0829/20.3BELRA.SA1 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Estando em causa o pedido de isenção de IRC em relação a pessoa colectiva de utilidade pública, o seu reconhecimento depende da prolacção pela AT de acto administrativo, o qual assume eficácia constitutiva.

II- A omissão da prática do acto administrativo em apreço não é susceptível de gerar na contribuinte a confiança fundada no reconhecimento do benefício fiscal.

Acórdão

1. Relatório

1. 1 AUSTRA-Associação de Utilizadores do Sistema de Tratamento de Águas Residuais de Alcanena interpôs recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria datado de 20/08/2025 que julgou improcedente a impugnação judicial por ela intentada visando a anulação dos atos de liquidação oficiosa do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e juros respeitante aos exercícios 2013, 2014 e 2015, no valor de €125.768,16.

1. 2 Tendo o recurso sido admitido, a impugnante, ora recorrente apresentou alegações, onde concluiu nos seguintes termos:

1. A decisão ora recorrida, não perfilhou, com o devido respeito, e salvo sempre melhor entendimento, a acertada solução jurídica no caso sub-judice, ou seja, o Tribunal "a quo" deu prevalência absoluta ao princípio de legalidade em sentido estrito não atendendo a outros princípios, como o da boa fé que também integra o bloco da legalidade em sentido lato.

2. A ora recorrente ao invocar a favor da sua tese o pedido de isenção do IRC efectuado em 21/12/1997, não pretende, com isso, reivindicar um válido ato de deferimento tácito, uma vez que é consensual que, no mesmo domínio do anterior CPA, também em matéria tributária vigorava a regra que faz corresponder o indeferimento tácito ao silêncio da administração: “em que a formação de deferimento tácito tem de estar expressamente prevista na lei”.

3. Contudo, não pode deixar de questionar sobre os efeitos jurídicos daquele requerimento e da violação do dever de decisão, produzidos na pessoa da ora recorrente, máxime, ao nível da proteção da confiança, da boa fé e da segurança jurídica.

4. Perante os ensinamentos, doutrinais e jurisprudenciais, sobre os princípios em confronto, afigura-se-nos que o princípio da legalidade, se é que foi violado, na circunstância, deverá ceder perante aqueles outros princípios da boa fé, confiança e estabilidade jurídica.

5. Efetivamente, não restam dúvidas que a AT ao violar o dever de decisão, ou omitir a notificação desse ato, durante 20 anos, (não foram 20 dias, nem 20 semanas, nem 20 meses, foram 20 anos), não pode deixar de gerar, na impugnante, uma séria e fundada convicção sobre o deferimento da isenção, e da licitude da sua conduta.

6. Mais, o Modelo 22 de IRC, ao longo destes 20 anos, vinha pré-preenchido com a isenção requerida, ou seja, não foi a ora recorrente que se auto declarou isenta, por entender preencher os requisitos para esse desiderato, mas foi a AT que quer com o seu comportamento omissivo, quer com o seu comportamento activo, criou a convicção da efectividade da isenção.

7. Há que ter em linha de conta que em 1997, face à incipiência legislativa, as dúvidas eram evidentes, sobre as consequências jurídicas resultantes da omissão de decisão de um requerimento, na formação ou não de ato tácito, pelo que, mesmo que a ora recorrente tenha agido ilicitamente, fê-lo na errada convicção que procedia em conformidade com a lei, com a complacência da AT.

8. A atitude omissiva da AT durante tantos anos não pode deixar de se tornar num sinal exterior potenciador de expectativas favoráveis ao deferimento da isenção.

9. É de sublinhar que a ora recorrente reunia e reúne todas as condições ao deferimento da sua pretensão, pelo que as liquidações em crise não podem deixar de representar uma sanção pela atuação omissiva da própria AT.

10. Ademais, anote-se que a AT, nas várias peças procedimentais, de RG e RH, nem agora em sede judicial, refutou a validade e/ou a vigência do requerimento em análise, de 31/12/1997.

Termos em que, pelo que fica alegado e pelo mais que esse Colendo Tribunal haverá de suprir, a Recorrente pede e espera que seja dado provimento ao recurso. Decidindo de conformidade com tal pedido o Tribunal fará, como costuma JUSTIÇA.

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1. 3 A entidade recorrida foi notificada da interposição do recurso, da sua admissão e não veio apresentar contra-alegações.

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1. 4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público, tendo a Senhora Procuradora-Geral Adjunto emitido parecer no sentido que “…a Impugnante sempre preencheu os requisitos substanciais para poder beneficiar da pretendida Isenção em sede de IRC, que declarou nas sucessivas declarações Modelo 22 de IRC, que apresentou na Administração Tributária, sem que suscitassem qualquer reação por parte desta. Em conclusão, e sufragando o entendimento descrito, emitimos parecer no sentido da procedência do recurso.”

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1. 5 Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

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2. Fundamentação

2.1. Fundamentação de facto

1. Em 22/04/1995, foi publicado no Diário da República, II Série, n.º 95, despacho do Primeiro-Ministro de 20/03/1995 que declarou a Impugnante entidade de utilidade pública, nos termos do art. 3.º do Decreto-Lei n.º 460/77, de 7 de Novembro;

(cf. consulta ao portal www.dre.pt efectuada a 19/08/2025)

2. Em 26/04/1995, a Presidência do Conselho de Ministros reconheceu que a Impugnante é uma pessoa colectiva de utilidade pública;

(cf. doc. n.º 1 junto com a petição inicial, ref. 005218811)

3. Em 31/12/1997, a Impugnante requereu à ATA a isenção de IRC prevista no art. 9.º/2 CIRC;

(Confessado. Alegado pela Impugnante e não impugnado, em congruência com o conteúdo do doc. n.º 3 junto com a petição inicial, ref. 005218811)

4. Em 18/03/2013, os estatutos da Impugnante mencionavam, para além do mais, o seguinte:

“Artigo 2º

1. A AUSTRA tem por fim assegurar a gestão do Sistema de Tratamento de águas Residuais de Alcanena, nomeadamente a sua exploração e conservação, nos termos de um Protocolo celebrado entre a AUSTRA e a Direcção Geral de Recursos Naturais.

2. A AUSTRA poderá igualmente assegurar a gestão do tratamento e reciclagem do crómio e de quaisquer outros resíduos resultantes da actividade dos utilizadores.

3. O objecto específico da AUSTRA será o tratamento de águas residuais relacionadas com a utilização do domínio público hídrico.

Artigo 3º

1. A Austra é uma associação de utilidade pública, sem fins lucrativos que não distribui dividendos os seus associados regendo-se pelas disposições aplicáveis do Código Civil, pelos presentes estatutos e demais legislação aplicáveis.

2. A associação é considerada para todos os efeitos, utilizadora do domínio público hídrico, nos termos definidos no Decreto-Lei n.º 70/90, de 2 de Março, estando sujeita a todas as disposições legais em vigor, sobre o regime de utilização dos bens do domínio público hídrico, salvaguardando disposições específicas e transitórias definidas no Protocolo, referido no art.º 2.

3. A associação goza do direito de preferência na outorga de licenças de utilização do domínio hídrico, bem como na celebração de contratos programa.”

(cf. doc. n.º 2 junto com a petição inicial, ref. 005218811)

5. Em 15/12/2017, a ATA aprovou os termos e propostas de decisão do Relatório de Inspecção Tributária (RIT) de que a Impugnante foi objecto, do qual consta, para além do mais, o seguinte:

“I- Descrição sucinta das conclusões da acção

Verificamos que o sujeito passivo "AUSTRA - Associação de Utilizadores do Sistema de Tratamento de Águas Residuais de Alcanena", (…) é uma Associação sem fins lucrativos, com estatuto de pessoa colectiva de utilidade pública, nos termos do Decreto-Lei 460/77, de 7/11/1977, conforme consta do Despacho publicado no DR 11 nº 95 de 22/04/1995, que desenvolve uma atividade que prossegue a defesa do meio ambiente.

Do observado, no âmbito deste procedimento inspetivo, parece-nos que estão reunidos os requisitos para que a AUSTRA possa usufruir do benefício fiscal previsto na al. c) do nº 1 do artigo 10º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC). Porém, falta-lhe o requisito último e indispensável - o reconhecimento da isenção nos termos do nº 2 do referido artigo 10º, para usufruir da isenção do IRC.

Dada a ausência de reconhecimento da isenção de IRC, procedemos à tributação da AUSTRA pelo regime geral nos anos de 2013, 2014 e 2015.

Assim sendo, são propostas as seguintes correções, meramente aritméticas, em sede de IRC, conforme o descrito no capítulo III desta informação:

II- Objectivos, âmbito e incidência temporal

II.1- Credencial e período em que decorreu a ação

Ordem de serviço nº ...53

Iniciada em 28/06/2017

Ordens de serviço n.º ...54 e ...55

Iniciadas em: 10/07/2017

Concluídas em: 10/11/2017

II.2- Motivo, âmbito e incidência temporal

A ação inspectiva externa de âmbito geral para o ano de 2013, tendo em vista a avaliação da situação tributária global e de âmbito parcial, para os anos de 2014 e 2015, dirigida a IVA e IRC. Em 7/07/2017, a AUSTRA foi notificada da alteração do âmbito do procedimento inspectivo relativo ao ano de 2013 -....53, de parcial para geral, nos termos da al. a) do nº 1 do artigo 14º do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária e Aduaneira (RCPITA), tendo em vista analisar a situação tributária global.

Em 25/10/2017, foi notificada a AUSTRA da alteração do âmbito do procedimento inspectivo relativo aos anos de 2014 - ...54 e 2015 - ...55, de forma a incluir o imposto sobre o Rendimento de Pessoas Coletivas (IRC), nos termos da al. b) do nº 1 do artigo 14º do RCPITA.

II.3- Análise efectuada

II.3. 1 - Caraterização do sujeito passivo

Trata-se de uma Associação sem fins lucrativos, com estatuto de utilidade pública, colectada desde 22/01/1992, que, atualmente, exerce as atividades a seguir indicadas:

Principal - Tratamento de águas residuais, CAE 37002

Secundária - Valorização de resíduos não metálicos, CAE 38322; e

Secundária - Tratamento e eliminação de outros resíduos não perigosos, CAE 38212. (…)

II. 3 2 - Enquadramento Fiscal

- Em sede de IRC - A atividade exercida pela AUSTRA prossegue um dos fins previstos na al. c) do nº 1 do artigo 10º do Código do IRC.

A AUSTRA é uma Associação sem fins lucrativos, com estatuto de pessoa colectiva de utilidade pública, conforme consta do Despacho publicado no DR II nº 95 de 22/04/1995, que desenvolve uma atividade relacionada com a defesa do meio ambiente.

Porém, para usufruir do benefício fiscal previsto al. c) do nº 1 do referido artigo 10º, falta-lhe o cumprimento do condicionalismo a que alude o nº 2 desse mesmo artigo, ou seja, não dispõe do reconhecimento da isenção pela entidade competente que define a amplitude da isenção. (…)

III- Descrição dos factos e fundamentos das correções meramente aritméticas à matéria tributável

Tributação em sede de em IRC

Para usufruir da isenção prevista na al. c) do nº 1 do artigo 10º (Pessoas Colectivas de Utilidade Publica e de Solidariedade Social) do Código do IRC, que refere "Estão isentas de IRC: c) As pessoas colectivas de mera utilidade publica que prossigam, exclusiva ou predominantemente, fins científicos ou culturais, de caridade, assistência, beneficência, solidariedade social ou de defesa do meio ambiente." (sublinhado é nosso), a AUSTRA deve observar, cumulativamente, três condições: - Ter a sua utilidade publica reconhecida;

- A atividade desenvolvida prosseguir um dos fins enunciados na referida al. c); e

- Ter efetuado o pedido de reconhecimento da isenção, com deferimento por meio de despacho proferido pelo membro do Governo responsável pela área das finanças, publicado no Diário da República, nos termos do nº 2 do mesmo artigo.

A AUSTRA é uma Associação sem fins lucrativos, com estatuto de pessoa coletiva de utilidade publica, cuja atividade desenvolvida prossegue um dos fins previstos na al. c) do nº 1 do artigo 10.º do Código do IRC.

Refira-se que aquela alínea foi aditada ao artigo 10.º (anterior 9º) pela lei 30-G/2000, de 29 de dezembro, com entrada em vigor em 1 de janeiro do ano seguinte. Logo, até esta data, a AUSTRA não beneficiaria daquela isenção por falta de enquadramento legal.

De acordo com as diligências efectuadas no âmbito deste procedimento não consta que tenha sido deferido qualquer pedido de reconhecimento da isenção de IRC nos termos atrás citados.

Face à ausência do reconhecimento da isenção a que alude o nº 2 do artigo 10.º do Código do IRC, condição necessária para usufruir do benefício fiscal, e, em conformidade com o despacho exarado no processo, vamos proceder à tributação da AUSTRA no regime geral de IRC, nos exercícios de 2013, 2014 e 2015.

Assim, propomos correções meramente aritméticas nos montantes de €325.130,94, €730.708,64 e €183772,52, relativas aos exercícios de 2013, 2014 e 2015 respetivamente.

Os montantes referidos no parágrafo anterior correspondem aos lucros tributáveis declarados nas declarações mod. 22 dos anos em causa. (…)

Análise do direito de audição:

Contrariamente ao afirmado no ponto 4, a AUSTRA não está isenta de IRC, porquanto, por força do n.º 2 do artigo 10.º do CIRC, as isenções reconhecidas no nº 1 às pessoas coletivas nele indicadas não operam automaticamente, sendo concedidas a requerimento dos interessados pelo Ministro da Finanças, ao qual compete definir, por despacho, a respetiva amplitude, de acordo com os objetivos prosseguidos pelas entidades em causa e as informações existentes.

A definição da amplitude da isenção prende-se com a delimitação das categorias de rendimentos relativamente às quais se reconhece a isenção de IRC. Relativamente ao terceiro requisito invocado no ponto 5. transcrevemos o que é dito no projeto de relatório (pág. 16): (…)

Ora, constitui requisito indispensável, o reconhecimento da isenção nos termos do nº 2 do artigo 10º do Código do IRC para beneficiar da isenção prevista na al. c) do nº1 do mesmo preceito legal, uma vez que se trata de um benefício fiscal previsto no nº 2 do artigo 2º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF) sujeito a reconhecimento nos termos do nº2 do artigo 5º do mesmo diploma.

Devendo, por isso, seguir os tramites regulados no artigo 65º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), nomeadamente respeitando o prazo de apresentação do requerimento, que no caso em concreto, tratando-se de IRC, importaria a apresentação do requerimento "(...) até ao limite do prazo para a entrega da declaração de rendimentos relativa ao período em que se verificarem os pressupostos da atribuição do benefício fiscal.", redação da al. b) do nº 3 do citado artigo 65º, que se encontra vigente desde 1/1/2005. (…)

Assim sendo, mantêm-se as correções de natureza meramente aritmética propostas no projeto de relatório de inspeção tributária, que são as seguintes:

- ano de 2013: Lucro tributável corrigido - €325.130,94

- ano de 2014: Lucro tributável corrigido - €730.708,64

- ano de 2015: Lucro tributável corrigido - €183.772,52

que correspondem aos lucros tributáveis no regime geral e que o sujeito passivo considerou enquadráveis no regime de isenção.

Tais correções darão lugar às competentes liquidações emitidas automaticamente pelo sistema informático da AT.”

(cf. PA, fls. 114 e ss., ref. 005277857)

6. Em 28/12/2017, a ATA emitiu notas de liquidação de IRC determinando que a Impugnante tinha a pagar, a título de imposto e juros compensatórios, relativamente aos exercícios que se indicam, os seguintes valores: 2013 - €19.864,63; 2014 - €106.450,85; 2015 - €41.827,15;

(cf. PA, fls. 3 e ss., ref. 005277857)

7. Em 28/03/2018, o Banco 1..., a pedido e em nome da Impugnante, constituiu 3 garantias bancárias a favor da ATA, no valor global de €213.691,38, para suspensão dos processos de execução fiscal n.º ...18, ...26 e ...69;

(cf. docs. n.º 5, 6 e 7 juntos com a petição inicial, ref. 005218811; referência aos PEF's no PA, fls. 70 e ss.)

8. Em 11/06/2018, a Impugnante apresentou reclamação graciosa da decisão identificada no facto 5, pedindo a não aplicação das correcções efectuadas;

(cf. PA, fls. 51 e ss., ref. 005277857)

9. Datado de 28/09/2018, a Impugnante requereu à ATA a concessão de isenção de IRC, nos termos do art. 10.º/1/c) CIRC;

(cf. PA, fls. 62 e ss., ref. 005277857)

10. Em 23/10/2018, a ATA indeferiu a reclamação graciosa identificada no facto 8; (cf. PA, fls. 78 e ss. e 114 e ss., ref. 005277857)

11. Em 05/12/2018, a Impugnante apresentou recurso hierárquico, pedindo a revogação da decisão da reclamação graciosa (facto 9) e a declaração de nulidade das liquidações (facto 6);

(cf. PA, fls. 18 e ss., ref. 005277857. A fls. 29 e ss. faz-se referência à data de apresentação do recurso hierárquico, aceite pela Impugnante a fls. 40)

12. Em 21/02/2019, a ATA proferiu despacho que reconhece à Impugnante isenção de IRC nos termos do art. 10.º/2 CIRC, abrangendo as categorias de rendimento B, E, F e G, aplicando-se a partir de 01/01/2017;

(cf. doc. n.º 4 junto com a petição inicial, ref. 005218811)

13. Em 27/03/2020, a ATA indeferiu o recurso hierárquico apresentado pela Impugnante (cf. PA, fls. 44 e ss., ref. 005277857)

14. Em 06/10/2020, a Impugnante apresentou junto deste Tribunal a petição inicial a partir da qual foi autuado este processo;

(ref. 005218811)

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Factos não provados

“…Com relevo para a decisão, nada ficou por provar…”

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Motivação da decisão sobre a matéria de facto // “…O Tribunal formou a sua convicção quanto aos factos provados a partir do processo administrativo e dos documentos juntos pelas partes, cuja genuinidade e autenticidade não foram impugnadas. // Os meios de prova foram conjugados entre si, tendo em conta o seu valor probatório, de acordo com regras lógicas, empíricas, científicas e da experiência de vida do cidadão médio (art. 607.º/5 CPC). // O resultado é uma apreciação objectiva, motivada tal como se indica em cada um dos factos…”

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2.2. Fundamentação de direito

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes:

i) Erro de julgamento quanto ao direito aplicável, porquanto foram desconsiderados os efeitos da omissão de decisão do pedido de isenção do IRC efectuado em 21/12/1997 (conclusões 1) a 4).

ii) Erro de julgamento quanto ao direito aplicável, porquanto a «atitude omissiva da AT durante tantos anos não pode deixar de se tornar num sinal exterior potenciador de expectativas favoráveis ao deferimento da isenção», o que corporiza violação dos princípios da boa fé e da protecção da confiança (demais conclusões do recurso).

2.2.2. A impugnação tem em vista a anulação dos atos de liquidação oficiosa do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e juros respeitante aos exercícios 2013, 2014 e 2015, no valor de €: 125.768,16. No entanto, a sentença julgou improcedente a impugnação. Para assim decidir estruturou, em síntese, a argumentação seguinte:

«Os SIT fazem constar RIT (facto 5), que a Impugnante não estava reconhecida como isenta de IRC, através do respectivo acto praticado pelo Ministro das Finanças. // A Impugnante não contesta esta afirmação, tanto que tratou de requerer o reconhecimento que veio a ocorrer a 21/02/2019, com efeitos a 01/01/2017 (factos 9 e 12). // Pelo que, desde logo, é possível concluir que, à data da inspecção, a Impugnante não reunia os requisitos formais necessários para usufruir da isenção. // Ainda que a Impugnante estivesse em condições substantivas para poder estar isenta de IRC (como assume o RIT), a lei impõe o acto de reconhecimento como condição formal incontornável para poder fruir do benefício. // Alega ainda a Impugnante que, após a apresentação do requerimento de isenção de IRC a 31/12/1997 (facto 3), e sem resposta, usufruiu da isenção, como se a isenção tivesse sido reconhecida. // À data da apresentação deste requerimento, as isenções de imposto para pessoas colectivas de utilidade pública e de solidariedade social estavam previstas no art. 9.º CIRC, que se transcreve: (…) // Em resumo, após o requerimento para o reconhecimento do benefício, a Administração estava obrigada a decidir no prazo de 6 meses. //A Constituição da República Portuguesa impõe à Administração Pública o dever de decidir e informar os cidadãos sobre as resoluções que os afectem (art. 268.º/1 CRP), determinando a lei um prazo máximo de resposta (art. 268.º/6 CRP). // Assim, a Administração é obrigada a decidir as interpelações que lhe sejam dirigidas pelos particulares (art. 9.º CPA). // Nesta senda, o art. 108.º/1 e /3 CPA enumerava os casos de deferimento tácito, sem prejuízo de outras circunstâncias previstas em lei especial. Dito de outro modo, haveria deferimento tácito da pretensão do particular nos casos previstos em lei especial e no art. 108.º/3 CPA. Em todos os outros casos, a falta de decisão da Administração no prazo legal, conferia ao interessado a faculdade de presumir indeferida a pretensão “para poder exercer o respectivo meio legal de impugnação.” (art. 109.º/1 CPA). A LGT, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro, acolheu no art. 57.º/5 a solução do CPA: mantendo-se a Administração Fiscal em silêncio após o decurso do prazo para decisão, esta presume-se indeferida. // No caso presente, e como referido, a Impugnante apresentou o requerimento para reconhecimento da isenção de IRC a 31/12/1997 (facto 3). A Administração Fiscal não respondeu no prazo de 6 meses, pelo que, de acordo com a lei, presume-se que a sua pretensão foi indeferida - situação contra a qual poderia ter reagido. // Acrescente-se que a possibilidade de presunção de deferimento tácito é contrariada pela circunstância de o acto de reconhecimento não ser meramente autorizativo ou permissivo: envolve uma definição d'“a amplitude da respectiva isenção de harmonia com os objectivos prosseguidos pela entidade em causa ”. Isto é, a produção de uma decisão dependente da formulação de valorações próprias do exercício da função administrativa. // A circunstância de a Impugnante, ao longo de 20 anos, ter apresentado declarações de IRC como estando isenta, e essas declarações não terem sido corrigidas, não cria na esfera jurídica da Impugnante um direito à isenção. Tal seria violador de princípios estruturantes do direito tributário, como o princípio da legalidade, o princípio da igualdade e o princípio da indisponibilidade dos créditos tributários (arts. 3.º/2, 13/1, 103.º, 266.º e 268.º/2 CRP, arts. 8º, 30.º/2 e 36.º/3 LGT, arts. 10./1 e 85.º/3 CPPT).».

2.2.3. No que respeita ao esteio de recurso referido em i), a recorrente censura a sentença recorrida por a mesma ter desconsiderado os efeitos que a omissão de decisão do requerimento de isenção de IRC, efectuado em 21/12/1997, teve sobre a sua esfera jurídica.

Apreciação. Os normativos relevantes são os seguintes.

O artigo 9.º do CIRC, na versão vigente à data da apresentação do requerimento, determinava que:

i) As pessoas colectivas de utilidade pública administrativa, bem como as de mera utilidade pública que prossigam, predominantemente, fins científicos ou culturais, de caridade, assistência, beneficência ou solidariedade social ou defesa do meio ambiente estavam isentas de IRC (n.º 1/alínea c).

ii) As isenções carecem «de reconhecimento pelo Ministro das Finanças e pelo membro do Governo que tenha a seu cargo o sector respectivo, a requerimento dos interessados, mediante despacho publicado no Diário da República». O despacho tem «que definir a amplitude da respetiva isenção de harmonia com os fins prosseguidos pelas entidades em causa, e as actividades desenvolvidas para a sua realização e as informações dos serviços competentes da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos e outras julgadas necessárias» (n.º 2).

Por meio da Lei n.º 30-G/2000, de 29 de Dezembro, o preceito passou a corresponder ao artigo 10.º do CIRC, tendo sido aditados os n.os 3, 4 e 5 com o teor seguinte:

i) «A isenção é condicionada à observância continuada dos seguintes requisitos: // a) Exercício efectivo, a título exclusivo ou predominante, de actividades dirigidas à prossecução dos fins que a justificaram; // b) Afectação dos fins referidos na alínea anterior de, pelo menos, 50% do rendimento global líquido que seria sujeito a tributação nos termos gerais, até ao fim do 4º exercício posterior àquele em que tenha sido obtido, salvo em caso de justo impedimento no cumprimento do prazo de afectação, notificado ao director-geral dos Impostos, acompanhado da respectiva fundamentação escrita, até ao último dia útil do 1º mês subsequente ao termo do referido prazo; // c) Inexistência de qualquer interesse directo ou indirecto dos membros dos órgãos estatutários, por si mesmos ou por interposta pessoa, nos resultados da exploração das actividades económicas por elas prosseguidas (n.º 3).

ii) O não cumprimento dos requisitos referidos nas alíneas a) e c) do número anterior determina a perda da isenção, a partir do correspondente exercício, inclusive. (n.º 4).

iii) Em caso de incumprimento do requisito referido na alínea b) do nº 3, há lugar, relativamente ao 4º exercício posterior ao da obtenção do rendimento global líquido, à liquidação, nos termos da alínea a) do número 1 do artigo 71º, do imposto correspondente à parte daquele montante não afecta aos respectivos fins. (n.º 5).

No plano do direito dos benefícios fiscais, o artigo 4.º do EBF (Versão vigente à data.), dispunha que «[o]s benefícios fiscais são automáticos ou dependentes de reconhecimento; os primeiros resultam directa e imediatamente da lei; os segundos pressupõem um ou mais actos posteriores de reconhecimento. // «[o] reconhecimento dos benefícios fiscais pode ter lugar por acto administrativo ou por acordo entre a Administração e os interessados, tendo, em ambos os casos, efeito meramente declarativo, salvo quando a lei dispuser o contrário».

No âmbito do procedimento, o artigo 57.º da LGT estatuía que:

i) O procedimento tributário deve ser concluído no prazo de seis meses, devendo a administração tributária e os contribuintes abster-se da prática de actos inúteis ou dilatórios (n.º 1).

ii) No procedimento tributário, os prazos são contínuos e contam-se nos termos do Código Civil (n.º 3).

iii) Sem prejuízo do princípio da celeridade e diligência, o incumprimento do prazo referido no n.º 1, contado a partir da entrada da petição do contribuinte no serviço competente da administração tributária, faz presumir o seu indeferimento para efeitos de recurso hierárquico, recurso contencioso ou impugnação judicial (n.º 5).

Nos termos do artigo 109.º/1, do CPA, vigente à data, a omissão do dever de omissão de decisão, no prazo legal, «confere ao interessado … a faculdade de presumir indeferida essa pretensão, para poder exercer o respectivo meio legal de impugnação».

No que respeita ao procedimento de reconhecimento de benefícios fiscais rege o disposto no artigo 65.º do CPPT:

i) O reconhecimento dos benefícios fiscais depende da iniciativa dos interessados, mediante requerimento dirigido especificamente a esse fim, o cálculo, quando obrigatório, do benefício requerido e a prova da verificação dos pressupostos do reconhecimento nos termos da lei (n.º 1).

ii) Os pedidos de reconhecimento serão apresentados nos serviços competentes para a liquidação do tributo a que se refere o benefício e serão instruídos de acordo com as normas legais que concedam os benefícios (n.º 2).

iii) O despacho de deferimento fixará as datas do início e do termo do benefício fiscal (n.º 3).

Em face do quadro normativo recenseado, a invocação de expectativa do deferimento da pretensão isentiva em apreço não se oferece procedente. Estando em causa benefício fiscal dependente de acto de reconhecimento, a recorrente não pode olvidar a necessidade de um acto positivo da AT que lhe confira tal benefício, assim como o alcance e termos do mesmo. O acto de reconhecimento do benefício fiscal em causa assume eficácia constitutiva, dado que a conformação concreta da situação jurídico-fiscal da recorrente depende da estatuição administrativa que conforme o reconhecimento ao benefício fiscal e os seus termos. Do teor dos preceitos do artigo 9.º e 10.º do CIRC, dos quais resulta a densificação dos pressupostos e requisitos da isenção em causa, bem como a determinação do alcance da mesma, resulta que a sua determinação pressupõe a prática de acto da AT no sentido do reconhecimento da isenção de tributação em causa. Do probatório resulta que tal acto da AT apenas foi praticado em a 21/02/2019, com efeitos a 01/01/2017 (factos 9 e 12), na sequência de requerimento apresentado em 29/08/2018.

Atendendo a que o regime do acto silente relevante é o da presunção do indeferimento do pedido da contribuinte outro não pode ser o entendimento da recorrente em face da omissão de decisão da AT sobre o requerimento efectuado em 21/12/1997, de que a mesma não é titular, porque não lhe foi reconhecido, qualquer direito à isenção peticionada, os exercícios em causa nos autos (2013, 2014 e 2015).

Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não merece censura, devendo ser confirmada na ordem jurídica.

Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

2.2.4. No que respeita ao esteio de recurso referido em ii), a recorrente invoca que, face à inércia da AT, face à incerteza do quadro legislativo e face à aceitação da declaração de IRC, com a referida isenção, durante 20 anos, por parte da AT, se formou, na sua esfera, a convicção da efetividade da mesma.

Apreciação. O argumento da recorrente centra-se na invocação dos princípios da boa fé e da protecção da confiança legítima, associados à inércia da AT.

O preceito do artigo 6.º-A do CPA vigente à data impunha que, no exercício da actividade administrativa, a Administração Pública e os particulares devem agir e relacionar-se segundo as regras da boa fé. O preceito determinava que «devem ponderar-se os valores fundamentais do direito, relevantes em face das situações consideradas, e, em especial, a confiança suscitada na contraparte pela actuação em causa e o objectivo a alcançar com a actuação empreendida» (n.º 2).

A questão que se coloca nos autos consiste em saber se a omissão da decisão do pedido de isenção e a aceitação reiterada da declaração de IRC com a isenção de imposto, por parte da AT, constitui um comportamento susceptível de gerar na recorrente uma confiança fundada e legítima.

A omissão de decisão não é passível de constituir na esfera da recorrente o direito à isenção, dado que a regra do ordenamento é a do indeferimento do pedido, bem como a apresentação de sucessivas declarações de IRC, invocando a isenção nada nos diz sobre a posição da AT acerca da legalidade da mesma.

São pressupostos da aplicação do princípio da protecção da confiança os seguintes elementos: 1) a ocorrência de uma actuação da Administração susceptível de gerar uma expectativa fundada do particular sobre a sua permanência e eficácia; 2) a constituição da expectativa fundada; 2.1.) nesta sequência, a realização de actos dispositivos que corporizem o “investimento da confiança”; 3) o nexo de causalidade entre a actuação administrativa e a expectativa do particular; 4) a conexão causal entre esta última e o “investimento da confiança” (Marcelo Rebelo de Sousa, Lições de Direito Administrativo, Vol. I, Lisboa 1994/95, pp. 140-141.) .

No caso, a existência de uma espectativa fundada da recorrente na efectividade da isenção não se verifica, porquanto, estando em causa benefício fiscal dependente de acto de reconhecimento, o mesmo nunca logrou ser praticado pela AT em relação aos exercícios em causa nos autos (2013, 2014 e 2015); o acto silente não foi objecto de reacção contenciosa por parte da recorrente. Após a realização da inspecção, em 28/09/2018 (N.º 9 do probatório), a recorrente solicitou à AT a concessão da isenção, ao abrigo do disposto no artigo 10.º/1/c), do CIRC. Pelo que a confiança invocada não se mostra fundada, dado que seria exigível a um operador diligente no sector de actividade da recorrente a não conformação com a omissão de um acto expresso de reconhecimento dos termos e alcance da isenção peticionada (artigo 10.º/1/c), do CIRC), única via possível de dissipar dúvidas sobre o alcance da tributação em IRC dos rendimentos percebidos pela recorrente nos exercícios em causa. A conformação com tais dúvidas significou a aceitação, por parte da recorrente, do não reconhecimento pela AT de qualquer direito à isenção em causa e a sua sujeição à norma de incidência tributária, em IRC, de acordo com os princípios da legalidade e da igualdade tributárias.

Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não merece censura, devendo ser confirmada na ordem jurídica.

Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de contencioso tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pela recorrente (cfr.artº.527, do C.P.Civil).

Registe e Notifique.

Lisboa, 8 de abril de 2026. - Jorge Cortês (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro.