0217/12 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Para efeitos do nº 1 do artigo 736º do Código Civil, os impostos directos são os impostos periódicos, aqueles em que a relação jurídica fonte da obrigação fiscal tem na base situações estáveis, que se prolongam no tempo, dando origem a obrigações periódicas; e os impostos indirectos são os impostos instantâneos ou de obrigação única, aqueles em que a relação fonte da obrigação fiscal é desencadeada por uma relação instantânea, que dá lugar a uma obrigação de imposto isolada, ainda que o seu pagamento possa ser efectuado em prestações.

II- Quanto aos impostos indirectos, o artigo 736º não faz nenhuma limitação no tempo, dado que não se verifica, em princípio, a sua renovação, pelo que o imposto beneficia do privilégio até que não seja atingido pela prescrição

III- Os créditos resultantes do IVA, que é um imposto indirecto, consideram-se privilegiados sem qualquer limitação temporal.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1. A Fazenda Pública interpôs recurso jurisdicional da sentença de verificação e graduação de créditos proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro no apenso à execução fiscal n.º 3441200501003267 instaurada nos Serviços de Finanças de Santa Maria da Feira 2 contra A……, Lda, melhor identificada nos autos, para cobrança de dívidas de IVA dos anos de 2000 e 2002, no valor global de €9.080,20.

Nas respectivas alegações, concluiu o seguinte:

1. No processo de execução fiscal n.º 3441200501003267, foi penhorado, em 28/07/2005, a favor da Fazenda Nacional um depósito à ordem no montante de €16,34, bem como valores mobiliários, mais concretamente, 1027 acções do B……, SA. (….), respeitante à conta n.º …., titulada pela reclamada supra identificada.

2. O referido processo executivo corre termos no Serviço de Finanças de Santa Maria da Feira 2, para cobrança de dívidas provenientes de Imposto Sobre o valor Acrescentado (IVA) dos anos de 2000 e 2002, juros de mora e legais acréscimos.

3. Não se conforma a Fazenda Pública com a douta sentença recorrida, porquanto a mesma, por um lado, não reconheceu nem graduou os créditos por si reclamados relativos a IVA de 2000 e 2001, garantidos por privilégio creditório mobiliário geral nos termos do artigo 736° n.º 1, 1ª parte do Código Civil (C.C.); por outro lado, considerou que os créditos exequendos de IVA dos anos de 2000 e 2002 beneficiavam apenas da preferência resultante da penhora efectuada no processo executivo n.º 3441200501003267, nos termos do disposto no artigo 822º do C.C.

4. Com efeito, os créditos do Estado por impostos indirectos, categoria a que pertencem os créditos reclamados de IVA, gozam nos termos do referido artigo e diploma legal de privilégio creditório mobiliário geral, sem qualquer limitação temporal.

5. Assim, tendo em conta a data da penhora (28/07/2005) e que créditos provenientes de IVA, exequendos (dos anos de 2000 e 2002) e reclamados (de 2000 e 2001), gozam, todos eles, de privilégio creditório mobiliário geral, sem qualquer limitação temporal nos termos do artigo 736°, n.º 1, do C.C., deveriam estes últimos ter sido reconhecidos e graduados após o crédito garantido por penhor, isto é, em segundo lugar, a par, com os créditos exequendos e antes dos créditos apenas garantidos pela penhora.

6. Não o tendo feito, a douta sentença recorrida violou o disposto nos artigos 240°, n.º 1, do CPPT, nos artigos 733° e 736° do CC.

1.2. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.3. O Ministério Público junto do S.T.A. emitiu parecer no sentido de que o recurso interposto pela F. P. deve improceder pelo facto dos privilégios gerais não conferirem direito sequela ao respectivo titular.

2. A sentença deu como assente os seguintes factos:

a) Por apenso à execução n.º 3441200501003267, que o Serviço da Feira - 2, instaurou contra a “A……, Lda.”, nipc. …, com sede na Travessa …, n.º …, …, o B……, S.A. veio reclamar créditos no montante total de €15.597,90, resultante de dívidas relativas a empréstimos que lhe efectuou, garantidos por penhor constituído sobre os bens penhorados nos autos executivos, a 10.07.2002;

b) E o representante da Fazenda Pública reclamou créditos relativos a Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e os correspondentes juros de mora, referentes aos anos de 2000 e 2001, nos valores de € 3.116,33 e 1.535,52, em cobrança coerciva nos processos executivos nºs 3441200101004220 e 3441200401004859, respectivamente;

c) O processo executivo referido em a) corre termos por dívidas provenientes de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), dos anos de 2000 e 2002, no valor global de € 9.080,20;

d) Nesse processo, a 28.07.2005, foram penhorados os valores de depósitos à ordem e de valores mobiliários existentes no B……, cfr. fls. 6 a 9, do pef. apenso.

3. Na execução fiscal instaurada por dívidas de IVA dos anos de 2000 e 2002, após penhora em 28/7/2005 de bens mobiliários, vieram reclamar créditos: (i) o B……, SA, garantidos por penhor, constituído em 10/7/2002; (ii) a Fazenda Pública, por créditos de IVA dos anos de 2000 e 2001, em cobrança coerciva.

A sentença recorrida não reconheceu os créditos reclamados pela Fazenda Pública com o seguinte argumento: «tendo em conta a data da penhora, 28.07.2005, e os períodos dos créditos reclamados de IVA, dos anos de 2000 e 2001, não beneficiam do referido privilégio mobiliário».

Contra esse juízo, insurge-se a Fazenda Pública defendendo que os créditos reclamados, por serem impostos indirectos, nos termos do artigo 736º, nº 1 do Código Civil, gozam de privilégio creditório mobiliário geral, sem qualquer limitação temporal.

Efectivamente, assim é.

O nº 1 do artigo 736º do Código Civil, estabelece que «o Estado e as autarquias locais têm privilégio mobiliário geral para garantia dos créditos por impostos indirectos, e também pelos impostos directos inscritos para cobrança no ano corrente na data da penhora, ou acto equivalente, e nos dois anos anteriores».

A distinção que esta norma faz entre impostos directos e impostos indirectos releva sobretudo para efeitos de limitação dos privilégios quanto aos anos de cobrança: enquanto os impostos indirectos se consideram privilegiados sem qualquer limitação temporal, com excepção da prescrição, os impostos directos apenas se consideram privilegiados relativamente aos impostos inscritos para cobrança no ano corrente na data da penhora – ou acto equivalente – e nos dois anos anteriores.

O critério de distinção entre impostos indirectos e impostos directos que está subjacente na norma do referido artigo 736º é o critério do tipo de relação jurídica base do imposto, ou seja, na configuração instantânea ou duradoura do elemento temporal do facto tributário: os impostos directos são os impostos periódicos, aqueles em que a relação jurídica fonte da obrigação fiscal tem na base situações estáveis, que se prolongam no tempo, dando origem a obrigações periódicas; os impostos indirectos são os impostos instantâneos ou de obrigação única, aqueles em que a relação fonte da obrigação fiscal é desencadeada por uma relação instantânea, que dá lugar a uma obrigação de imposto isolada, ainda que o seu pagamento possa ser efectuado em prestações.

Ora, o artigo 736º distingue impostos directos dos impostos indirectos para lhe ligar consequências jurídicas quanto à duração do privilégio mobiliário geral que garante os créditos fiscais. Como refere Cardoso da Costa, «o teor do art. 736º, nº 1, e os trabalhos preparatórios mostram que o objectivo da lei é o de limitar a duração do privilégio no caso dos impostos cuja incidência se renova anualmente – os impostos periódicos. Pretendeu-se evitar que o privilégio mobiliário geral assumisse proporções excessivas, com prejuízo dos demais credores, no caso dos impostos cujas colectas se vão acumulando sucessivamente» (cfr. Curso de Direito Fiscal, Almedina, 1972, pág. 35-36 e nota 1)

Deste modo, e contrariamente ao que está implícito na sentença recorrida, quanto aos impostos indirectos, o artigo 736º não faz nenhuma limitação de tempo, dado que não se verifica, em princípio, a sua renovação, pelo que o imposto beneficia do privilégio até que não seja atingido pela prescrição (sobre a questão, cfr. Francisco Rodrigues Pardal, in Os privilégios creditórios fiscais segundo o novo Código Civil, CTF, nº 102, pág. 11; José Casalta Nabais, Direito Fiscal, 4ª ed. pág. 48 e Miguel Lucas Pires, Dos privilégios creditórios: Regime jurídico e sua influência no concurso de credores, pág. 310).

Em conformidade com o artigo 1º do CIVA, o IVA é um imposto que incide sobre as transmissões de bens e prestações de serviços efectuadas a título oneroso; e de acordo com o artigo 36º do mesmo diploma, pelo fenómeno da repercussão, a importância do imposto liquidado deverá ser adicionada ao valor da factura (ou documento equivalente) ou, no caso de a emissão da factura não ser obrigatória, incluída no valor do preço, para efeitos da sua exigência aos adquirentes da mercadoria ou aos utilizadores dos serviços. Trata-se, pois, de um imposto indirecto, de obrigação única, que pretende tributar cada acto de consumo.

E assim sendo, os créditos de IVA reclamados pela Fazenda são qualificados com impostos indirectos e por isso mesmo devem considerar-se privilegiados sem qualquer limitação temporal.

Todavia, pela norma do artigo 749º do Código Civil, apesar de constituídos antes do penhor, os privilégios mobiliários gerais cedem perante este direito real de garantia, uma vez que apenas se tornaram operativos com a penhora de 2/7/2005. Com efeito, o privilégio creditório geral cede perante os direitos reais de garantia que tiverem sido constituídos sobre o bem penhorado desde a data do surgimento do crédito privilegiado até ao dia da penhora. Significa isto que os créditos de IVA reclamados devem ser graduados em segundo lugar, a par com os créditos exequendos, tendo os respectivos juros limitação temporal de dois anos (art. 734º do CCv).

4. Pelo exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e, em consequência, reconhecer os créditos reclamados e graduá-los pela ordem seguinte, saindo as custas precípuas do produto dos bens penhorados:

1º Os créditos reclamados pelo “B….., S.A.” e respectivos juros de mora;

2º Os créditos exequendos e reclamados de IVA dos anos de 2000 e 2001 e respectivos juros, com limitação temporal de dois anos.

3º Os restantes créditos exequendos, garantidos por penhora, acrescidos de juros.

Sem custas.

Lisboa, 23 de Maio de 2012. – Lino Ribeiro (relator) – Dulce Neto – Ascensão Lopes.