01636/13 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Em processo de impugnação judicial instaurado antes de 15/9/1997, é admissível recurso para o STA do acórdão proferido pelo TCA em segundo grau de jurisdição, face ao disposto nos arts. 32º/l/ a) e 33º/1/ a) do ETAF de 1984, na redacção inicial, art. 120º do ETAF de 1984, art. 5º do DL 229/96 e Portaria nº 398/97, de 18/6.

II- Nesse recurso não pode, todavia, alterar-se a matéria de facto que foi dada como provada pelo TCA, atendo o disposto no nº 2 do art. 729º e no nº 3 do art. 722º do CPC (a que correspondem, respectivamente, os arts. 682º e 674º do actual CPC), salvo o caso excepcional de ter havido ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

III- Ainda que à luz do art. 26º do revogado Código da Contribuição Industrial, a indispensabilidade entre custos e proveitos também deve ser aferida a partir de um juízo positivo de subsunção na actividade societária: os custos indispensáveis equivalerão aos gastos contraídos no interesse da empresa.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

RELATÓRIO

1.1. A Fazenda Pública recorre do acórdão que, proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul, julgou parcialmente procedente o recurso interposto da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, a qual julgara procedente a impugnação deduzida por A…………….., Lda. contra as liquidações adicionais de Contribuição Industrial e Imposto Extraordinário sobre Lucros, relativas aos exercícios de 1986 a 1988.

1.2. A recorrente termina as alegações formulando as conclusões seguintes:

A) O Acórdão, a fls..., que deliberou conceder parcial provimento ao recurso, mantendo a decisão recorrida, quanto à anulação das correcções efectuadas pela AT no que toca a obras e reparações realizadas nas instalações da empresa (conclusão XIX, das alegações de recurso), às despesas com importação de granitos do Brasil (conclusões XXIII a XXV, das alegações de recurso), às despesas com a aquisição de material de jardim, flores e plantas (conclusão XXVI, das alegações de recurso), às despesas com a aquisição de material eléctrico, móveis e apetrechos de outro tipo para uma moradia no Algarve (conclusões XXVII e XXVIII, das alegações de recurso), às despesas com seguros feitas aos seus sócios e empregados (conclusão XIX, das alegações de recurso), às despesas feitas com a aquisição de livros técnicos (conclusão XXXVI, das alegações de recurso), e comissões recebidas do estrangeiro (conclusões XLIX a LIII, das alegações de recurso), fez uma incorrecta interpretação e aplicação dos artigos 23º, 26º e 35º do CCI, aos factos, pelo que não deve ser mantido.

B) Na verdade, sendo certo que o art. 26º do CCI não impõe requisitos formais que os documentos relativos a custos tenham que observar, tal não pode ser entendido como permitindo aceitar todos e quaisquer documentos emitidos em nome de outras pessoas que não o sujeito passivo.

C) O facto de a então impugnante fazer frequentemente obras de reparação nas suas instalações não é premissa suficiente, sem mais, para considerar esse custo como indispensável para a realização dos proveitos ou manutenção da fonte produtora, ainda para mais quando as facturas que titulam os gastos nem sequer são emitidas em nome da empresa.

D) Quanto às correcções efectuadas pela AT e relativas a despesas com granitos importados do Brasil, entendeu o Acórdão recorrido que não seriam de manter, dado que “se provou que os mesmos foram utilizados em testes de ferramentas”.

E) Ora, salvo o devido respeito, não se encontra provado que tais granitos, importados do Brasil e posteriormente transformados em Portugal pela firma B………., tenham sido utilizados na realização de testes.

F) Nesta matéria foi dado todo o relevo à prova testemunhal, no entanto para além das testemunhas serem todos funcionários da Impugnante, tal prova não prevalece sobre o que consta contabilizado na contabilidade da ora recorrida na conta 6317, pelo que, os mesmos não podiam ter sido considerados como custos indispensáveis à manutenção da fonte produtora.

G) No que respeita às correcções relativas a despesas com material de jardim, flores e plantas, considerou o Acórdão recorrido, sem mais, que as mesmas despesas foram efectuadas no âmbito da actividade da empresa, mais uma vez tendo dado credibilidade à prova testemunhal.

H) Ora, tendo em conta que a actividade da firma é de extracção de rochas ornamentais, torna-se difícil, senão impossível, perceber como é que este custo é indispensável à realização dos proveitos ou à manutenção da fonte produtora.

I) É que não basta o custo ser útil, tem que ser indispensável à realização dos proveitos sujeitos a imposto e/ou manutenção da fonte produtora, tendo a AT legitimidade para apreciar se determinada despesa deve ser considerada custo ou não, como foi o entendimento do Acórdão do STA de 20/01/1999 – Proc. 020854.

J) Tais despesas são, pois, aquisições estranhas à gestão normal da empresa, e não se inserem no seu objecto social.

K) Considerou, igualmente, o Acórdão recorrido que não seriam de manter as correcções efectuadas pela AT no que toca a despesas de seguros feitos pela Impugnante aos seus sócios e trabalhadores.

L) Contudo, quanto a tais despesas de seguros feitos pela Impugnante aos seus sócios e trabalhadores, decorrendo do RF que os seguros são relativos a viaturas ou de viagens (morte ou invalidez) dos sócios-gerentes e de alguns funcionários, pelo que, os mesmos não se encontram abrangidos pelo art. 26º, nº 4 do CCI.

M) Quanto à correcção referente a livros técnicos, que o Acórdão recorrido deliberou não ser de manter, salvo o devido respeito, não foi devidamente ponderado que as facturas de compra de tais livros não evidenciavam, claramente, que os mesmo eram de natureza técnica, faltando-lhes, inclusivamente, a menção do título dos livros, pelo que, salvo o devido respeito, não foi devidamente ponderada tal circunstância, não decorrendo das regras da lógica, da ciência e da experiência ou da livre convicção do juiz quanto à prova, outra solução que não a de manter as correcções efectuadas pela AT.

N) Finalmente, no que toca às comissões recebidas do estrangeiro, deliberou o Ac. recorrido, na esteira do decidido em primeira instância, que: “assiste razão à impugnante a este respeito, porquanto a correcção deveria ter atendido às taxas de câmbio específicas, para cada factura, só assim se obtendo valores adequados à realidade.”

O) Ora, consta do doc. 150 um documento denominado “Síntese Mensal da Conjuntura” do Banco de Portugal (cfr. fls. 694 e 695 do processo administrativo), da qual decorre que a taxa de câmbio da Lira (já que está em causa o pagamento de comissões por uma sociedade Italiana) em 1987 era de 0,1087, o que foi utilizado na correcção, o mesmo sucedendo em 1988, em que daquele documento do Banco de Portugal consta a taxa de câmbio de 0,1106 que foi a utilizada na correcção.

P) Assim, contrariamente ao entendido pelo Acórdão recorrido, está provado nos autos que a taxa aplicada na correcção foi a que consta daquela instrução do Banco de Portugal, na impossibilidade de se saber qual era a taxa real, pelo que, o Acórdão recorrido não atendeu devidamente ao que foi invocado pela ora recorrente, nas suas conclusões de recurso, que levava à conclusão contrária à que foi pelo mesmo atingida, uma vez que se tinha que dar todo o relevo ao facto de as taxas de Câmbio terem sido obtidas com base nos elementos do Banco de Portugal.

Termina pedindo o provimento do recurso na parte em que foi desfavorável à recorrente Fazenda Pública.

1.3. A recorrida A…………….. não apresentou contra-alegações.

No entanto, interpôs recurso subordinado, que veio a ser julgado deserto por falta de alegações.

1.4. O MP emite Parecer nos termos seguintes:

«A recorrente acima identificada vem sindicar o acórdão do TCAS, exarado a fls. 745/843, em 19 de Fevereiro de 2013.

O acórdão recorrido julgou parcialmente improcedente recurso jurisdicional interposto de decisão proferida pelo TT de Lisboa, no que concerne a custos com granitos importados do Brasil, material de jardim, flores e planta, seguros efectuados a sócios e trabalhadores, livros técnicos e comissões recebidas do estrangeiro, no entendimento de que, da prova produzida se conclui que são despesas indispensáveis à manutenção da fonte produtora/obtenção dos proveitos, no que diz respeito aos seguros não se analisa no RF se se trata de seguros obrigatórios ou facultativos e no que concerne às comissões recebidas do estrangeiro a correcção não atendeu às taxas de câmbio específicas, para cada factura, só assim se obtendo valores adequados à realidade.

A recorrente termina as suas alegações com as conclusões de fls. 207/208, que, como é sabido, salvo questões de conhecimento oficioso, delimitam o objecto do recurso, nos termos do estatuído nos artigos 684º/3 e 690º/1 do CPC, e que aqui se dão por inteiramente reproduzidas.

Não houve contra-alegações.

A nosso ver o recurso não merece provimento.

Antes de mais refira-se que o recurso é admissível, uma vez que o processo é anterior a 1997.09.15 (artigos 32º/l/ a) e 33º/1/ a) do ETAF de 1984, redacção inicial e artigos 120º do ETAF de 1984, 5º do DL 229/96 e Portaria nº 398/97, de 18 de Junho).

Nos termos do disposto no artigo 729º/2 do CPC, a decisão proferida pelo Tribunal recorrido quanto à matéria de facto, não pode se alterada, salvo o caso excepcional previsto no artigo, 722º/ 2, ou seja, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

A recorrente sindica a decisão quanto às seguintes correcções julgadas ilegais:

1. Granitos importados do Brasil;

2. Material de jardins, flores e plantas;

3. Seguros feitos a sócios e trabalhadores;

4. Livros técnicos.

5. Comissões recebidas do estrangeiro.

Ora, quanto às despesas referidas em 1, 2 e 4, se bem analisamos a posição da recorrente, esta sindica a apreciação da matéria de facto feita pelo TCAS e as ilações de facto por este retiradas.

No essencial, como resulta do acórdão recorrido, porque estava em causa a conexão entre as despesas em causa e a actividade da empresa, o TCAS, face aos factos assentes julgou verificada essa conexão.

Assim, v.g., quanto aos granitos, o Tribunal recorrido considerou a respectiva despesa de aquisição fiscalmente relevante, porquanto considerou, que, face aos factos apurados, se provou que os mesmos foram utilizados na realização de testes, ilação que recorrente contesta, com consequente irrelevância fiscal do custo.

Ora, tratando-se de apreciação de matéria de facto/ilações de facto, não pode o STA sindicar tal matéria.

Quanto às despesas com seguros de vida não vemos que haja razões legais, nem, salvo melhor juízo, a recorrente as alega para alterar o decidido pelo TCAS.

De facto, a recorrente limita-se a alegar que, tratando-se de seguros relativos a viaturas e ou de viagens (morte ou invalidez) dos sócios e alguns funcionários, não se encontram abrangidos pelo normativo do artigo 26º/4 do CCI, na redacção vigente à data do facto tributário.

O citado normativo exclui como custos fiscalmente relevantes os seguros de vida com carácter facultativo.

Ora, como se diz no aresto recorrido, «...tendo a ora recorrida alegado e provado que fez deslocar empregados e sócios ao estrangeiro, designadamente ao Irão, Líbia, Tunísia e Índia, sendo que para as referidas viagens teve de reforçar os seguros, de modo a cobrir os riscos fora do país e não constando do relatório a necessária destrinça das situações, tem de aceitar-se o exposto na decisão recorrida quando refere que “para além de esta lacuna apontar para uma situação de dúvida sobre a existência do facto tributário, a mesma é impeditiva da análise dos próprios vícios invocados pela impugnante, porquanto não permite aferir, a priori, se estão reunidos os pressupostos que legitimam a correcção, circunstância invalidante do próprio acto tributário, nesta parte, e impede e prejudica, por consequência, a análise do vício invocado pela impugnante”».

Portanto, neste segmento a decisão recorrida não merece censura.

No que concerne à correcção referida em 5 (comissões recebidas do estrangeiro) alega a recorrente que está provado nos autos que a taxa de câmbio aplicada na correcção foi a que consta da instrução do Banco de Portugal (documento 150 apenso ao RF), na impossibilidade de se saber qual era a taxa real, pelo que as taxas aplicadas se devem ter por correctas e fundamentadas.

Ora, o certo é que a decisão recorridas sufragou a tese da 1.ª instância no sentido de que a correcção deveria ter atendido às taxas de câmbio específicas, para cada factura, só assim se obtendo valores adequados à realidade.

E, ainda que a taxa média mensal aplicada possa resultar do documento 150 anexo ao RF, a verdade é que, como salienta o TCAS não pode aceitar-se a tese da recorrente, pois que a análise que agora faz deveria emergir dos termos da correcção efectuada e não resulta, como decorre do probatório.

Na verdade, em nenhum ponto do RF se refere que a taxa de câmbio que foi aplicada se fundamenta na taxa média mensal constante de instrução do Banco de Portugal, por impossibilidade (não demonstrada) de se saber qual era a taxa real.

E parece certo que para apurar valores adequados à realidade se deveria ter em conta as taxas específicas para cada factura e não a média mensal.

O acórdão recorrido não merece, pois, censura.

Termos em que, salvo melhor juízo, deve negar-se provimento ao presente recurso jurisdicional, mantendo-se o acórdão recorrido na ordem jurídica.»

1.5. Corridos os vistos legais, cabe decidir.

FUNDAMENTOS

2. No acórdão recorrido julgaram-se provados os factos já constantes do Probatório da sentença, nos termos seguintes:

A) A impugnante, pelo menos entre 1986 e 1988, estava colectada pelo exercício da actividade de extracção de rochas ornamentais, no 11.º Bairro Fiscal de Lisboa, em Contribuição Industrial – Grupo A. (documento junto de fls. 221 a fls. 274, dos autos)

B) As viaturas da impugnante não estavam afectas a empregados específicos. (depoimentos das testemunhas C………………., D…………. e E………………., todos funcionários da impugnante à época, que revelaram conhecimento directo dos factos e congruência nos respectivos depoimentos).

C) Eram utilizadas, pelo menos entre 1986 e 1988, viaturas pessoais dos empregados da impugnante ao serviço desta, para viagens dentro e fora do país. (depoimentos das testemunhas C…………….., D………….. e E………………., sendo que estes últimos chegaram a utilizar a sua viatura pessoal ao serviço da impugnante. Todos revelaram conhecimento directo dos factos congruência nos respectivos depoimentos)

D) Na sede, na fábrica e na delegação de Borba da impugnante eram utilizadas lâmpadas de chama e iluminação através de lâmpadas de projectores e apliques. (depoimentos das testemunhas C……………… e D………………, que revelaram conhecimento directo dos factos e congruência nos respectivos depoimentos)

E) Na fábrica e na sede da impugnante existiam quadros emoldurados. (depoimento da testemunha C……………….., que revelou conhecimento directo dos factos)

F) Na fábrica e na sede da impugnante existiam plantas ornamentais. (depoimento da testemunha C……………….., que revelou conhecimento directo dos factos)

G) A impugnante adquiriu flores destinadas ao funeral de um colaborador. (depoimento da testemunha C…………………., que revelou conhecimento directo dos factos)

H) A impugnante adquiriu granitos no Brasil, que foram utilizados em testes de ferramentas. (depoimento da testemunha C……………, que revelou conhecimento directo dos factos)

I) A moradia do Algarve da impugnante destinava-se ao uso, em serviço e em férias, dos seus empregados. (depoimentos das testemunhas F………., G……….. e C………, todos empregados da impugnante, sendo que F……….. e G……….. chegaram a utilizar o referido imóvel em serviço, o primeiro dos quais cerca de 15 dias por mês)

J) A moradia referida em I) estava equipada e foi recuperada, remodelada e mobilada pela impugnante, tendo a decoração sido feita pela filha e pela mulher de um dos gerentes da impugnante. (depoimentos das testemunhas G………. e C…………., ambos empregados da impugnante, sendo que G……………… chegou a utilizar o referido imóvel em serviço e a participar nas obras)

K) A impugnante fez deslocar empregados e sócios ao estrangeiro, designadamente ao Irão, Líbia, Tunísia e Índia. (depoimento da testemunha C……………., responsável pela secção de pessoal, que revelou conhecimento directo dos factos, a que acresce o facto de ser o responsável pela área em causa)

L) Para as viagens referidas na alínea anterior, a impugnante teve de reforçar os seguros, de forma a cobrir os riscos fora do país. (depoimento da testemunha C………………., responsável pela secção de pessoal, que revelou conhecimento directo dos factos, a que acresce o facto de ser o responsável pela área em causa)

M) Os funcionários H……………… e E………….. tinham, entre 1986 e 1988, necessidade de se deslocar pelas várias pedreiras da impugnante, situadas num raio de 50 Km de Borba. (depoimentos das testemunhas C………………, D………… e E……………., que revelaram conhecimento directo dos factos e congruência nos respectivos depoimentos)

N) Os empregados da impugnante constituíram equipas de futebol da fábrica desta, para as quais foram necessários equipamentos, comprados pela impugnante. (depoimentos das testemunhas C………………, D……….. e E………………., que revelaram conhecimento directo dos factos e congruência nos respectivos depoimentos)

O) Uma vez por mês os empregados da impugnante faziam reuniões, para análise da evolução das vendas, que em regra incluíam os almoços de tais empregados. (depoimentos das testemunhas C………… e D………………., que revelaram conhecimento directo dos factos e congruência nos respectivos depoimentos)

P) A impugnante adquiriu livros técnicos à Editora Europa América. (depoimento da testemunha C……………, que revelou conhecimento directo dos factos)

Q) Entre 1986 e 1988, a impugnante oferecia presentes aos melhores clientes. (depoimento da testemunha C………., que revelou conhecimento directo dos factos)

R) Entre 1986 e 1988, a impugnante oferecia presentes aos empregados, nos aniversários, Natal e casamentos. (depoimentos das testemunhas C……………., D……….. e E………………, que revelaram conhecimento directo dos factos e congruência nos respectivos depoimentos)

S) A impugnante fazia frequentemente obras de reparação nas instalações. (depoimento da testemunha D……….., que revelou conhecimento directo dos factos)

T) A impugnante foi objecto de acção de fiscalização, em cumprimento da Ordem de Serviço n.º 296/90, da Direcção de Serviços de Controle. (documento junto a fls. 224, dos autos)

U) Foi apresentado, a 17 de Janeiro de 1991, junto do Tribunal de Instrução Criminal de Lisboa, requerimento, pelo técnico responsável da acção de fiscalização referida na alínea anterior e no seu âmbito, para que se procedesse ao exame de documentos, com vista à apreensão, existentes em instituições bancárias, relativos ao sócio da impugnante I…………… (documento junto de fls. 480 a fls. 483, dos autos)

V) Por decisão de 30 de Janeiro de 1991, foi autorizado o exame e apreensão dos talões de depósito e dos cheques levantados nas contas n.ºs ……………, ………….. e ……….., dos Banco Português do Atlântico, Banco Borges & Irmão e Banco Totta e Açores, respectivamente, e em nome de I………….. (documento junto a fls. 489, dos autos)

W) Foram apreendidos documentos a que respeita a decisão referida em V), ali de Março de 1991. (documento junto a fls. 502, dos autos)

X) Da acção de fiscalização referida em T) resultou um Relatório, datado de 8 de Novembro de 1991, contendo anexos numerados, de 1 a 210, constantes de fls. 1 a fls. 1216 do processo administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, do qual consta designadamente o seguinte:

1.1.1- CONTA 63131 COMBUSTÍVEIS e OUTROS FLUÍDOS – GASOLINA

No ano de 1988, foram determinados gastos da gasolina referentes a viaturas que não pertencem à A…………., sendo propriedade de familiares sócio-gerentes e de empregados da empresa (doc. 59). Infracção ao disposto no corpo do artigo 26º do CCI.

A acrescer a matéria colectável:

M. C. - 1988 - 113.148$00

1.1.2- CONTAS 631321/2 – 6331 COMBUSTÍVEIS E O. FLUÍDOS – PRODUÇÃO

Nestas contas correntes, ao longo dos anos de 1986/9, estão relevados na contabilidade da empresa gastos de gasóleo destinados ao consumo próprio (na sua residência) do sócio — gerente I…………. e respectivos transportes (doc. 14, 29, 60, 85). Tal não tem a ver com a actividade de exploração da empresa.

São gastos não empresariais, que não contribuem para os proveitos ou ganhos sujeitos a imposto. Infracções ao disposto no corpo do artigo 26º do CCI, artigo 20º do CIVA, e, incumprimento do corpo do artigo 23º do CIRC. As correcções à matéria colectável declarada e IVA, somam:

M. C.

1986

142. 422$00

IVA

1986

5. 794$00

1987

568. 326$00

1987

20. 722$00

1988

439. 556$00

1988

18. 384$00

1989

302. 902$00

1989

12. 440$00

1.1.3- CONTAS 63143/63144/6315/6317/63181 – 7-9/6323.1-3-4-5 Fornecimentos de Terceiros

MAT. CONS. E REPARAÇÃO, FERRAMENTAS E UT. DESG. RÁPIDO, MAT. PUT. PROPAGANDA, ARTIGOS DE HIGIENE E CONFORTO, DIVERSOS FORNECIMENTOS SERVIÇOS DE CONS. E REPARAÇÃO

Ao longo do período em análise (1986/1989), o sujeito passivo contabilizou nestas contas despesas das mais diversas que, na sua esmagadora maioria, nada têm a ver com a actividade de exploração da empresa, são gastos não empresariais, de uso pessoal de sócios e empregados, dispensáveis à manutenção da fonte produtora, não contribuindo para os proveitos ou ganhos sujeitos a imposto.

…/…

Enunciam-se algumas dessas despesas:

- Centenas de plantas, de interior e de jardim (aquisições somam + 800 contos) – doc. 17, 35, 89.

- Embalagens de cloro para piscinas - doc. 17, 86;

- Tecidos, edredons, candeeiros, espelho de cristal, muitíssimos quadros e molduras, projectores, centenas e centenas de lâmpadas de chama pouco utilizadas pela empresa, dezenas e dezenas de plafonds, etc. - doc. 32, 63, 86, 89;

- Shampôos, frascos de vidro;

- Sirenes de alarme, colunas de rádio p/viaturas, leitores de cassettes, antenas, cassettes (em várias facturas são rasuradas/apagadas, as matrículas das viaturas indicadas na factura do fornecedor e, colocadas matrículas pertencentes à empresa) – doc. 36, 8

- Reparações de viaturas de sócios e seus familiares, de empregados (também aqui alguns documentos têm matriculas rasuradas, sendo-lhes “colocadas” matrículas pertencentes à empresa, ou pedindo a empresa ao fornecedor que coloque matrículas diferentes daquela onde é efectuada a obra) – doc. 30, 62, 63;

- Pintura de tectos e paredes de residências pertencentes a sócios – doc. 31;

- Granitos, importados em bruto do Brasil, e depois transformados em Portugal pela firma B…………., foram aplicados na residência do sócio - gerente J………… e contabilizados como Material de Publicidade e Propaganda (conta 6317) - doc. 34;

- Materiais de construção dos mais diversos, utilizados em obras particulares de sócios e empregados – doc. 61.

Com especial incidência no ano de 1988, surgem bastantes documentos com rúbrica “L………..” ou, simplesmente, com as siglas “L…….”. Segundo o ex-técnico de contas M………. e a ex-tesoureira N…………, no Auto de Declarações que lhes promovi em 3/1/91 e 15/10/90, respectivamente, documentos 10 e 4, tratam-se de despesas particulares de sócios e empregados, contabilizados na escrita da empresa, com um triplo objectivo:

- Diminuir a matéria colectável da empresa;

- Reembolsar os sócios e empregados, do IVA por eles suportado;

- Entregar o valor relevado como custo do exercício ao sócio - gerente I………….

Aquela rúbrica, aquela sigla, serão da sócia - gerente L………., filha do sócio – gerente I……….

Comprovadas que estão, fiscalmente, que tais despesas não têm a ver com a actividade de exploração da empresa, e que há documentos rasurados, lícito é concluir pela falsificação e viciação da empresa.

Foram infringidos o artigo 26º do CCI, artigos 3º, nº 3, alínea f), 19º, nº 2 e 20º do Código do IVA e dado por não cumprido o artigo 23º do CIRC.

A matéria colectável a acrescer aos montantes declarados e o IVA em falta, atingem os seguintes valores:

M. C.

1986

538. 012$50

IVA

1986

103. 045$00

1987

1.905. 759$50

1987

257. 540$00

1988

2.208. 547$00

1988

371. 033$00

1989

3.225. 384$80

1989

180. 894$00

1.1.4- CONTAS 63253/4/5 – 6326/7 SEGUROS, PUB. E PROPAGANDA E TRABALHOS ESPECIALIZADOS

Nas contas 63253/4/5 foram relevados ao longe dos quatro anos analisados, documentos diversos referentes a seguros de viagens (por morte e invalidez) e de viaturas não pertencentes à empresa, sem que tivessem tais valores sido acrescidos à matéria colectável nos termos do corpo do artigo 26º e parte final do nº 4 deste mesmo artigo. Da mesma forma, não foi cumprido o disposto no artigo 23º do CIRC - doc. 18, 37, 65, 90;

Na conta 6326 Pub. e Propaganda, foram relevados documentos não emitidos nos termos legais, sobre os quais o sujeito passivo deduziu indevidamente IVA, com infracção ao disposto no nº 2 do artigo 19º do Código do IVA - doc. 38;

Na conta 6327 Trabalhos Especializados, surgem despesas indevidamente documentadas ou, que dizem respeito a obras efectuadas na residência de um sócio – gerente – Infracções ao corpo do artigo 26º do CCI e do artigo 20º do CIVA – doc. 37 e 39;

Os valores a acrescer à matéria colectável e IVA em falta, traduzem-se pelos seguintes montantes:

M. C.

1986

181. 697$00

IVA

1986

1987

414. 617$00

1987

21. 892$00

1988

77. 345$00

1988

1989

1.244. 886$00

1989

(…)

1.1.6- 6333.01/6333.09 DESLOCAÇÕES E ESTADAS – EMPREGADOS E OUTROS

No fundamental, neste conjunto de sub-contas, as anomalias detectadas prendem-se com a sub-conta 6333.09 – Deslocações e Estadas.

- Outros. Nomeadamente, os valores recebidos (?) por diversos empregados sob o argumento/justificação de que utilizam as suas próprias viaturas ao serviço da empresa.

Assim, encontramos nos anos de 1986/9 (doc. 19, 20 40 a 47, 66 a 72, 91 a 102), através de saídas de caixa, pagamentos (?) a pessoas, que, pelas suas funções na empresa (escriturários, encarregados de oficina, engenheiro responsável pela fábrica em Borba, 1ª escriturária (tesoureira), técnico de contas), se estranha fazerem milhares de Kms/ano ao serviço da empresa. Vejamos alguns exemplos concretos:

- D………….. (doc. 42 e 93) - Responsável pela fábrica de Borba. Tem uma vida profissional sedentária, faz algumas deslocações ao estrangeiro (por avião), e diz ter andado em viatura própria ao serviço da empresa:

(…)

Relativamente ao ano de 1987, não apresenta qualquer boletim de itinerários (dias de deslocação, localização, Kms/dia percorridos), como se exige fiscalmente para validar tais despesas.

(...)

- E……………. (doc. 20, 45, 69, 96) – Entrou ao serviço da empresa em Janeiro/86, como 3º escriturário, e desde logo começou a receber valores por deslocações em viatura própria ao serviço da empresa. Entre 1986 a 1988 não apresentou qualquer boletim de itinerários.

Sabe-se, com toda a certeza, que este funcionário está sediado no escritório existente na fábrica de Borba, deslocando-se à localidade de Borba para tratar do expediente geral do escritório e às pedreiras circundantes à fábrica em Borba. Deslocações em viaturas da empresa, normalmente, de jipe, pois os terrenos de acesso quer à fábrica, quer às pedreiras, são difíceis e acidentados.

Cometeu a proeza de ter andado, em viatura própria, ao serviço da empresa em:

1986 26.300 Kms

198736. 461 ″

198834. 719 ″

198928. 855 ″

O que se pode dizer deste “escriturário” é que, junto dele, os vendedores da empresa ficam a “Kms” de distância.

Mas, e há, sempre um “mas” nesta conta corrente, documentos e manuscritos “esquecidos” na contabilidade (ver doc. 96) vêm revelar que, afinal, os seus quilómetros da deslocações em viatura própria são para “cobrir” os pagamentos de ordenados do sócio O………… (encarregado geral em Borba).

- P……. (doc. 92) – É delegado de exportação. Foi admitido na empresa em Junho/88. Tem viatura da empresa. Apresenta regularmente os talões de combustível que são contabilizados nos resumos semanais relevados na escrita da empresa, conforme documento supracitado. Mas vem dizer que, em simultâneo, se desloca em viatura própria ao serviço da empresa. Como exemplo, faz-se referência ao doc. caixa - pagamentos Lisboa nº 1226, que tem junto o boletim de itinerários. Diz ter estado deslocado em Alicante (Espanha) ao serviço de empresa (doc. 92/17). A passagem aérea junta (doo. 92/18) vem demonstrar que, nesses dias, estava em Bombay e Goa, na Índia.

O que acaba de se descrever são apenas alguns exemplos de como a empresa diminui a matéria colectável através da ficção de custos, com a conivência de alguns empregados.

Os factos que acabam de ser relatados e comprovados demonstram, mais uma vez, a falsificação e viciação da escrita.

Por total ausência de boletim de itinerários, justificativos das despesas, entre os anos de 1986/8, e por duplicação de custos em 1989, há a acrescer à matéria colectável, por infracção ao corpo do artigo 26º do CCI e incumprimento do corpo do artigo 23º do CIRC:

M. C.

1986

1.762. 472$00

1987

3.192. 797$80

1988

2.473. 857$00

1989

5.959. 778$60

1.1.7- CONTAS 6322/6333.10 DESPESAS DE REPRESENTAÇÃO/ DESLOCAÇÕES E ESTADAS - SÓCIOS

Na conta 6322 Despesas de Representação foi, em Dezembro/87, relevado o custo de Esc. 1.923.101$00 (doc. 48/2) referente à despesa de passagens aéreas da família ……….. (7 pessoas) para os E.U.A. e Honolulu/Hawai. Conforme está devidamente justificado no doc. 48, trata-se de uma viagem de cariz familiar cujo custo não pode ser aceite para efeitos fiscais, pois não contribui para os proveitos ou ganhos sujeitos a imposto.

Com esta viagem, estão relacionadas uma série de despesas relevadas na conta 6333.10 que, da mesma forma e pelos mesmos motivos, são para acrescer à matéria colectável, pois infringiram o disposto no corpo do artigo 26º do CCI.

M. C. ………….1987 - 3.699.085$50

1.1.8- CONTA 6333.10 DESLOCAÇÕES E ESTADAS - SÓCIOS

Também nesta conta, mas já no ano de 1989 (doc. 104), foram relevadas despesas de uma nova viagem de cariz familiar e, igualmente, no final do ano - 1.609.620$00. E tal como aconteceu com a viagem de fim de ano verificada em 1987, também estas despesas não têm cabimento no corpo do artigo 23º do CIRC.

Mas as maiores infracções/incumprimentos dos artigos 26º do CCI e 23º do CIRC, prendem-se com as deslocações ao serviço da empresa, em viaturas próprias, efectuadas pelas sócios, I…………., J………, O……….., L……………

Em nenhum dos quatro anos analisados, justificaram as suas deslocações através de boletim de itinerários (despesas indevidamente documentadas).

Em todos os anos, há abundantes provas documentais de que todas as despesas de gasolina, gasóleo, mat. conservação e reparação, serviços da conservação e reparação, seguros das viaturas e outras, são contabilizadas como custos nas contas 63131, 631322.10, 63144.10, 63145.10, 63234.10, 63254. Nos documentos 24, 52, 53, 79, 80, 109, que constituem apenas umas poucas fotocópias dos documentos que estão relevados na escrita da A……………, ilustro o que acima refiro - sejam despesas efectuadas no território nacional, sejam despesas efectuadas em território estrangeiro.

Mas porque se trata de despesas sobre viaturas não pertencentes à A…………..,_face às disposições legais, tais despesas não são de aceitar como custos fiscais.

Sabe-se, tem-se a certeza, que os sócios I…………, J…………….. e O……………, utilizam as suas viaturas ao serviço da A…………….

Porém, os custos efectivos que se materializam nos documentos de fornecedores não são de aceitar como custos fiscais; as verbas que os sócios dizem ter recebido a título de deslocações estão indevidamente documentadas. E não compete aos Serviços de fiscalização viabilizar, o que congenitamente ficou inviável por manifesta insuficiência. de elementos justificativos relevados na contabilidade pelo sujeito passivo.

E porque não se aceitaram as deslocações insuficientemente documentadas pelos empregados (contas 6333.01 a 6333.09), também não são de aceitar as mesmas insuficiências justificativas dos documentos de deslocações dos sócios.

Parece-me portanto razoável que, excepcionalmente, porque ocasionaram custos efectivos/reais à A………………., se aceitem os documentos de despesas de gasóleo, gasolina, etc. que foram apresentados pelos sócios. Até porque não nos podemos esquecer que a tributação é feita pelos lucros reais.

Destes custos a aceitar fiscalmente, ficarão excluídos os seguros de viaturas, pois que, são seguros obrigatórios que os sócios teriam que suportar, ainda que não utilizassem as viaturas ao serviço da empresa.

Relevam-se nesta conta, a duplicação de custos já determinada nas contas 6333.01 a 6333.09 que, da mesma forma, constituem infracções ao corpo do artigo 26º do CCI e incumprimento do corpo do artigo 23º do CIRC.

De igual forma, e mais uma vez, faz-se notar a falsificação e viciação da escrita.

A acrescer à matéria colectável, conforme documentos 21/25, 49/51, 73/78, 103/108:

M. C.

1986

3.870. 686$30

1987

2.685. 659$60

1988

3.943. 741$50

1989

5.708. 359$50

(…)

1.1.11- CONTAS 6581/4/8 OUTRAS DESPESAS C/PESSOAL

Nos quatros anos analisados, em relação com estas contas correntes, estão relevados diversos custos que, não poderão ser enquadráveis como gastos de acção social (artigo 35º do CCI e artigo 38º do CIRC). Com efeito, e exceptuando os gastos de Natal, não se nota o carácter abrangente a favor do pessoal da empresa e dos seus familiares. Muito menos tais despesas poderão ser enquadráveis face ao artigo 26º do CCI e artigo 23º do CIRC, pois são dispensáveis à manutenção da fonte produtora e não contribuem para os proveitos ou ganhos sujeitos a imposto. E da mesma forma, face ao Código do IVA, não dão origem a operações tributáveis (artigo 20º).

Citam-se algumas das despesas não aceites para efeitos fiscais - doc. 26, 54, 82, 111:

- Camisas de seda, calças, fatos de treino, pares de sapatos, swet’s (p/ encarregado de pedreiras?), artigos desportivos, kyaia, cintos, camisolas, gabardines, tatamis de judo, espaldar, t’shirt’s, lenha para lareiras, saco para bebé, pares de meias, blusões, etc., etc

Tratam-se, obviamente, de despesas de índole particular, gastos não empresarias, de sócios e empregados (?).

O imposto em falta, e o acréscimo a matéria colectável é, como segue:

M. C.

1986

304. 970$50

IVA

1986

3. 180$00

1987

477. 666$00

1987

15. 333$00

1988

830. 850$50

1988

(…)

1.1.12- CONTA 674 LIVROS E DOCUMENTAÇÃO TÉCNICA

Aquisição de livros sem carácter técnico-profissional, tal como está justificado no doc. 55.

M. C. 1987

19. 400$00

1.1.13- CONTA 6761 OFERTAS A CLIENTES - ADQUIRIDAS NO EXTERIOR

Tal como estão justificadas nos documentos 27, 56, 83 e 112, as despesas relevadas nesta conta constituem ofertas estranhas à gestão da empresa, não estão nos usos comerciais, e na maioria dos casos não se justifica a favor de quem reverteram: clientes ou fornecedores.

Estas despesas extravasam o âmbito do ofício nº 5090, Proc. 11/A, E.G. 24500/64, de 7/12/71 da 3ª Repartição da D.G.C.I. e constituem infracções ao artigo 26º do CCI e não cumprimento no disposto do corpo ao artigo 23º do CIRC.

Se olharmos com atenção, verificamos que a maioria das despesas relevadas nesta conta têm muito em comum com as despesas relevadas nas contas 63189, 63389, 6581, 6584, 6588.

São, no fundamental, despesas de sócios e empregados (?), que nada têm a ver com a actividade de exploração da empresa, dispensáveis à manutenção da fonte produtora, e sem qualquer contribuição para os proveitos ou ganhos sujeitos a imposto.

A acrescer à matéria colectável:

M. C.

1986

784. 031$30

1987

1.366. 012$50

1988

2.645. 118$30

(…)

1.2- AMORTIZAÇÕES E REINTEGRAÇÕES NÃO ACEITES FISCALMENTE/ IVA DEDUZIDO INDEVIDAMENTE – 1986 a 1989

Para além das despesas particulares de sócios e empregados relevados directamente nas diversas contas da classe 6, nos termos em que foi descrito no ponto anterior (1.1.), determinou-se que, investimentos particulares de sócios a empregados também foram registados como se pertencessem ao imobilizado da empresa, tendo sido efectuadas as amortizações e reintegrações, com as correspondentes diminuições de matéria colectável e IVA deduzido indevidamente.

Para obtenção de meios de prova, foi efectuado no dia 26/2/91 um inventário ao equipamento administrativo, social e mobiliário diverso (doc. 116) existente nas instalações da empresa em Lisboa, sua sede social, em Av. ………………, …….., ………… - Lisboa. Posteriormente, no dia 14/3/91, foram visitadas as instalações do sujeito passivo em Borba (fábricas de ferramentas diamantadas), e em diversas localidades do Alto Alentejo, onde existem pedreiras de mármores e granitos exploradas pela empresa – pedreiras identificadas por Ps/Ai, PB, PM, ROSA/MF5, FB , IM, AF, ALP, VV, PR, conforme doc. 117 a 118. E no dia 15/3/91 visitaram-se as instalações em Pero Pinheiro (um pequeno armazém com poucas peças fabricadas em Borba - doc. 119) e, confirmaram-se os elementos no escritório - sede em Lisboa, obtidos no dia 26/2/91 - doc. 116.

Faço notar que, no inventário realizado em 26/2/91 no escritório - sede em Lisboa, os empregados da A…………., Q……………. R…………, S………, T…………. e outros (com assinatura ilegível), rubricaram a sua concordância com o inventário efectuado.

Posteriormente, nas instalações de Borba e de Pero Pinheiro, o sócio O……….. e o funcionário ……….. respectivamente, recusaram assinar os mapas de inventariação. Não por discordarem do inventário realizado, mas porque tinham instruções superiores para não o assinarem.

(…)

Foi objectivo desta inventariação, determinar os bens corpóreos passíveis de contabilização na conta 426 Equipamento Administrativo, Social e Mobiliário Diverso, existentes naquelas datas nas instalações da empresa. Conjuntamente, com os elementos abatidos e/ou alienados pelo sujeito passivo, declarados no modelo 6 (artigo 46º, alínea c) do CCI), modelo 2 (artigos 21º e 22º do Código do IMV), modelo 31 (CIRC) e modelos 32.1 e 33.10 (efectuados nos termos do nº 2 do artigo 94º do CIRC), ficou-se de posse de elementos concretos relativos à conta 426. Isto é, ficou a ser possível afirmar se determinados bens relevados na escrita da empresa estão ou estiveram afectos à sua actividade de exploração. Ou, se estando relevados na escrita da empresa, nada têm a ver com a sua actividade.

Em paralelo à inventariação dos bens passíveis de estarem relevados na conta 426, notificou-se o responsável pela escrita (doc. 120) para justificar, por escrito, da localização de bens constantes em alguns documentos na escrita da empresa e de que se fez referência na supracitada notificação.

A resposta obtida, conforme doc. 121, foi em muitos casos evasiva, noutros casos não foi respondida e noutras situações (bastantes) não corresponde à verdade.

Isto é possível afirmar-se, porquanto, em momento posterior, foram feitas diligências junto da algumas dezenas de fornecedores, tendo-se obtido bastantes meios de prova que, revelaram que sócios e empregados adquiriram bens para as suas casas da habitação, e solicitaram facturas em nome da A………… que, vieram a ser contabilizados na sua escrita.

Foram efectuados vários Autos de Declarações a alguns fornecedores daqueles bens - doc. 122.

A título exemplificativo, eis algumas das anomalias determinadas:

- Viaturas que são propriedade do sócio-gerente J…………., relevados na escrita da empresa - Mercedes - Benz, matricula …….., Modelo Honda 750 CC, matrícula ……… (doc. 124);

- Viaturas que são propriedade da familiares de sócios-gerentes e empregados da A………. - …………., ……….., ………., ……….., ………… (doc. 124);

- Ver documento 133, emitido pela Conservatória do Registo de Automóveis de Lisboa;

- Fornecimentos e montagens de acessórios para viaturas pertencentes a sócios-gerentes (antenas, alarmes e sirenes), sendo rasuradas/apagadas as matrículas das viaturas colocadas pelos fornecedores nas facturas emitidas e dactilografadas matrículas de viaturas pertencentes à A……….. (doc. 124/7 a 124/11);

- Materiais de construção diversos, utilizados por sócios e empregados para proveito próprio, nas suas casas de habitação. Entre os anos de 1986 a 1989 foram efectuadas obras e/ou construídas as vivendas dos sócios I……….., J………, L……… e O……….. (Viseu - Santa Comba Dão), e boa parte daqueles materiais foram relevados na escrita da A………….., contabilizados directamente na conta 42 ou na conta 442 Imobilizações em Curso - Fabrica de Borba. Nalguns casos, usaram ainda dos incentivos fiscais contemplados no Decreto-Lei nº 197-C/86 de 18/7 – CFI e DLRR (doc. 202 a 205).

(. ..)

- Mobiliário adquirido para as residências de sócios e empregados, pelos próprios. Foram solicitados aos fornecedores, facturas em nome da A……….. Exemplos: Cozinhas, máquinas de lavar roupa e louça, quartos, móveis de sala, arcas congeladoras, câmaras de vídeo, gravadores, televisores, candeeiros, máquina de relva, molduras, sistemas da aquecimento solar, antenas parabólicas, alarmes, portões de garagens, grades para janelas, etc.

- Mobiliário diverso adquirido para o apartamento e vivenda do sócio - gerente I…………., respectivamente, em Portimão e em Alvor. Vários manuscritos do próprio I………. em documentos emitidos por fornecedores, pretendem relevar que tais bens foram adquiridos para o apartamento, somente. Isto porque, o sócio-gerente I………. alugou à A……………… o dito imóvel, por um preço simbólico de 1.000$00/mês.

Pretendem que o apartamento de Portimão é afecto à actividade da empresa, onde pernoitam os vendedores. Na verdade, não só a empresa dispõe de clientes significativos naquela região, como não existem potenciais clientes. E para tanto, bastará verificar a actividade da empresa-venda de mármores e granitos em bruto e ferramentas para a transformação destes.

Ainda que se tratasse de instalações sociais, por não contribuírem para os proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou operações tributáveis em sede de IVA, nunca tais custos poderiam ser aceites fiscalmente, nem o IVA poderia ser dedutível.

- Instalações/canalizações para piscina.

Mais grave ainda, porque denota a perfeita consciência de estarem a praticar a fraude e evasão fiscal e, a falsificarem e viciarem a escrita da empresa, são as observações colocadas nos documentos contabilizados. Do género:

- “Para instalações sociais em Borba”;

- “Aquecedores para o Alentejo”;

- “Cantina oficina Borba”;

- “Câmara de Vídeo para filmes A…………;

- “Trabalhos remodelação escritório em Lisboa”;

Conforme documentos 124 a 132, o valor dos bens imobilizados que não têm a ver com a actividade de exploração da empresa e, que estão ou estiveram relevados na sua escrita ascendem a Esc. 68.845,970$70, tendo-se verificado uma diminuição da matéria colectável (através das Amortizações e Reintegrações) e de IVA deduzido indevidamente, pelos seguintes montantes:

M. C.

1986

1.873. 034$00

IVA

1986

670. 527$00

1987

4.015. 315$00

1987

2.753. 810$00

1988

6.411. 312$00

1988

2.116. 382$00

1989

8.789. 232$00

1989

1.660. 691$00

conforme mapa — resumo (doc. 123).

Pelo que se conclui, uma vez mais, pela falsificação e viciação da escrita da empresa.

1.3- PROVEITOS NÃO DECLARADOS/IVA EM FALTA

1.3.1- Nos quatro anos analisados foi determinado e comprovado que, a empresa, através dos seus sócios, tem praticado duma forma sistemática a fraude e evasão fiscal, não relevando na sua contabilidade proveitos referentes a vendas de mármores, granitos e ferramentas diamantadas.

Os fluxos monetários recebidos como contrapartida dos fluxos reais, foram depositados directamente em três contas bancárias em nome do sócio-gerente I………….:

- Banco Borges & Irmão – Av. República/Lisboa - conta nº ……………;

- Banco Português do Atlântico - Av. República/Lisboa - conta Nº ……………;

- Banco Totta & Açores - Campo Pequeno - conta Nº …………….

Estas contas bancárias, apesar de estarem em nome pessoal do sócio-gerente I…………, são na verdade contas “colectivas” a partir da qual todos os sócios e alguns empregados obtêm rendimentos que têm “escapado” à tributação. São, portanto, contas que só movimentam dinheiros ilicitamente subtraídos à pessoa colectiva A………….

A título de caracterização sumária de cada uma das contas bancárias supracitadas, direi:

• Banco Borges e Irmão - Pelas entradas de dinheiro, movimenta, fundamentalmente, cheques provenientes de vendas a clientes da A………. sitos nas localidades (ou próximo destas) de Fátima, Nisa, Vila Viçosa. E cheques (muitos e de montantes elevados), emitidos pela própria A…………. e referentes a despesas particulares de sócios e empregados, relevados indevidamente na contabilidade da empresa. As saídas de dinheiro, revelam, fundamentalmente, pagamentos a sócios. Mas também há pagamentos a empregados;

• Banco Português do Atlântico - As entradas de dinheiro, provêm, basicamente, da Venda de ferramentas diamantadas (fábrica de Borba). As saídas de dinheiro, revelam predominância de pagamentos a empregados (comissões a vendedores, pessoal técnico e administrativos afectos ao escritório sede em Lisboa).

• Banco Totta & Açores - O que foi referido para o B.P.A. se aplica a esta conta bancária, que tem, contudo, um menor movimento, seja de registos, seja de valores.

Pelos documentos 134 e 135, é possível vislumbrar o que acaba de ser referido, em relação ao B.B.I. e B.P.A

Estas fotocópias, manuscritas, pelos sócios-gerentes I……….. e L………. (doc. 134) e pela sócia-gerente L……… e funcionário R…………. (doc. 135), revelam o controle, por parte daqueles, dos registos (parciais) dos movimentos de dinheiro que foram subtraídos à tributação, seja na pessoa da empresa, seja nas pessoas de sócios e empregados.

Se algumas dúvidas houvessem, quanto à veracidade destes documentos fotocopiados (134 e 135), as contas correntes bancárias e cheques apreendidos por um dos Juízes do Tribunal de Instrução Criminal, relativamente às mesmas contas, veio dissipá-las. Com efeito, a conciliação de movimentos entre as contas correntes bancárias (doc. 136, 137, 138) e cheques apreendidos e os documentos manuscritos (134 e 135), mostrou uma total identificação de registos, seja pelas entradas, seja pelas saídas de dinheiros.

E foram apreendidos pelo Dr. Juiz do TIC, cerca de 600 documentos.

Os documentos 139 a 147, apuram ou são elementos de prova da fraude e evasão fiscal, a da falsificação e viciação da escrita.

As fotocópias dos talões de depósitos e dos cheques de clientes da A…………., foram obtidos a partir dos originais que se encontram em depósito nos vários Bancos, os quais, por sua vez, foram apreendidos pelo Tribunal de Instrução Criminal.

Nas fotocópias é visível o número de folhas e data da apreensão dos documentos que se encontram constituídos em processo no Tribunal de Instrução Criminal.

Foram infringidos os artigos 23º, nº 1 do CCI o 7º, nº 1, alínea a) do CIVA, e não cumprido o disposto no artigo 20º, alínea a) do CIRC.

Os montantes a acrescer à matéria colectável e de IVA não liquidado e, em falta, conforme doc. 148, são os seguintes:

M. C.

1986

8.546. 920$00

IVA

1986

1.367. 510$00

1987

36.054. 611$00

1987

5.768. 739$00

1988

56.247. 632$00

1988

9.507. 860$00

1989

49.907. 249$00

1989

8.484. 235$00

1.3.2- Outros proveitos houve, igualmente, que não foram relevados na escrita da empresa nem declarados à Administração Fiscal. Para além da extracção e venda de mármores e granitos e fabrico e comercialização de ferramentas diamantadas, a A………… é representante exclusivo de equipamentos industriais (nalguns dos quais têm aplicação as ferramentas diamantadas que fabricam) em Portugal, Angola, e Moçambique. Isto mesmo está expresso no documento 149, fotocópias de umas páginas obtidas a partir de uma agenda oferecida pela A………… aos seus clientes e outros.

E, de facto, obtiveram-se elementos concretos que demonstram que a firma italiana U………., S.P.A. paga regularmente comissões à A……….., por máquinas que exporta para Portugal. A montagem e a necessária a assistência técnica são efectuadas pela A……….., que debita à U…………, S.P.A., tais serviços.

Nos documentos 150 e 151, encontramos os montantes de comissões e prestações da serviços, recebidas e/ou efectuadas à U…………, que não estão relevados na escrita da empresa. E como se pode observar, há faltas significativas de numeração. Tudo indica que os montantes reais são substancialmente superiores, nomeadamente, nos anos de 1986 e 1989. Mas até à data, não foi possível recolher elementos de prova substanciais e significativos, embora já haja indícios que a fraude e evasão fiscal nestes anos também se verificou.

Relativamente a este tipo de proveitos, a empresa não relevou na sua escrita um documento que fosse. Mas não por “desconhecimento” pois, como se pode comprovar, nos documentos emitidos pela U………., S.P.A. (doc. 150 e 151), o sócio-gerente J……….. apõe em todos a sua assinatura (sendo um exemplar devolvido à U………….).

A empresa italiana, por sua vez, credita uma conta bancária em nome da A…….. no Banco Italiano Monte Dei Paschi di Siena, conta nº ........., conforme documento 152. Também o movimento desta conta bancária não está relevado na escrita da A………., como é óbvio. E nota-se que, é visível o carimbo de “entrada de correspondência” na A………

No documento 149, é também visível que a A………. se considera representante exclusiva em Portugal, Angola e Moçambique, das empresas U………., V………, X…….., Z……….., AA…….., AB………

No documento 152/37, também se constata que, a Z……. e V…….., deram ordens ao Banco Italiano Monte Dei Paschi di Siena, para creditar a conta nº …….. da A………; infere-se, que também a A……….. prestou serviços àquelas empresas italianas. No entanto, por insuficiência de provas, não tributei estes valores, até porque são movimentos isolados. Muitos outros haverá.

Face aos impostos sobre o rendimento (1986/9), a totalidade dos valores apurados a títulos de comissões e prestações de serviços, são para acrescer à matéria colectável, nos termos do artigo 23º do CCI e artigo 20º do CIRC.

Deste modo, teremos:

M. C.

1987

6.904. 782$00

1988

22.460. 056$00

(…) (…)

2- CONTRIBUIÇÃO INDUSTRIAL/IRC

No relatório referente ao ano de 1985 (Informação N° 004896 de 21/11/90), a páginas 5, 6 e 7, ponto IV.2., foram descritos os diversos tipos de relações comerciais que a A……… mantém ou manteve com algumas entidades sitas em território estrangeiro (não residentes, sem estabelecimento estável), segundo declarações prestadas pelo sócio-gerente I…………

Da análise efectuada a alguns documentos, pretensamente, emitidos por estas entidades, concluiu-se que, nos anos em análise, há provas concretas da sua falsificação, com o duplo objectivo de diminuir a matéria colectável da empresa e proporcionar o enriquecimento ilícito de sócios. Já em 1985, tinha ficado provado que este tipo de procedimentos existiam. Mas no período de 1986/9, os elementos de prova, como se vai constatar, são bem mais concretos.

2.1- AC…………., LTD.

Trata-se de um cliente da A……….., no Japão, porventura o melhor cliente da empresa. Ao longo dos anos de 1986/1989, como já acontecera no ano de 1985, surgem documentos pretensamente emitidos por aquela empresa, a debitar a A……… por defeitos nos bens por esta exportados ou, noutras situações, é a própria A………. a creditar a AC………., com o mesmo argumento (vidé doc. 153/7, 153/11, 154/9, 154/10, 161/1, 163/1, 171/1, 172/1, 175/2, 175/3, 176/1, 177/1).

Em muitos casos ainda, a A……….. diz pagar comissões ao seu cliente AC……., pelo granito que exporta para esta empresa (vidé doc. 160/1, 173/1, 174/1, 175/1, 175/4). Não se percebe a lógica comercial de pagar comissões ao seu próprio cliente.

Noutro caso isolado (doc. 177/1), a A……….. é, pretensamente, debitada pela AC…….., referente a despesas de estadia em Portugal, do seu inspector AD……….. Em conversa pessoal com este Senhor, pude comprovar que este não dispõe de qualquer contrato com a AC………..., como declarou não trabalhar para a AC………, como reside em Portugal desde 1986.

Somente em relação aos documentos 175/1, 175/2, 175/3, 175/4, 176/1 e 177/1, foi determinada a emissão de cheques, a título de pagamento, e em moeda nacional.

No que respeita aos documentos 175/2, 175/3, 176/1 e 177/1, porque se tratam de descontos e abatimentos em vendas por deficiências da qualidade do material exportado, segundo as normas do Banco de Portugal, há duas situações possíveis:

- O cliente estrangeiro ainda não pagou a mercadoria e, neste caso, é admissível a dedução ao produto da cobrança de exportação. Ter-se-á de fazer a respectiva anotação no verso do exemplar 3 dos D.V. e, se se tratar de operação domiciliada, no ……..;

- O cliente estrangeiro já pagou a mercadoria. Nesta situação, far-se-á a transferência bancária.

Face a estas normas pergunta-se como é possível que os pagamentos correspondentes aos documentos 175/2, 175/3, 176/1 e 177/1, tenham sido efectuados por cheques em moeda nacional?

Depois de algumas investigações, e da apreensão de alguns documentos bancários pelo Tribunal de Instituição Criminal, a resposta surgiu clara. Não houve pagamento algum à AC………. Os cheques passados pela A………….., tiveram a seguinte aplicação:

• Doc. 176/1 - Conforme se pode extrair da análise à globalidade do doc. 176, o cheque de Esc: 6.591.500$00, foi depositado na conta nº …………. em nome do sócio-gerente I………….;

• Doc. 175/2, 175/3 - Fazem parte de um conjunto de documentos (doc. 175), que totalizam Esc. 18.502.564$60, em valores pagos.

Como se pode constatar, pela análise ao dito conjunto de documentos, a A………. emitiu diversos cheques que totalizaram Esc. 20.000.000$00 e que, pretensamente, seriam para pagar às diversas entidades estrangeiras (AC……… incluída). Só que aqueles cheques (doc. 175/19), saídos duma conta bancária da A……….. no B.B.I., foram transferidos para outra conta bancária da A……….. no B.T.A. (doc. 175/19), em 21/12/88. Nesta mesma data, a A………. dá ordem ao B.T.A. para investir aqueles Esc: 20.000.00$00 em títulos de tesouro, à ordem do sócio-gerente I………. (doc. 175/22 a 175/26), com vencimento em 10/1/89. Nesta data, o valor de 20.000 contos é creditado na conta nº ……….. do BTA em nome do sócio-gerente I……….. (doc. 173/27) e volta à empresa sob a forma de empréstimos de sócios (doc. 175/28 a 175/30);

• Doc. 177/1 - Pela análise ao conjunto dos documentos referenciados 177, também se constata a falsificação deste documento. A sua relacionação com o documento 176/1 é óbvia.

Os documentos:

• Doc. 175/1 e 175/4 - Estão englobados no conjunto de documentos em que o pretenso pagamento de 20.000c, foi investido em títulos do tesouro e, posteriormente, voltou à empresa sob a forma de suprimentos. A falsificação destes documentos é evidente, depois de analisados o conjunto dos documentos identificados com o nº 175.

Quanto aos restantes documentos (153/7, 153/11, 154/9, 154/10, 160/1, 163/1, 171/1, 172/1, 173/1, 174/1), pretende o sujeito passivo que todos foram pagos em dinheiro, em Portugal, e em mão ao Sr. AE………., Director da AC……….., Ltd.. Se admitirmos que tal corresponde à verdade, que fará um não residente, com mais de 96.000 contos em dinheiro? Para abrir uma conta bancária precisa de autorização do Banco de Portugal. Para transferir para o exterior aquele dinheiro, precisa da uma justificação, a qual não seria fácil de conseguir.

Faça-se uma análise ao nome do Sr. AE……….... Nos carimbos apostos nos documentos pretensamente emitidos pela AC………., faz-se referência ao Sr. AE……….. Conforme documento 181 recolhido na contabilidade da A……….., o nome correcto desta entidade é AF………., tal como se pode comprovar nos contratos tripartidos estabelecidos entre a A………./AC……../AG……….. (Portugal), Ltd. - doc. 2/8 a 2/17. Repare-se que a assinatura do Sr. AF……….. ao longo dos anos de 1986 a 1989 se mantém inalterável. Compare-se agora, que os carimbos apostos nos documentos 153/7, 153/11, 154/9, 160/1, 161/17 161/18, 161/19, 163/4, 171/7, 171/8, 172/8, 172/9, 172/10, 173/8, 173/9, 174/9, quer as assinaturas do pretenso Sr. AE………

As assinaturas alteram-se substancialmente ao longo dos anos, não há qualquer consistência, nem comparabilidade, com as verdadeiras assinaturas do Sr. AF……… E não AE……

Vejam-se agora os documentos 153/6 a 153/8, 153/10, 153/11, 155/11. São documentos pretensamente emitidos em Itália (U………, AH……….), Japão (AC………. Bélgica (AB………… AI……….). Indiscutivelmente, todos foram dactilografados pela mesma máquina. Por coincidência (?) todos os documentos têm a data de 30/10/86 e 31/10/86. E todos foram pagos em dinheiro e em 31/10/86, conforme folhas diários de caixa – doc. 153/5, 153/9, 153/12.

Relevante, e muito revelador, é o facto de haver sucessivos suprimentos, de cada vez que há pagamentos à AC…….. e às outras entidades estrangeiras. E os valores de suprimentos são sempre iguais ou aproximados aos pagamentos. Alguns exemplos:

(...)

2.2- U………– AB……….- AI…………… – AJ……….

AL………. – AH………. – AM………

Em todos os documentos analisados e referenciados entre os nºs 153 a 175 (1986 a 1988), relacionados com estas entidades, constatou-se duas situações:

1- Quando houve a emissão de cheques (apenas aconteceu em relação ao conjunto de documentos identificados com o nº 175), comprovou-se que, aqueles não foram pagos a estas entidades, e reverteram a favor dos sócios. No caso concreto, o valor de 20.000 contos foi investido em títulos do tesouro a favor do sócio-gerente I………. e, posteriormente “entrou” na A……….. sobre a forma de suprimentos, sendo subdividido em partes proporcionais à participação social de cada um daqueles;

2- Na esmagadora maioria dos casos, os movimentos fazem-se por caixa, (dinheiro) e o movimento de ficção é exactamente igual aquele que está descrito no ponto anterior (2.1), quando referi a AC………... E tal como acontece com a AC……….., as assinaturas dos responsáveis por cada uma das entidades assinaladas, são inconsistentes ao longo dos anos. Constata-se que documentos pretensamente emitidos em diversos países, por diversas entidades estrangeiras, são “batidos” pela mesma máquina.

(...)

2.4- AN………. (Eng.)

É o proprietário da pedreira designada “AF”, explorada pela A………

Recebe 50% dos lucros apurados. O montante destes lucros, colocados à sua disposição é relevado na conta 26921 Credores — AN…………

No ano de 1988, a crédito, foram também relevadas duas facturas, não numeradas, pretensamente emitidas por AN………... São documentos dactilografados em folhas brancas A4 (doc. 182/3 e 182/5).

Em conversa pessoal com AN….….., foi-lhe perguntado se este exerce alguma actividade empresarial, ao que este respondeu “já a ter exercido há mais de 10 anos”. E, de facto, este senhor não está colectado como empresário em nome individual”.

Pergunta-se, então, onde é que AN……….. terá ido adquirir os bens que diz ter vendido à A………… (correntes para AO…….., queimadores, bombas, motores eléctricos, etc)?

O Sr. AN……… ficou de me apresentar os documentos de aquisição daqueles bens. Mas nunca o fez. Como também nunca declarou as possíveis mais-valias.

As facturas referidas (doc. 182/3 e 182/5) são, respectivamente, de Esc. 3.025.302$00 e Esc. 2.274.800$00, foram contabilizadas em Maio/88. Neste ano, o Sr. AN……… diz ter recebido (doc. 182/1 e 182/9 a 182/13), Esc. 4.289.956$30. No entanto, conforme doc. 182/14 a 182/16, comprova-se que o cheque de Esc. 4.289.956$30 foi depositado na conta nº …………. do BBI em nome do sócio-gerente I…………

Compra-se, mais uma vez, pela falsificação e viciação da escrita, através de documentos falsos, sendo neste caso conivente com o processo o Sr. AN……….

As amortizações e reintegrações correspondentes às facturas supracitadas não foram aceites fiscalmente (Vidé doc. 131/5).

2.5- ……………. – AI……………

No relatório já efectuado, referente ao ano de 1985, nos então designados por anexos 13 e 19, fiz referência a dois documentos pretensamente emitidos por estas entidades sitas em território estrangeiro que, considerei serem falsos.

Dados serem valores classificados na contabilidade como Custos Plurianuais (conta 4721), não aceitei como custo fiscal apenas 1/3 do valor global daqueles documentos relevados nesta conta, ou sejam, Esc. 308.990$00.

Deste modo, a não aceitar fiscalmente:

1986

308. 9903$00 (Vidé doc. 183)

1987

308. 990$00 (Vidé doc. 183)

2.6- Elementos de Prova Obtidos pela Polícia Judiciária

Como corolário do que foi referido neste ponto 2 (2.1 a 2.5), juntam-se os elementos de prova da falsificação de documentos, até esta data obtidos pela Polícia Judiciária, via Interpol (doc. 184). São 79 folhas, no seu conjunto, algumas inconclusivas, outras bem claras, que vêm reforçar os elementos de prova por mim obtidos. Importa referir os factos mais relevantes.

• AB……….., S.A. — Teve relações com a A………. apenas até Novembro/80. Como única excepção até à data, releva uma “amostra” em Julho/88. Infere-se, como é óbvio, que toda a facturação emitida, pretensamente, pela AB………., foi “forjada” pela A………. (184/2 a 184/7 e 184/75 a 184/79)

• AI…………… - O actual director desta empresa, declarou que a sociedade não mantém relações comerciais com empresas portuguesas. Desconhece o nome da “A……….” e do seu sócio-gerente “I…………”. Desde 1983 que tem a sede social numa morada diferente daquela que consta das facturas “forjadas” pela A………. (184/24 a 184/27);

• AJ………… - As notas da Polícia Judiciária de Bruxelas vêm confirmar que a A……….. paga comissões a esta empresa belga (184/27 a 184/70).

Não ficam questionados, no entanto, os docs. 154/6 e 154/7, pois os mesmos inserem-se num conjunto de documentos que reputamos de falsos.

- AC…………., LTD. (doc. 184/73 e 184/74) - Dizem nunca ter recebido quaisquer comissões da A…………….;

- AD…………. - A AC………, Ltd. diz que este senhor não é seu empregado (doc. 184/73 e 184/74). A A……….. sempre pretendeu que esta pessoa era funcionária da AC…….. e por isso lhe pagava comissões.

Pela globalidade das situações descritas neste ponto, há infracção ao disposto no artigo 26º do CCI e incumprimento do artigo 23º do CIRC, pelo que, a acrescer à matéria colectável, teremos, conforme doc. 185:

M. C.

1986

79.253. 084$70

1987

57.042. 073$40

1988

80.062. 420$40

1989

40.417. 799$00

(...)

5- INCENTIVOS FISCAIS INDEVIDAMENTE UTILIZADOS – CFI E DLRR

O Decreto-Lei. Nº 197-C/86 de 18/7, criou estes dois incentivos fiscais ao investimento.

A “coberto” de obras de melhoramento e ampliação da fábrica de Borba, o sujeito passivo relevou na sua contabilidade, valores de equipamentos, materiais de construção e outros bens, utilizados em obras de carácter particular, por sócios e empregados, conforme já foi suficientemente focado no ponto 1.2 deste relatório.

Pois o sujeito passivo, não só utilizou indevidamente o mecanismo das amortizações e reintegrações para diminuir a matéria colectável, como usou do CFI em relação a alguns daqueles bens, conforme doc. 202 a 205

CRÉDITO FISCAL AO INVESTIMENTO - CFI

Total correcções

1986

689. 656$00

1987

1988

220. 615$00

1989

10.304. 224$00

De igual forma, há correcções à DLRR - anos 1986, 1987 e 1989 (vidé doc. 202, 203 e 205).

…” (documento junto de fls. 221 a fls. 274 dos autos);

Y) Foram emitidas, pela Administração Fiscal, em nome da impugnante, as seguintes liquidações adicionais de Contribuição Industrial – Grupo A:

a. Relativa ao exercício de 1986: 43.427.443$00, com juros compensatórios no valor de 45.945.045$00;

b. Relativa ao exercício de 1987: 54.720.170$00, com juros compensatórios no valor de 44.723.620$00;

c. Relativa ao exercício de 1988: 77.678.524$00, com juros compensatórios no valor de 44.844.982$00. (documentos juntos de fls. 275 a 280, 282 e 284, dos autos)

Z) A presente impugnação deu entrada, no 11.º Bairro Fiscal de Lisboa, a 30 de Março de 1992. (carimbo aposto na petição inicial - fls. 2 dos autos)

3.1. Por um lado e antes de mais, importa referir que apesar de o recurso ser interposto do acórdão proferido pelo TCA Sul em 19/2/2013, o mesmo é legalmente admissível, dado que o processo é anterior a 15/9/1997 (arts. 32º/l/ a) e 33º/1/ a) do ETAF de 1984, na redacção inicial, art. 120º do ETAF de 1984, art. 5º do DL 229/96 e Portaria nº 398/97, de 18/6).

Por outro lado, há, igualmente, que apontar, como supra se disse, que também a recorrida A…………. interpôs recurso subordinado do acórdão do TCAS, mas tal recurso, veio a ser julgado deserto por falta de alegações. Nada havendo, portanto, a apreciar quanto a essa matéria.

3.2. A impugnante A……………., Lda., impugnou as liquidações adicionais de contribuição Industrial e Imposto Extraordinário sobre lucros, relativas aos exercícios de 1986 a 1988 alegando, além do mais, erro nos pressupostos de facto, vício de violação de lei, vício de forma, erro na quantificação e qualificação de rendimentos e custos, duplicação de colecta, preterição de formalidades legais, e inexistência de facto tributário.

Por sentença proferida no Tribunal Tributário de Lisboa, a impugnação foi julgada procedente e tendo a Fazenda Pública interposto recurso para o TCA Sul, veio a ser proferido o acórdão ora recorrido, que, dando parcial provimento ao recurso, decidiu:

a) Declarar nula a decisão na parte em que não apreciou a prescrição das dívidas e, em substituição, julgar extinta a instância por inutilidade superveniente da lide com referência à totalidade da dívida de 1988 (no valor de 122.523.506$00) e da dívida de 1987 na parte correspondente ao montante de 36.725.840$00, decorrente da prescrição das mesmas;

b) Julgar improcedente a impugnação (nessa parte revogando a decisão recorrida), no que concerne aos custos com combustíveis e outros fluidos - produção, aos custos com fornecimento de terceiros com referência a cloro, tecidos, edredons, espelho de cristal, champôs, frascos de vidro, aos custos com deslocações e estadas dos sócios, aos custos relativos a outras despesas com pessoal, à correcção atinente a ofertas a clientes, à correcção relativa a amortizações e reintegrações, à correcção relativa a proveitos não declarados e à correcção relativa a comissões pagas a estrangeiros.

c) Confirmar no mais a decisão de 1ª instância (na parte em que concluíra pela ilegalidade das correcções respeitantes a custos com obras e reparações feitas nas instalações da empresa desconsideradas por a respectiva factura ter sido emitida em nome de «………..», com despesas de granitos importados do Brasil, com material de jardim, flores e plantas, com seguros efectuados a sócios e trabalhadores, com livros técnicos e com comissões recebidas do estrangeiro).

3.3. Para tanto, o acórdão do TCA Sul considera, em síntese, no que ora releva (ou seja, na parte em que confirmou a decisão da 1ª instância), que, relativamente a tais custos não aceites pela AT, em relação às verbas relativas aos seguros efectuados a sócios e trabalhadores, no Relatório da Fiscalização não se analisa se se trata de seguros obrigatórios ou facultativos, em relação às verbas por comissões recebidas do estrangeiro a correcção não atendeu às taxas de câmbio específicas, para cada factura, sendo que só assim se obteriam valores adequados à realidade e, relativamente às demais rubricas (custos com granitos importados do Brasil, com material de jardim, flores e plantas, e com livros técnicos) da prova produzida se conclui que são despesas indispensáveis à manutenção da fonte produtora e/ou à obtenção dos proveitos.

3.4. Discordando, a recorrente Fazenda Pública sustenta que o acórdão ora recorrido fez uma incorrecta interpretação e aplicação dos arts. 23º, 26º e 35º do CCI, pois que:

- (i) Embora o art. 26º do CCI não imponha requisitos formais que os documentos relativos a custos tenham que observar, tal não pode ser entendido como permitindo aceitar todos e quaisquer documentos emitidos em nome de outras pessoas que não o sujeito passivo, além de que o facto de a impugnante fazer frequentemente obras de reparação nas suas instalações não é premissa suficiente, sem mais, para considerar esse custo como indispensável para a realização dos proveitos ou manutenção da fonte produtora, ainda para mais quando as facturas que titulam os gastos nem sequer são emitidas em nome da empresa.

­- (ii) Relativamente às despesas com granitos do Brasil, não se encontra provado que tais granitos importados e posteriormente transformados em Portugal pela firma B…………, tenham sido utilizados na realização de testes, não devendo a prova testemunhal apresentada nesta matéria prevalecer sobre a prova documental.

- (iii) Relativamente às correcções relativas a despesas com material de jardim, flores e plantas, tendo em conta que a actividade da firma é de extracção de rochas ornamentais, torna-se difícil, senão impossível, perceber como é que este custo é indispensável à realização dos proveitos ou à manutenção da fonte produtora, sendo tais despesas são aquisições estranhas à gestão normal da empresa, e não se inserem no seu objecto social.

- (iv) quanto às correcções referentes a despesas de seguros feitos pela impugnante aos seus sócios e trabalhadores, decorrendo do Relatório da Fiscalização que se trata de seguros relativos a viaturas ou de viagens (morte ou invalidez) dos sócios-gerentes e de alguns funcionários, os mesmos não se encontram abrangidos pelo art. 26º, nº 4 do CCI.

- (v) quanto à correcção referente a livros técnicos, não foi devidamente ponderado que as facturas de compra de tais livros não evidenciavam, claramente, que os mesmo eram de natureza técnica, faltando-lhes, inclusivamente, a menção do título dos livros, pelo que não foi devidamente ponderada tal circunstância, não decorrendo das regras da lógica, da ciência e da experiência ou da livre convicção do juiz quanto à prova, outra solução que não a de manter as correcções efectuadas pela AT.

- (vi) Finalmente, no que toca às comissões recebidas do estrangeiro, consta do doc. 150 um documento denominado “Síntese Mensal da Conjuntura” do Banco de Portugal (cfr. fls. 694 e 695 do processo administrativo), da qual decorre que a taxa de câmbio da Lira (já que está em causa o pagamento de comissões por uma sociedade Italiana) em 1987 era de 0,1087, o que foi utilizado na correcção, o mesmo sucedendo em 1988, em que daquele documento do Banco de Portugal consta a taxa de câmbio de 0,1106 que foi a utilizada na correcção. Pelo que, assim, contrariamente ao entendido pelo acórdão recorrido, está provado nos autos que a taxa aplicada na correcção foi a que consta daquela instrução do Banco de Portugal, na impossibilidade de se saber qual era a taxa real, pelo que, o acórdão recorrido não atendeu devidamente ao que foi invocado pela ora recorrente, nas suas conclusões de recurso, sendo que se devia dar todo o relevo ao facto de as taxas de Câmbio terem sido obtidas com base nos elementos do Banco de Portugal.

Estas são, portanto, as questões a decidir.

Vejamos.

4.1. Desde já deve referir-se que a circunstância de este recurso interposto em 3º grau de jurisdição (do acórdão proferido pelo TCA Sul) ser legalmente admissível (por o processo ser anterior a 15/9/1997) tal não implica que nele seja possível reapreciar a matéria de facto.

Com efeito, nos termos do disposto no nº 2 do art. 729º e no nº 3 do art. 722º do CPC (a que correspondem, respectivamente, os arts. 682º e 674º do actual CPC) a decisão proferida pelo Tribunal recorrido quanto à matéria de facto, não pode se alterada, salvo o caso excepcional (previsto no nº 2 do citado art. 722º) de ter havido ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

Ao STA, com poderes equivalentes aos de tribunal de revista, está, portanto, vedado sindicar a valoração da prova que conduziu à especificação da factualidade provada, por parte do TCA, ou mesmo os juízos de facto que esse mesmo TCA extraiu da dita factualidade.

Ora, como bem aponta o MP, em relação às correcções atinentes às despesas com os granitos importados do Brasil, com material de jardins, flores e plantas, e com livros técnicos, a Fazenda Pública pretende sindicar a apreciação da matéria de facto feita pelo TCAS no acórdão recorrido, bem como as ilações de facto por este retiradas.

Na verdade, como claramente resulta do acórdão recorrido, porque estava em causa a conexão entre as despesas em causa e a actividade da empresa, o TCAS, face aos factos assentes julgou verificada essa conexão:

- quanto aos granitos, considerou a respectiva despesa de aquisição fiscalmente relevante, por ter ponderado que, face aos factos apurados, se provou que os mesmos foram utilizados na realização de testes, ilação que recorrente contesta, com consequente irrelevância fiscal do custo;

- quanto ao material de jardins, flores e plantas, o acórdão considerou que decorrendo da prova produzida que a impugnante redecorou e remodelou o imóvel em questão e que o mesmo era utilizado pelos seus empregados, quer em serviço, quer em férias e que houve gastos com flores para um funeral de um colaborador, tem de entender-se que ficou demonstrado que tais custos foram efectuados no âmbito da actividade da impugnante.

- quanto aos livros técnicos, ponderou, além do mais, que, considerando que se provou que a impugnante adquiriu livros técnicos à Editora Europa América, tem de manter-se a decisão quanto a este ponto, dado que “… o exposto pela Recorrente a este propósito não é susceptível, só por si, de colocar em crise o julgamento da matéria de facto nesta matéria, na medida em que se a decisão do julgador, devidamente fundamentada, for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção, não aportando os elementos identificados pela Recorrente a virtualidade de colocarem em crise tal matéria.”

Ora, substanciando-se a discordância da recorrente, em relação a estas correcções, numa discordância na apreciação de matéria de facto/ilações de facto, não pode o STA, como se disse, sindicar tal matéria.

Improcedendo, portanto, as Conclusões D a J, e M das alegações de recurso.

4.2. Quanto ao mais — correcções relativas às obras de reparação nas instalações da impugnante, a despesas de seguros feitos aos sócios e trabalhadores e às comissões recebidas do estrangeiro:

A questão a decidir passa pela apreciação da alegada indispensabilidade de tais custos para a realização dos proveitos sujeitos a imposto, no âmbito da Contribuição Industrial.

Vejamos.

4.2.1. Segundo o art. 23º do revogado Código da Contribuição Industrial (CCI), consideram-se proveitos ou ganhos realizados no exercício os provenientes de quaisquer transacções ou operações efectuadas pelos contribuintes em consequência de uma acção normal ou ocasional, básica ou meramente acessória, e designadamente os derivados dos actos enunciados em cada um dos Nºs. 1 a 7 e dos seus §§ 1º e 2º.

E segundo o disposto no art. 26º do mesmo Código,

«Consideram-se custos ou perdas imputáveis ao exercício os que, dentro de limites tidos como razoáveis pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, se tornou indispensável suportar para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto e para a manutenção da fonte produtora, nomeadamente os seguintes:

1º Encargos da exploração básica, acessória ou complementar, relativos à produção ou aquisição de quaisquer bens ou serviços, tais como os respeitantes às matérias utilizadas, à mão-de-obra, energia e outros gastos gerais de fabricação, de conservação e reparação;

2º Encargos de distribuição e venda, abrangendo os de transportes, publicidade e colocação de mercadorias;

3º Encargos de natureza financeira, entre os quais juros de capitais alheios empenhados na exploração, descontos, ágios, transferências, oscilações cambiais, gastos com operações de crédito, cobrança de dívidas e emissão de acções e obrigações, e prémios de reembolso;

4º Encargos de natureza administrativa, designadamente com remunerações, ajudas de custo, material de consumo corrente, transportes e comunicações, rendas, contencioso, e seguros com excepção dos de vida;

5º Encargos com análises, racionalização, investigação e consulta;

6º Encargos fiscais e parafiscais a que estiver sujeito o contribuinte, sem prejuízo do disposto no artigo 37º;

7º Reintegrações e amortizações dos elementos do activo sujeitos a deperecimento;

8º Provisões;

9º Indemnizações resultantes de eventos cujo risco não seja segurável.»

E de acordo com o disposto no art. 35º, também do mesmo diploma, «São custos ou perdas do exercício, até à concorrência de 80 por cento do seu montante, os gastos suportados com a manutenção facultativa de creches, lactários, cantinas, bibliotecas e escolas, bem como outras realizações de utilidade social devidamente reconhecida pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, em benefício do pessoal da empresa e seus familiares.»

4.2.2. As questões suscitadas na impugnação e no recurso são, claramente, reportadas à «qualificação» das quantias em causa como custo e não à sua «quantificação», arredada ficando, assim, a querela sobre a impossibilidade de conhecimento das correcções do «quantum», face à razoabilidade e à discricionariedade técnica da DGCI, referenciadas no transcrito art. 26º do CCI. (No caso de se efectuarem correcções do «quantum» dos custos «e não da sua qualificação», com base no poder discricionário que o art. 26º atribuía à Administração (dentro dos limites tidos como razoáveis pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos) os contribuintes podiam apresentar recurso hierárquico para a entidade superior à que proferira a decisão (em regra, para o Ministro das Finanças), nos termos do art. 138º do mesmo CCI, no prazo de 8 dias. – cfr. Martins Barreiros, Costa Teixeira e Quintino Ferreira, Código da Contribuição Industrial anotado e comentado, 3ª ed., 1988, Rei dos Livros, Comentário ao artigo 26º, p. 225. )

Tal como sucede para efeitos de IRC (cfr. o art. 23º do CIRC), não obstante a enunciação exemplificativa das várias categorias concretas de encargos dedutíveis, constantes das diversas alíneas deste art. 26º do CCI, resulta claro, perante a referência à necessidade de comprovação da indispensabilidade para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto, que a lei só contempla os encargos que sejam determinantes para aquele fim. Ou seja, sem embargo da relevância assumida pela realidade juridico-economica subjacente às normas fiscais, a lei exige a comprovação da indispensabilidade do custo na obtenção dos proveitos e não apenas a comprovação da possibilidade de obtenção desses proveitos.

Mas como deve aferir-se o conceito de indispensabilidade?

Embora com referência ao IRC e à indispensabilidade de custos, nos termos actualmente previsto no art. 23º do CIRC [são «custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nomeadamente…»] considerou-se, no acórdão deste STA, de 30/11/2011, proc. nº 0107/11 (que o presente relator também relatou) o seguinte:

«Aceitando-se que estamos perante um conceito vago necessitado de preenchimento (cfr. o ac. do STA, de 23/9/98, AD 452/453, p. 1057) e aceitando-se que não estamos, quanto a tal preenchimento, perante qualquer poder discricionário (em termos de discricionariedade técnica) por parte da AT, importa, então, aferir os termos do enquadramento legal de tal conceito.

E desde logo, parece decorrer do normativo legal em apreciação que a indispensabilidade entre custos e proveitos deva ser aferida a partir de um juízo positivo de subsunção na actividade societária: os custos indispensáveis equivalerão aos gastos contraídos no interesse da empresa.

Como refere Saldanha Sanches, estamos perante um conceito de custo «que poderemos considerar comum ao balanço fiscal e ao balanço comercial: a definição fiscal de custo, como um conceito mais amplo do que os de custo de produção e custos de aquisição, parte de uma perspectiva ampla de actividade de empresa e necessidade de empresa: estabelecendo uma conexão objectiva entre actividade desta e as despesas que inevitavelmente daqui decorrerão.» (in A Quantificação da Obrigação Tributária, Deveres de Cooperação, Autoavaliação e Avaliação Administrativa, 2ª ed., Lex, Lisboa, 2000, p. 238).

Aliás, de acordo com Tomás de Castro Tavares (Da Relação de Dependência Parcial entre a Contabilidade e o Direito Fiscal na Determinação do Rendimento Tributável das Pessoas Colectivas: Algumas Reflexões ao Nível dos Custos, in CTF, nº 396, pp. 7 a 177) e confrontando as três interpretações possíveis ali enunciadas em termos da interpretação da regra constante do art. 23º do CIRC (indispensabilidade como sinónimo de absoluta necessidade, ou com o significado de conveniência, ou identificando-se com a noção de interesse societário) diremos, como aponta o autor, parecer evidente que da noção legal de custo fornecida pelo art. 23° do CIRC não resulta que a AT possa pôr em causa o princípio da liberdade da gestão, sindicando a bondade e oportunidade das decisões económicas da gestão da empresa e considerando que apenas podem ser assumidos fiscalmente aqueles de que decorram, directamente, proveitos para a empresa ou que se revelem convenientes para a empresa. A indispensabilidade a que se refere o art. 23° do CIRC como condição para que um custo seja dedutível não se refere à necessidade (a despesa como uma condição sine qua non dos proveitos), nem sequer à conveniência (a despesa como conveniente para a organização empresarial), sob pena de intolerável intromissão da AT na autonomia e na liberdade de gestão do contribuinte, mas exige, tão-só, uma relação de causalidade económica, no sentido de que basta que o custo seja realizado no interesse da empresa, em ordem, directa ou indirectamente, à obtenção de lucros.

A noção legal de indispensabilidade recorta-se, portanto, sobre uma perspectiva económico-empresarial, por preenchimento directo ou indirecto, da motivação última de contribuição para a obtenção do lucro. Os custos indispensáveis equivalem aos gastos contraídos no interesse da empresa ou, por outras palavras, em todos os actos abstractamente subsumíveis num perfil lucrativo. Este desiderato aproxima, de forma propositada, as categorias económicas e fiscais, através de uma interpretação primordialmente lógica e económica da causalidade legal. O gasto imprescindível equivale a todo o custo realizado em ordem à obtenção de ingressos e que represente um decaimento económico para a empresa. Em regra, portanto, a dedutibilidade fiscal do custo depende, apenas, de uma relação causal e justificada com a actividade da empresa. E fora do conceito de indispensabilidade ficarão apenas os actos desconformes com o escopo social, aqueles que não se inserem no interesse da sociedade, sobretudo porque não visam o lucro.

Neste sentido vai, também, o entendimento de António Moura Portugal (A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra Editora, 2004, pags. 113 e sgts.), quando sustenta que «A solução acolhida entre nós (pelo menos na doutrina), na esteira dos entendimentos propugnados pela doutrina italiana, tem sido a de interpretar a indispensabilidade em função do objecto societário», que esta exigência da indispensabilidade dos custos para a realização dos proveitos ou manutenção da fonte produtora se encontrava «inicialmente associada a uma condição de “razoabilidade” (artigo 26° do CCI)» e que se é certo «que a “razoabilidade” está presente em algumas disposições do CIRC, de forma expressa (23º), … deixou de ser tolerável a sua utilização como fundamento para limitar quantitativamente os encargos incorridos pelos sujeitos passivos. (…)

A indispensabilidade deve assim ser aferida a partir de um juízo positivo da subsunção na actividade societária, o qual, por natureza, não deve ser sindicado pelo Direito Fiscal, que se não deve imiscuir, muito menos valorar as decisões empresariais do contribuinte. Só esta concepção está de acordo com os princípios de liberdade de gestão empresarial e, ao mesmo tempo, respeita interesses específicos do direito fiscal (que estão na base da limitação expressa que é feita à dedutibilidade de certos encargos).

Os custos indispensáveis equivalem, assim, aos gastos contraídos no interesse da empresa. A dedutibilidade fiscal do custo deve depender apenas de uma relação justificada com a actividade produtiva da empresa e esta indispensabilidade verifica-se “sempre que - por funcionamento da teoria da especialidade das pessoas colectivas - as operações societárias se insiram na sua capacidade, por subsunção ao respectivo escopo societário e, em especial, desde que se conectem com a obtenção de lucro ainda que de forma indirecta ou mediata”».

Para este autor, a interpretação para a indispensabilidade «deve ser aferida a partir de um juízo positivo da subsunção na actividade societária. Este, por sua vez, não deve ser sindicado pelo Fisco ou pelos tribunais, porque a isso obriga a liberdade de iniciativa económica. (…) uma interpretação da indispensabilidade em função do objecto social e da actividade desenvolvida pela sociedade. A identificação com a actividade comercial, industrial ou agrícola desenvolvida pelo sujeito passivo é critério suficiente. Se se quiser falar de “relação causal”, esta só pode ter lugar por via de uma ligação entre os custos e a actividade da empresa. Nunca entre os custos e os proveitos ou a manutenção da fonte produtora.»

Em idêntico sentido, o ac. deste STA, de 29/3/2006, rec. nº 01236/05, refere que «À luz do vigente CIRC, pode desde logo afirmar-se que, a todas as luzes, constitui um custo indispensável o gasto que a própria lei imponha. Mesmo pelo critério mais limitativo – o da necessidade, que tende a só considerar dedutíveis os gastos sem os quais os proveitos não poderiam ser obtidos – este tipo de despesa é elegível. Não obstante, há que atender a que nem todos estes custos, cuja incursão a empresa não possa evitar, são dedutíveis – lembre-se a derrama, que a lei exclui dos custos dedutíveis, e que motivou larga produção jurisprudencial.

(…) A regra é que as despesas correctamente contabilizadas sejam custos fiscais; o critério da indispensabilidade foi criado pelo legislador, não para permitir à Administração intrometer-se na gestão da empresa, ditando como deve ela aplicar os seus meios, mas para impedir a consideração fiscal de gastos que, ainda que contabilizados como custos, não se inscrevem no âmbito da actividade da empresa, foram incorridos não para a sua prossecução mas para outros interesses alheios.

Em rigor, não se trata de verdadeiros custos da empresa, mas de gastos que, tendo em vista o seu objecto, foram abusivamente contabilizadas como tal. Sem que a Administração possa avaliar a indispensabilidade dos custos à luz de critérios incidentes sobre a sua oportunidade e mérito.

O conceito de indispensabilidade não só não pode fazer-se equivaler a um juízo estrito de imperiosa necessidade, com já se disse, como também não pode assentar num juízo sobre a conveniência da despesa, feito, necessariamente, a posteriori. Por exemplo, os gastos feitos com uma campanha publicitária que se revelou infrutífera não podem, só em função desse resultado, afirmar-se dispensáveis.

O juízo sobre a oportunidade e conveniência dos gastos é exclusivo do empresário. Se ele decide fazer despesas tendo em vista prosseguir o objecto da empresa mas é mal sucedido e essas despesas se revelam, por último, improfícuas, não deixam de ser custos fiscais. Mas todo o gasto que contabilize como custo e se mostre estranho ao fim da empresa não é custo fiscal, porque não indispensável.

Entendemos, pois, que são custos fiscalmente dedutíveis todas as despesas que se relacionem directamente com o processo produtivo (para o nosso caso, não interessa considerar as de investimento), designadamente, com a aquisição de factores de produção, como é o caso do trabalho. E que, sob pena de violação do princípio da capacidade contributiva, a Administração só pode excluir gastos não directamente afastados pela lei debaixo de uma forte motivação que convença de que eles foram incorridos para além do objectivo social, ou seja, na prossecução de outro interesse que não o empresarial, ou, ao menos, com nítido excesso, desviante, face às necessidades e capacidades objectivas da empresa.»

Ora, apesar de no caso vertente a dedutibilidade dos custos aqui em causa dever ser apreciada à luz do disposto no art. 26º do revogado CCI (e não do disposto no art. 23º do actual CIRC), não deixam de ser aplicáveis estas considerações, uma vez que, como acima se deixou dito, as questões suscitadas são reportadas à «qualificação» das quantias em causa como custo e não à sua «quantificação», arredada ficando, pois, a querela sobre a impossibilidade de conhecimento das correcções do «quantum», face à razoabilidade e à discricionariedade técnica da DGCI, referenciadas no corpo deste mesmo artigo 26º.

Assim,

a) Quanto às correcções relativas às obras de reparação nas instalações da impugnante, carece a recorrente de razão legal, desde logo porque, como diz o acórdão recorrido, tendo-se provado que a impugnante procedia frequentemente a obras de reparação nas instalações, tem de aceitar-se a ponderação da sentença de 1ª instância no sentido de que o facto de a factura estar emitida em nome de «………….» não desvirtua, de per si, a consideração do custo, nos termos enunciados. Como actualmente sucede em termos de IRC, uma factura que não reúna todos os requisitos legais não implica, necessariamente, a desconsideração das verbas que titula, sendo até possível a comprovação dos respectivo custo por outras vias (cfr. sobre a matéria, o acórdão desta Secção do STA, de 5/7/2012, processo nº 0658/11).

b) Quanto às despesas com seguros de vida não se vê que haja razões legais para alterar o decidido pelo acórdão recorrido. Aliás, a recorrente também não indica tais razões, pois que se limita a alegar que, tratando-se de seguros relativos a viaturas e ou de viagens (morte ou invalidez) dos sócios e alguns funcionários, não se encontram abrangidos pelo normativo do artigo 26º/4 do CCI, na redacção vigente à data do facto tributário.(A redacção introduzida pelo DL nº 505-B/76, de 30/6.) Ora, como bem diz o MP, o citado normativo exclui como custos fiscalmente relevantes os seguros de vida com carácter facultativo e como bem refere o acórdão recorrido, «...tendo a ora recorrida alegado e provado que fez deslocar empregados e sócios ao estrangeiro, designadamente ao Irão, Líbia, Tunísia e Índia, sendo que para as referidas viagens teve de reforçar os seguros, de modo a cobrir os riscos fora do país e não constando do relatório a necessária destrinça das situações, tem de aceitar-se o exposto na decisão recorrida quando refere que “para além de esta lacuna apontar para uma situação de dúvida sobre a existência do facto tributário, a mesma é impeditiva da análise dos próprios vícios invocados pela impugnante, porquanto não permite aferir, a priori, se estão reunidos os pressupostos que legitimam a correcção, circunstância invalidante do próprio acto tributário, nesta parte, e impede e prejudica, por consequência, a análise do vício invocado pela impugnante”».

c) E, finalmente, no que concerne à correcção referente às comissões recebidas do estrangeiro, a recorrente carece, igualmente, de razão legal.

Na verdade, assentando a sua discordância na alegação de que ficou provado que, na impossibilidade de se saber qual era a taxa real, a taxa de câmbio aplicada na correcção foi a que consta da instrução do Banco de Portugal (documento 150 apenso ao Relatório da Fiscalização), pelo que as taxas aplicadas se devem ter por correctas e fundamentadas, esquece que, como também salienta o MP, o acórdão recorrido sufragou o entendimento da 1ª instância no sentido de que a correcção deveria ter atendido às taxas de câmbio específicas, para cada factura, só assim se obtendo valores adequados à realidade.

Ora, se assim é, mesmo que a taxa média mensal aplicada possa resultar do falado documento 150 anexo ao Relatório de Fiscalização, a verdade é que, como salienta o acórdão recorrido não pode aceitar-se a tese da recorrente, pois que a análise que esta agora faz teria que emergir e deveria emergir dos próprios termos da correcção efectuada, e não é isso que sucede, como decorre do Probatório: com efeito, em nenhum ponto daquele Relatório se refere que a taxa de câmbio que foi aplicada se fundamenta na taxa média mensal constante de instrução do Banco de Portugal, por impossibilidade (não demonstrada) de se saber qual era a taxa real. Sendo que, para apurar valores adequados à realidade, deveriam ter-se considerado as taxas específicas para cada factura e não a média mensal.

d) Sendo que todas estas considerações valem, igualmente, para as liquidações respeitantes ao imposto extraordinário sobre lucros (criado pelo DL nº 119-A/93, de 28/2), dado que a respectiva matéria colectável incide sobre os rendimentos colectáveis sujeitos a Contribuição Industrial (cfr., também, o Decreto Regulamentar nº 66/83, de 13/7),

Improcedem, portanto, também as Conclusões B, C, K, L, N, O e P das alegações de recurso.

DECISÃO

Termos em que se acorda em, negando provimento ao recurso, confirmar o acórdão recorrido.

Custas pela recorrente.

Lisboa, 21 de Maio de 2014. – Casimiro Gonçalves (relator) – Isabel Marques da Silva – Dulce Neto.

Segue acórdão de 3 de Setembro de 2014:

Acordam, em conferência, no Plenário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. Notificada do acórdão proferido a fls. 894 a 937 dos autos, no qual se julgou improcedente o recurso jurisdicional por si interposto do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, na presente impugnação deduzida por A…………, Lda., vem a Fazenda Pública requerer a respectiva reforma quanto a custas, invocando o disposto no n° 1 do art. 616° e no n° 1 do art. 666°, ambos do CPC.

2. Alega, em síntese:

Nos termos do acórdão foi a reclamante Fazenda Pública condenada em custas.

Contudo o presente processo é uma impugnação judicial que foi interposta em 8/7/1993.

Assim, é aplicável o anterior Código das Custas Judiciais, aprovado pelo DL n° 224-A/96, de 26/11, na redacção anterior às alterações introduzidas pelo DL n° 324/03, de 27/12, sendo que estas só se aplicam aos processos instaurados após a sua entrada em vigor.

Deste modo há que ter em conta o disposto na aI. a) do n° 1 do art. 2° do referido CCJ, que continha uma isenção subjectiva de custas relativamente ao Estado, incluindo os seus serviços ou organismos, ainda que personalizados.

Acresce que após a entrada em vigor do RCP, aprovado pelo DL 34/2008, de 26/2, a Fazenda Pública, atento o disposto no art. 27° deste diploma legal, continuou a beneficiar da referida isenção, o mesmo se verificando actualmente após a entrada em vigor das alterações introduzidas ao RCP pela Lei 7/2012, de 13/2, por força do n° 4 do art. 8° da mesma Lei.

3. Notificada, a recorrida nada disse.

4. Com dispensa de vistos, dada a simplicidade da questão, cumpre decidir em conferência, tendo em conta que a reforma da sentença contemplada no actual art. 614° do CPC - aprovado pela Lei n° 41/2013, de 26/6, e a que correspondia o art. 669° do anterior CPC - é aplicável aos acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo por força do preceituado no art. 666°, aplicável ex vi do disposto no art. 685°, ambos do actual CPC [diploma aplicável ao contencioso tributário por força do disposto no art. 2°, al. e) do CPPT].

Por força do disposto no n° 1 do art. 613° do CPC, uma vez proferido acórdão, fica imediatamente esgotado o poder jurisdicional do tribunal quanto à matéria da causa, mas as partes podem pedir a sua reforma quanto a custas, em conformidade com o disposto nos arts. 616° do CPC.

Na alegação da requerente, tendo a presente impugnação judicial sido deduzida em 8/7/1993, é aplicável o anterior Código das Custas Judiciais, pelo que, face à isenção subjectiva de custas, relativamente ao Estado, incluindo os seus serviços ou organismos, ainda que personalizados, constante da al. a) do n° 1 do seu art. 2°, então não podia a recorrente Fazenda Pública ser condenada em custas, por o Estado delas estar isento.

E, adianta-se, a reclamante tem inteira razão.

Com efeito, como se disse, a PI da presente impugnação deu entrada em 8/7/1993.

Ora, o regime das custas nos processos tributários só foi alterado pelo DL n° 324/2003, de 27/12, e por força do disposto no n° 1 do art. 14° deste DL as alterações ali constantes (incluindo a consequente perda de isenção do pagamento de custas, de que gozava a Fazenda Pública) apenas se aplicam aos processos iniciados a partir da respectiva entrada em vigor, que ocorreu em 1/1/2004, nos termos do seu art. 16° (data que é também a relevante para a entrada em vigor das normas sobre custas judiciais tributárias, à face do estabelecido no n° 2 do art. 15º, do mesmo DL (No n° 1 do art. 14° (ap1icação no tempo) deste DL 324/2003, de 27/12, dispõe-se:

«1- Sem prejuízo do disposto no número seguinte, as alterações ao Código das Custas Judiciais constantes deste diploma só se aplicam aos processos instaurados após a sua entrada em vigor»

E no n° 2 do art. 15º (norma transitória) dispõe-se:

«2- As disposições do presente diploma que contenham normas sobre custas judiciais tributárias apenas produzem efeitos a partir da data da transferência dos tribunais tributários para a tutela do Ministério da Justiça.») pois foi também na data de 1/1/2004 que foram transferidos para a tutela do Ministério da Justiça os tribunais tributários, nos termos da Portaria n° 1418/2003, de 30/12).

Assim, no caso, atenta a data da dedução da impugnação (8/7/1993), é aplicável o CCJ e, face à isenção subjectiva de custas de que a reclamante então gozava (al. a) do n° 1 do art. 2° do CCJ) não pode ela ser condenada em custas.

5. Nestes termos, e com os fundamentos expostos, acorda-se em dar provimento ao presente pedido de reforma do acórdão, quanto a custas, a ela se procedendo em termos de, no segmento em que se condenou a Fazenda Pública em custas, passar a constar o seguinte:

“Sem custas, por a Fazenda Pública delas se encontrar isenta nos processos tributários instaurados até 01/01/2004”.

Sem custas do presente incidente.

Lisboa, 3 de Setembro de 2014. – Casimiro Gonçalves (relator) - Isabel Marques da Silva - Dulce Neto.