projeto de relatório. Pelo que o seu aditamento ao probatório não se oferece necessário. Motivo porque se impõe rejeitar os aditamentos ao probatório em apreço. Termos em que se julga improcedentes as presentes conclusões de recurso. X 2.2. Direito 2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados erros de julgamento seguintes: i) Reforma da sentença quanto ao segmento de condenação em custas; ii) Erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto [apreciado supra]; iii) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa. 2.2.2. No que respeita à rectificação da sentença, por referência ao segmento de condenação das partes no pagamento das custas, cumpre referir o seguinte. A sentença julgou parcialmente procedente a impugnação e determinou a anulação da liquidação de IRC e juros compensatórios, na parte que corresponde às correcções sobre o donativo concedido à Fundação de S.............. e respectiva majoração, nos valores de €49.879,79 e €19.951,92. Mais condenou a Fazenda Pública no pagamento de juros indemnizatórios. O segmento de condenação em custas tem o teor seguinte: «As custas recaem sobre a Impugnante e a Fazenda Pública, na proporção de 2/3 e 1/3, respetivamente, com dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça». A recorrente invoca erro de julgamento. Alega «que, do total da quantia correspondente às correcções efectuadas pela Administração Tributária, cuja anulação é peticionada pela Impugnante, ora recorrida, de € 1.926.451,57 (um milhão, novecentos e vinte e seis mil, quatrocentos e cinquenta e um euros e cinquenta e sete cêntimos), a Impugnante obteve vencimento no valor de € 69.831,41 (o que corresponde a uma proporção de aproximadamente 3,62 %), deverá, nos termos do disposto nos n.ºs 1 e 3 do artigo 616.º do CPC, ser revogada a decisão proferida, na parte em que condenou a Fazenda Pública pelo pagamento de custas processuais, na proporção de 1/3, substituindo-a por outra que, face ao vencimento da acção, condene a Fazenda Pública em custas na proporção de 3,62%, e a Impugnante, ora recorrida, na proporção de 96,38%». Apreciação. O valor da causa corresponde ao valor da liquidação objecto da impugnação (artigo 97.º-A/1/a), do CPPT), ou seja, €756,789, 76. Tal valor constitui a base tributável para efeitos de custas (artigo 11.º do Regulamento das Custas Processuais). Os montantes indicados pela recorrente correspondem a parcelas a integrar (ou não) no item custos da matéria colectável, pelo que não respeitam ao valor da causa. O valor exacto da liquidação do imposto, após a inclusão da anulação parcial da mesma determinada pelo segmento decisório em apreço, há-de ser apurado pela AT em sede de execução do presente julgado. Logo, no caso, não é possível detalhar a proporção do decaimento das partes. Sem embargo, a condenação em custas deve corresponder à seguinte: «Condenam-se ambas as partes em custas, na proporção do decaimento». Motivo porque se julga procedente a presente imputação. 2.2.4. Para julgar parcialmente procedente a impugnação e anular a correcção relativa ao donativo à Fundação S.............., a sentença, considerou, em síntese, que «a Impugnante, ao conceder tal quantia a título de dotação inicial, tem como única regalia automática, advinda tal concessão, ver-se instituída como membro fundador da Fundação de S.............., o que não se poderá ter por suficiente para desvirtuar o caráter de liberalidade da concessão da garantia, por tal regalia não representar qualquer vantagem com caráter pecuniário ou comercial, enquadrando-se, assim, na definição de donativo prevista no artigo 1.°, n.° 2 do Estatuto do Mecenato». 2.2.5. A recorrente assaca à sentença em crise erro de julgamento quanto ao direito aplicável. Alega que o Tribunal a quo deveria ter concluído que as regalias supra mencionadas, facultadas pelo beneficiário do donativo, a Fundação de S.............., à Impugnante, não só foram desejadas por esta como correspectivo patrimonial do donativo (no momento da celebração do referido compromisso que vinculou a Impugnante a conceder dotação inicial na referida Fundação), como constituem obrigações que possuem carácter pecuniário e comercial, manifestado, nomeadamente na utilização do título de Fundador em publicidade, na publicitação do nome da Impugnante nas atividades da Fundação e em publicações em sítio da Fundação. // (…) // conclui-se que a decisão da Impugnante, ora recorrida, em tornar-se membro fundador da Fundação de S.............. não foi desprovida de interesse económico e comercial». Apreciação. Está em causa nos autos o tratamento fiscal do donativo concedido pela impugnante à Fundação de S.............., identificado no ponto III.1.3. b), do relatório inspectivo. Da sua qualificação enquanto liberalidade depende a sua eventual sujeição ao regime dos donativos do Mecenato Cultural, seja na sua consideração como custo do exercício, seja na majoração de tal custo. Com base no artigo 1.º/1/c), 3 do Estatuto do Mecenato, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 74/99, de 16.03 (1), a sentença respondeu de forma afirmativa à presente questão, anulando, de forma consequente, a liquidação, na parte impugnada. A recorrente contesta o entendimento mencionado, invocando a existência de contrapartidas económicas em favor da impugnante associadas à realização da prestação pecuniária em causa. A este propósito, cumpre referir que não é controvertida nos autos a natureza de Fundação de utilidade pública da Fundação de S.............., cujos estatutos foram republicados pelo Decreto-Lei n.º 129/2003, de 27.06. De igual modo, não é controvertido o estatuto de fundador da impugnante, enquanto entidade doadora do montante acordado com a Fundação de S.............., o que lhe permite integrar o órgão “Conselho de Fundadores” (artigo 20.º dos Estatutos da Fundação de S..............), bem como participar no exercício das competências do mesmo (artigo 21.º dos Estatutos da Fundação de S..............). Suscita-se, todavia, a questão de saber se de tal estatuto advém para a impugnante alguma contrapartida económica ou comercial, passível de desvirtuar a natureza de liberalidade da prestação pecuniária em causa. É que, recorde-se, «apenas têm relevância fiscal os donativos em dinheiro ou em espécie concedidos sem contrapartidas que configurem obrigações de carácter pecuniário ou comercial às entidades públicas ou privadas nele previstas, cuja actividade consista predominantemente na realização de iniciativas nas áreas social, cultural, ambiental, científica ou tecnológica, desportiva e educacional» (2) e que «[o] conceito de doação, como benefício fiscal, para ter efeitos de dedução à colecta em sede de IRS (tal como em IRC), encontrava-se delimitado negativamente no Estatuto do Mecenato, não podendo pela sua entrega, serem concedidas contrapartidas que configurem obrigações de carácter pecuniário ou comercial às entidades públicas ou privadas nele previstas» (3). A Administração Fiscal tem procurado densificar o critério de distinção entre donativos, subsumíveis ao Estatuto do Mecenato e outras realidades, designadamente, patrocínios. Assim, por exemplo, na Circular n.º 2/2004, de 20 de Janeiro, da DSIRC, relativa ao enquadramento jurídico-tributário de donativos, procura-se distinguir entre patrocínios comerciais e liberalidades em sentido próprio. Aí se afirma, designadamente, que, quanto às regalias em espécie atribuídas ao doador, que «podem não desvirtuar, necessariamente, o espírito de liberalidade do doador se revestirem um valor manifestamente insignificante face ao donativo efectuado». Quanto à associação do nome do doador a iniciativas promovidas pelo donatário, especifica-se que «deve atender-se também ao modo como essa associação se produz, admitindo-se que aos donativos concedidos no âmbito da legislação do mecenato esteja associada a regalia da divulgação do nome do mecenas, desde que a mesma não apresente "natureza comercial," mas meramente institucional.» Concretamente, refere-se que, «[s]e a regalia consistir na associação do nome do doador a certa iniciativa, tendo como fito a busca de uma imagem pessoal ou institucional de responsabilidade cívica, que o identifique junto do público em geral, porque o espírito de liberalidade do doador é preponderante, estar-se-á perante donativos enquadráveis no Estatuto do Mecenato» (4). No caso em apreço, dos elementos coligidos nos autos resulta que a impugnante, na sequência de compromisso prévio celebrado com a Fundação de S.............., tornou-se membro fundador da mesma, tendo atribuído a esta Fundação, no ano de 2003, a quantia de € 49.879,79, a título de dotação inicial relativa à contribuição de fundador, valor que corresponde à primeira prestação do total do montante pré determinado nos estatutos daquela Fundação, de 10 milhões de escudos; no que concerne à forma como as empresas podem contribuir para a atividade daquela, é feita distinção entre mecenas e membros fundadores (cfr. alínea b) do ponto “III.1.3 Donativos: € 1.346.754,35” do Relatório de Inspecção)», que da consulta ao sítio oficial da Fundação de S.............. na Internet consta que o estatuto de fundador confere direitos no uso das instalações (designadamente descontos), direitos a convites e livres trânsito para o fundador e seus convidados, utilização do título de Fundador em publicidade, publicitação do nome dos fundadores nas atividades, publicações em sítio da Fundação (cfr. alínea b) do ponto “III.1.3 Donativos: € 1.346.754,35” do Relatório de Inspecção). Sem embargo, tais elementos não são susceptíveis de descaracterizar o carácter de liberalidade do donativo em causa, dado que o mesmo não tem contrapartida económica ou comercial substancial, tratando-se de benefícios associados ao estatuto de membro fundador da Fundação (artigos 20.º e 21.º do Estatutos da Fundação de S..............). Nos autos não se demonstra que os benefícios da impugnante, outorgados pela fundação, ultrapassem os que estão previstos nos estatutos para a qualidade de membro fundador, independentemente de qualquer dotação ou do valor desta. Seja no que se refere às competências institucionais em que se vê investida a impugnante como membro fundador da Fundação (Conselho de Administração – artigos 8.º a 10.º dos Estatutos da Fundação de S..............), seja no que se refere à eventual extinção da Fundação, cujo património reverte para o Estado (artigo 32.º/1 e 2, dos Estatutos da Fundação de S..............), não se apura a existência de uma intenção de enriquecimento da impugnante através da realização de negócio oneroso, sob a cobertura de aparente liberalidade, mas antes a atribuição de posições associadas ao natural empenhamento na vida da entidade ou projecto a que se aderiu. Projecto que tem como finalidade a promoção de actividades culturais no domínio de todas as artes (artigos 4.º/1, dos Estatutos da Fundação de S..............). Do exposto se infere que a correcção em causa, seja quanto à não aceitação do custo, seja quanto à sua majoração, enferma de vício de violação de lei, pelo que não se pode manter. Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser mantida na ordem jurídica. Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso. DISPOSITIVO Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul no seguinte: i) Nega-se provimento ao recurso e confirma-se a sentença recorrida. ii) Rectifica-se o segmento de condenação em custas, o qual passa a ser o seguinte: «Condenam-se ambas as partes em custas, na proporção do decaimento». Custas pela recorrente. Registe. Notifique. O Relator consigna e atesta, que nos termos do disposto no artigo 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13/03, aditado pelo artigo 3.º do DL n.º 20/2020, de 01/05, têm voto de conformidade com o presente Acórdão as restantes Desembargadoras integrantes da formação de julgamento, as Desembargadoras Lurdes Toscano e Ana Cristina Carvalho. (Jorge Cortês - Relator) (1) Artigo 1.º (Donativos ao Estado e a outras entidades) // 1 - São considerados custos ou perdas do exercício, na sua totalidade, os donativos concedidos às seguintes entidades: // (…) // c) Fundações em que o Estado, as Regiões Autónomas ou as autarquias locais participem no património inicial. (…) // 3 - Os donativos referidos nos números anteriores são considerados custos em valor correspondente a 140% do respectivo total quando se destinarem exclusivamente à prossecução de fins de carácter social, a 120% se destinados exclusivamente a fins de carácter cultural, ambiental, científico ou tecnológico, desportivo e educacional ou a 130% quando atribuídos ao abrigo de contratos plurianuais celebrados para fins específicos que fixem os objectivos a prosseguir pelas entidades beneficiárias e os montantes a atribuir pelos sujeitos passivos». (2) Artigo 1.º/2, do Decreto-Lei n.º 74/99, de 16.03. (3) Acórdão do TCAS, 18.10.2011, P. 04486/11. (4) No mesmo sentido, se pronunciou a Administração Tributária, através do Parecer do Centro de Estudos Fiscais n.º 34/09.