00338/04 - Tribunal Central Administrativo Sul

I) - Como decorre do artº 687º do CPC, a decisão que admita o recurso, fixe a sua espécie, ou determine o efeito que lhe compete não vincula o tribunal superior (cfr. artº 687º, nº 4 do CPC), ao passo que o despacho do relator no tribunal superior é também provisório por ser modificável pela conferência por iniciativa do próprio relator, dos seus adjuntos e até das próprias partes, pelo que nada obsta que a conferência o possa fazer agora.

II) - Considerando que da parte final do requerimento apresentado pela recorrente decorre que ela pretendeu que ao recurso fosse fixado o efeito suspensivo; que, para o obter, ofereceu como garantia bancária que a Administração Aduaneira reputou suficiente e idónea para garantir a dívida e legais acréscimos; que, após, o Mº Juiz julgou validamente prestada a garantia, fixando ao recurso interposto pela impugnante o efeito suspensivo e uma vez que a decisão que fixa o efeito do recurso só pode ser impugnada pelas partes nas suas alegações (art.687°n°4 CPC/art.2°al.e) CPPT), porque no caso sub specie a impugnante/recorrente produziu alegações suscitando a questão do efeito do recurso (art.282°n°3 CPPT), na senda do despacho do Mº juiz « a quo» deverá ser atribuído ao recurso o efeito suspensivo.

III) - Em regime de suspensão de impostos especiais de consumo (IEC), a não devolução do exemplar 3 do documento administrativo de acompanhamento (DAA), determina desde logo o apuramento do regime, sendo responsável pelo pagamento do montante liquidado, nos termos das disposições dos artigos 1° do DL 104/93 de 5/4 e 19° n°s 6 e 9 do DL 52/93 de 26/2, o expedidor.

IV) - Neste conspecto, a impugnante, como depositário autorizado expedidor, é sujeito passivo do imposto liquidado.

I. - RELATÓRIO

E. ..- GESTÃO DE IMÓVEIS, S. A ., (anteriormente S... & COMPANHIA, S. A .), com os sinais identificadores dos autos, recorre da sentença proferida pelo sr. Juiz do TAF de Leiria, no processo de impugnação que deduziu contra a liquidação de dívida aduaneira no montante de 54 154 405$00, correspondendo 49 530 286$00 a ISBA (Imposto Especial sobre o Consumo de Bebidas Alcoólicas) e 4 624 119$00 a juros compensatórios, relativa ao período compreendido entre Março e Novembro de 1998.

Alega e termina formulando as seguintes conclusões:

I. - Tendo sido prestada pela Recorrente, no âmbito da liquidação efectuada e nos termos do CPPT, garantia bancária, deve ser atribuído ao presente recurso o efeito SUSPENSIVO e não devolutivo.

II. - A Recorrente declarou, ao abrigo dos DAA's n.°s 62481, 62498, 62508, 63627, 63651 e 63661, a expedição de bebidas alcoólicas, tendo para o efeito preenchido as casas 7, 7A e 4 dos mencionados DAA's da seguinte forma:

a. No DAA n.° 62481, correspondente à Guia de remessa 29694, foi preenchida a casa 7 com o nome do destinatário da mercadoria -a empresa holandesa F. Loendersloot, detentora do entreposto fiscal -, e a casa 4 com o n.° 1 –1210023t5394;

b. No DAA n.° 62498, correspondente à Guia de remessa 32003, foi preenchida a casa 7 com o nome do destinatário da mercadoria -a empresa holandesa F. Loendersloot, detentora do entreposto fiscal -, e a casa 4 com o n.° 1210023t5394;

c. No DAA n.° 62508, correspondente à Guia de remessa 32010, foi preenchida a casa 7 com o nome do adquirente da mercadoria -Solatiba, a casa 7 A com o nome do destinatário da mercadoria -a empresa holandesa F. Loendersloot, detentora do entreposto fiscal -, e a casa 4 com o n.° 1-1210023t5394;

d. No DAA n.° 63627, correspondente à Guia de remessa 31032, foi preenchida a casa 7 com o nome do adquirente da mercadoria - a a empresa holandesa F. Loendersloot, detentora do entreposto fiscal -, e a casa 4 com o n.° 1210023t5394;

e. No DAA n.° 63651, correspondente à Guia de remessa 32048, foi preenchida a casa 7 com o nome do destinatário da mercadoria -a empresa holandesa F. Loendersloot, detentora do entreposto fiscal -, e a casa 4 com o n.° 1210023t5394;

f. No DAA n.° 63661 correspondente à Guia de remessa 33055, foi preenchida a casa 7 com o nome do cliente - Sotatiba, a casa7 A com o nome do destinatário da mercadoria - a empresa holandesa F. Loendersloot, detentora do entreposto fiscal -, e a casa 4 com o n.° 1-1210023t5394.

III. - O prefixo 1 colocado na casa 4 dos DAA's n.°s 62481 e 62508 [alíneas a) e f) supra} ocorreu por lapso material dos serviços administrativos da ora Recorrente decorrente do facto de nas transacções internas tal prefixo ser obrigatório na identificação dos depositários autorizados.

IV. - A colocação na casa 7 dos DAA's n.°s 62508 e 63661 do nome do adquirente da mercadoria - SOLATIBA - e, nestes casos o preenchimento da casa 7A com o nome do destinatário da mercadoria -F. Loendersloot -, foi devida e atempadamente justificada pela Recorrente à Administração Aduaneira.

V- De todo o modo, dos seis DAA's em questão três dotes (62498, 63627 e 63651) encontram-se preenchidos nos termos ''aceites" pela própria Alfândega de Peniche.

VI- Antes de proceder à produção e expedição da mercadoria, a ora Recorrente solicitou às Autoridades Aduaneiras a confirmação do n.° de entreposto fiscal (121002315394) do destinatário da mercadoria -F.Loendersloot-, tendo a Divisão dos Impostos sobre o Álcool e Bebidas Alcoólicas confirmado o n.° da referida empresa holandesa, sendo por isso falso o alegado pela Alfândega de Peniche na notificação da divida (ponto 8), denotando a falta de rigor e transparência com que esta orientou todo o processo de conferência final.

VII- Não se apercebendo que o n.° constante da casa 4 não pertencia à SOLATIBA mas sim a F. Loendersloot, concluiu, erradamente, que o destinatário da mercadoria não possuía autorização para a receber em regime de suspensão, sendo, assim, evidente o erro nos pressupostos de facto.

VIII. - De todo o modo, ainda que se considere que foi o "erro" no preenchimento dos DAA's que levou a Alfândega de Peniche a concluir -argumento sem fundamento, maxime em relação aos três DAA's referidos no ponto V - que a Recorrente não se informou sobre a autorização do destinatário para receber produtos em regime de suspensão de impostos, o simples erro material no preenchimento das casas 7 e 4 do DAA não dá lugar nem fundamenta a liquidação efectuada.

IX. - Na base da improcedência da presente impugnação por parte do Tribuna» "a quo”, bem como na liquidação de IABA pela Alfândega de Peniche, esteve o OFÍCIO de fls. 5 do apenso e 221 dos presentes autos que consiste num fax da Divisão dos Serviços de IABA para a Alfândega de Peniche.

X. - De teor desse fax, onde se faz referenda a um suposto pedido de verificação de movimentos realizado às Autoridades Holandesas, não é possível concluir - conforme o fez, quer o Tribunal "a quo''na decisão ora recorrida, quer a Alfândega de Peniche na liquidação impugnada-, que as Autoridades Holandesas confirmaram não ter o destinatário - empresa F. Loendersloot - recepcionado a mercadoria em causa e que havia indícios de que o carimbo utilizado pela empresa destinatária seria falso.

XI- Não existe, quer no processo de conferência final quer nos presentes autos, qualquer informação emitida pelas Autoridades Holandesas a confirmarem, quer o pedido de verificação de movimentos referido, quer a avisar, conforme o supra referido fax, que a mercadoria não havia sido recepcionada peto seu destinatário.

XII. - As Autoridades Aduaneiras Holandesas não fazem autenticação dos documentos de Acompanhamento (DAA's), não estando, por isso, em condições de controlar quaisquer operações sujeitas a IEC's ou a emitir qualquer informação sem solicitar e analisar todos os documentos e elementos inerentes a tais operações.

XIII- Pelo que, em última análise, a admitir como certo o pedido de verificação de movimentos, a conclusão a retirar do supra mencionado ofício apenas podia ser a de que as autoridades Holandesas pretendiam somente recolher elementos e documentos para a realização de diligências e investigações adicionais prévias à emissão de informação sobre o referido pedido de verificação de movimentos, tendo para esse efeito solicitado cópia dos exemplares e informação sobre quem assinou os CMR, quem ordenou essas remessas e quem as pagou.

XIV- Na sequência desse pedido, que lhe foi transmitido peta Alfândega de Peniche (cfr. fls. 6 da conferência final), a Recorrente forneceu toda a documentação referente aos DAA's em questão, tendo a mesma sido remetido posteriormente à autora do Ofício de fls. 5 (cfr. fls. 9 a 17 da Conferência Final).

XV- Não existe no processo (gracioso e judicial) qualquer informação das Autoridades Aduaneiras Holandesas ao pedido de verificação de movimentos nem qualquer ofício da Direcção de Serviços dos Impostos Especiais sobre o Álcool posterior ao envio da documentação solicitada por aqueles.

XVI- Caso as autoridades holandesas tivessem emitido qualquer informação, esta teria de ter sido notificada à Recorrente, nos termos e para os efeitos do disposto no n° 4 do art° 76° da LGT e 45° do CPPT, tanto mais que à Recorrente ou a qualquer outra entidade privada é vedado o acesso a informações fiscais de outros países, as quais apenas são prestadas entre Administrações Tributárias que a tal se encontrem vinculadas no âmbito de convenções internacionais de assistência mútua.

XVII- Mesmo a entender-se que o Ofício de fls. 5 da Conferência Final é a comunicação da informação das Autoridades Holandesas ao pedido de verificação de movimentos, verdade é que tal informação carece de um mínimo de descrição e clareza, peto que deveria, quer a Alfândega no momento da liquidação, quer a Fazenda Pública e o meritíssimo Juiz "a quo” ter efectuado e ordenado mais diligências tendentes a colher mais dados ou factores indiciantes da não recepção da mercadoria peia empresa destinatária e da alegada "falsidade" do carimbo desta, como pressupostos legais para legitimar a liquidação impugnada.

XVIII- Acresce, ainda, que o Ofício de fls. 5 apenas se refere a 4 dos 6 DAA's em questão, de modo que, ainda que se considerasse que aquele ofício constitui uma informação final das Autoridades Holandesas e que face à informação constante na mesma não havia necessidade de qualquer outra diligência - o que por mera hipótese académica se admite - não podia o Tribunal "a quo” generalizar e concluir que a mercadoria não chegou ao destinatário em nenhuma das operações e nessa medida as operações consubstanciadas nos DAA's n.°s 63661 e 62508, ter-se-iam de excluir da liquidação efectuada.

XIX- Constituindo as operações em causa meras expedições (operações de venda entre países membros da comunidade), a aplicação da alínea a) do número 6 do artigo 19.° do Decreto-Lei 52/93, de 26 de Fevereiro, consubstancia uma errada aplicação do direito por parte do Tribunal "a quo”.

XX- Nas expedições, e nos termos da alínea b) do mesmo n° 6 do art° 19°, o regime de suspensão dos IEC's é apurado "Após a recepção pelo expedidor do exemplar de reenvio do documento administrativo de acompanhamento ou de uma cópia do documento comercial devidamente anotados.

XXI- Atendendo a que os exemplares 3 dos DAAs 62481, 62498, 62508, 63627, 63651 e 63661, recepcionados em tempo peta Recorrente (cfr. documentos de fls 64,78,95,107,119 e 133 da Conferência Final), estão carimbados e assinados pela empresa destinatária da mercadoria - F. Loendersloot, o regime de suspensão de imposto foi apurado, nos termos da alínea b) do n° 6 do art° 19° do Decreto-Lei n° 52/93.

XXII- Sobre a Alfândega de Peniche e a Fazenda Pública recaía o ónus de provar os factos concretos constitutivos do direito de proceder à liquidação ora impugnada, isto é, não só o ónus de demonstrar que a mercadoria não foi recepcionada na Holanda e que os carimbos da Loendersloot eram falsos como ainda de que essa falsidade tinha sido praticada e era responsabilidade da Recorrente, prova que não foi produzida nem na fase do procedimento tributário, prévio à liquidação, nem em Tribunal.

XXIII- Ficou provado por documentos juntos aos autos e por depoimento de testemunhas nomeadamente que: (i) A empresa holandesa F. Loendersloot Intemationale e Expeditie é detentora do entreposto fiscal com o n° 1210023T5394, para o qual foram expedidas as mercadorias; (ii) a adquirente das mercadorias foi a empresa Espanhola SOLATIBA IMPORTACION EXPORTACION, S.L; (iii) Nos DAAs n-s 62481, 62498, 62627 e 63651, a F. Loendersloot está identificada como destinatária e detentora do entreposto fiscal na casa 7 e o seu número de IEC devidamente inscrito na casa 4 de cada um daqueles; (iv) Nos DAAs n°s 62508 e 63661 a F. Loendersloot, enquanto detentora do entreposto fiscal, está identificada na casa 7-A e o seu número de IEC devidamente inscrito na respectiva casa 4; (v) As operações comerciais correspondentes aos DAAs em análise na impugnação foram regularmente efectuadas, estando juntos aos autos os respectivos documentos de suporte.

XXIV- Também o n.° 4 (primeira parte) do art.° 20° do Decreto-Lei n" 52/93 não é aplicável ao caso em apreciação, já que cabia à Alfândega de Peniche demonstrar que os produtos expedidos não chegaram ao seu destino, mediante junção de prova que objectiva e materialmente fundamentasse tal conclusão.

XXV- Face à prova da Recorrente da regularidade das operações, à Fazenda Pública cabia, por força do preceituado no n° 2 do art° 115° do CPPT, fazer prova directa da verificação dos requisitos da legalidade da tributação da dívida aduaneira estabelecidos na segunda parte do mesmo n.° 4 do art.° 20° do Decreto-Lei n.° 52/93.

XXVI- Em face de tudo quanto fica exposto, fica claramente demonstrado que a responsabilidade objectiva da Recorrente, nos termos do disposto no art.° 15°, n.° 6, do Decreto-Lei n.° 52/93, foi libertada com a recepção do exemplares 3 dos DAA's em questão.

XXVII- Sem prescindir, a alegada, mas não demonstrada, falsidade dos carimbos da empresa Holandesa F. Loendersloot Internationale e Expeditie não tem qualquer relevância para efeitos de apuramento da responsabilidade fiscal da Recorrente, na qualidade de expedidor, apenas podendo ser relevante para determinação do agente que praticou tal crime fiscal e, nessa medida, da responsabilidade fiscal do infractor que comprovadamente tenha procedido à falsificação, cujo ónus da prova (não efectuada) também recaía sobre a Administração Fiscal, nos termos estabelecidos nos art.°s 74°, n.° 1, e 76°, n°s 1 e 4, da LGT.

XXVIII- A douta sentença recorrida enferma, por isso, de erro de Julgamento da matéria de facto e do direito aplicável e viola o disposto nos art°s 103°, 104° e 266°, da Constituição da República Portuguesa, 15°, n.° 6,19°, n.0 6, alínea b) e 20°, n.° 4, do Decreto-Lei n0 52/93, de 26 de Fevereiro, 74°, n.° 1, e 76°, n.° 4, da Lei Geral Tributária, 100°, n.° 1, e 115°, n.° 2, do CPPT e 346° do Código Civil.

Nestes termos, entende que deve ser dado provimento ao presente Recurso e, em consequência, atribuir efeito suspensivo ao presente recurso, revogar a decisão do Tribunal "a quo" e Julgar procedente a impugnação Judicial, com a consequente anulação da liquidação da divida aduaneira e correspondentes Juros compensatórios e a declaração da extinção da responsabilidade da Recorrente expedidora, por assim ser de inteira JUSTIÇA.

Não houve contra – alegações.

A EPGA concorda que deve alterar-se o regime do recurso fixando-se o efeito suspensivo ao mesmo por ter sido prestada garantia pela recorrente nos termos legais, pronunciou-se pelo improvimento do recurso com fundamento em que, para além de erros e deficiências nos preenchimentos dos DDAs, da inteira responsabilidade da Recorrente, a mercadoria em causa não foi regularmente recebida pelo destinatário da mesma, existindo informação de que o carimbo eventualmente utilizado pela empresa holandesa é falso.

Satisfeitos os vistos legais, cumpre decidir.

2. - FUNDAMENTAÇÃO:

2.1. - DOS FACTOS

2.1.1. - Na sentença recorrida deram-se como provados e não provados os factos seguintes, com a respectiva motivação:

FACTOS PROVADOS:

1) - A impugnante declarou a expedição de bebidas alcoólicas para a empresa "F. Loendersloot Internationale Expeditie", como consta dos exemplares 3 dos DAAs juntos a fls. 63 e segs. do apenso cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido.

2) Tais DAAs têm os números 62481 (fls. 64 do apenso); 62498 (fls. 78); 62508 (fls. 95); 63627 (fls. 107); 63651 (fls. 119) e 63661 (fls. 133).

3) - As mercadorias mencionadas nos DAAs não foram recepcionadas pelo destinatário, tendo além disso as autoridades holandesas comunicado a existência de indicações de que o carimbo utilizado pela empresa holandesa não é verdadeiro (fls. 5 do apenso e 221 do processo cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido).

4. - A casa 7 do DAA 62481 foi preenchida com o nome de "F. Loendersloot", tendo sido inscrito a casa 4 com o n.° 1-1210023t5394.

5. - O DAA n.° 62498 foi preenchido de modo idêntico, mas na casa 4 foi colocado o n.° 121002315394.

6. - O DAA 62508 foi preenchido na casa 7 com o nome "Solatiba Imp. Exp. SL" e a casa 7 A com o nome "F. Loendersloot”; a casa 4 foi preenchida com o n.° 1-1210023t5394

7. - Nos DAAs 63627 e 63651 foi preenchida a casa 7 com o nome "F. Loendersioof e a casa 4 com o n." 1210023t5394

8. - Mas o DAA n.° 63661 foi preenchido na casa 7 com o nome "Solatiba Imp. Exp. SL" e a casa 7 A com o nome "F. Loendersioof; a casa 4 foi preenchida com o n.° 1210023t5394

9. - Os números mencionados no documento de fls. 5 do apenso (e 221 destes autos) referem-se às guias de remessa constantes da casa 3 dos respectivos DAAs. Assim, a guia de remessa n.° 29694 corresponde ao DAA n.° 62481; a guia de remessa n.° 32003 ao DAA n.° 62498 e assim sucessivamente.

10. - A impugnante reclamou hierarquicamente da liquidação da dívida Aduaneira, tendo sido indeferida.

11. - Os adquirentes de produtos da impugnante para a Europa não podem, contratualmente, colocá-los no mercado nacional, nem aqui promover ou proceder à respectiva venda

12. - A venda directa dos produtos S... no mercado nacional é efectuada pela impugnante.

13. - Para a venda dos seus produtos em todos os mercados não nacionais, a impugnante celebrou um contrato de agência com a empresa M. Magalhães Ferreira, Lda.

14. - A partir de finais de 1997 a impugnante colocou rótulos nos seus produtos com destino à Europa, com indicação expressa do importador ou distribuidor autorizado.

15. - A impugnante preenchia a casa 7 dos DAAs nela escrevendo o nome do cliente. E na casa 7 A escrevia o nome do entreposto fiscal (nos casos em que preenchia as casas 7 e 7 A dos DAAs).

16. - Mesmo depois de ter sido avisada pela Alfândega de Peniche, através da Exmª Sr.ª Dª Rosa Maria Antunes de que os preenchimentos não estavam correctos, a impugnante continuava a preencher as casas 7 e 7 A do mesmo modo. E foi só quando esta funcionária disse que nesse caso iria fazer a verificação de todos os movimentos desde 1998, e por isso pedia o envio de todos os exemplares 3 dos DAAs é que a impugnante passou a preenchê-los correctamente.

17. - Com data de 13 de Novembro de 1997, a impugnante oficiou ao Exmo. Director da Alfândega de Peniche o que consta de fls. 112, em especial o seguinte: «Uma vez que não é normal a venda destes nossos produtos para mercados intracomunitários e devido ao grande volume envolvido, solicitamos a Vªs Exas. o favor de efectuar as devidas diligências no sentido de confirmarem a autenticidade destas operações».

18. - Com data de 28 de Maio de 1999, e fazendo referência a um "fax” datado de 19 do mesmo mês, A Divisão dos Impostos sobre o Álcool e as Bebidas Alcoólicas o número de vários entrepostos fiscais, entre os quais o de «F. Loendersloot» (fls. 150 cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido)

19. - Genericamente, a impugnante pedia ao núcleo do IEC que informasse se o Entreposto existia ou não; só depois desta confirmação telefónica é que passava à produção e execução de rótulos específicos para o cliente. Já depois de obtida a confirmação telefónica, a empresa juntava alguns pedidos por escrito e pedia a informação escrita ao núcleo do IEC. Só a partir de 2001 o núcleo do IEC sugeriu que o pedido fosse feito à Alfândega do Freixieiro.

20. - As operações de comercialização em causa foram contratadas «ex work»

Nos termos do artº 712º do CPC aditam-se os seguintes factos que se reputam relavantes para a decisão da questão prévia suscitada na 1ª conclusão do recurso interposto:

21. - No requerimento do interposição do presente recurso, a recorrente não requereu que ao mesmo fosse fixado o efeito suspensivo ( fls. 275).

22. - No despacho que admitiu o recurso é fixado ao recurso o efeito meramente devolutivo nos termos do artº 286 nº 2 do CPPT ( fls. 277).

23. - No requerimento apresentado a fls. 284, a recorrente pretendeu que ao mesmo fosse fixado o efeito suspensivo.

24. - Para o efeito, alegou e aprovou que prestou garantia nos termos expressos na lei a fim de obter o efeito pretendido –artºs. 199º e ss e 286 nº 2 do CPPT - (fls. 284 e ss e 379).

25. -Por despacho exarado a fls. 382, o Mº Juiz julgou validamente prestada a garantia, fixando ao recurso interposto pela impugnante o efeito suspensivo.

FACTOS NÃO PROVADOS.

Com interesse para decisão da causa, não houve.

MOTIVAÇÃO.

A convicção do tribunal baseou-se na análise crítica do conjunto da prova produzida, com destaque para a seguinte Prova testemunhal:

As testemunhas inquiridas mencionaram a tradição no preenchimento das casas 7 e 7 A como se fosse uma operação triangular para feitos de IVA. Todavia, ao contrário do que mencionaram as testemunhas da impugnante este procedimento errado continuou mesmo depois de terem sido alertados pela funcionária da Alfândega de Peniche. Com efeito, a Exmª Sr.ª Dª Rosa Maria esclareceu ter comunicado várias vezes com a S... (através da Exma Sr.ª Dr.ª Maria Manuel Silveira) informando-a que o preenchimento dos DAAs não estava correcto.

Mas tal informação só encontrou eco na impugnante quando foi confrontada com a possibilidade de ser efectuada uma verificação a todos os movimentos desde 1998

Prova documental:

Quanto à prova documental relevam os DAAs juntos aos autos de «Conferência Final» a folhas devidamente identificadas nos factos provados, mas também a fls. 34,47; 65; 77; 89; e fls. 101 destes autos. Fls. 101 destes autos e fls. 5 do apenso (informação de que o destinatário não recebeu os produtos bem como a existência de indicações de que os carimbos não são verdadeiros. Outros documentos relevantes para a prova foram mencionados no probatório à medida que eram referidos.

2.2. – DA APLICAÇÃO DO DIREITO AOS FACTOS

2.2.1. - Importa solver a questão prévia suscitada pela recorrente quanto à decisão judicial de fixação de efeito suspensivo ao recurso jurisdicional interposto.

Sustenta o EPGA que a decisão que fixa o efeito do recurso deve alterar-se fixando-se o efeito suspensivo ao mesmo por ter sido prestada garantia pela recorrente nos termos legais.

Como decorre do artº 687º do CPC, o despacho que admitiu o recurso não vincula o Tribunal superior, pelo que nada obsta que se aprecie e decida agora se o efeito do recurso deve ser o suspensivo.

O despacho do juiz recorrido e do próprio relator que admita e declare não obsta ao conhecimento do recurso, é provisório e não vincula este Tribunal.

E constitui jurisprudência pacífica a de que a decisão que admita o recurso, fixe a sua espécie, ou determine o efeito que lhe compete não vincula o tribunal superior (cfr. artº 687º, nº 4 do CPC), ao passo que o despacho do relator no tribunal superior é também provisório por ser modificável pela conferência por iniciativa do próprio relator, dos seus adjuntos e até das próprias partes ( vd. B.M.J., 263º-218; 180º-244; 174º-182, 156º-307; 124º-647; 93º-286 e 46º-347), pelo que nada obsta que a conferência o possa fazer agora.

Ora, vê-se da parte final do requerimento apresentado pela recorrente a fls. 284 e ss, que a recorrente pretendeu que ao mesmo fosse fixado o efeito suspensivo.

Para o obter, a impugnante ofereceu como garantia bancária que a AA reputou suficiente e idónea para garantir a dívida e legais acréscimos.

Seguidamente, o Mo Juiz julgou validamente prestada a garantia, fixando ao recurso interposto pela impugnante o efeito suspensivo.

A decisão que fixa o efeito do recurso só pode ser impugnada pelas partes nas suas alegações(art.687°n°4 CPC/art.2°al.e) CPPT).

Ora, como no caso a impugnante/recorrente produziu alegações suscitando a questão de efeito (art.282°n°3 CPPT), na senda do despacho do Mº juiz « a quo» deverá ser atribuído ao recurso o efeito suspensivo.

2.2.2. - Atenta a factualidade apurada e aquelas conclusões que delimitam o objecto do recurso, a questão a apreciar no presente recurso é a de saber se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento sobre a matéria de facto e do direito aplicável.

Na p.i. a impugnante indicou como causas de pedir a deficiente fundamentação de facto e consequente vício de forma e a violação da lei por erro nos pressupostos de facto e de direito, pelas razões que por inteiro reitera no presente recurso.

O M º Juiz « a quo», depois de identificar como questões a apreciar e decidir, as de determinar se a notificação da dívida aduaneira se encontra devidamente fundamentada e se ocorre alguma violação aos princípios constitucionais da proporcionalidade ou da proibição do excesso com a liquidação impugnada, decidiu julgar totalmente improcedente a presente reclamação.

Para tanto, aduziu a seguinte fundamentação:

“Refere a impugnante, doutamente aliás, que o fundamento constante do ponto n.° 9 da notificação não é verdadeiro, porque sempre que faz uma expedição de mercadorias para um destinatário pouco regular, como foi o caso, confirma telefonicamente com a DGAIEC (Núcleo de IEC) o número de Entreposto fiscal do destinatário.

No ponto 9 da notificação de dívida aduaneira, diz-se que O responsável da firma vendeu à empresa holandesa mercadorias em suspensão de imposto especial sobre o consumo, através do Documento Administrativo de Acompanhamento sem se informar se o mesmo possuía autorização para receber mercadoria.

Todavia, alguma razão assiste à Alfândega de Peniche quando a impugnante preenchia a casa 7 - reservada ao destinatário - com o nome de "Solatiba", e o n.° de IEC respeitante à "Loendersloot”.

Evidentemente, não dava uma coisa com a outra: o n.° de IEC não pertencia ao destinatário "Solatiba" e esta empresa não era o entreposto fiscal destinatário da mercadoria em regime de suspensão de imposto. Dai a Alfândega de Peniche referir que a impugnante não se informava sobre a autorização do destinatário para receber mercadoria. Pois não, se tivermos em conta que a "Solatiba", que a impugnante designava como destinatária das mercadorias, não era, afinal, o entreposto para onde aquelas se dirigiam (que seria o de "Loendersloot”).

Mas esta confusão não foi gerada na Alfândega, tanto quanto se sabe.

E porque em alguns DAAs a impugnante acrescentava o prefixo T ao n.° de IEC, a Alfândega de Peniche concluiu que tal número também não correspondia ao nome do destinatário, a "Loendersloot". Assim ao contrário do que doutamente alega a impugnante, a afirmação constante do n.° 8, parte final, da notificação de divida aduaneira, traduz a verdade dos factos, e resulta da «confusão» gerada pela impugnante no preenchimento dos DAAs.

A conclusão a retirar não é a de que houve erro nos pressupostos de facto por parte da Alfândega de Peniche, na nota de liquidação, mas antes que o erro no preenchimento do DAA é da inteira responsabilidade da impugnante.

A questão até poderia ser ultrapassada se de facto houvesse um simples erro material no preenchimento das casas dos DAAs, sem quaisquer outras consequências.

Mas para além do erro de escrita, a mercadoria alegadamente enviada a coberto dos DAAs não foi recepcionada pelo destinatário dos produtos, havendo indicações de que o carimbo utilizado pela empresa holandesa é falso.

Quanto à falsidade, diz a impugnante que tal afirmação carece de um mínimo de descrição e clareza, pois cabe questionar que diligências é que foram efectuadas para se chegar a tal conclusão, a fim de a impugnante ter, atempadamente, efectiva possibilidade de proceder a outras diligências de prova, ou até de contraprova.

Mas não tem razão. Se são as autoridades holandesas que informam que o destinatário não recebeu os produtos, não vemos que outra explicação possa haver, ou que outras diligências pudessem ser feitas. Pelo menos neste contexto, a questão é muito simples: ou recebeu os produtos, ou não recebeu. Neste caso não recebeu.

Acresce que fundamentação que se exige é uma fundamentação sumária (sucinta como diz o artigo 77/1 da LGT) e não uma fundamentação exaustiva como parece subjacente nas doutas alegações da impugnante.

Mas talvez a impugnante pudesse solicitar a informação directamente às autoridades holandesas e juntar o resultado ao processo.

Possibilidade que ninguém lhe negou.

Voltando à questão essencial, dispõe o artigo 19 n.° 6 do Decreto - Lei n.° 52/93, que o regime de suspensão é apurado pela colocação dos produtos numa das situações referidas no n.° 3 do artigo 4°, em conformidade com as regras do respectivo regime aduaneiro suspensivo. E o artigo 20 n.° 4 do mesmo diploma estatui que sempre que os produtos sujeitos a IEC, expedidos do território nacional não chegarem ao destino (...) procede-se à cobrança do /EC à taxa em vigora data da expedição dos produtos.

Portanto, não tendo a mercadoria sido recepcionada por um entreposto autorizado, não foi apurado o regime de suspensão e há que liquidar o imposto devido.

A impugnante defende, doutamente, que efectuou todos os procedimentos da responsabilidade do expedidor.

Com o devido respeito, o que se tem de averiguar é se a impugnante faz prova de que os produtos foram regularmente recebidos no Estado membro de destino, porque só assim é que a responsabilidade do depositário autorizado expedidor poderá ser libertada. (Art° 15 n.° 6 do Decreto - Lei 52/93).

Ora esta prova a impugnante não fez.

Mas sabendo que sobre ela recai, em última análise, o dever de pagar o imposto se os produtos não forem regularmente recebidos no estado do destino, a impugnante deveria ter-se precavido contra qualquer «desvio» dos produtos no trajecto entre entrepostos.

A meu ver, e salvo o devido respeito por opinião contrária, também é irrelevante para a questão em apreço que a operação e expedição seja "ex work", porque nada retira à responsabilidade da impugnante. Não é por a operação se revestir destas características que a impugnante se liberta da responsabilidade tributária que sobre ela recai. Assim como é irrelevante a colocação de rótulos especiais nas mercadorias destinadas à Europa. A questão essencial é saber se os produtos foram regularmente recebidos no EM do destino ou não.

E se não foram, a responsabilidade da impugnante pelo pagamento do IEC emerge dos artigos 15/6 e 20/4 do Decreto - Lei n.° 52/93.

Tão pouco se vislumbra nesta norma qualquer violação aos princípios constitucionais da proporcionalidade ou da proibição do excesso. O que é que se exige à impugnante que seja desproporcional em relação ao resultado? Que controle a veracidade da declaração entregue na. Administração? Não há aqui desproporção nenhuma nem sequer especial onerosidade para a empresa, e a pesada responsabilidade que sobre ela recai deveria ser um estimulo para o cumprimento das regras de que é conhecedora.

E não basta a aparência das coisas (o aparente recebimento no entreposto e o aparente carimbo da alfândega), porque é por detrás das aparências que se escondem os ilícitos menos grosseiros.”

Face à factualidade apurada e que se reputa relevante e insusceptível de qualquer reparo, a questão que se impõe neste recurso é a de juridicamente fundamentar se a impugnante, como depositário autorizado expedidor, é sujeito passivo do imposto liquidado.

Como se provou, a impugnante declarou a expedição de bebidas alcoólicas para a empresa "F. Loendersloot Internationale Expeditie", como consta dos exemplares 3 dos DAAs número 62481, 62498, 62508, 63627, 63651, e 63661 (fls. 133).

Mais se provou que as mercadorias mencionadas nos DAAs não foram recepcionadas pelo destinatário, tendo além disso as autoridades holandesas comunicado a existência de indicações de que o carimbo utilizado pela empresa holandesa não é verdadeiro.

Ainda se provaram as irregularidades cometidas no preenchimento das DAA´s descritas nos pontos 4 a 9 do probatório.

As bebidas alcoólicas estão sujeitas ao IEC, estando a sua circulação entre entrepostos, ao tempo dos factos, em regra, sujeita ao regime de suspensão regulado pelo Dec, Lei nº 52/93, de 26 de Fevereiro.

Como decorre do artº 18º daquele diploma legal, a circulação dos produtos sujeitos a IEC, operava-se ao abrigo de um DAA (Documento Administrativo de Acompanhamento), que é um documento administrativo que acompanha todos os produtos sujeitos a IEC que circulem em regime de suspensão de imposto.

O DAA é o instrumento que possibilita o controlo da situação fiscal desses produtos sendo emitido em cinco exemplares (art° 19° n° 2), a saber:- o exemplar n° l destina-se ao expedidor; o exemplar n° l-A destina-se à estância aduaneira de expedição; o exemplar n° 2 destina-se ao destinatário da mercadoria; o exemplar n° 3 destina-se a ser reenviado ao expedidor para apuramento; o exemplar n° 4 é destinado à estância aduaneira de destino das mercadorias.

Por força do que dispõe o artº 13º nº 3 e nº 6 al. b) só quando o exemplar 3 é devolvido ao expedidor devidamente visado pela estância aduaneira de destino, certificando que a mercadoria foi regularmente recebida, é que se considera o regime de circulação em suspensão de imposto apurado.

Nesse sentido, o destinatário deve enviar ao expedidor, para efeitos de apuramento, o exemplar 3 até ao dia 15 do mês seguinte ao da recepção (art° 19° n° 4) e, em caso de não apuramento, o expedidor deve informar a sua estância aduaneira de controlo no prazo de dois meses a contar da data de expedição (art° 19° n°8).°

Mantendo-se a situação de não apuramento pelo prazo de três meses, a Alfândega liquidará o IEC a pagar e imputará a dívida ao expedidor, caso não haja prova de que a mercadoria foi efectivamente recebida de forma regular no destino (art° 19°n°9).

Enquanto a mercadoria não for recebida regularmente no destino, riscos ligados à circulação do produto são cobertos pelo depositário autorizado expedidor (art° 15° n° 3), só podendo a sua responsabilidade ser libertada quando for feita prova de que os produtos foram regularmente recebidos no destino, sendo essa prova feita através da apresentação do exemplar 3 devidamente visado (art° 15° n° 6).

E é aqui que está o cerne da questão debatida nos autos.

De acordo com o art° 15° n°6, a regularidade da recepção da mercadoria prova-se, nomeadamente, através da apresentação do exemplar 3 do DAA, o que significa que, sendo a enumeração exemplificativa, possa existir outra forma de provar a regularidade da recepção.

A outra forma admissível, tal como sustenta o recorrente terá que consistir sempre na prova cabal que à mercadoria foi dado um destino previsto na lei com o conhecimento da Alfândega, a quem a lei atribui o "poder - dever" de controlar e fiscalizar os produtos sujeitos a IEC, qualquer que seja a situação em que eles se encontram (produção, circulação ou armazenagem).

«In casu», não se provou que hajam sido apresentados à Alfândega os documentos necessários, e que a Alfândega tivesse tido conhecimento da chegada da mercadoria ou do destino que lhe foi dado. E não pode dizer-se que esses factos se ficaram a dever a negligência da Alfândega.

Na verdade e como argutamente refere o Mº Juiz o n.° de IEC não pertencia ao destinatário "Solatiba" e esta empresa não era o entreposto fiscal destinatário da mercadoria em regime de suspensão de imposto, o que credibiliza a afirmação da Alfândega de Peniche de que a impugnante não se informava sobre a autorização do destinatário para receber mercadoria porquanto, a "Solatiba", que a impugnante designava como destinatária das mercadorias, não era o entreposto para onde aquelas se dirigiam pois esse era o de "Loendersloot”.

De facto, esta confusão não foi gerada na Alfândega até porque em alguns DAAs a impugnante acrescentava o prefixo T ao n.° de IEC, facto que legitima a conclusão a que chegou a Alfândega de Peniche de que tal número também não correspondia ao nome do destinatário, a "Loendersloot".

Ou seja, resulta inequivocamente dos autos que a Alfândega não incorreu em erro nos pressupostos de facto na nota de liquidação, e que o erro no preenchimento do DAA é da inteira responsabilidade da impugnante.

E não se trata de um mero erro material no preenchimento das casas dos DAAs, o qual seria rectificável.

É que, como se apurou, a mercadoria que se diz enviada a coberto dos DAAs não foi recepcionada pelo destinatário dos produtos, havendo indicações de que o carimbo utilizado pela empresa holandesa é falso, indicações que provêm, nem mais nem menos, das autoridades holandesas que informam que o destinatário não recebeu os produtos.

Tal como refere o Mº Juiz, em tal contexto não se vê que outra explicação possa haver, ou que outras diligências pudessem ser feitas, pois o que é o que releva, atento o regime legal que já se analisou, é se o destinatário recebeu ou não os produtos e provou-se que neste caso não recebeu.

Face a este quadro fáctico, num juízo de normalidade, não pode dizer-se que esses factos se ficaram a dever a negligência da Alfândega, porquanto e circulando a mercadoria em causa em regime de suspensão de imposto entre entrepostos fiscais, a mesma não tem que ser apresentada fisicamente à Alfândega, efectuando-se a sua apresentação por via documental, e segundo a lei vigente à prática dos factos, no prazo de 48 horas após a sua recepção. Ora, porque não há funcionários da Alfândega em serviço permanente em qualquer entreposto fiscal, a presença de um funcionário no armazém do receptor da mercadoria só seria possível se a Alfândega tivesse tido conhecimento prévio de que a mercadoria iria aí chegar, o que não se provou que haja ocorrido.

Destarte, é forçoso concluir que a mercadoria em apreço não foi regularmente recebida, pois não se prova que a mercadoria foi recebida no Entreposto Fiscal por qualquer outro meio para além do DAA o qual se indicia que foi forjado e está, por isso, carecido de qualquer valor documental e jurídico.

Ora, de acordo com o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo tirado no recurso nº 025339, em 08/03/2001, em regime de suspensão de impostos especiais de consumo (IEC), a não devolução do exemplar 3 do documento administrativo de acompanhamento (DAA), determina desde logo o apuramento do regime, sendo responsável pelo pagamento do montante liquidado, nos termos das disposições dos artigos 1° do DL 104/93 de 5/4 e 19° n°s 6 e 9 do DL 52/93 de 26/2, o expedidor.

Neste conspecto, a impugnante, como depositário autorizado expedidor, é sujeito passivo do imposto liquidado.

Termos em que improcedem as conclusões de recurso «in totum».

3. - DECISÃO

Termos em que acordam os Juizes desta Secção do Contencioso Tributário do TCA em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justiça em 6 UCs.

Lisboa, 01/02/2005

Gomes Correia (Relator)

Casimiro Gonçalves

Ascensão Lopes