Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
- Relatório –
1- A Fazenda Pública recorre para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, de 11 de Fevereiro de 2011, que julgou procedente a acção administrativa especial interposta por A………, Lda., contra o despacho de indeferimento de recurso hierárquico proferido pelo subdirector-Geral da Divisão de Cobrança de IR e Património, anulando o despacho recorrido e determinando que se proceda às notificações das liquidações (de juros compensatórios) nos termos legais, apresentando para tal as seguintes conclusões:
1. Quanto á citação do R., muito embora se admita que foi cumprida aquela norma, o que é certo é que, o, agora, ofício de notificação da sentença já devia ter corrigido o nome do Réu e indicado o nome do órgão competente, o que se admite não ter acontecido, por virtude de mero lapso e(ou) desatenção.
2. O Mmº Juiz “a quo” não se pronunciou sobre a questão de direito que o R. levantou na sua contestação, a não constituição pela A. de Advogado neste processo, pelo que, houve omissão de pronúncia.
3. Tal como a transcrevemos, da notificação e da necessária leitura dos artigos nela indicados, não existe qualquer erro da administração, uma vez que, ao contrário do fundamento utilizado pelo Mmº Juiz não foram indicados nem meios nem prazos incorrectos de reacção.
4. Ora, sendo o pedido principal, na relação material controvertida, o referido acto de liquidação, a esse pedido corresponde a forma de processo da impugnação judicial.
5. No caso, mais se reafirma que a acção administrativa especial não é o meio próprio, até porque se está no âmbito do processo de execução nº 2089200901010522, pelo que, o meio próprio para invocar o fundamento aduzido pelo A. era a oposição à execução fiscal, escorado no fundamento contemplado na alínea b) do artigo 204.º do CPPT, ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título.
6. Ora, quanto a nós, e, em primeiro lugar, a questão dos juros compensatórios referentes a IRS retido na fonte no ano de 2007, não são enquadráveis no n.º 1 do artigo 38.º do CPPT e, por isso, são efectuadas por carta registada, sem aviso de recepção.
7. Em segundo lugar, o Mmº Juiz dá por provado que as cartas foram recepcionadas, conforme informação prestada pelos correios.
8. Donde, não nos podemos esquecer que a A. é a A………, Lda. e, assim sendo, é uma pessoa colectiva.
9. Sobre a citação ou notificação de incapazes e pessoas colectivas, rege o artigo 231.º do C.P.C., cujo n.º 3 estatui:
“As pessoas colectivas e as sociedades consideram-se ainda pessoalmente citadas ou notificadas na pessoa de qualquer empregado que se encontre na sede ou local onde funciona normalmente a administração.”
10. Donde, ao contrário da decisão proferida, não há razão para que se repitam aquelas notificações.
Nestes termos e nos mais de direito, deve a acção ser julgada improcedente, e em consequência, absolver-se o R. da instância, ou negar-se provimento à acção, com as legais consequências.
2- Não foram apresentadas contra-alegações.
3- O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto não emitiu parecer sobre o mérito do recurso “no entendimento de que a relação material controvertida não implica direitos fundamentais dos cidadãos, interesses públicos especialmente relevantes ou valores constitucionalmente protegidos como a saúde pública, o ambiente, o urbanismo, o ordenamento do território, a qualidade de vida, o património cultural e os bens do Estado, das Regiões Autónomas e das autarquias locais (arts. 9º nº2 e 146º nº 1 CPTA – fls. 110 dos autos.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
- Fundamentação -
4- Questões a decidir
São as de saber se a sentença recorrida enferma da nulidade por omissão de pronúncia que lhe é imputada, ao não se ter pronunciado sobre a excepção suscitada na contestação de falta de constituição de mandatário da autora, se ocorre erro na forma de processo e se foi ou não observada a forma legalmente prevista para a notificação das liquidações de juros compensatórios de IRS retido na fonte.
5- Matéria de facto
Na sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria objecto do presente recurso foram dados como provados os seguintes factos:
1. Foi instaurada execução fiscal contra a A. para cobrança de dívidas de IRS no montante de € 709,25 (fls. 66 do apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido).
2. A A. reclamou graciosamente nos termos que constam de fls. 2 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
a. Alegando em síntese que as liquidações que deram causa do processo de execução fiscal não foram devidamente notificadas, pedindo, a final, a anulação do imposto liquidado.
3. Por despacho de 31/8/2009 foi indeferida a reclamação (fls. 72 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
a. Notificado em 7/9/2009 (fls. 75 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido)
4. A A. apresentou recurso hierárquico em 6/10/2009 (fls. 2 do apenso de recurso hierárquico cujo conteúdo se dá por reproduzido).
5. O qual foi indeferido na totalidade por despacho de 22/4/2010 (fls. 17 do apenso de recurso hierárquico cujo conteúdo se dá por reproduzido).
a. O despacho foi proferido pelo Sub Director Geral da Divisão de Cobrança de IR e Património (fls. 14 do apenso de recurso hierárquico cujo conteúdo se dá por reproduzido)
6. Notificado à A. por carta registada com aviso de recepção de 26/4/2010 (fls. 19 do apenso de recurso hierárquico cujo conteúdo se dá por reproduzido).
a. Na notificação menciona-se que do indeferimento pode “lançar mão do processo Judicial de Impugnação dos actos administrativos, nos termos do Art. 50.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), a apresentar no prazo de 3 meses nos termos do artigo 58.º, n.º 2 al. b) do referido CPTA” (fls. 18 do apenso de recurso hierárquico cujo conteúdo se dá por reproduzido)
7. A Acção Administrativa Especial foi intentada em 27/7/2010, remetida por correio registado em 26/7/2010 (fls. 9 do apenso de recuso hierárquico cujo conteúdo se dá por reproduzido).
8. A liquidação de juros n.º 20081933223, no montante de 75,28 foi remetida sob registo n.º RY473312393PT, entregue em 7/1/2009 (fls. 7 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
9. A liquidação n.º 2008 1983234, no montante de 64,53 foi remetida sob registo n.º RY473312504PT e foi entregue no dia 7/1/2009 (fls. 13 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
10. A liquidação n.º 2008 1983233, no montante de 37,96 foi remetida com o registo n.º RY473312495PT, e foi entregue no dia 7/1/2009 (fls.17 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
11. A liquidação n.º 2008 1983232, no montante de 54,02 foi remetida com o registo n.º RY473312481PT, e foi entregue no dia 7/1/2009 (fls.22 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
12. A liquidação n.º 2008 1983231, no montante de 56,61 foi remetida com o registo n.º RY473312478PT, e foi entregue no dia 7/1/2009 (fls.27 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
13. A liquidação n.º 2008 1983230, no montante de 62,14 foi remetida com o registo n.º RY473312464PT, e foi entregue no dia 7/1/2009 (fls.32 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
14. A liquidação n.º 2008 1983229 no montante de 51,57 foi remetida com o registo n.º RY473312455PT, e foi entregue no dia 7/1/2009 (fls.37 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
15. A liquidação n.º 2008 1983228, no montante de 54,95 foi remetida com o registo n.º RY473312447PT, e foi entregue no dia 7/1/2009 (fls.42 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
16. A liquidação n.º 2008 1983227, no montante de 56,00 foi remetida com o registo n.º RY473312433PT, e foi entregue no dia 7/1/2009 (fls.47 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
17. A liquidação n.º 2008 1983226, no montante de 59,15 foi remetida com o registo n.º RY473312416PT, e foi entregue no dia 7/1/2009 (fls. 64 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
18. A liquidação n.º 2008 1983225, no montante de 64,87 foi remetida com o registo n.º RY473312420PT, e foi entregue no dia 7/1/2009 (fls. 53 do apenso de reclamação graciosa cujo conteúdo se dá por reproduzido).
19. A liquidação n.º 2008 1983224, no montante de 72,17 foi remetida com o registo n.º RY473312402PT, e foi entregue no dia 7/1/2009
6- Apreciando
6. 1 Da nulidade por omissão de pronúncia da sentença recorrida
Na conclusão 2. das suas alegações de recurso, a recorrente imputa à sentença recorrida o vício de omissão de pronúncia, porquanto o Mmº Juiz “a quo” não se pronunciou sobre a questão de direito que o R. levantou na sua contestação, a não constituição pela A. de Advogado neste processo.
Conclusos os autos à relatora neste STA, foi proferido em 7 de Outubro de 2011 o despacho de fls. 86, no qual se determinou a baixa dos autos à 1.ª instância para que o tribunal “a quo” se pronunciasse sobre a arguida nulidade.
O Mm.º Juiz “a quo” proferiu, então, o despacho de fls. 101 dos autos do seguinte teor:
«Nas alegações de recurso alegou a recorrente, além do mais, a nulidade da sentença por omissão de pronúncia, referente à falta de constituição de mandatário.
A omissão de pronúncia verificou-se porque a questão não foi apreciada na sentença.
Baixando os autos do STA, ordenou-se a notificação do A. para constituir mandatário (fls. 89).
A procuração foi junta, e no mesmo acto foi ratificado o processado (fls. 93).
Notificada, a demandada nada disse.
Nestas condições:
a) Julgo ratificado todo o processado praticado pelo il. Mandatário da A. (art. 40.º/2, 1ª parte de CPC e 11 CPTA);
b) E em consequência, julgo suprida a nulidade de que padecia a sentença, sendo este despacho integrante daquela (art. 670/1 CPC).
Not.»
Vejamos.
Nos termos do n.º 1 do artigo 125.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) constitui causa de nulidade da sentença, entre outras, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar, considerando-se como tais, nos termos do n.º 2 do artigo 660.º do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ex vi da alínea e) do artigo 2.º do CPPT, todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras.
No caso dos autos, e como reconhece o juiz “a quo” no seu despacho supra transcrito, a omissão de pronúncia verificou-se, pois que sendo a questão da falta de constituição de mandatário da autora suscitada pela Fazenda Pública na sua contestação como questão prévia (números 4.º a 6.º da contestação, a fls. 26 dos autos), o tribunal “a quo” sobre ela não emitiu a devida pronúncia (cfr. sentença a fls. 46 a 50 dos autos).
Não obstante, como a autora constituiu entretanto mandatário cuja procuração se encontra junta aos autos e este ratificou todo o processado anterior, sem que a Ré tenha manifestado qualquer oposição, entendemos que a referida nulidade se encontra suprida, pois que o despacho entretanto proferido e supra transcrito, integra e complementa, nos termos do n.º 1 do artigo 670.º do CPC, a sentença recorrida.
Pelo exposto, improcede a arguida nulidade da sentença, pois que esta se encontra sanada.
6. 2 Do alegado erro na forma do processo
A sentença recorrida, relativamente à questão da impropriedade do meio (erro na forma do processo) suscitada a título de excepção pela Fazenda Pública na sua contestação (artigos 7.º a 24.º da contestação, a fls. 26 a 30 dos autos), julgou o meio utilizado – acção administrativa especial – o meio próprio, porquanto considerou que a A. não impugna a validade da liquidação, mas apenas e tão só a sua notificação. Sabendo-se que a notificação de um acto é exterior a este, os vícios que afectem a notificação implicam a ineficácia do acto notificado mas não afectam a sua validade (Jorge Lopes de Sousa, CPPT 2003, Vislis, pp. 211). Assim, não estando em causa a apreciação da legalidade da liquidação, a acção administrativa especial é o processo próprio para impugnar a decisão proferida em recurso hierárquico que apreciou a validade da notificação, nos termos do Art.º 97/2 CPPT.
Discorda do decidido a Fazenda Pública, reiterando que o meio próprio era, não a acção administrativa especial, mas a impugnação judicial, agora acrescentando que se reafirma que a acção administrativa especial não é o meio próprio, até porque se está no âmbito do processo de execução nº 2089200901010522, pelo que, o meio próprio para invocar o fundamento aduzido pelo A. era a oposição à execução fiscal, escorado no fundamento contemplado na alínea b) do artigo 204.º do CPPT, ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título (cfr. conclusões 4. e 5. das alegações de recurso).
Vejamos.
Conforme se colhe da respectiva petição inicial, a fls. 1 a 6 dos autos, o pedido formulado na presente acção foi o de anulação do acto administrativo que nega provimento ao Recurso Hierárquico, na medida em que foi praticado por órgão incompetente e, sem conceder no que se refere à incompetência do órgão, pede a A. que seja dada a decisão sem efeito, por não ter a impugnante sido notificada de informação e despacho decisório congruente em sede de p.i. de reclamação graciosa, nem em sede de recurso hierárquico foi feita prova do recebimento dos registos, mostrando-se por isso a decisão do Recurso hierárquico, ferida do vicio de violação de lei (cfr. petição inicial, a fls. 5 e 6 dos autos).
Não está, pois em causa nos autos, imediata ou mediatamente, a legalidade do acto liquidação dos juros compensatórios, mas a legalidade do acto de indeferimento do recurso hierárquico, imputando-se-lhe vícios formais (incompetência e falta de fundamentação) e quanto ao mérito da decisão (de que as liquidações de juros compensatórios se mostram indevidamente notificadas).
Ora, nos termos da lei e conforme jurisprudência uniforme e constante deste Supremo Tribunal, do indeferimento de recurso hierárquico de reclamação graciosa cabe (se não tiver sido deduzida impugnação judicial com o mesmo objecto – cfr. o n.º 2 do artigo 76.º do CPPT) impugnação judicial, a interpor no prazo de 90 dias contados da notificação da decisão de indeferimento, ex vi da alínea e) do n.º 2 do artigo 102.º do CPPT, quando este comporte a apreciação da legalidade do acto de liquidação ou “acção administrativa especial “, a deduzir no prazo de três meses - artigo 58.º n.º 2 alínea b) do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) – nos casos em que não comporte a apreciação da legalidade do acto de liquidação, como no caso dos autos, daí que, como bem julgado, não ocorre erro na forma do processo.
O facto de estar a correr processo de execução fiscal, no âmbito do qual, segundo alega, a autora veio a tomar conhecimento das liquidações de juros compensatórios antes desconhecidas, não tem por efeito que o meio próprio para sindicar o indeferimento do recurso hierárquico passe a ser a oposição à execução fiscal. Querendo e estando em tempo, poderia a autora defender-se também por essa via, mas não serve a oposição à execução fiscal para sindicar a legalidade do acto de indeferimento do recurso hierárquico.
Improcede, pois, o alegado erro na forma do processo.
6. 3 Da forma legalmente prevista para a notificação das liquidações de juros compensatórios de IRS retido na fonte
A sentença recorrida julgou procedente a acção porquanto considerou verificada a “falta de notificação das liquidações”, determinando que estas fossem notificadas nos termos legais, fundamentando o decidido nos seguintes termos:
«A A. alega não ter sido notificada das liquidações de juros compensatórios referentes a IRS retido na fonte no ano de 2007. Porém, como consta dos factos provados essas notificações foram recepcionadas, conforme informação prestada pelos correios, em conformidade com o disposto no Art.º 39.º/2CPPT. Mas não é possível saber com segurança se foram efectivamente recebidas pela A.. As notificações foram remetidas por correio simples. Mas não ocorrendo a hipótese prevista no n.º 3 do artigo 38.º do CPPT, as notificações deveriam ter sido efectuadas por carta registada com aviso de recepção, por força do n.º 1 do mesmo artigo. Mas não foram. Não se mostrando que as notificações foram efectivamente recebidas pela A.» (fim de citação).
Discorda do decidido a Fazenda Pública, alegando que em primeiro lugar, a questão dos juros compensatórios referentes a IRS retido na fonte no ano de 2007, não são enquadráveis no n.º 1 do artigo 38.º do CPPT e, por isso, são efectuadas por carta registada, sem aviso de recepção, em segundo lugar, que o Mmº Juiz dá por provado que as cartas foram recepcionadas, conforme informação prestada pelos correios, donde, atendendo que a A……… é uma pessoa colectiva e ao disposto no n.º 3 do artigo 231.º do CPC, ao contrário da decisão proferida, não há razão para que se repitam aquelas notificações.
Vejamos.
O artigo 38.º do CPPT, cujo n.º 1 foi aplicado na sentença recorrida em detrimento do seu n.º 3, norma esta que a recorrente considera a aplicável à notificação das liquidações de juros compensatórios de IRS retido na fonte no ano de 2007, apenas é aplicável em matéria de IRS nos aspectos não regulados na norma especial existente sobre a matéria, a saber o artigo 149.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS).
Dispõe este preceito, na sua redacção actual e já vigente em 2007:
Artigo 149.º
Notificações
1- As notificações por via postal devem ser feitas no domicílio fiscal do notificando ou do seu representante.
2- As notificações a que se refere o artigo 66.º, quando por via postal, devem ser efectuadas por meio de carta registada com aviso de recepção.
3- As restantes notificações devem ser feitas por carta registada, considerando-se a notificação efectuada no 3.º dia posterior ao do registo ou no 1.º dia útil seguinte a esse, caso esse dia não seja dia útil.
4- Não sendo conhecido o domicílio fiscal do notificando, as notificações podem ser feitas por edital afixado no serviço de finanças da área da sua última residência.
5- Em tudo o mais, aplicam-se as regras estabelecidas no Código de Procedimento e de Processo Tributário.
Resulta, assim, do transcrito preceito legal que a regra no domínio das notificações relativas a IRS é que estas sejam efectuadas por mera carta registada (cfr. o n.º 3 do artigo 149.º do CIRS), apenas se efectuando através de carta registada com aviso de recepção as notificações a que se refere o artigo 66.º (do CIRS), ou seja, as notificações referentes a actos de fixação ou alteração da matéria tributável do imposto previstos no artigo 65.º daquele Código.
No caso dos autos, estão em causa notificações relativas a juros compensatórios de IRS retido na fonte, daí que, integrando-se os juros compensatórios da própria dívida de imposto (cfr. o n.º 8 do artigo 35.º da Lei Geral Tributária) a forma a observar para a notificação da respectiva liquidação há-de ser, parece-nos, a mesma que a lei estipula para o imposto a que respeitam, ou seja, no caso, a forma legal de “carta registada”.
No caso dos autos foi, pois, e ao contrário do decidido, observada a forma legal para notificação das liquidações de juros compensatórios (cfr. os números 8. a 19. do probatório fixado), não havendo razão para, por este motivo, julgar procedente a acção e determinar que se procedam a novas notificações das liquidações.
O facto de, como consignado na sentença recorrida, não ser possível saber com segurança se foram efectivamente recebidas pela A. não é suficiente para as desconsiderar, pois que foram efectuadas na forma legal e a autora não logrou afastar a presunção de notificação de que beneficia a Fazenda Pública.
O recurso merece, pois, provimento, sendo de revogar a sentença recorrida e ordenar a baixa dos autos ao tribunal “a quo” para que conheça das ilegalidades formais imputadas pela autora ao acto de indeferimento do recurso hierárquico, que terão ficado prejudicadas pela julgada procedência da acção.
- Decisão -
7- Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em conceder provimento ao recurso, revogando a sentença recorrida e determinando a baixa dos autos ao tribunal “a quo” para que conheça das questões que ficaram prejudicadas, se a tal nada mais obstar.
Sem custas, pois que a recorrida não contra-alegou.
Lisboa, 28 de Novembro de 2012. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Lino Ribeiro - Dulce Neto.
