01004/24.3BELRS - Supremo Tribunal Administrativo

I- Nos termos do artigo 183º-A nº 1 do Código de Procedimento e Processo Tributário, a garantia prestada para suspender a execução em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial ou oposição caduca: a) Automaticamente se a reclamação graciosa não estiver decidida no prazo de um ano a contar da data da sua interposição; b) Se na impugnação judicial ou na oposição não tiver sido proferida decisão em 1.ª instância no prazo de quatro anos a contar da data da sua apresentação e o interessado apresente requerimento no processo.

II- O referido normativo estabelece tal regime apenas para a reclamação graciosa, não se prevendo idêntica possibilidade de declaração de caducidade derivada de eventual atraso de decisão de segundo grau proferida em recurso hierárquico da decisão de reclamação graciosa.

III- Se fosse intenção do legislador estender o regime em apreço nas situações em que foi interposto recurso hierárquico, tê-lo-ia feito, designadamente, na última alteração da norma, operada nos termos da Lei nº 7/2021, de 26-02, de acordo com a qual foi considerada a aplicação da aludida norma na situação em que tenha sido apresentada impugnação judicial ou oposição.

IV- O procedimento de recurso hierárquico distingue-se do procedimento de reclamação graciosa, tanto mais que os recursos hierárquicos têm, salvo disposição legal em contrário, natureza meramente facultativa [artigos 80.º, da Lei Geral Tributária (LGT) e 67.º, n.º 1, do CPPT], podendo o contribuinte optar ou não pela sua interposição em face de uma decisão (expressa ou tácita) no procedimento de reclamação graciosa.

V- A reclamação graciosa configura um procedimento de primeiro grau em relação ao qual o regime consagrado no art.º 183.º-A do CPPT, confere um tratamento igual para situações iguais, abarcando também as decisões primárias judiciais, como sejam a oposição e a impugnação judicial e uma igualdade de tratamento no que respeita às decisões num procedimento de segundo grau, como seja o recurso hierárquico, justificando-se com a capacidade de resposta quer da Administração quer dos Tribunais, sendo que a AT tem de agir em conformidade com o quadro legal existente.

Processo n.º 1004/24.3BELRS (Recurso Jurisdicional)

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. RELATÓRIO

“A. .., S.A.”, devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Tributário de Lisboa, datada de 12-09-2024, que julgou improcedente a pretensão deduzida pela mesma no presente processo de RECLAMAÇÃO relacionado com o despacho proferido pelo Chefe da Divisão de Acompanhamento de Devedores Estratégicos da Direcção de Finanças de Lisboa, em 17-05-2024, que indeferiu o pedido de reconhecimento da caducidade das garantias prestadas no âmbito dos processos de execução fiscal n.ºs ...30 e ...39.

Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

“(…)

1.ª A douta sentença recorrida enferma de julgamento de direito, por errada interpretação e aplicação da lei, e por violação de lei, mais precisamente do artigo 183.º-A do CPPT e do princípio constitucional da igualdade previsto no artigo 13.º da CRP e no artigo 55.º da LGT, uma vez que as regras que definem a consequência da não decisão das reclamações graciosas no prazo de um ano também são aplicáveis ao recurso hierárquico interposto que não é objecto de decisão no prazo de um ano por motivo exclusivamente imputável à Autoridade Tributária e Aduaneira- V. Supra n.ºs 1 a 4;

2.ª A Recorrente requer, ainda, muito respeitosamente, ponderada a verificação dos seus pressupostos em função da complexidade normal da causa, a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, prevista no artigo 6.º, n.º 7 do RCP. - V. Supra n.º 5.

NESTES TERMOS,

Deve ser dado provimento ao presente recurso e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, com as legais consequências.

SÓ ASSIM SE DECIDINDO SERÁ

CUMPRIDO O DIREITO E FEITA JUSTIÇA!”

A Recorrida Autoridade Tributária e Aduaneira não apresentou contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Sem vistos por se tratar de processo urgente, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, em apreciar o invocado erro de julgamento com referência ao artigo 183º-A do CPPT, artigo 13º da CRP e artigo 55º da LGT, na medida em que as regras que definem a consequência da não decisão das reclamações graciosas no prazo de um ano também são aplicáveis ao recurso hierárquico interposto que não é objecto de decisão no prazo de um ano por motivo exclusivamente imputável à Autoridade Tributária e Aduaneira.

3. FUNDAMENTOS

3.1. DE FACTO

Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:

“…

1) A Autoridade Tributária e Aduaneira emitiu em nome da Reclamante a liquidação adicional de IRC n.º ...44 e respetivos juros compensatórios, referente ao período de tributação de 2017, com um valor a pagar de € 274.139,28 e a liquidação adicional de IRC n.º ...40, relativa ao período de tributação de 2018, e respetivos juros compensatórios, da qual resultou um valor a pagar de € 173.594,43 - cfr. documento n.º 1 junto com a petição inicial e documentos de fls. 150 a 164 do SITAF;

2) Em 23-09-2021, foi instaurado em nome da Reclamante o processo de execução fiscal n.º ...30, tendo por base a certidão de dívida n.º ...37, emitida por falta de pagamento da liquidação de IRC e respetivos juros compensatórios, respeitante ao período de tributação de 2017 - cfr. documento n.º 2 junto com a petição inicial e documento de fls. 115 e 116 do SITAF;

3) Em 04-10-2021, foi instaurado em nome da Reclamante o processo de execução fiscal n.º ...39, tendo por base a certidão de dívida n.º ...73, emitida por falta de pagamento da liquidação de IRC e respetivos juros compensatórios, respeitante ao período de tributação de 2018 - cfr. documento n.º 2 junto com a petição inicial e documento de fls. 117 e 118 do SITAF;

4) Em 26-11-2021, a Reclamante apresentou reclamação graciosa das liquidações mencionadas em 1) - cfr. documentos de fls. 105 a 111 e 193 a 198 do SITAF;

5) No âmbito dos processos de execução fiscal n.ºs ...30 e ...39, a Reclamante requereu a aceitação de garantia sob a forma de penhora de bens móveis e o penhor concretizado sobre créditos de IVA, pelo montante global de € 581.450,00 - cfr. documentos n.ºs 1 e 2 juntos com a petição inicial;

6) Em 23-12-2021, pelo Diretor de Finanças Adjunto da Direção de Finanças de Lisboa foi proferido despacho de aceitação das garantias prestadas referidas em 5) - cfr. documentos n.ºs 1 e 2 juntos com a petição inicial;

7) Em 25-08-2022, o Diretor de Finanças Adjunto da Direção de Finanças de Lisboa proferiu despacho de indeferimento da reclamação graciosa mencionada em 4) - cfr. documento n.º 3 junto com a petição inicial;

8) Em 25-09-2022, a Reclamante interpôs recurso hierárquico na sequência do indeferimento da reclamação graciosa mencionado em 5) - cfr. documento n.º 4 junto com a petição inicial;

9) Em 22-04-2024, a Reclamante apresentou, junto da Direção de Finanças de Lisboa, requerimento no qual pede, a final, que fosse declarada a caducidade das garantias prestadas nos processos de execução fiscal n.ºs ...30 e ...39 - cfr. documento n.º 5 junto com a petição inicial;

10) Em 17-05-2024, pela Divisão de Acompanhamento de Devedores Estratégicos da Direção de Finanças de Lisboa foi elaborada informação respeitante ao requerimento mencionado em 9), de cujo teor resulta, nomeadamente, o seguinte:

«(…) Quanto a esta matéria, estabelece o artigo 183°-A do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), (…)

Como se alcança da disposição legal citada e da matéria provada, não se verifica que a garantia prestada nos autos se encontre caducada.

Considerando que,

1. AA, na qualidade de mandatário da sociedade A... SA, remete requerimento em que é solicitada a caducidade das garantias apresentadas no âmbito dos PEF's ...30 e ...39, nos termos e para os efeitos do artigo 183°-A do CPPT;

2. 2. A garantia foi prestada para efeito de suspensão dos processos de execução fiscal n.ºs ...30 e ...39;

1. A reclamação graciosa apresentada em 26/11/2021 com o SICAT n.° ...20, foi objeto de Indeferimento por decisão proferida, em 25/08/2022, decidida em prazo inferior a um ano, mantendo-se pendente de decisão, em sede de recurso hierárquico interposto (SICAT n.º ...38...).

ANÁLISE

A execução fiscal pode suspender-se mediante a prestação de garantia idónea, que, no caso em apreço consiste:

• Penhora de bens móveis, pelo valor global de 498 450,00€ (281 900,00 € para o PEF ...30 e 216 550,00 € para o PEF ...39);

• Penhor constituído sobre créditos de IVA (respeitantes aos períodos de 202108 e 202109) pelo montante global de 83 000,00€ (37 000,00€ + 46 000,00€).

Que totaliza o montante total de 581 450,00 €, o valor da garantia, deve abranger a dívida exequenda, juros de mora computados até cinco anos e custas, tudo acrescido de 25%, conforme dispõe o n.° 6 do artigo 199 do CPPT.

O regime da caducidade da garantia assenta na proteção do interesse do executado em não ser onerado de forma excessiva com a demora na decisão da reclamação graciosa, impugnação judicial ou oposição, por motivos que não lhe sejam imputáveis.

O artigo 183.°-A do CPPT vem permitir aos interessados obter a caducidade da garantia prestada, sem que a execução fiscal perca o efeito suspensivo, caso a reclamação graciosa em que esteja a ser discutida a legalidade da liquidação em execução não seja decidida no prazo de um ano a contar da data da sua interposição.

Na situação em apreço, foi interposta Reclamação Graciosa em 26/11/2021 (SICAT n.° ...20), tendo esta sido objeto de Indeferimento por decisão proferida, em 25/08/2022, pelo que, se verifica que, a referida reclamação foi decidida em prazo inferior a um ano.

Não satisfeito com a decisão da Reclamação Graciosa, o contribuinte interpôs Recurso Hierárquico, SICAT n.º ...38

O mandatário do executado, considera que, “(…) o regime da caducidade de garantia estabelecido no artigo 183.°- A do CPPT é aplicável, por interpretação extensiva, ao recurso hierárquico.".

Não acolhemos esta interpretação, uma vez que no texto da lei (art.° 183°-A do CPPT), está claramente mencionado apenas a reclamação graciosa, parecendo-nos que, se o Legislador quisesse estender os efeitos da caducidade da garantia também ao Recurso Hierárquico, tê-lo-ia feito.

Por outro lado, cabe ainda referir que, da consulta à jurisprudência, não pudemos identificar alguma decisão que corrobore a interpretação do mandatário do executado.

CONCLUSÃO

Face ao exposto, por força da decisão da Reclamação Graciosa n.º ...20, interposta em 26/11/2021, proferida em 25/08/2022, decidida em prazo inferior a um ano, nos termos do Artigo 183°-A do CPPT, não caduca a garantia prestada.

Pelo que, a referida garantia, penhora de bens móveis e penhor constituído sobre créditos de IVA (períodos de 202108 e 202109), deverá se manter ativa. (…)» - cfr. documento n.º 1 junto com a petição inicial;

11) Sobre a informação referida no ponto antecedente, em 17-05-2024, foi exarado despacho pelo Chefe de Divisão de Acompanhamento de Devedores Estratégicos da Direção de Finanças de Lisboa com o seguinte teor:

«Concordo. Face à informação e pareceres prestados e com os fundamentos neles aduzidos, indefiro o pedido de caducidade da garantia nos termos do artigo 183.º-A do CPPT, uma vez que a letra da lei é clara e inequívoca, limitando o seu campo de aplicação às reclamações graciosas, tendo sido proferida decisão no âmbito desta para o caso em apreço no prazo de um ano a contar da data da sua interposição. (…)» - cfr. documento n.º 1 junto com a petição inicial;

12) Por ofício datado de 20-05-2024, foi remetido à Reclamante o despacho de indeferimento do pedido de reconhecimento da caducidade das garantias prestadas no âmbito dos processos de execução fiscal n.ºs ...30 e ...39, mencionado no ponto antecedente – cfr. documento n.º 1 junto com a petição inicial;

13) À data de apresentação da presente reclamação, não havia recaído decisão sobre o recurso hierárquico referido em 8) - facto não controvertido;

ii) FACTOS NÃO PROVADOS

Com interesse para a decisão da causa, não existem factos que importe julgar como não provados.

MOTIVAÇÃO

O Tribunal considerou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, referidos em cada um dos pontos do probatório, concatenados com a posição manifestada pelas partes nos respetivos articulados, tendo em conta as regras da experiência comum.

A restante matéria de facto alegada pelas partes, o Tribunal não a julgou provada ou não provada por ser irrelevante para a decisão da causa ou por constituir alegação conclusiva ou de direito.”

«»

3.2. DE DIREITO

Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de apreciar o invocado erro de julgamento com referência ao artigo 183º-A do CPPT, artigo 13º da CRP e artigo 55º da LGT, na medida em que as regras que definem a consequência da não decisão das reclamações graciosas no prazo de um ano também são aplicáveis ao recurso hierárquico interposto que não é objecto de decisão no prazo de um ano por motivo exclusivamente imputável à Autoridade Tributária e Aduaneira.

Nas suas alegações, a Recorrente refere que, no caso, “subsiste o pleito que se iniciou com a reclamação graciosa, sendo o recurso hierárquico um prolongamento desse procedimento e apenas por motivo imputável à Autoridade Tributária e Aduaneira ainda não foi proferida decisão final no procedimento tributário, pelo que existe caducidade da garantia na pendência do recurso hierárquico.”, defendendo ainda que “não é pelo facto de a letra da lei mencionar apenas a reclamação graciosa que se exclui do âmbito de previsão do artigo 183º-A do CPPT, o recurso hierárquico ou outros modos de sindicância administrativa, podendo fazer-se uma interpretação extensiva que os abarque”, sendo que, “entendimento contrário levaria ao absurdo de se admitir uma diferença de regimes relativamente à morosidade da Autoridade Tributária e Aduaneira caso o contribuinte opte pela interposição de recurso hierárquico perante uma decisão da reclamação graciosa”, de modo que, “resulta claramente que a douta sentença recorrida enferma de julgamento de direito, por errada interpretação e aplicação da lei, e por violação de lei, mais precisamente do artigo 183.º-A do CPPT e do princípio constitucional da igualdade previsto no artigo 13.º da CRP e no artigo 55.º da LGT, uma vez que as regras que definem a consequência da não decisão das reclamações graciosas no prazo de um ano também são aplicáveis ao recurso hierárquico interposto que não é objecto de decisão no prazo de um ano por motivo exclusivamente imputável à Autoridade Tributária e Aduaneira.”

Que dizer?

O art.º 183.º-A do CPPT, com a epígrafe «caducidade de garantia», na redação conferida pela Lei n.º 7/2021, de 26-02, preceitua o seguinte:

«1- A garantia prestada para suspender a execução em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial ou oposição caduca:

a) Automaticamente se a reclamação graciosa não estiver decidida no prazo de um ano a contar da data da sua interposição;

b) Se na impugnação judicial ou na oposição não tiver sido proferida decisão em 1.ª instância no prazo de quatro anos a contar da data da sua apresentação e o interessado apresente requerimento no processo.

2- As situações previstas no número anterior são independentes de a garantia ter sido prestada pelo contribuinte ou constituída pela Autoridade Tributária e Aduaneira.

3- O requerimento mencionado na alínea b) do n.º 1 é submetido à apreciação do tribunal competente, devendo ser determinada em decisão fundamentada, após audição da administração tributária, a caducidade da garantia ou a sua manutenção por um período máximo adicional não renovável até dois anos, caso dos elementos do processo seja possível perceber o risco de prejuízo sério para o Estado.

4- Os prazos referidos no n.º 1 são acrescidos em seis meses quando houver recurso a prova pericial.

5- O regime dos números anteriores não se aplica se o atraso na decisão resultar de motivo imputável ao reclamante, impugnante, recorrente ou executado.

6- A verificação da caducidade cabe:

a) No caso de reclamação graciosa, ao órgão competente para a decidir ou;

b) Ao tribunal tributário de 1.ª instância onde estiver pendente a impugnação, recurso ou oposição.

7- Para aplicação da alínea a) do número anterior o interessado apresenta requerimento e a decisão é proferida no prazo de 30 dias.

8- Não sendo a decisão proferida no prazo previsto no n.º 7, considera-se o requerimento tacitamente deferido.

9- Em caso de deferimento expresso ou tácito, o órgão da execução fiscal deverá promover, no prazo de cinco dias, o cancelamento da garantia.”

Num primeiro momento, analisando a norma em apreço, tal como refere a decisão recorrida, resulta manifesto que o legislador apenas consagrou a possibilidade de caducidade das garantias prestadas nos casos em que tenha sido apresentada reclamação graciosa, oposição ou impugnação judicial e tenham sido ultrapassados os prazos de decisão previstos no n.º 1.

Ou seja, do teor literal da referida norma não resulta a possibilidade da sua aplicação no caso de ter sido apresentado recurso hierárquico na sequência do indeferimento da reclamação graciosa e este não ter sido decidido no prazo de um ano a contar da sua apresentação.

No entanto, a Recorrente sustenta que o regime previsto no art.º 183.º-A do CPPT deve ser aplicável, por interpretação extensiva, ao recurso hierárquico.

Pois bem, tal questão foi já analisada nos termos do Acórdão deste Supremo Tribunal de 06-02-2013, Proc. nº 01479/12, www.dgsi.pt, onde se ponderou que:

“…

Entendemos que esta argumentação não merece provimento, sendo várias as razões que, no caso subjudice, apontam para a impossibilidade da referida interpretação extensiva.

Como é sabido na interpretação extensiva, o intérprete chega à conclusão de que a letra do texto fica aquém do espírito da lei. A fórmula verbal diz menos do que aquilo que se pretendia dizer. Segundo BAPTISTA MACHADO, o intérprete «alarga ou estende então o texto, dando-lhe um alcance conforme ao pensamento legislativo, isto é, fazendo corresponder a letra da lei ao espírito da lei» (Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, (11.ª reimpressão), págs. 182-185).

Ora no caso subjudice cumpre referir, em primeiro lugar, que a interpretação propugnada pela recorrente não se extrai, de modo algum, do texto da lei.

Com efeito, e como bem se decidiu na sentença recorrida a letra do artigo 183.°-A do CPPT menciona apenas a reclamação graciosa, não se afigurando possível extrapolar a referência a “reclamação graciosa” de forma a abranger, também, o “recurso hierárquico”.

É certo que, de harmonia com o constante do artigo 9 º do Código Civil, a interpretação não deve cingir-se à letra da lei, mas sobretudo reconstituir o pensamento legislativo a partir dos textos, tendo em conta a unidade do sistema jurídico, as circunstâncias em que a lei foi elaborada e as condições específicas do tempo em que é aplicada (n º 1).

Não pode, porém, ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso ( artº 9º, nº 2 do Código Civil).

Mas, sendo consabido que nenhuma interpretação ficará completa com a simples apreensão literal do texto da lei, sendo sempre necessária «uma tarefa de interligação e valoração que excede o domínio literal (Ob. citada, págs. 185)” e que a captação do sentido de uma norma não pode fazer-se de uma forma isolada, há que recorrer a outros subsídios interpretativos, nomeadamente os elementos sistemático e histórico.

Ora, no caso, também esses contributos interpretativos apontam no mesmo sentido.

Assim cumpre notar, como atrás já se referiu, que o regime de caducidade das garantias foi objecto de várias alterações legislativas nos últimos anos constatando-se que nem na redacção inicial, nem nas redacções subsequentes, ou na actualmente em vigor, se previa ou se prevê, a caducidade da garantia nos casos de recurso hierárquico da decisão da reclamação graciosa.

Com efeito, em qualquer uma das suas redacções, os prazos de caducidade da garantia previstos neste art. 183.º-A, reportavam-se apenas às decisões primárias, administrativas ou judiciais, não se prevendo idêntica possibilidade de declaração de caducidade derivada de eventual atraso de decisões de segundo grau, quer as proferidas em recurso hierárquico da decisão de reclamação graciosa, quer em recurso jurisdicional das decisões judiciais (É este também o entendimento que se colhe em Jorge Lopes de Sousa – CPPT- 6ª edição, Vol. III, pág. 342.).

Mais, após a redacção inicial do preceito em que se assumia a intenção de «responsabilizar a administração e os tribunais na condução célere e expedita do processo» e de prevenir a « imposição ao contribuinte de um encargo oculto por razões que lhe são alheias» (cf. proposta de Lei nº 53/VIII que esteve na origem da Lei 15/2001, de 5 de Junho) o legislador foi restringindo a previsão legal das situações em que se previa a caducidade das garantias prestadas até deixar apenas a reclamação graciosa.

E durante algum tempo, com a revogação deste artigo, operada pela Lei n.° 53 /2006, de 29 de Dezembro e até à entrada em vigor da lei 40/2008 (1.1.2009) deixou mesmo de se prever a caducidade das garantias prestadas.

Acresce referir que, relativamente ao recurso hierárquico nem na redacção actualmente vigente, nem na redacção inicial foi, alguma vez, fixado um prazo máximo o que, na perspectiva de Jorge Lopes de Sousa (Ob. Citada, pag. 342.), deveria ter a ver com a capacidade de resposta que a Administração Tributária podia dar.

Por outro lado a epígrafe do preceito é também elucidativa da intenção do legislador: «caducidade da garantia em caso de reclamação graciosa», sendo que na redacção inicial se referia «caducidade da garantia».

E, finalmente, não será também irrelevante a circunstância de no nº 3 do preceito se estipular que a verificação da caducidade cabe ao órgão «com competência para decidir a reclamação».

…

Dúvidas não há, pois, que o legislador veio restringir a caducidade da garantia aos casos de apresentação de reclamação graciosa, não se prevendo idêntica possibilidade de declaração de caducidade derivada de eventual atraso de decisão de segundo grau proferida em recurso hierárquico da decisão de reclamação graciosa.

Trata-se de uma opção clara do legislador, discutível, é certo, mas uma opção que resulta do pensamento legislativo e não permite margem para a interpretação extensiva propugnada pela recorrente.

Daí que não colha a argumentação da recorrente quando refere que a última alteração da lei consistiu apenas na exclusão da caducidade da garantia nas impugnações judiciais, nos recursos e nas oposições, mantendo-se, no entanto, o regime intacto no que diz respeito ao procedimento administrativo que envolve a reclamação graciosa e o recurso hierárquico (conclusões LL e MM)

Este argumento encerra uma petição de princípio, pois que se dá como demonstrado o que não está efectivamente demonstrado, ou seja que a previsão legal do referido normativo, no que respeita ao processo administrativo, envolvia não só a reclamação graciosa como também o recurso hierárquico.

Ora, como vimos, isso não sucede na redacção actual, nem sucedeu nunca desde a primitiva redacção. …”.

Na sequência do que ficou exposto, cabe ainda ter presente que se fosse intenção do legislador estender o regime em apreço nas situações em que foi interposto recurso hierárquico, tê-lo-ia feito, designadamente, na última alteração da norma, operada nos termos da Lei nº 7/2021, de 26-02, de acordo com a qual foi considerada a aplicação da aludida norma na situação em que tenha sido apresentada impugnação judicial ou oposição.

Depois, como dá nota a decisão recorrida, ao contrário do pugnado pela Reclamante, o procedimento de recurso hierárquico distingue-se do procedimento de reclamação graciosa, tanto mais que os recursos hierárquicos têm, salvo disposição legal em contrário, natureza meramente facultativa [artigos 80.º, da Lei Geral Tributária (LGT) e 67.º, n.º 1, do CPPT], podendo o contribuinte optar ou não pela sua interposição em face de uma decisão (expressa ou tácita) no procedimento de reclamação graciosa.

Como vimos, a Recorrente sustenta ainda que está posto em crise o princípio constitucional da igualdade previsto no artigo 13.º da CRP e no artigo 55.º da LGT, uma vez que as regras que definem a consequência da não decisão das reclamações graciosas no prazo de um ano também são aplicáveis ao recurso hierárquico interposto que não é objecto de decisão no prazo de um ano por motivo exclusivamente imputável à Autoridade Tributária e Aduaneira.

Ora, o princípio da igualdade “é um dos principais eixos estruturantes do regime constitucional dos direitos fundamentais - um princípio estruturante do Estado de Direito democrático e do sistema constitucional da República Portuguesa” (cfr. Acórdão do TC nº 526/2016, ponto 5), que “postula, como o Tribunal Constitucional tem repetidamente afirmado, que se dê tratamento igual ao que for essencialmente igual e que se trate diferentemente o que for essencialmente diferente” (cfr. Acórdão do TC nº 437/2006, ponto 7, disponível em www.tribunalconstitucional.pt, bem como os demais arestos deste Tribunal doravante citados).

A consagração constitucional do princípio da igualdade pode ser encontrada no artigo 13.º da Constituição. O n.º 1 deste preceito estabelece uma afirmação geral do princípio e o seu n.º 2 proíbe a discriminação com base numa listagem exemplificativa de razões. A este propósito, como sumarizado no Acórdão do TC n.º 266/2015, ponto 19, do Tribunal Constitucional, lê-se o seguinte:

“Recorre-se aqui à conhecida e abundante jurisprudência do Tribunal Constitucional relativa ao princípio da igualdade. Enquanto “vínculo específico do poder legislativo (pois só essa sua ‘qualidade’ agora nos interessa), o princípio da igualdade não tem uma dimensão única. Na realidade, ele desdobra-se em duas ‘vertentes’ ou ‘dimensões’: uma, a que se refere especificamente o n.º 1 do artigo 13.º, tem sido identificada pelo Tribunal como proibição do arbítrio legislativo; outra, a referida especialmente no n.º 2 do mesmo preceito constitucional, tem sido identificada como proibição da discriminação. Em ambas as situações está em causa a dimensão negativa do princípio da igualdade. Do que se trata - tanto na proibição do arbítrio quanto na proibição de discriminação - é da determinação dos casos em que merece censura constitucional o estabelecimento, por parte do legislador, de diferenças de tratamento entre as pessoas. Mas enquanto, na proibição do arbítrio, tal censura ocorre sempre que (e só quando) se provar que a diferença de tratamento não tem a justificá-la um qualquer fundamento racional bastante, na proibição de discriminação a censura ocorre sempre que as diferenças de tratamento introduzidas pelo legislador tiverem por fundamento algumas das características pessoais a que alude – em elenco não fechado - o n.º 2 do artigo 13.º. É que a Constituição entende que tais características, pela sua natureza, não poderão ser à partida fundamento idóneo das diferenças de tratamento legislativamente instituídas” (cfr. Acórdão n.º 569/2008, n.º 5.1. Neste ponto o aresto cita o Acórdão n.º 232/2003, n.º 2 da Fundamentação, onde se analisa a jurisprudência relativa a este princípio. Esta posição foi reafirmada recentemente através do Acórdão n.º 581/2014, n.º 8)”.

Com este pano fundo, crê-se que a decisão recorrida andou bem ao afastar a pretensão da ali Reclamante nesta sede, na medida em que a reclamação graciosa configura um procedimento de primeiro grau em relação ao qual o regime consagrado no art.º 183.º-A do CPPT, confere um tratamento igual para situações iguais, abarcando também as decisões primárias judiciais, como sejam a oposição e a impugnação judicial e uma igualdade de tratamento no que respeita às decisões num procedimento de segundo grau, como seja o recurso hierárquico, justificando-se com a capacidade de resposta quer da Administração quer dos Tribunais, sendo que a AT tem de agir em conformidade com o quadro legal existente, o que significa que a sentença recorrida não padece dos vícios que lhe são assacados pela Recorrente, o que determina a improcedência do presente recurso.

4. DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, mantendo-se a decisão judicial recorrida.

Custas pela Recorrente.

Notifique-se. D.N

Lisboa, 04 de Dezembro de 2024. – Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) – João Sérgio Feio Antunes Ribeiro – Dulce Manuel da Conceição Neto.