Quem foi o relator do acórdão 00048/20.9BEAVR?

O relator foi Vítor Domingos de Oliveira Salazar Unas, no Tribunal Central Administrativo Norte.

Quando foi proferido o acórdão 00048/20.9BEAVR?

O acórdão foi proferido em 19 de setembro de 2024.

00048/20.9BEAVR

Sumário

I – Nos termos do n.º 1 do art. 33.º do Regime Geral das Infrações Tributárias [RGIT], o prazo de prescrição do procedimento por contraordenação é de 5 anos. II - O prazo de prescrição do procedimento por contraordenação é reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração depender daquela liquidação – cfr. artigo 33.º, n.º 2 do RGIT. III – A infração depende da liquidação da prestação tributária sempre que a determinação do tipo de infração ou da sanção aplicável depender do valor daquela prestação, pois é a liquidação o meio de determinar este valor. IV - Em matéria penal, como em matéria contraordenacional, vigora por imperativo constitucional e legal a regra da aplicação retroativa da lei mais favorável – cfr. artigos 29.º, n.º 4 da CRP, 2.º, n.º 4 do Código Penal e 3.º, n.º 2 do Decreto-Lei n.º 433/82, aplicável ex vi artigo 3.º, alínea b) do RGIT aplicável ex vi artigo 18.º da Lei n.º 26/2006, de 30 de Junho. V - A 01.01.2022 entrou em vigor a Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro, dando nova redação, nomeadamente, aos artigos 29.º, 30.º, 31.º, 32.º do Regime Geral das Infrações Tributárias e aditando o artigo 28º-A ao mesmo diploma. VI - Trata-se de lei nova, em matéria contraordenacional, estabelecendo um novo regime sancionatório, com alterações relevantes no que toca à dispensa, redução e atenuação das coimas aplicáveis.* * Sumário elaborado pelo relator (art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Texto

Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte: I – RELATÓRIO: A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, com os demais sinais nos autos, interpôs recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou procedente o recurso judicial, apresentado por «[SCom01...], LDA.» e, nessa sequência, anulou as decisões de aplicação de coimas proferidas nos processos de contraordenação n.ºs ...91 e ...05, pelo Chefe do Serviço de Finanças ..., [pela prática das contraordenações relativas a “Omissões e inexatidões praticadas na contabilidade de modo a não refletir todas as operações e variações patrimoniais”, em infração ao disposto no artigo 17.º, n.º 3, al. b) do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletiva (CIRC), e a “Falta de capacidade de exportação de ficheiros nos termos e formatos definidos em Portaria do Ministério das Finanças”, em infração ao disposto no artigo 123.º, n.º 8 do CIRC, condutas previstas e puníveis, respetivamente, pelos artigos 119.º, n.º 1, e 120.º, n.º 1, ambos do RGIT, com respeito pelos limites previstos no artigo 26.º do mesmo diploma legal]. A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões: «(…). 1. Vem o presente recurso interposto da douta sentença proferida, em 21/11/2023, que decidiu julgar verificada nulidade insuprível nos processos de contraordenação com os n.ºs ...91 e ...05, prevista no artigo 63.º, n.º 1, alínea d), do RGIT. 2. Para tanto, considerou o douto Tribunal “a quo” que, nas decisões condenatórias neles proferidas, não foi dada plena concretização aos requisitos previstos nos artigos 79.º, n.º 1, alínea c) e 27.º, n.º 1, todos do RGIT, porquanto não foram indicados os elementos que contribuíram para a fixação dos concretos montantes exigidos a título de coimas pela prática das contraordenações neles em causa, em valores superiores aos mínimos legais abstratamente aplicáveis, em claro prejuízo ao direito de defesa da arguida. 3. Ressalvado o respeito devido, não se conforma a Fazenda Pública com o assim doutamente decidido, porquanto, considera que, não ocorre a nulidade insuprível nos supraditos processos contraordenacionais, porque as decisões de aplicação de coima neles proferidas, observam os requisitos impostos pela alínea c), do n.º 1, do artigo 79.º do RGIT e do n.º 1 do artigo 27.º do mesmo diploma. 4. Com efeito, estabelece o n.º 1, do artigo 63.º do RGIT, sob a epígrafe “Nulidades no processo de contra-ordenação tributário”, que constituem nulidades insupríveis no processo de contra-ordenação tributário: “ (….). d) A falta dos requisitos legais da decisão de aplicação das coimas, incluindo a notificação do arguido. (…).” – Sublinhado nosso. 5. Por sua vez, sob a epígrafe “Requisitos da decisão que aplica a coima”, dispõe o n.º 1, do 79.º do RGIT, que, a decisão que aplica a coima contém: “(…). c) A coima e sanções acessórias, com indicação dos elementos que contribuíram para a sua fixação; (…)”. – Sublinhado nosso. 6. Por fim, estabelece o n.º 1 do artigo 27.º do mesmo diploma que “a coima deverá ser graduada em função da gravidade do facto, da culpa do agente, da sua situação económica e, sempre que possível, exceder o benefício económico que o agente retirou da prática da contra-ordenação.” 7. A imposição legal de indicação destes elementos visa dotar o arguido das informações indispensáveis à preparação da sua defesa, habilitando-o a adversar a existência e valoração dos elementos concretamente considerados com vista à contestação e diminuição do montante da coima que lhe for aplicada, o que está em sintonia com o direito constitucional à notificação de atos lesivos e à respectiva fundamentação expressa e acessível [cfr. artigo 268.º, n.º 3, da CRP] e com a garantia constitucional do direito à defesa (artigos 32.º, n.º 10, da CRP), que reclama que haja a certeza de que ao arguido forma disponibilizados todos os elementos necessários para o concretizar. 8. Regressando ao caso concreto e, conforme resulta dos pontos 1 e 2 dos factos dados como provados, no processo de contraordenação com o n.º ...91, foi imputada à arguida a prática de duas contra-ordenações: a. Existência de omissões/inexatidões praticadas na declaração periódica de rendimentos modelo 22 de IRC, respeitante ao exercício de 2015, prevista e punida pelas disposições conjugadas dos artigos 17.º, n.º 3, alínea b) do CIRC e artigo 119.º, n.º 1, 26.º, n.º 4 do RGIT, cuja moldura contra-ordenacional abstrata aplicável tem como limite mínimo o valor de € 750,00 e como limite máximo o montante de € 22.500, respeitando o disposto no artigo 26.º do RGIT e; b. Falta de capacidade de exportação de ficheiros nos termos e formatos definidos na Portaria do ministério das Finanças, prevista e punida pelas disposições conjugadas dos artigos 123.º, n.º 8 do CIRC e 120.º, n.º 1 e 26.º n.º 4 do RGIT, cuja moldura contraordenacional abstrata aplicável tem como limite mínimo o valor de € 450,00 e como limite máximo o montante de € 22.500, respeitando o disposto no artigo 26.º do RGIT. 9. Examinada a decisão de aplicação de coima proferida no supradito processo de contraordenação [cfr. ponto 3 dos factos dados como provados], verifica-se que, pela mencionada infracção ao disposto no artigo 119.º, n.º 1 do RGIT, foi aplicada a coima de € 825,00 [muito próximo do limite mínimo abstractamente aplicável] e pela referida infracção ao disposto no artigo 120.º, n.º 1 do RGIT, foi aplicada a coima de € 495, 00 [também próximo do limite mínimo abstractamente aplicável]. 10. E, que na determinação da coima em concreto a aplicar a cada uma das supramencionadas infracções e, de acordo o disposto no n.º 1 do artigo 27.º do RGIT, [cfr. ponto 3 dos factos dados como provados], foram tidos em conta os seguintes elementos: Actos de Ocultação: não Benefício Económico: 0,00 Frequência da prática: acidental Negligência: Simples Obrigação de não cometer infracção: não Situação Económica e Financeira: baixa Tempo decorrido desde a prática da infracção > 6 meses 11. A autoridade administrativa para proceder à graduação da coima, que fixou muito próximo do mínimo legal, indicou os elementos determinantes para a fixação do respectivo montante, nomeadamente, que não houve actos de ocultação, que a arguida não retirou benefício económico das infracções, que é acidental a prática de infracções como a dos autos, que as mencionadas infracções foram praticadas a título de negligência simples, que a arguida não tinha especial obrigação de não cometer a infracção, que a sua situação económica e financeira é baixa e que o tempo decorrido desde a prática das infracções foi superior a 6 meses. 12. Seguidamente, sob a designação de “Despacho” fixou a coima única na importância de € 1.320,00, a qual resulta da soma das supramencionadas coimas nos valores de € 825,00 + € 495,00, aplicadas a cada uma das aludidas infracções em concurso que geraram (em cúmulo material), aquela única coima, por força do disposto no artigo 25.º do RGIT. 13. Por sua vez, e, conforme resulta dos pontos 6 e 7 dos factos dados como provados, no processo de contraordenação com o n.º ...05, foi imputada à arguida a prática de duas contra-ordenações: a. Existência de omissões/inexatidões praticadas na declaração periódica de rendimentos modelo 22 de IRC, respeitante ao exercício de 2016, prevista e punida pelas disposições conjugadas dos artigos 17.º, n.º 3, alínea b) do CIRC e artigo 119.º, n.º 1, 26.º, n.º 4 do RGIT, cuja moldura contra-ordenacional abstrata aplicável tem como limite mínimo o valor de € 750,00 e como limite máximo o montante de € 22.500, respeitando o disposto no artigo 26.º do RGIT e; b. Falta de capacidade de exportação de ficheiros nos termos e formatos definidos na Portaria do ministério das Finanças, prevista e punida pelas disposições conjugadas dos artigos 123.º, n.º 8 do CIRC e 120.º, n.º 1 e 26.º n.º 4 do RGIT, cuja moldura contraordenacional abstrata aplicável tem como limite mínimo o valor de € 450,00 e como limite máximo o montante de € 22.500 respeitando o disposto no artigo 26.º do RGIT. 14. Examinada a decisão de aplicação de coima proferida no supradito processo de contraordenação [cfr. ponto 8 dos factos dados como provados], verifica-se que, pela referida infracção ao disposto no artigo 119.º, n.º 1 do RGIT, foi aplicada a coima de € 825,00 [muito próximo do limite mínimo abstractamente aplicável] e pela mencionada infracção ao disposto no artigo 120.º, n.º 1 do RGIT, foi aplicada a coima de € 495, 00 [também próximo do limite mínimo abstractamente aplicável]. 15. E, que na determinação da coima em concreto a aplicar a cada uma das supramencionadas infracções e, de acordo o disposto no n.º 1 do artigo 27.º do RGIT [cfr. ponto 8 dos factos dados como provados], foram tidos em conta os seguintes elementos: Actos de Ocultação: não Benefício Económico: 0,00 Frequência da prática: acidental Negligência: Simples Obrigação de não cometer infracção: não Situação Económica e Financeira: baixa Tempo decorrido desde a prática da infracção > 6 meses 16. Para proceder à graduação da coima, que fixou muito próximo do mínimo legal, a autoridade administrativa indicou os elementos que contribuíram para a fixação do respectivo montante, designadamente, a inexistência de actos de ocultação, a ausência de benefício económico, que é acidental a prática de infracções como a dos autos, que as mencionadas infracções foram praticadas a título de negligência simples, que a arguida não tinha especial obrigação de não cometer a infracção, que a sua situação económica e financeira é baixa e que o tempo decorrido desde a prática das infracções foi superior a 6 meses. 17. Posteriormente, sob a designação de “Despacho” fixou a coima única na importância de € 1.320,00, a qual resulta da soma das supramencionadas coimas nos valores de € 825,00 + € 495,00, aplicadas a cada uma das mencionadas infracções em concurso que geraram (em cúmulo material), aquela única coima, por força do disposto no artigo 25.º do RGIT. 18. Pelo que, sempre salvo o devido respeito, afigura-se-nos que, a arguida ficou a saber qual o montante concretamente aplicado às supramencionadas infracções [muito próximo do limite mínimo abstractamente aplicável], e quais os elementos que foram considerados, quer na sua fixação, quer na determinação da coima única, a qual resulta do respectivo cúmulo material. 19. Nessa conformidade, pôde fazer um juízo sobre a adequação das referidas coimas de € 825,00 + € 495,00 e da coima única no valor de € 1.320,00, aplicadas em cada dos mencionados processos de contraordenação n.ºs ...91, e ...05, e verificar se as mesmas se contêm dentro das molduras legais abstractamente aplicáveis, permitindo-lhe contra elas reagir no exercício do seu direito de defesa. 20. Concludentemente, é nosso entendimento, e sempre ressalvado o devido respeito por opinião contrária, que as decisões impugnadas nos referenciados processos de contraordenação com os n.ºs ...91 e ...05, observaram o disposto na alínea c) do n.º 1 do artigo 79.º do RGIT e no n.º 1 do artigo 27.º do mesmo diploma. 21. Assim sendo, entende a Fazenda Pública que, o Tribunal “a quo” ao considerar verificada a nulidade insuprível das decisões impugnadas, incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, violando o disposto nos artigos 79.º, n.º 1, alínea c), 27.º, n.º 1 e 63.º, n.º 1, alínea d), todos do RGIT. 22. Em face do exposto, deverá o presente recurso ser julgado procedente e, em consequência, revogar-se a sentença recorrida e os recursos judiciais interposto das decisões de aplicação das coimas proferidas nos processos de contraordenação n.º ...91 e n.º ...05, serem julgados improcedentes, com as legais consequências. Nestes termos e nos mais de Direito que V. Ex.as, mui doutamente suprirão, deve ser dado provimento ao presente recurso e, em consequência, ser revogada a douta sentença de que se recorre e os recursos judiciais interposto das decisões de aplicação das coimas proferidas nos processos de contraordenação n.º ...91 e n.º ...05, serem julgados improcedentes, como se nos afigura mais conforme com o que consideramos ser a melhor realização do Direito e Justiça.» Não foram apresentadas respostas ao recurso. O Digno Procurador Geral Adjunto emitiu parecer, concluindo no sentido de ser concedido provimento ao recurso. Na sequência do despacho proferido a 05.04.2024, foram todos os intervenientes processuais notificados para se pronunciarem sobre a eventual prescrição dos procedimentos contraordenacionais. Na sequência do referido despacho, apenas o Digno Procurador Geral Adjunto se pronunciou, reiterando a posição assumida no seu parecer. * Com dispensa dos vistos legais [cfr. artigo 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre apreciar e decidir o presente recurso. * II - DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR. No artigo 75.º do Regime Geral do Ilícito de Mera Ordenação Social (RGCO) estabelece-se que a decisão do recurso jurisdicional pode alterar a decisão recorrida sem qualquer vinculação aos seus termos e ao seu sentido, com a limitação da proibição da reformatio in pejus, prevista no artigo 72.º-A do mesmo diploma. Não obstante, o objeto do recurso é delimitado pelas respetivas conclusões (cfr. artigo 412.°, n.º 1, do Código de Processo Penal ex vi artigo 74.°, n.º 4 do RGCO), exceto quanto aos vícios de conhecimento oficioso; pelo que este tribunal apreciará e decidirá, antes de mais, a questão da prescrição dos procedimentos contraordenacionais, por ser prejudicial relativamente às restantes questões. * III – FUNDAMENTAÇÃO: III.1 – DE FACTO Na sentença recorrida foi fixada a seguinte materialidade: «Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, considero provados os seguintes factos: 1) No dia 3/12/2018, pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ..., foi lavrado auto de notícia contra a Arguida, constando como elementos caracterizadores da infração o seguinte: “(…) [Imagem que aqui se dá por reproduzida] (…)” – (cfr. fls. 2 e 3 do documento do SITAF n.º 004801743). 2) Com base no auto de notícia referido no ponto anterior, pelo Serviço de Finanças ..., foi instaurado em 4/12/2018, o processo de contraordenação n.º ...91 – (cfr. fls. 1 do documento do SITAF n.º 004801743). 3) No dia 28/10/2019, pelo Chefe do Serviço de Finanças ..., foi proferida a decisão administrativa de fixação da coima no processo de contraordenação a que se alude no ponto anterior, cujo teor, para o que ora interessa, consta do seguinte: “(…) Descrição Sumária dos Factos Ao(À) arguido(a) foi levantado Auto de Notícia pelos seguintes factos: Aos três dias do mês de dezembro do ano dois mil e dezoito, encontrando-me eu, «AA», Inspetora Tributária Assessora em serviço na Direção de Finanças ..., no exercício das minhas funções, verifiquei direta e pessoalmente, na sequência de ação inspetiva realizada a coberto das ordens de serviço n.ºs OI20.....67 (Exercício de 2015) e OI20......68 (Exercício de 2016) ao sujeito passivo [SCom01...], LDA., NIF ...29..., com sede na Rua ... ... ..., enquadrado em IVA no regime normal de periodicidade trimestral e coletado em sede de IRC, pelo exercício da atividade de «Com. Ret. Tintas, Vernizes e Prod. Similares, em Estab. Espec - CAE 47522», pertencente ao Serviço de Finanças ... (0167), as infrações abaixo indicadas, em sede de IVA e de IRC, praticadas no exercício de 2015 que, de forma sucinta, se dá nota nos pontos seguintes: 1. Em sede de IRC; 1.1. Determinação do resultado tributável com recurso a aplicação de métodos indiretos; Conforme resulta do relatório final de inspeção elaborado nesta data, a ação inspetiva aos anos de 2015 e 2016 permitiu identificar um conjunto de factos que impossibilitaram a comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável dos mencionados períodos, nomeadamente: inventários elaborados de forma incompleta; resultados líquidos e fiscais negativos em três anos consecutivos; margens brutas genericamente inferiores às margens médias do setor de atividade em que o contribuinte se insere; etc...; Concluindo-se que o resultado tributável declarado não refletia todas as operações realizadas, procedeu-se à determinação da matéria tributável de IRC respeitante aos períodos de tributação de 2015 e 2016 com recurso à avaliação indireta, nos termos da al. b) do n.º 1 do art. 87.º e da al. a) do art. 88.º, ambos da LGT, tendo resultado, com relação ao período de 2015, a fixação do lucro tributável de 28.342,68.; 1.2. Correção técnica - recurso a métodos diretos; Verificou-se a contabilização, no período, de gastos não dedutíveis fiscalmente e que não foram acrescidos para efeitos de determinação do resultado tributável, num total de 3.870,61.; 2. À data da prática das mencionadas infrações, exercia funções de gerência: - «BB», NIF ...., os quais se dão como provados. [Imagem que aqui se dá por reproduzida] [Imagem que aqui se dá por reproduzida] (…)” – (cfr. documento do SITAF n.º 005126152). 4) A decisão a que se alude no ponto anterior, foi remetida à Arguida por carta registada, que a recebeu em 6/11/2019 – (cfr. informação proferida pelo Serviço de Finanças constante do documento do SITAF n.º 004801730). 5) A petição de recurso contra a decisão a que se alude nos pontos antecedentes, foi apresentado no Serviço de Finanças ... em 18/11/2019 - (cfr. informação proferida pelo Serviço de Finanças constante do documento do SITAF n.º 004801730). Recurso n.º 49/20.7BEAVR 6) No dia 3/12/2018, pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ..., foi lavrado auto de notícia contra a Arguida, constando como elementos caracterizadores da infração o seguinte: “(…) [Imagem que aqui se dá por reproduzida] (…)” – (cfr. fls. 2 e 3 do documento do SITAF n.º 004817085). 7) Com base no auto de notícia referido no ponto anterior, pelo Serviço de Finanças ..., foi instaurado em 4/12/2018, o processo de contraordenação n.º ...05 – (cfr. fls. 1 do documento do SITAF n.º 004817085). 8) No dia 28/10/2019, pelo Chefe do Serviço de Finanças ..., foi proferida a decisão administrativa de fixação da coima no processo de contraordenação a que se alude no ponto anterior, cujo teor, para o que ora interessa, consta do seguinte: “(…) Descrição Sumária dos Factos Ao(À) arguido(a) foi levantado Auto de Notícia pelos seguintes factos: Aos três dias do mês de dezembro do ano dois mil e dezoito, encontrando-me eu, «AA», Inspetora Tributária Assessora em serviço na Direção de Finanças ..., no exercício das minhas funções, verifiquei direta e pessoalmente, na sequência de ação inspetiva realizada a coberto das ordens de serviço n.ºs OI20.....67 (Exercício de 2015) e OI20......68 (Exercício de 2016) ao sujeito passivo [SCom01...], LDA., NIF ...29..., com sede na Rua ... - ..., enquadrado em IVA no regime normal de periodicidade trimestral e coletado em sede de IRC, pelo exercício da atividade de «Com. Ret. Tintas, Vernizes e Prod. Similares, em Estab.Espec - CAE 47522», pertencente ao Serviço de Finanças ... (0167), as infrações abaixo indicadas, em sede de IVA e de IRC, praticadas no exercício de 2016 que, de forma sucinta, se dá nota nos pontos seguintes: 1. Em sede de IRC; 1.1 Determinação do resultado tributável, com recurso à aplicação de métodos indiretos; Conforme resulta do relatório final de inspeção elaborado nesta data, a ação inspetiva aos anos de 2015 e 2016 permitiu identificar um conjunto de factos que impossibilitaram a comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável dos mencionados períodos, nomeadamente: inventários elaborados de forma incompleta; resultados líquidos e fiscais negativos em pelo menos três anos consecutivos; margens brutas declaradas genericamente inferiores às margens médias do setor de atividade em que o contribuinte se insere; etc...; Concluindo-se que o resultado tributável declarado não refletia todas as operações realizadas, procedeu-se à determinação da matéria tributável de IRC respeitantes aos anos de 2015 e 2016 com recurso à avaliação indireta, nos termos da al. b) do n.º 1 do art. 87.º e da al. a) do art. 88.º, ambos da LGT, tendo resultado, com relação ao período de 2016, a fixação do lucro tributável no montante de 16.005,97.; 1.2. Correção técnica - recurso a métodos diretos; Verificou-se a contabilização, no período, de gastos não dedutíveis fiscalmente e que não foram acrescidos para efeitos de determinação do resultado tributável, num total de 3381,66; 2. À data da prática das mencionadas infrações, exercia funções de gerência: - «BB», NIF ...., os quais se dão como provados. [Imagem que aqui se dá por reproduzida] (…)” – (cfr. documento do SITAF n.º 005126153). 9) A decisão a que se alude no ponto anterior, foi remetida à Arguida por carta registada, que a recebeu em 6/11/2019 – (cfr. informação proferida pelo Serviço de Finanças constante do documento do SITAF n.º 004817084). 10 A petição de recurso contra a decisão a que se alude nos pontos antecedentes, foi apresentado no Serviço de Finanças ... em 18/11/2019 - (cfr. informação proferida pelo Serviço de Finanças constante do documento do SITAF n.º 004817084). ** Factos não provados Inexistem factos não provados, com relevância para a decisão a proferir. ** Motivação da decisão de facto A decisão da matéria de facto efetuou-se com base nos documentos e informações oficiais constantes dos autos, referidos em cada um dos pontos do elenco da factualidade dada como provada, designadamente os documentos juntos pela Arguida, os autos de notícia e decisões administrativas, que, pela sua natureza e qualidade, mereceram a credibilidade do Tribunal, em conjugação com a livre apreciação da prova.» * IV – DE DIREITO: O objeto do presente recurso é a decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro que anulou a coima aplicada à recorrida pela prática das contraordenações concernentes em “Omissões e inexatidões praticadas na contabilidade de modo a não refletir todas as operações e variações patrimoniais”, em infração ao disposto no artigo 17.º, n.º 3, al. b) do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletiva (CIRC), e em “Falta de capacidade de exportação de ficheiros nos termos e formatos definidos em Portaria do Ministério das Finanças”, em infração ao disposto no artigo 123.º, n.º 8 do CIRC, condutas previstas e puníveis, respetivamente, pelos artigos 119.º, n.º 1, e 120.º, n.º 1, ambos do RGIT, com respeito pelos limites previstos no artigo 26.º do mesmo diploma legal. Ora, conforme supra fomos adiantando, previamente ao conhecimento dos fundamentos do recurso, importa, então, apreciar e decidir se se verifica a prescrição, total ou parcial, dos procedimentos contraordenacionais, tal como oficiosamente foi suscitado. Na verdade, a prescrição, que consiste na extinção de um direito por motivo do decurso de um certo lapso de tempo estabelecido na lei, constitui causa de extinção do procedimento contraordenacional, que deve ser conhecida oficiosamente em qualquer estado do processo, enquanto este não tiver terminado, obstando à apreciação do mérito da causa e gerando o arquivamento dos autos [cfr. arts. 33.º, n.º 1, 61.º, alínea b), 77.º, n.º 1, do RGIT] - vide, por todos, o acórdão do STA de 20/05/2020, proc. n.º 01901/15.7BELRA. Comanda o artigo 33.º do RGIT: «1 - O procedimento por contra-ordenação extingue-se, por efeito da prescrição, logo que sobre a prática do facto sejam decorridos cinco anos. 2 - O prazo de prescrição do procedimento por contra-ordenação é reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infracção depender daquela liquidação. 3 - O prazo de prescrição interrompe-se e suspende-se nos termos estabelecidos na lei geral, mas a suspensão da prescrição verifica-se também por efeito da suspensão do processo, nos termos previstos no n.º 2 do artigo 42.º, no artigo 47.º e no artigo 74.º, e ainda no caso de pedido de pagamento da coima antes de instaurado o processo de contraordenação desde a apresentação do pedido até à notificação para o pagamento». Quanto ao termo inicial do prazo de prescrição, corresponde o mesmo ao momento da prática da infração [cfr. artigo 33º, nº 1 do RGIT], sendo que, tratando-se de infração omissiva, a mesma se considera praticada na data em que termine o prazo para o cumprimento do respetivo dever tributário [cfr. artigo 5.º do RGCO e artigo 5.º, n.º 2 do RGIT]. Sendo que, nos termos do disposto no artigo 119.º do Código Penal, aplicável por força do artigo 32.º do RGCO, o prazo de prescrição corre desde o dia em que o facto se tiver consumado. Significa, então, que, em regra, o prazo de prescrição do procedimento contraordenacional é de cinco anos, podendo ser encurtado para o prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração dependa daquela liquidação. Conforme doutrinam Jorge Lopes de Sousa e Manuel Simas Santos, in «Regime Geral das Infracções Tributárias Anotado», 4.ª edição, 2010, Áreas Editora, pág. 323, «a infracção depende da liquidação da prestação tributária sempre que a determinação do tipo de infracção ou da sanção aplicável depende do valor daquela prestação, pois é a liquidação o meio de determinar o seu valor». Esclarecem, ainda, estes autores, in ibidem, os «(…) casos em que a existência da contra-ordenação depende da liquidação da prestação tributária são os previstos nos arts. 108º, nº 1, 109º, nº 1, 114º, 118º e 119º, nº 1 do RGIT». Sobre esta questão importa, ainda, chamar à colação o entendimento, também, pacificado na jurisprudência, vertido, entre outros, no acórdão do STA, de 30.04.2019, proc. n.º 679/11.8BEALM, disponível para consulta em www.dgsi.pt, do qual se extrata o seguinte: «As contra-ordenações p.p. nos artigos 114.º, 118.º e 119.º do RGIT dependem da prévia determinação do valor da prestação tributária devida para a determinação da coima aplicável, pois que os limites mínimo e máximo se determinam tendo por referência o valor do imposto em falta, no caso da p.p. no artigo 114.º, ou tais limites dependem de haver ou não imposto a liquidar, nos casos das previstas nos artigos 118.º e 119.º do RGIT, sendo-lhes aplicável o prazo de prescrição do procedimento correspondente ao prazo de caducidade do direito à liquidação.» [destacado da nossa autoria]. Aqui chegados, importa, agora, verificar em concreto qual o prazo de prescrição a ter em conta em cada um dos procedimentos contraordenacionais e por referência aos específicos ilícitos típicos cometidos pela arguida: · PCO n.º ...91 – infrações relativas ao período de tributação de 2015 - “Omissões e inexatidões praticadas na contabilidade de modo a não refletir todas as operações e variações patrimoniais”, em infração ao disposto no artigo 17.º, n.º 3, al. b) do CIRC, cometida a 31.05.2016, e “Falta de capacidade de exportação de ficheiros nos termos e formatos definidos em Portaria do Ministério das Finanças”, em infração ao disposto no artigo 123.º, n.º 8 do CIRC, cometida a 06.06.2018, condutas previstas e puníveis, respetivamente, pelos artigos 119.º, n.º 1, e 120.º, n.º 1, ambos do RGIT, com respeito pelos limites previstos no artigo 26.º do mesmo diploma legal]. e · PCO n.º ...05 – infrações relativas ao período de tributação de 2016 - “Omissões e inexatidões praticadas na contabilidade de modo a não refletir todas as operações e variações patrimoniais”, em infração ao disposto no artigo 17.º, n.º 3, al. b) do CIRC, cometida a 30.05.2017, e “Falta de capacidade de exportação de ficheiros nos termos e formatos definidos em Portaria do Ministério das Finanças”, em infração ao disposto no artigo 123.º, n.º 8 do CIRC, cometida a 06.06.2018, condutas previstas e puníveis, respetivamente, pelos artigos 119.º, n.º 1, e 120.º, n.º 1, ambos do RGIT, com respeito pelos limites previstos no artigo 26.º do mesmo diploma legal]. Evidenciadas as infrações e as respetivas punições, a primeira conclusão a retirar é que o prazo de prescrição dos procedimentos é diferente. Destarte, no que respeita às infrações punidas pelo art. 119.º do RGIT, cometidas a 31.05.2016 e 30.05.2017, o prazo de prescrição é de 4 anos, nos termos do disposto no art. 33.º, n.º 2 do RGIT e art. 45.º, n.ºs 1 e 4, da LGT. Para os ilícitos típicos punidos pelo art. 120.º do RGIT, ocorridos a 06.06.2018, o prazo de prescrição é o geral de 5 anos, previsto no n.º 1 do art. 33.º do RGIT, por não terem paralelismo com os casos supra indicados. Vejamos, agora, as causas de suspensão e de interrupção do prazo de prescrição. Ora, nos termos do artigo 33.º, n.º 3 do RGIT, acima transcrito, o prazo de prescrição interrompe-se e suspende-se nos termos estabelecidos na lei geral, para além dos casos previstos nos artigos 42.º, n.º 2, 47.º e 74.º, do referido diploma legal, e, ainda, no caso de pedido de pagamento da coima antes de instaurado o processo de contraordenação, desde a apresentação do pedido até à notificação para pagamento. A remissão feita no citado n.º 3 do artigo 33.º do RGIT é, pois, para a aplicação das normas sobre suspensão e interrupção da prescrição do processo contraordenacional previstas no RGCO. O artigo 27.º-A do RGCO – sob a epígrafe – Suspensão da Prescrição - estabelece, no seu n.º 1, que a «prescrição do procedimento por contra-ordenação suspende-se, para além dos casos especialmente previstos na lei, durante o tempo em que o procedimento: a) não puder legalmente iniciar-se ou continuar por falta de autorização legal; b) Estiver pendente a partir do envio do processo ao Ministério Público até à sua devolução à autoridade administrativa; c) Estiver pendente a partir da notificação do despacho que procede ao exame preliminar do recurso da decisão da autoridade administrativa que aplica a coima, até à decisão final do recurso.» Por seu lado, estabelece o n.º 2, do referido normativo que, «[n]os casos previstos nas alíneas b) e c) do número anterior «a suspensão não pode ultrapassar seis meses» – destacado nosso. Daí que suspensão da prescrição nos procedimentos pendentes não pode, pois, ultrapassar seis meses. Como referem Jorge Lopes de Sousa e Simas Santos, in ob. cit., p. 327, a «existência desta norma especial [artigo 27º-A do RGCO] sobre o regime da suspensão da prescrição do procedimento contra-ordenacional, que reproduz uma das situações de suspensão previstas no art. 120º, nº 1 do C. Penal, leva a concluir que não são aplicáveis neste procedimento as restantes causas admitidas no processo penal que poderiam ser aplicadas em processo contra-ordenacional (…).» Por seu lado, estabelece o artigo 28.º do RGCO, sob a epígrafe Interrupção da prescrição, o seguinte: «1 – A prescrição do procedimento por contra-ordenação interrompe-se: a) Com a comunicação ao arguido dos despachos, decisões ou medidas contra ele tomados ou com qualquer notificação; b) Com a realização de quaisquer diligências de prova, designadamente exames e buscas, ou com o pedido de auxílio às autoridades policiais ou a qualquer autoridade administrativa; c) Com quaisquer declarações que o arguido tenha proferido no exercício do direito de audição. d) Com a decisão da autoridade administrativa que procede à aplicação da coima.» A este propósito, transcreve-se, uma vez mais, os autores e obra citada, pág. 328, na parte em que referem que «estando expressamente previstas as causas interruptivas da prescrição do procedimento contra-ordenacional, está afastada a possibilidade de fazer apelo às causas previstas no art. 121º do C. Penal». A inaplicabilidade do Código Penal, em matéria de suspensão e interrupção da prescrição, limita-se, portanto, às causas, e não aos efeitos e limites dos prazos, matérias que, não vindo reguladas no RGCO e no RGIT, terão de ser resolvidas com recurso àquele Código. É, assim, de aplicar o artigo 120.º do Código Penal, cujo n.º 6 enuncia que a prescrição volta a correr a partir do dia em que cessar a suspensão e, bem assim, o n.º 2 do artigo 121.º do mesmo Código, que estipula que a interrupção inutiliza o prazo até então decorrido, voltando a contar-se novo prazo, depois de cada interrupção. Contudo, importa, no entanto, ter presente o que se encontra disposto no artigo 28.º, n.º 3 do RGCO, aplicável às contraordenações fiscais, por força do disposto no art.º 3.º, alínea b) do RGIT [neste sentido, vide, entre outros, acórdãos do STA, de 05.02.2020, processo n.º 273/12.6BEALM, de 20.05.2020, processo n.º 1901/15.BELRA; de 16.09.2020, processo n.º 1476/15.7BELRA e de 7.04.2021, processo n.º 635/15.7BEVIS]. Nos termos do disposto no art.º 28.º, n.º 3 do RGCO, «A prescrição do procedimento tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido o prazo de prescrição, acrescido de metade». Assim, e para os efeitos do citado artigo 28.º, n.º 3, do RGCO, a prescrição do procedimento teria lugar quando desde a data em que se verificou o facto tributário, tivesse decorrido o prazo de prescrição acrescido de metade [4 + 2 ou 5 + 2 anos e 6 meses]. Donde, prescrição dos procedimentos por contraordenação, em causa nos autos, terá sempre lugar quando, desde o seu início, tiver decorrido o prazo máximo de prescrição, 6 anos ou 7 anos e 6 meses], ressalvado o tempo máximo de suspensão, de seis meses [n.º 2 do art.º 27.º-A, do RGCO]. Aqui chegados, avançamos, então, para a contagem do prazo de prescrição para as infrações punidas pelo art. 119.º do RGIT, cometidas a 31.05.2016 e 30.05.2017. Assim, aplicando os aludidos conceitos ao caso dos autos, o dies a quo é o dia 01.01.2017 e 01.01.2018, respetivamente, em conformidade com o consignado no artigo 45.º, n.º 4 da LGT. Face à factualidade assente, resulta que ocorreram várias causas de interrupção, destacando-se a notificação da Recorrida para o exercício do direito de defesa [alínea a) do artigo 28º do RGCO] e a prolação e notificação da decisão da autoridade administrativa [alínea d) da mesma disposição legal]. Havendo várias causas de interrupção, há que atender à última ocorrida, o que tem como efeito, como se viu, a desconsideração do período de tempo já decorrido [cfr. artigo 121.º, n.º 2 do Código Penal]. Por outro lado, o limite máximo da prescrição, ou seja, seis anos [4+2 anos - cfr. art.º 28.º, n.º 3 RGCO] ocorreria a 01.01.2023 e 01.01.2024. Por outro lado, os autos, evidenciam apenas uma causa suspensiva, decorrente do disposto na alínea c) do n.º 1 do art. 27º-A do RGCO. Assim, somando ao referido prazo de 6 anos o prazo de 6 meses (prazo máximo de suspensão), constata-se que o prazo de prescrição teria o seu término a 01.07.2023 e 01.07.2024, respetivamente. Contudo, no presente caso, há que ponderar mais uma causa de suspensão da prescrição, qual seja, a que decorreu da legislação relacionada com as «Medidas excepcionais e temporárias de resposta à situação epidemiológica provocada pelo coronavírus SARS-CoV-2 e da doença COVID-19», que fez suspender todos prazos de prescrição, no âmbito do confinamento ocorrido nos anos de 2020 e 2021. Assim, todos os prazos de caducidade e de prescrição estiveram suspensos entre os dias 9 de Março e 2 de Junho de 2020, num total de 86 dias, conforme as disposições conjugadas do artigo 7.º, n.º 3 da Lei n.º 1-A/2020, de 19 de março, e do artigo 6.º da Lei n.º 16/2020, de 29 de maio, que determinou o seguinte: “Sem prejuízo do disposto no artigo 5º, os prazos de prescrição e caducidade que deixem de estar suspensos por força das alterações introduzidas pela presente lei são alargados pelo período de tempo em que vigorou a sua suspensão.”. E, por força do artigo 6.º-B, n.º 3 da Lei n.º 4-B/2021, de 1 de fevereiro, e pela Lei n.º 13-B/2021, de 5 de abril, ocorreu nova suspensão relativa no período temporal entre 22 de janeiro e 5 de abril de 2021, num total de 74 dias. Não obstante não ter havido encurtamento ou ampliação do prazo de prescrição previsto no regime geral em vigor à data da prática das infrações, a modificação legal dos factos interruptivos ou suspensivos que resultaram daquelas alterações influi na contagem concreta do prazo de prescrição do procedimento, visto que as concretas causas de interrupção e de suspensão constituem fatores imprescindíveis a ter em conta na determinação do prazo máximo de prescrição do procedimento. Portanto, por força das referidas Leis, o prazo de prescrição esteve suspenso durante um período total de 160 dias. Neste conspecto, retomando o cômputo do prazo de prescrição dos procedimentos das infrações que temos vindo a tratar, o qual, em princípio, atingiria o seu termo a 01.07.2023 e 01.07.2024, conforme supra se deixou dito, importa, então, somar 160 dias, por decorrência da aplicação da mencionada legislação relativa às «Medidas excepcionais e temporárias de resposta à situação epidemiológica provocada pelo coronavírus SARS-CoV-2 e da doença COVID-19». Assim: (i) a prescrição do procedimento relativo à infração cometida a 31.05.2016 atingiu o seu termo a 28.11.2023; e (ii) a prescrição do procedimento referente ao ilícito consumado a 30.05.2017 só atingirá o seu termo a 28.11.2024. Impõe-se, agora, avançar para a análise da prescrição das condutas ilícitas (ambas) ocorridas a 06.06.2018, para cujos procedimentos o prazo de prescrição, conforme supra se referiu, é de 5 anos, sendo o prazo máximo de 7 anos e 6 meses [5 anos acrescidos de metade]. Ora, sem necessidade de grandes considerações, significa isto que, mesmo desconsiderando as causas suspensivas ocorridas nos autos, o prazo de prescrição dos procedimentos só atingirá, em princípio, o seu termo a 06.12.2025. Em suma, dos procedimentos contraordenacionais sob análise, apenas o n.º 01672018060000044891e somente na parte referente à infração cometida a 31.05.2016 se encontra prescrito. * Tendo em consideração a conclusão acabada de retirar, importa o prosseguimento do conhecimento do presente recurso, não sem antes, relativamente às infrações cujos procedimentos não se encontram prescritos, averiguar dos efeitos da entrada em vigor da Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro a 01.01.2022, ocorrida em data posterior à das decisões impugnadas, que deu nova redação, nomeadamente, aos artigos 29.º, 30.º, 31.º, 32.º do Regime Geral das Infrações Tributárias e aditando o artigo 28º-A ao mesmo diploma. Trata-se de lei nova, em matéria contraordenacional, estabelecendo um novo regime sancionatório, com alterações relevantes no que toca à dispensa, redução e atenuação das coimas aplicáveis. Ora, na determinação da coima aplicável, em caso de alteração do regime legal, há que verificar qual o regime concretamente mais favorável, considerando o disposto no n.º 4, parte final, do artigo 29.º da Constituição da República Portuguesa, no n.º 4 do artigo 2.º do Código Penal e no n.º 2 do artigo 3.º do Regime Geral do Ilícito de Mera Ordenação Social. A Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro, que veio reforçar “as garantias dos contribuintes e a simplificação processual, alterando a Lei Geral Tributária, o Código de Procedimento e de Processo Tributário, o Regime Geral das Infracções Tributárias e outros actos legislativos”. Estando em causa nos presentes autos decisões de aplicação de coimas por infrações ao disposto nos artigos 17.º, n.º 3, al. b) e 123.º, n.º 8, ambos do CIRC, puníveis, respetivamente, pelos artigos 119.º, n.º 1 e 120.º, n.º 1 do RGIT, mostra-se relevante o RGIT ter sido objeto desta recente alteração e aditamento pela Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro, que, em concreto, procedeu à alteração dos artigos 29.º, 30.º, 31.º, 32.º, 40.º, 41.º, 58.º, 70.º, 75.º, 79.º, 80.º, 83.º, 84.º, 92.º, 96.º, 97.º, 108.º e 128.º e aditamento dos artigos 28.º -A, 32.º -A e 112.º -A. Para apreciação das inovações constantes na nova lei e da sua eventual aplicação ao caso objeto, louvamo-nos na fundamentação do acórdão deste TCAN de 27.06.2024, proc. n.º 162/22.6BEMDL, por inexistirem razões para dela divergirmos, desenvolvida nos seguintes termos: «Cumpre atentar às alterações impostas ao RGIT, em sede do regime de dispensa, redução e atenuação das coimas, cuja entrada em vigor ocorreu a 01 de Janeiro de 2022 (vide artigo 17.º da Lei n.º 7/2021, de 26 de Fevereiro). De entre as alterações ao RGIT, há precisamente a destacar as que directamente têm a ver com medida e aplicação da coima e sanções acessórias, entre as quais a dispensa, redução e atenuação das coimas. Estabelece-se a dispensa de coima (artigo 29.º do RGIT) quando, nos cinco anos anteriores, o agente não tenha sido condenado por decisão transitada em julgado, em processo de contra-ordenação ou de crime por infracções tributárias, ou beneficiado de dispensa ou de pagamento de coima com redução. A dispensa de coima aplica-se ainda às situações em que (i) não esteja em causa a falta de entrega da prestação tributária e (ii) o agente tenha cumprido as obrigações tributárias que deram origem à infracção. Deixa de ser expressamente exigido, nesta sede, um diminuto grau de culpa. Fica estipulada a redução do valor da coima para 12,5% ou 50% do montante mínimo legal, respectivamente, nas situações em que as coimas tenham sido pagas, a pedido do agente, e o pagamento for apresentado (i) sem que tenha sido levantado auto de notícia, recebida participação ou denúncia ou iniciado procedimento de inspecção tributária, ou (ii) até ao termo do prazo para apresentação de audição prévia no âmbito de procedimento de inspecção tributária (artigo 30.º do RGIT). Sublinhe-se que, adquirido o conhecimento da prática de infracção, se prevê a notificação do infractor informando-o de que pode, em 30 dias, regularizar a situação tributária e exercer o direito à redução de coima (artigo 28.º-A do RGIT). Com relevo, surgem ainda as alterações em sede de atenuação especial das coimas. A reformulação do regime de atenuação especial das coimas (artigo 32.º do RGIT) esclarece o momento em que o infractor – que reconhece a sua responsabilidade e regulariza a situação tributária - pode pedir a atenuação da coima: no decurso dos 30 dias concedido para a defesa e, ainda que, nas situações em que haja lugar à atenuação especial da coima, os limites máximo e mínimo da coima são reduzidos para metade, não podendo resultar um valor inferior ao que resultaria da aplicação do artigo 30.º, nem ser inferior a 25€. A entidade competente pode limitar-se a proferir uma admoestação quando a reduzida gravidade da infracção e da culpa do agente o justifique. É manifesto, desde logo, de entre as alterações, a regra de notificação para regularização e para exercício do direito à redução, que consta do artigo 28.º-A, que não existia no regime anterior. Depois, temos o artigo 29.º que passa a prever a chamada dispensa das coimas (que anteriormente estava prevista no n.º 4 do mesmo artigo e no 32.º, n.º 1 do RGIT) quando o regime anterior só permitia tal possibilidade para pessoas singulares, não abrangendo as pessoas colectivas e, mesmo em caso de reincidência o n.º 2 não afasta agora a possibilidade de mesmo assim ser aplicada a dispensa de coima, a requerer em 30 dias, desde que se verifiquem cumulativamente as seguintes circunstâncias: “a) A prática da infracção não ocasione prejuízo efectivo à receita tributária; b) Estar regularizada a falta cometida”. Mais, estarmos perante um regime mais favorável advém ainda do regime quanto à redução de coimas, pois tal como resulta do artigo 30.º, em que a redução que então no anterior regime oscilava entre 12,5%, 30% e 75% (artigo 29.º, n.º 1 da lei anterior), apresenta agora valores inferiores e, bem assim, do regime da atenuação especial das coimas agora previsto. As principais alterações, referidas, prendem-se com a objectividade que as mesmas transmitem aos regimes de dispensa, redução e atenuação de coima, exemplos disso são: (i) passar, desde logo, a estar definido que não pode ser aplicada coima quando o agente, nos cinco anos anteriores, não tenha: a) Sido condenado por decisão transitada em julgado, em processo de contra-ordenação ou de crime por infracções tributárias; b) beneficiar de dispensa ou de pagamento de coima com redução nos termos do RGIT; (ii) ser eliminado o requisito do “diminuto grau de culpa” e definido o conceito de “prejuízo efectivo”; (iii) o alargamento aos sujeitos passivos colectivos da possibilidade de dispensa de coima nas situações em que o agente, nos cinco anos anteriores, não tenha sido condenado por decisão transitada em julgado em processo de contra-ordenação ou de crime por infracções tributárias e beneficiado de dispensa ou de pagamento de coima com redução. Posto isto, não podemos olvidar que, em matéria penal, como em matéria contra-ordenacional, vigora por imperativo constitucional e legal a regra da aplicação retroactiva da lei mais favorável – cfr. artigos 29.º, n.º 4 da CRP, 2.º, n.º 4 do Código Penal e 3.º, n.º 2 do Decreto-Lei n.º 433/82, aplicável ex vi artigo 3.º, alínea b) do RGIT aplicável “ex vi” artigo 18.º da Lei n.º 26/2006, de 30 de Junho – daí que o facto de em causa nos autos estarem contra-ordenações praticadas em data anterior à da entrada em vigor da Lei nova não constitui obstáculo a essa aplicação se esta lei se revelar mais favorável, enquanto não ocorrer decisão com trânsito em julgado (cfr. neste sentido os acórdãos do STA de 21.10.2015 proferidos nos recursos n.ºs 719/15, 808/15, 833/15, 983/15, 1043/15 e 1059/15 e de 04.11.2015, nos recursos n.ºs 1042/15 e 1062/15 e vastíssima jurisprudência emanada pelos Tribunais Superiores em matéria penal). E é precisamente isso que sucede in casu. Com as alterações introduzidas ao RGIT, pela lei n.º 7/2021, ao dar nova redacção aos artigos do RGIT em matéria de dispensa, atenuação e redução da coima, o legislador introduziu, como já referimos, um conjunto de mudanças em sede das consequências jurídicas da infracção, no sentido de concretizar e tornar mais objectiva a aplicação daqueles regimes, ao alargar a sua aplicação às pessoas colectivas (e, estamos in casu, perante uma sociedade), ao introduzir ex novo determinados condicionalismos para funcionar o regime de redução (artigo 28º - A), aumentando os valores percentuais de redução da coima, e a possibilidade de substituição da coima por admoestação. Qualquer destas hipóteses, não previstas no regime contra-ordenacional em vigor na altura da aplicação das coimas à Recorrente, a se justificar no caso em apreço, é mais favorável àquela. Perante o exposto, impõe-se, necessariamente, nova graduação das coimas aplicadas, que tenha agora em conta as disposições do RGIT que entraram em vigor no dia 01 de Janeiro de 2022, o que necessariamente implica uma nova decisão administrativa de aplicação da coima, nomeadamente com cumprimento da imposição do artigo 28.º - A e verificação de determinados condicionalismos, havendo que apurar da regularização da situação tributária, o seu momento temporal, ocorrência ou não de situações anteriores de aplicação de coimas para aferir da reincidência e, perante tais elementos, proceder à atenuação/redução das coimas ou mesmo dispensa, a verificarem-se os pressupostos legais da sua aplicação, o que implica uma reapreciação para aplicação do novo regime – cfr., neste sentido, Acórdão deste TCA Norte, de 06/10/2022, proferido no âmbito do processo n.º 361/16.0BEAVR. Pelas razões expostas, as decisões administrativas de aplicação das coimas sindicadas nos presentes autos, referentes a infracções praticadas em diversas datas dos anos de 2018, de 2019 e de 2020, não se podem manter, desde logo, porque haverá que graduar as coimas aplicadas, atendendo aos novos regimes de redução, dispensa e atenuação da pena e, eventualmente, retirar as legais consequências dos mesmos, o que apenas poderá ser feito de modo adequado e eficiente pelos próprios serviços da autoridade administrativa, que não por este tribunal ad quem, a quem não cabe substituir-se à Administração nas decisões de aplicação de coimas, antes escrutinar se tais decisões são conformes à Lei e ao Direito. As decisões de aplicação de coimas que estão na origem dos presentes autos foram tomadas em momento anterior ao da entrada em vigor da nova Lei (01/01/2022), mas esta repercute-se inelutavelmente nela, como supra demonstrado, impedindo que possa subsistir nos termos em que foi proferida. Impõe-se, em consequência, a baixa dos autos à Autoridade Administrativa para que esta tenha a oportunidade de a rever ou renovar, em conformidade com o novo quadro legal, o que se determina.» Por transposição da fundamentação dos acórdãos citados, que acolhemos, e tendo em consideração todos os elementos aportados para os autos, somos levados a concluir que as decisões de aplicação de coimas que subsistem nos presentes autos foram tomadas em momento anterior ao da entrada em vigor da nova Lei [01.01.2022], mas esta repercute-se inelutavelmente nelas, como supra demonstrado, impedindo que possam subsistir nos termos em que foram proferidas e bem assim como não pode manter-se a sentença recorrida. Impõe-se, em consequência, a baixa dos autos à Autoridade Administrativa para que esta tenha a oportunidade de rever ou renovar as decisões de aplicação das coimas cujos procedimentos não foram declarados prescritos, em conformidade com o novo quadro legal, o que se determina. * Pelo exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos de Contraordenação, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao presente recurso e, nessa conformidade, revogar a decisão recorrida e (i) declarar prescrito o procedimento contraordenacional n.º ...89 na parte referente à infração cometida a 31.05.2016, e (ii) determinar a remessa dos procedimentos contraordenacionais relativos aos restantes ilícitos à autoridade administrativa, para que reveja ou renove as decisões de aplicação de coimas, em conformidade com as alterações em vigor introduzidas pela Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro. Nesta sequência, fica prejudicado o conhecimento das questões suscitadas no recurso. * Assim, nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC, formula-se o seguinte SUMÁRIO: I – Nos termos do n.º 1 do art. 33.º do Regime Geral das Infrações Tributárias [RGIT], o prazo de prescrição do procedimento por contraordenação é de 5 anos. II - O prazo de prescrição do procedimento por contraordenação é reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração depender daquela liquidação – cfr. artigo 33.º, n.º 2 do RGIT. III – A infração depende da liquidação da prestação tributária sempre que a determinação do tipo de infração ou da sanção aplicável depender do valor daquela prestação, pois é a liquidação o meio de determinar este valor. IV - Em matéria penal, como em matéria contraordenacional, vigora por imperativo constitucional e legal a regra da aplicação retroativa da lei mais favorável – cfr. artigos 29.º, n.º 4 da CRP, 2.º, n.º 4 do Código Penal e 3.º, n.º 2 do Decreto-Lei n.º 433/82, aplicável ex vi artigo 3.º, alínea b) do RGIT aplicável ex vi artigo 18.º da Lei n.º 26/2006, de 30 de Junho. V - A 01.01.2022 entrou em vigor a Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro, dando nova redação, nomeadamente, aos artigos 29.º, 30.º, 31.º, 32.º do Regime Geral das Infrações Tributárias e aditando o artigo 28º-A ao mesmo diploma. VI - Trata-se de lei nova, em matéria contraordenacional, estabelecendo um novo regime sancionatório, com alterações relevantes no que toca à dispensa, redução e atenuação das coimas aplicáveis. * V – DECISÃO: Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao presente recurso e, nessa conformidade, revogar a decisão recorrida e: (i) declarar prescrito o procedimento contraordenacional n.º ...91 somente na parte referente à infração cometida a 31.05.2016, e (ii) determinar a remessa dos procedimentos contraordenacionais relativos aos restantes ilícitos à autoridade administrativa, para que reveja ou renove as decisões de aplicação de coimas, em conformidade com as alterações em vigor introduzidas pela Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro. Sem custas. Porto, 19 de setembro de 2024 Vítor Salazar Unas Ana Paula Santos Cláudia Almeida

Sumário

I- Nos termos do n.º 1 do art. 33.º do Regime Geral das Infrações Tributárias [RGIT], o prazo de prescrição do procedimento por contraordenação é de 5 anos.

II- O prazo de prescrição do procedimento por contraordenação é reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração depender daquela liquidação – cfr. artigo 33.º, n.º 2 do RGIT.

III- A infração depende da liquidação da prestação tributária sempre que a determinação do tipo de infração ou da sanção aplicável depender do valor daquela prestação, pois é a liquidação o meio de determinar este valor.

IV- Em matéria penal, como em matéria contraordenacional, vigora por imperativo constitucional e legal a regra da aplicação retroativa da lei mais favorável – cfr. artigos 29.º, n.º 4 da CRP, 2.º, n.º 4 do Código Penal e 3.º, n.º 2 do Decreto-Lei n.º 433/82, aplicável ex vi artigo 3.º, alínea b) do RGIT aplicável ex vi artigo 18.º da Lei n.º 26/2006, de 30 de Junho.

V- A 01.01.2022 entrou em vigor a Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro, dando nova redação, nomeadamente, aos artigos 29.º, 30.º, 31.º, 32.º do Regime Geral das Infrações Tributárias e aditando o artigo 28º-A ao mesmo diploma.

VI- Trata-se de lei nova, em matéria contraordenacional, estabelecendo um novo regime sancionatório, com alterações relevantes no que toca à dispensa, redução e atenuação das coimas aplicáveis.*

* Sumário elaborado pelo relator

(art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Texto Integral

Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte:

I- RELATÓRIO:

A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, com os demais sinais nos autos, interpôs recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou procedente o recurso judicial, apresentado por «[SCom01...], LDA.» e, nessa sequência, anulou as decisões de aplicação de coimas proferidas nos processos de contraordenação n.ºs ...91 e ...05, pelo Chefe do Serviço de Finanças ..., [pela prática das contraordenações relativas a “Omissões e inexatidões praticadas na contabilidade de modo a não refletir todas as operações e variações patrimoniais”, em infração ao disposto no artigo 17.º, n.º 3, al. b) do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletiva (CIRC), e a “Falta de capacidade de exportação de ficheiros nos termos e formatos definidos em Portaria do Ministério das Finanças”, em infração ao disposto no artigo 123.º, n.º 8 do CIRC, condutas previstas e puníveis, respetivamente, pelos artigos 119.º, n.º 1, e 120.º, n.º 1, ambos do RGIT, com respeito pelos limites previstos no artigo 26.º do mesmo diploma legal].

A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

«(…).

1. Vem o presente recurso interposto da douta sentença proferida, em 21/11/2023, que decidiu julgar verificada nulidade insuprível nos processos de contraordenação com os n.ºs ...91 e ...05, prevista no artigo 63.º, n.º 1, alínea d), do RGIT.

2. Para tanto, considerou o douto Tribunal “a quo” que, nas decisões condenatórias neles proferidas, não foi dada plena concretização aos requisitos previstos nos artigos 79.º, n.º 1, alínea c) e 27.º, n.º 1, todos do RGIT, porquanto não foram indicados os elementos que contribuíram para a fixação dos concretos montantes exigidos a título de coimas pela prática das contraordenações neles em causa, em valores superiores aos mínimos legais abstratamente aplicáveis, em claro prejuízo ao direito de defesa da arguida.

3. Ressalvado o respeito devido, não se conforma a Fazenda Pública com o assim doutamente decidido, porquanto, considera que, não ocorre a nulidade insuprível nos supraditos processos contraordenacionais, porque as decisões de aplicação de coima neles proferidas, observam os requisitos impostos pela alínea c), do n.º 1, do artigo 79.º do RGIT e do n.º 1 do artigo 27.º do mesmo diploma.

4. Com efeito, estabelece o n.º 1, do artigo 63.º do RGIT, sob a epígrafe “Nulidades no processo de contra-ordenação tributário”, que constituem nulidades insupríveis no processo de contra-ordenação tributário:

“(….).

d) A falta dos requisitos legais da decisão de aplicação das coimas, incluindo a notificação do arguido. (…).” – Sublinhado nosso.

5. Por sua vez, sob a epígrafe “Requisitos da decisão que aplica a coima”, dispõe o n.º 1, do 79.º do RGIT, que, a decisão que aplica a coima contém:

“(…).

c) A coima e sanções acessórias, com indicação dos elementos que contribuíram para a sua fixação;

(…)”. – Sublinhado nosso.

6. Por fim, estabelece o n.º 1 do artigo 27.º do mesmo diploma que “a coima deverá ser graduada em função da gravidade do facto, da culpa do agente, da sua situação económica e, sempre que possível, exceder o benefício económico que o agente retirou da prática da contra-ordenação.”

7. A imposição legal de indicação destes elementos visa dotar o arguido das informações indispensáveis à preparação da sua defesa, habilitando-o a adversar a existência e valoração dos elementos concretamente considerados com vista à contestação e diminuição do montante da coima que lhe for aplicada, o que está em sintonia com o direito constitucional à notificação de atos lesivos e à respectiva fundamentação expressa e acessível [cfr. artigo 268.º, n.º 3, da CRP] e com a garantia constitucional do direito à defesa (artigos 32.º, n.º 10, da CRP), que reclama que haja a certeza de que ao arguido forma disponibilizados todos os elementos necessários para o concretizar.

8. Regressando ao caso concreto e, conforme resulta dos pontos 1 e 2 dos factos dados como provados, no processo de contraordenação com o n.º ...91, foi imputada à arguida a prática de duas contra-ordenações:

a. Existência de omissões/inexatidões praticadas na declaração periódica de rendimentos modelo 22 de IRC, respeitante ao exercício de 2015, prevista e punida pelas disposições conjugadas dos artigos 17.º, n.º 3, alínea b) do CIRC e artigo 119.º, n.º 1, 26.º, n.º 4 do RGIT, cuja moldura contra-ordenacional abstrata aplicável tem como limite mínimo o valor de € 750,00 e como limite máximo o montante de € 22.500, respeitando o disposto no artigo 26.º do RGIT e;

b. Falta de capacidade de exportação de ficheiros nos termos e formatos definidos na Portaria do ministério das Finanças, prevista e punida pelas disposições conjugadas dos artigos 123.º, n.º 8 do CIRC e 120.º, n.º 1 e 26.º n.º 4 do RGIT, cuja moldura contraordenacional abstrata aplicável tem como limite mínimo o valor de € 450,00 e como limite máximo o montante de € 22.500, respeitando o disposto no artigo 26.º do RGIT.

9. Examinada a decisão de aplicação de coima proferida no supradito processo de contraordenação [cfr. ponto 3 dos factos dados como provados], verifica-se que, pela mencionada infracção ao disposto no artigo 119.º, n.º 1 do RGIT, foi aplicada a coima de € 825,00 [muito próximo do limite mínimo abstractamente aplicável] e pela referida infracção ao disposto no artigo 120.º, n.º 1 do RGIT, foi aplicada a coima de € 495, 00 [também próximo do limite mínimo abstractamente aplicável].

10. E, que na determinação da coima em concreto a aplicar a cada uma das supramencionadas infracções e, de acordo o disposto no n.º 1 do artigo 27.º do RGIT, [cfr. ponto 3 dos factos dados como provados], foram tidos em conta os seguintes elementos:

Actos de Ocultação: não

Benefício Económico: 0,00

Frequência da prática: acidental

Negligência: Simples

Obrigação de não cometer infracção: não

Situação Económica e Financeira: baixa

Tempo decorrido desde a prática da infracção > 6 meses

11. A autoridade administrativa para proceder à graduação da coima, que fixou muito próximo do mínimo legal, indicou os elementos determinantes para a fixação do respectivo montante, nomeadamente, que não houve actos de ocultação, que a arguida não retirou benefício económico das infracções, que é acidental a prática de infracções como a dos autos, que as mencionadas infracções foram praticadas a título de negligência simples, que a arguida não tinha especial obrigação de não cometer a infracção, que a sua situação económica e financeira é baixa e que o tempo decorrido desde a prática das infracções foi superior a 6 meses.

12. Seguidamente, sob a designação de “Despacho” fixou a coima única na importância de € 1.320,00, a qual resulta da soma das supramencionadas coimas nos valores de € 825,00 + € 495,00, aplicadas a cada uma das aludidas infracções em concurso que geraram (em cúmulo material), aquela única coima, por força do disposto no artigo 25.º do RGIT.

13. Por sua vez, e, conforme resulta dos pontos 6 e 7 dos factos dados como provados, no processo de contraordenação com o n.º ...05, foi imputada à arguida a prática de duas contra-ordenações:

a. Existência de omissões/inexatidões praticadas na declaração periódica de rendimentos modelo 22 de IRC, respeitante ao exercício de 2016, prevista e punida pelas disposições conjugadas dos artigos 17.º, n.º 3, alínea b) do CIRC e artigo 119.º, n.º 1, 26.º, n.º 4 do RGIT, cuja moldura contra-ordenacional abstrata aplicável tem como limite mínimo o valor de € 750,00 e como limite máximo o montante de € 22.500, respeitando o disposto no artigo 26.º do RGIT e;

14. Examinada a decisão de aplicação de coima proferida no supradito processo de contraordenação [cfr. ponto 8 dos factos dados como provados], verifica-se que, pela referida infracção ao disposto no artigo 119.º, n.º 1 do RGIT, foi aplicada a coima de € 825,00 [muito próximo do limite mínimo abstractamente aplicável] e pela mencionada infracção ao disposto no artigo 120.º, n.º 1 do RGIT, foi aplicada a coima de € 495, 00 [também próximo do limite mínimo abstractamente aplicável].

15. E, que na determinação da coima em concreto a aplicar a cada uma das supramencionadas infracções e, de acordo o disposto no n.º 1 do artigo 27.º do RGIT [cfr. ponto 8 dos factos dados como provados], foram tidos em conta os seguintes elementos:

Actos de Ocultação: não

Benefício Económico: 0,00

Frequência da prática: acidental

Negligência: Simples

Obrigação de não cometer infracção: não

Situação Económica e Financeira: baixa

Tempo decorrido desde a prática da infracção > 6 meses

16. Para proceder à graduação da coima, que fixou muito próximo do mínimo legal, a autoridade administrativa indicou os elementos que contribuíram para a fixação do respectivo montante, designadamente, a inexistência de actos de ocultação, a ausência de benefício económico, que é acidental a prática de infracções como a dos autos, que as mencionadas infracções foram praticadas a título de negligência simples, que a arguida não tinha especial obrigação de não cometer a infracção, que a sua situação económica e financeira é baixa e que o tempo decorrido desde a prática das infracções foi superior a 6 meses.

17. Posteriormente, sob a designação de “Despacho” fixou a coima única na importância de € 1.320,00, a qual resulta da soma das supramencionadas coimas nos valores de € 825,00 + € 495,00, aplicadas a cada uma das mencionadas infracções em concurso que geraram (em cúmulo material), aquela única coima, por força do disposto no artigo 25.º do RGIT.

18. Pelo que, sempre salvo o devido respeito, afigura-se-nos que, a arguida ficou a saber qual o montante concretamente aplicado às supramencionadas infracções [muito próximo do limite mínimo abstractamente aplicável], e quais os elementos que foram considerados, quer na sua fixação, quer na determinação da coima única, a qual resulta do respectivo cúmulo material.

19. Nessa conformidade, pôde fazer um juízo sobre a adequação das referidas coimas de € 825,00 + € 495,00 e da coima única no valor de € 1.320,00, aplicadas em cada dos mencionados processos de contraordenação n.ºs ...91, e ...05, e verificar se as mesmas se contêm dentro das molduras legais abstractamente aplicáveis, permitindo-lhe contra elas reagir no exercício do seu direito de defesa.

20. Concludentemente, é nosso entendimento, e sempre ressalvado o devido respeito por opinião contrária, que as decisões impugnadas nos referenciados processos de contraordenação com os n.ºs ...91 e ...05, observaram o disposto na alínea c) do n.º 1 do artigo 79.º do RGIT e no n.º 1 do artigo 27.º do mesmo diploma.

21. Assim sendo, entende a Fazenda Pública que, o Tribunal “a quo” ao considerar verificada a nulidade insuprível das decisões impugnadas, incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, violando o disposto nos artigos 79.º, n.º 1, alínea c), 27.º, n.º 1 e 63.º, n.º 1, alínea d), todos do RGIT.

22. Em face do exposto, deverá o presente recurso ser julgado procedente e, em consequência, revogar-se a sentença recorrida e os recursos judiciais interposto das decisões de aplicação das coimas proferidas nos processos de contraordenação n.º ...91 e n.º ...05, serem julgados improcedentes, com as legais consequências.

Nestes termos e nos mais de Direito que V. Ex.as, mui doutamente suprirão, deve ser dado provimento ao presente recurso e, em consequência, ser revogada a douta sentença de que se recorre e os recursos judiciais interposto das decisões de aplicação das coimas proferidas nos processos de contraordenação n.º ...91 e n.º ...05, serem julgados improcedentes, como se nos afigura mais conforme com o que consideramos ser a melhor realização do Direito e Justiça.»

Não foram apresentadas respostas ao recurso.

O Digno Procurador Geral Adjunto emitiu parecer, concluindo no sentido de ser concedido provimento ao recurso.

Na sequência do despacho proferido a 05.04.2024, foram todos os intervenientes processuais notificados para se pronunciarem sobre a eventual prescrição dos procedimentos contraordenacionais.

Na sequência do referido despacho, apenas o Digno Procurador Geral Adjunto se pronunciou, reiterando a posição assumida no seu parecer.

Com dispensa dos vistos legais [cfr. artigo 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre apreciar e decidir o presente recurso.

II- DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR.

No artigo 75.º do Regime Geral do Ilícito de Mera Ordenação Social (RGCO) estabelece-se que a decisão do recurso jurisdicional pode alterar a decisão recorrida sem qualquer vinculação aos seus termos e ao seu sentido, com a limitação da proibição da reformatio in pejus, prevista no artigo 72.º-A do mesmo diploma.

Não obstante, o objeto do recurso é delimitado pelas respetivas conclusões (cfr. artigo 412.°, n.º 1, do Código de Processo Penal ex vi artigo 74.°, n.º 4 do RGCO), exceto quanto aos vícios de conhecimento oficioso; pelo que este tribunal apreciará e decidirá, antes de mais, a questão da prescrição dos procedimentos contraordenacionais, por ser prejudicial relativamente às restantes questões.

III- FUNDAMENTAÇÃO:

III.1- DE FACTO

Na sentença recorrida foi fixada a seguinte materialidade:

«Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, considero provados os seguintes factos:

1) No dia 3/12/2018, pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ..., foi lavrado auto de notícia contra a Arguida, constando como elementos caracterizadores da infração o seguinte:

“(…)

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)” – (cfr. fls. 2 e 3 do documento do SITAF n.º 004801743).

2) Com base no auto de notícia referido no ponto anterior, pelo Serviço de Finanças ..., foi instaurado em 4/12/2018, o processo de contraordenação n.º ...91 – (cfr. fls. 1 do documento do SITAF n.º 004801743).

3) No dia 28/10/2019, pelo Chefe do Serviço de Finanças ..., foi proferida a decisão administrativa de fixação da coima no processo de contraordenação a que se alude no ponto anterior, cujo teor, para o que ora interessa, consta do seguinte:

“(…)

Descrição Sumária dos Factos

Ao(À) arguido(a) foi levantado Auto de Notícia pelos seguintes factos: Aos três dias do mês de dezembro do ano dois mil e dezoito, encontrando-me eu, «AA», Inspetora Tributária Assessora em serviço na Direção de Finanças ..., no exercício das minhas funções, verifiquei direta e pessoalmente, na sequência de ação inspetiva realizada a coberto das ordens de serviço n.ºs OI20.....67 (Exercício de 2015) e OI20......68 (Exercício de 2016) ao sujeito passivo [SCom01...], LDA., NIF ...29..., com sede na Rua ... ... ..., enquadrado em IVA no regime normal de periodicidade trimestral e coletado em sede de IRC, pelo exercício da atividade de «Com. Ret. Tintas, Vernizes e Prod. Similares, em Estab. Espec - CAE 47522», pertencente ao Serviço de Finanças ... (0167), as infrações abaixo indicadas, em sede de IVA e de IRC, praticadas no exercício de 2015 que, de forma sucinta, se dá nota nos pontos seguintes: 1. Em sede de IRC; 1.1. Determinação do resultado tributável com recurso a aplicação de métodos indiretos; Conforme resulta do relatório final de inspeção elaborado nesta data, a ação inspetiva aos anos de 2015 e 2016 permitiu identificar um conjunto de factos que impossibilitaram a comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável dos mencionados períodos, nomeadamente: inventários elaborados de forma incompleta; resultados líquidos e fiscais negativos em três anos consecutivos; margens brutas genericamente inferiores às margens médias do setor de atividade em que o contribuinte se insere; etc...; Concluindo-se que o resultado tributável declarado não refletia todas as operações realizadas, procedeu-se à determinação da matéria tributável de IRC respeitante aos períodos de tributação de 2015 e 2016 com recurso à avaliação indireta, nos termos da al. b) do n.º 1 do art. 87.º e da al. a) do art. 88.º, ambos da LGT, tendo resultado, com relação ao período de 2015, a fixação do lucro tributável de 28.342,68.; 1.2. Correção técnica - recurso a métodos diretos; Verificou-se a contabilização, no período, de gastos não dedutíveis fiscalmente e que não foram acrescidos para efeitos de determinação do resultado tributável, num total de 3.870,61.; 2. À data da prática das mencionadas infrações, exercia funções de gerência: - «BB», NIF ...., os quais se dão como provados.

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)” – (cfr. documento do SITAF n.º 005126152).

4) A decisão a que se alude no ponto anterior, foi remetida à Arguida por carta registada, que a recebeu em 6/11/2019 – (cfr. informação proferida pelo Serviço de Finanças constante do documento do SITAF n.º 004801730).

5) A petição de recurso contra a decisão a que se alude nos pontos antecedentes, foi apresentado no Serviço de Finanças ... em 18/11/2019 - (cfr. informação proferida pelo Serviço de Finanças constante do documento do SITAF n.º 004801730).

Recurso n.º 49/20.7BEAVR

6) No dia 3/12/2018, pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ..., foi lavrado auto de notícia contra a Arguida, constando como elementos caracterizadores da infração o seguinte:

“(…)

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)” – (cfr. fls. 2 e 3 do documento do SITAF n.º 004817085).

7) Com base no auto de notícia referido no ponto anterior, pelo Serviço de Finanças ..., foi instaurado em 4/12/2018, o processo de contraordenação n.º ...05 – (cfr. fls. 1 do documento do SITAF n.º 004817085).

8) No dia 28/10/2019, pelo Chefe do Serviço de Finanças ..., foi proferida a decisão administrativa de fixação da coima no processo de contraordenação a que se alude no ponto anterior, cujo teor, para o que ora interessa, consta do seguinte:

“(…)

Descrição Sumária dos Factos

Ao(À) arguido(a) foi levantado Auto de Notícia pelos seguintes factos: Aos três dias do mês de dezembro do ano dois mil e dezoito, encontrando-me eu, «AA», Inspetora Tributária Assessora em serviço na Direção de Finanças ..., no exercício das minhas funções, verifiquei direta e pessoalmente, na sequência de ação inspetiva realizada a coberto das ordens de serviço n.ºs OI20.....67 (Exercício de 2015) e OI20......68 (Exercício de 2016) ao sujeito passivo [SCom01...], LDA., NIF ...29..., com sede na Rua ... - ..., enquadrado em IVA no regime normal de periodicidade trimestral e coletado em sede de IRC, pelo exercício da atividade de «Com. Ret. Tintas, Vernizes e Prod. Similares, em Estab.Espec - CAE 47522», pertencente ao Serviço de Finanças ... (0167), as infrações abaixo indicadas, em sede de IVA e de IRC, praticadas no exercício de 2016 que, de forma sucinta, se dá nota nos pontos seguintes: 1. Em sede de IRC; 1.1 Determinação do resultado tributável, com recurso à aplicação de métodos indiretos; Conforme resulta do relatório final de inspeção elaborado nesta data, a ação inspetiva aos anos de 2015 e 2016 permitiu identificar um conjunto de factos que impossibilitaram a comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável dos mencionados períodos, nomeadamente: inventários elaborados de forma incompleta; resultados líquidos e fiscais negativos em pelo menos três anos consecutivos; margens brutas declaradas genericamente inferiores às margens médias do setor de atividade em que o contribuinte se insere; etc...; Concluindo-se que o resultado tributável declarado não refletia todas as operações realizadas, procedeu-se à determinação da matéria tributável de IRC respeitantes aos anos de 2015 e 2016 com recurso à avaliação indireta, nos termos da al. b) do n.º 1 do art. 87.º e da al. a) do art. 88.º, ambos da LGT, tendo resultado, com relação ao período de 2016, a fixação do lucro tributável no montante de 16.005,97.; 1.2. Correção técnica - recurso a métodos diretos; Verificou-se a contabilização, no período, de gastos não dedutíveis fiscalmente e que não foram acrescidos para efeitos de determinação do resultado tributável, num total de 3381,66; 2. À data da prática das mencionadas infrações, exercia funções de gerência: - «BB», NIF ...., os quais se dão como provados.

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)” – (cfr. documento do SITAF n.º 005126153).

9) A decisão a que se alude no ponto anterior, foi remetida à Arguida por carta registada, que a recebeu em 6/11/2019 – (cfr. informação proferida pelo Serviço de Finanças constante do documento do SITAF n.º 004817084).

10 A petição de recurso contra a decisão a que se alude nos pontos antecedentes, foi apresentado no Serviço de Finanças ... em 18/11/2019 - (cfr. informação proferida pelo Serviço de Finanças constante do documento do SITAF n.º 004817084).

Factos não provados

Inexistem factos não provados, com relevância para a decisão a proferir.

Motivação da decisão de facto

A decisão da matéria de facto efetuou-se com base nos documentos e informações oficiais constantes dos autos, referidos em cada um dos pontos do elenco da factualidade dada como provada, designadamente os documentos juntos pela Arguida, os autos de notícia e decisões administrativas, que, pela sua natureza e qualidade, mereceram a credibilidade do Tribunal, em conjugação com a livre apreciação da prova.»

IV- DE DIREITO:

O objeto do presente recurso é a decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro que anulou a coima aplicada à recorrida pela prática das contraordenações concernentes em “Omissões e inexatidões praticadas na contabilidade de modo a não refletir todas as operações e variações patrimoniais”, em infração ao disposto no artigo 17.º, n.º 3, al. b) do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletiva (CIRC), e em “Falta de capacidade de exportação de ficheiros nos termos e formatos definidos em Portaria do Ministério das Finanças”, em infração ao disposto no artigo 123.º, n.º 8 do CIRC, condutas previstas e puníveis, respetivamente, pelos artigos 119.º, n.º 1, e 120.º, n.º 1, ambos do RGIT, com respeito pelos limites previstos no artigo 26.º do mesmo diploma legal.

Ora, conforme supra fomos adiantando, previamente ao conhecimento dos fundamentos do recurso, importa, então, apreciar e decidir se se verifica a prescrição, total ou parcial, dos procedimentos contraordenacionais, tal como oficiosamente foi suscitado.

Na verdade, a prescrição, que consiste na extinção de um direito por motivo do decurso de um certo lapso de tempo estabelecido na lei, constitui causa de extinção do procedimento contraordenacional, que deve ser conhecida oficiosamente em qualquer estado do processo, enquanto este não tiver terminado, obstando à apreciação do mérito da causa e gerando o arquivamento dos autos [cfr. arts. 33.º, n.º 1, 61.º, alínea b), 77.º, n.º 1, do RGIT] - vide, por todos, o acórdão do STA de 20/05/2020, proc. n.º 01901/15.7BELRA.

Comanda o artigo 33.º do RGIT:

«1- O procedimento por contra-ordenação extingue-se, por efeito da prescrição, logo que sobre a prática do facto sejam decorridos cinco anos.

2- O prazo de prescrição do procedimento por contra-ordenação é reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infracção depender daquela liquidação.

3- O prazo de prescrição interrompe-se e suspende-se nos termos estabelecidos na lei geral, mas a suspensão da prescrição verifica-se também por efeito da suspensão do processo, nos termos previstos no n.º 2 do artigo 42.º, no artigo 47.º e no artigo 74.º, e ainda no caso de pedido de pagamento da coima antes de instaurado o processo de contraordenação desde a apresentação do pedido até à notificação para o pagamento».

Quanto ao termo inicial do prazo de prescrição, corresponde o mesmo ao momento da prática da infração [cfr. artigo 33º, nº 1 do RGIT], sendo que, tratando-se de infração omissiva, a mesma se considera praticada na data em que termine o prazo para o cumprimento do respetivo dever tributário [cfr. artigo 5.º do RGCO e artigo 5.º, n.º 2 do RGIT].

Sendo que, nos termos do disposto no artigo 119.º do Código Penal, aplicável por força do artigo 32.º do RGCO, o prazo de prescrição corre desde o dia em que o facto se tiver consumado.

Significa, então, que, em regra, o prazo de prescrição do procedimento contraordenacional é de cinco anos, podendo ser encurtado para o prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração dependa daquela liquidação.

Conforme doutrinam Jorge Lopes de Sousa e Manuel Simas Santos, in «Regime Geral das Infracções Tributárias Anotado», 4.ª edição, 2010, Áreas Editora, pág. 323, «a infracção depende da liquidação da prestação tributária sempre que a determinação do tipo de infracção ou da sanção aplicável depende do valor daquela prestação, pois é a liquidação o meio de determinar o seu valor». Esclarecem, ainda, estes autores, in ibidem, os «(…) casos em que a existência da contra-ordenação depende da liquidação da prestação tributária são os previstos nos arts. 108º, nº 1, 109º, nº 1, 114º, 118º e 119º, nº 1 do RGIT».

Sobre esta questão importa, ainda, chamar à colação o entendimento, também, pacificado na jurisprudência, vertido, entre outros, no acórdão do STA, de 30.04.2019, proc. n.º 679/11.8BEALM, disponível para consulta em www.dgsi.pt, do qual se extrata o seguinte:

«As contra-ordenações p.p. nos artigos 114.º, 118.º e 119.º do RGIT dependem da prévia determinação do valor da prestação tributária devida para a determinação da coima aplicável, pois que os limites mínimo e máximo se determinam tendo por referência o valor do imposto em falta, no caso da p.p. no artigo 114.º, ou tais limites dependem de haver ou não imposto a liquidar, nos casos das previstas nos artigos 118.º e 119.º do RGIT, sendo-lhes aplicável o prazo de prescrição do procedimento correspondente ao prazo de caducidade do direito à liquidação.» [destacado da nossa autoria].

Aqui chegados, importa, agora, verificar em concreto qual o prazo de prescrição a ter em conta em cada um dos procedimentos contraordenacionais e por referência aos específicos ilícitos típicos cometidos pela arguida:

· PCO n.º ...91 – infrações relativas ao período de tributação de 2015 - “Omissões e inexatidões praticadas na contabilidade de modo a não refletir todas as operações e variações patrimoniais”, em infração ao disposto no artigo 17.º, n.º 3, al. b) do CIRC, cometida a 31.05.2016, e “Falta de capacidade de exportação de ficheiros nos termos e formatos definidos em Portaria do Ministério das Finanças”, em infração ao disposto no artigo 123.º, n.º 8 do CIRC, cometida a 06.06.2018, condutas previstas e puníveis, respetivamente, pelos artigos 119.º, n.º 1, e 120.º, n.º 1, ambos do RGIT, com respeito pelos limites previstos no artigo 26.º do mesmo diploma legal].

· PCO n.º ...05 – infrações relativas ao período de tributação de 2016 - “Omissões e inexatidões praticadas na contabilidade de modo a não refletir todas as operações e variações patrimoniais”, em infração ao disposto no artigo 17.º, n.º 3, al. b) do CIRC, cometida a 30.05.2017, e “Falta de capacidade de exportação de ficheiros nos termos e formatos definidos em Portaria do Ministério das Finanças”, em infração ao disposto no artigo 123.º, n.º 8 do CIRC, cometida a 06.06.2018, condutas previstas e puníveis, respetivamente, pelos artigos 119.º, n.º 1, e 120.º, n.º 1, ambos do RGIT, com respeito pelos limites previstos no artigo 26.º do mesmo diploma legal].

Evidenciadas as infrações e as respetivas punições, a primeira conclusão a retirar é que o prazo de prescrição dos procedimentos é diferente.

Destarte, no que respeita às infrações punidas pelo art. 119.º do RGIT, cometidas a 31.05.2016 e 30.05.2017, o prazo de prescrição é de 4 anos, nos termos do disposto no art. 33.º, n.º 2 do RGIT e art. 45.º, n.ºs 1 e 4, da LGT. Para os ilícitos típicos punidos pelo art. 120.º do RGIT, ocorridos a 06.06.2018, o prazo de prescrição é o geral de 5 anos, previsto no n.º 1 do art. 33.º do RGIT, por não terem paralelismo com os casos supra indicados.

Vejamos, agora, as causas de suspensão e de interrupção do prazo de prescrição.

Ora, nos termos do artigo 33.º, n.º 3 do RGIT, acima transcrito, o prazo de prescrição interrompe-se e suspende-se nos termos estabelecidos na lei geral, para além dos casos previstos nos artigos 42.º, n.º 2, 47.º e 74.º, do referido diploma legal, e, ainda, no caso de pedido de pagamento da coima antes de instaurado o processo de contraordenação, desde a apresentação do pedido até à notificação para pagamento.

A remissão feita no citado n.º 3 do artigo 33.º do RGIT é, pois, para a aplicação das normas sobre suspensão e interrupção da prescrição do processo contraordenacional previstas no RGCO.

O artigo 27.º-A do RGCO – sob a epígrafe – Suspensão da Prescrição - estabelece, no seu n.º 1, que a «prescrição do procedimento por contra-ordenação suspende-se, para além dos casos especialmente previstos na lei, durante o tempo em que o procedimento:

a) não puder legalmente iniciar-se ou continuar por falta de autorização legal;

b) Estiver pendente a partir do envio do processo ao Ministério Público até à sua devolução à autoridade administrativa;

c) Estiver pendente a partir da notificação do despacho que procede ao exame preliminar do recurso da decisão da autoridade administrativa que aplica a coima, até à decisão final do recurso.»

Por seu lado, estabelece o n.º 2, do referido normativo que, «[n]os casos previstos nas alíneas b) e c) do número anterior «a suspensão não pode ultrapassar seis meses» – destacado nosso. Daí que suspensão da prescrição nos procedimentos pendentes não pode, pois, ultrapassar seis meses.

Como referem Jorge Lopes de Sousa e Simas Santos, in ob. cit., p. 327, a «existência desta norma especial [artigo 27º-A do RGCO] sobre o regime da suspensão da prescrição do procedimento contra-ordenacional, que reproduz uma das situações de suspensão previstas no art. 120º, nº 1 do C. Penal, leva a concluir que não são aplicáveis neste procedimento as restantes causas admitidas no processo penal que poderiam ser aplicadas em processo contra-ordenacional (…).»

Por seu lado, estabelece o artigo 28.º do RGCO, sob a epígrafe Interrupção da prescrição, o seguinte:

«1- A prescrição do procedimento por contra-ordenação interrompe-se:

a) Com a comunicação ao arguido dos despachos, decisões ou medidas contra ele tomados ou com qualquer notificação;

b) Com a realização de quaisquer diligências de prova, designadamente exames e buscas, ou com o pedido de auxílio às autoridades policiais ou a qualquer autoridade administrativa;

c) Com quaisquer declarações que o arguido tenha proferido no exercício do direito de audição.

d) Com a decisão da autoridade administrativa que procede à aplicação da coima.»

A este propósito, transcreve-se, uma vez mais, os autores e obra citada, pág. 328, na parte em que referem que «estando expressamente previstas as causas interruptivas da prescrição do procedimento contra-ordenacional, está afastada a possibilidade de fazer apelo às causas previstas no art. 121º do C. Penal».

A inaplicabilidade do Código Penal, em matéria de suspensão e interrupção da prescrição, limita-se, portanto, às causas, e não aos efeitos e limites dos prazos, matérias que, não vindo reguladas no RGCO e no RGIT, terão de ser resolvidas com recurso àquele Código.

É, assim, de aplicar o artigo 120.º do Código Penal, cujo n.º 6 enuncia que a prescrição volta a correr a partir do dia em que cessar a suspensão e, bem assim, o n.º 2 do artigo 121.º do mesmo Código, que estipula que a interrupção inutiliza o prazo até então decorrido, voltando a contar-se novo prazo, depois de cada interrupção.

Contudo, importa, no entanto, ter presente o que se encontra disposto no artigo 28.º, n.º 3 do RGCO, aplicável às contraordenações fiscais, por força do disposto no art.º 3.º, alínea b) do RGIT [neste sentido, vide, entre outros, acórdãos do STA, de 05.02.2020, processo n.º 273/12.6BEALM, de 20.05.2020, processo n.º 1901/15.BELRA; de 16.09.2020, processo n.º 1476/15.7BELRA e de 7.04.2021, processo n.º 635/15.7BEVIS].

Nos termos do disposto no art.º 28.º, n.º 3 do RGCO, «A prescrição do procedimento tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido o prazo de prescrição, acrescido de metade».

Assim, e para os efeitos do citado artigo 28.º, n.º 3, do RGCO, a prescrição do procedimento teria lugar quando desde a data em que se verificou o facto tributário, tivesse decorrido o prazo de prescrição acrescido de metade [4 + 2 ou 5 + 2 anos e 6 meses]. Donde, prescrição dos procedimentos por contraordenação, em causa nos autos, terá sempre lugar quando, desde o seu início, tiver decorrido o prazo máximo de prescrição, 6 anos ou 7 anos e 6 meses], ressalvado o tempo máximo de suspensão, de seis meses [n.º 2 do art.º 27.º-A, do RGCO].

Aqui chegados, avançamos, então, para a contagem do prazo de prescrição para as infrações punidas pelo art. 119.º do RGIT, cometidas a 31.05.2016 e 30.05.2017.

Assim, aplicando os aludidos conceitos ao caso dos autos, o dies a quo é o dia 01.01.2017 e 01.01.2018, respetivamente, em conformidade com o consignado no artigo 45.º, n.º 4 da LGT.

Face à factualidade assente, resulta que ocorreram várias causas de interrupção, destacando-se a notificação da Recorrida para o exercício do direito de defesa [alínea a) do artigo 28º do RGCO] e a prolação e notificação da decisão da autoridade administrativa [alínea d) da mesma disposição legal].

Havendo várias causas de interrupção, há que atender à última ocorrida, o que tem como efeito, como se viu, a desconsideração do período de tempo já decorrido [cfr. artigo 121.º, n.º 2 do Código Penal].

Por outro lado, o limite máximo da prescrição, ou seja, seis anos [4+2 anos - cfr. art.º 28.º, n.º 3 RGCO] ocorreria a 01.01.2023 e 01.01.2024. Por outro lado, os autos, evidenciam apenas uma causa suspensiva, decorrente do disposto na alínea c) do n.º 1 do art. 27º-A do RGCO. Assim, somando ao referido prazo de 6 anos o prazo de 6 meses (prazo máximo de suspensão), constata-se que o prazo de prescrição teria o seu término a 01.07.2023 e 01.07.2024, respetivamente.

Contudo, no presente caso, há que ponderar mais uma causa de suspensão da prescrição, qual seja, a que decorreu da legislação relacionada com as «Medidas excepcionais e temporárias de resposta à situação epidemiológica provocada pelo coronavírus SARS-CoV-2 e da doença COVID-19», que fez suspender todos prazos de prescrição, no âmbito do confinamento ocorrido nos anos de 2020 e 2021.

Assim, todos os prazos de caducidade e de prescrição estiveram suspensos entre os dias 9 de Março e 2 de Junho de 2020, num total de 86 dias, conforme as disposições conjugadas do artigo 7.º, n.º 3 da Lei n.º 1-A/2020, de 19 de março, e do artigo 6.º da Lei n.º 16/2020, de 29 de maio, que determinou o seguinte: “Sem prejuízo do disposto no artigo 5º, os prazos de prescrição e caducidade que deixem de estar suspensos por força das alterações introduzidas pela presente lei são alargados pelo período de tempo em que vigorou a sua suspensão.”.

E, por força do artigo 6.º-B, n.º 3 da Lei n.º 4-B/2021, de 1 de fevereiro, e pela Lei n.º 13-B/2021, de 5 de abril, ocorreu nova suspensão relativa no período temporal entre 22 de janeiro e 5 de abril de 2021, num total de 74 dias.

Não obstante não ter havido encurtamento ou ampliação do prazo de prescrição previsto no regime geral em vigor à data da prática das infrações, a modificação legal dos factos interruptivos ou suspensivos que resultaram daquelas alterações influi na contagem concreta do prazo de prescrição do procedimento, visto que as concretas causas de interrupção e de suspensão constituem fatores imprescindíveis a ter em conta na determinação do prazo máximo de prescrição do procedimento.

Portanto, por força das referidas Leis, o prazo de prescrição esteve suspenso durante um período total de 160 dias.

Neste conspecto, retomando o cômputo do prazo de prescrição dos procedimentos das infrações que temos vindo a tratar, o qual, em princípio, atingiria o seu termo a 01.07.2023 e 01.07.2024, conforme supra se deixou dito, importa, então, somar 160 dias, por decorrência da aplicação da mencionada legislação relativa às «Medidas excepcionais e temporárias de resposta à situação epidemiológica provocada pelo coronavírus SARS-CoV-2 e da doença COVID-19».

Assim:

(i) a prescrição do procedimento relativo à infração cometida a 31.05.2016 atingiu o seu termo a 28.11.2023;

(ii) a prescrição do procedimento referente ao ilícito consumado a 30.05.2017 só atingirá o seu termo a 28.11.2024.

Impõe-se, agora, avançar para a análise da prescrição das condutas ilícitas (ambas) ocorridas a 06.06.2018, para cujos procedimentos o prazo de prescrição, conforme supra se referiu, é de 5 anos, sendo o prazo máximo de 7 anos e 6 meses [5 anos acrescidos de metade].

Ora, sem necessidade de grandes considerações, significa isto que, mesmo desconsiderando as causas suspensivas ocorridas nos autos, o prazo de prescrição dos procedimentos só atingirá, em princípio, o seu termo a 06.12.2025.

Em suma, dos procedimentos contraordenacionais sob análise, apenas o n.º 01672018060000044891e somente na parte referente à infração cometida a 31.05.2016 se encontra prescrito.

Tendo em consideração a conclusão acabada de retirar, importa o prosseguimento do conhecimento do presente recurso, não sem antes, relativamente às infrações cujos procedimentos não se encontram prescritos, averiguar dos efeitos da entrada em vigor da Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro a 01.01.2022, ocorrida em data posterior à das decisões impugnadas, que deu nova redação, nomeadamente, aos artigos 29.º, 30.º, 31.º, 32.º do Regime Geral das Infrações Tributárias e aditando o artigo 28º-A ao mesmo diploma.

Trata-se de lei nova, em matéria contraordenacional, estabelecendo um novo regime sancionatório, com alterações relevantes no que toca à dispensa, redução e atenuação das coimas aplicáveis.

Ora, na determinação da coima aplicável, em caso de alteração do regime legal, há que verificar qual o regime concretamente mais favorável, considerando o disposto no n.º 4, parte final, do artigo 29.º da Constituição da República Portuguesa, no n.º 4 do artigo 2.º do Código Penal e no n.º 2 do artigo 3.º do Regime Geral do Ilícito de Mera Ordenação Social.

A Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro, que veio reforçar “as garantias dos contribuintes e a simplificação processual, alterando a Lei Geral Tributária, o Código de Procedimento e de Processo Tributário, o Regime Geral das Infracções Tributárias e outros actos legislativos”.

Estando em causa nos presentes autos decisões de aplicação de coimas por infrações ao disposto nos artigos 17.º, n.º 3, al. b) e 123.º, n.º 8, ambos do CIRC, puníveis, respetivamente, pelos artigos 119.º, n.º 1 e 120.º, n.º 1 do RGIT, mostra-se relevante o RGIT ter sido objeto desta recente alteração e aditamento pela Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro, que, em concreto, procedeu à alteração dos artigos 29.º, 30.º, 31.º, 32.º, 40.º, 41.º, 58.º, 70.º, 75.º, 79.º, 80.º, 83.º, 84.º, 92.º, 96.º, 97.º, 108.º e 128.º e aditamento dos artigos 28.º -A, 32.º -A e 112.º -A.

Para apreciação das inovações constantes na nova lei e da sua eventual aplicação ao caso objeto, louvamo-nos na fundamentação do acórdão deste TCAN de 27.06.2024, proc. n.º 162/22.6BEMDL, por inexistirem razões para dela divergirmos, desenvolvida nos seguintes termos:

«Cumpre atentar às alterações impostas ao RGIT, em sede do regime de dispensa, redução e atenuação das coimas, cuja entrada em vigor ocorreu a 01 de Janeiro de 2022 (vide artigo 17.º da Lei n.º 7/2021, de 26 de Fevereiro).

De entre as alterações ao RGIT, há precisamente a destacar as que directamente têm a ver com medida e aplicação da coima e sanções acessórias, entre as quais a dispensa, redução e atenuação das coimas.

Estabelece-se a dispensa de coima (artigo 29.º do RGIT) quando, nos cinco anos anteriores, o agente não tenha sido condenado por decisão transitada em julgado, em processo de contra-ordenação ou de crime por infracções tributárias, ou beneficiado de dispensa ou de pagamento de coima com redução.

A dispensa de coima aplica-se ainda às situações em que (i) não esteja em causa a falta de entrega da prestação tributária e (ii) o agente tenha cumprido as obrigações tributárias que deram origem à infracção. Deixa de ser expressamente exigido, nesta sede, um diminuto grau de culpa.

Fica estipulada a redução do valor da coima para 12,5% ou 50% do montante mínimo legal, respectivamente, nas situações em que as coimas tenham sido pagas, a pedido do agente, e o pagamento for apresentado (i) sem que tenha sido levantado auto de notícia, recebida participação ou denúncia ou iniciado procedimento de inspecção tributária, ou (ii) até ao termo do prazo para apresentação de audição prévia no âmbito de procedimento de inspecção tributária (artigo 30.º do RGIT).

Sublinhe-se que, adquirido o conhecimento da prática de infracção, se prevê a notificação do infractor informando-o de que pode, em 30 dias, regularizar a situação tributária e exercer o direito à redução de coima (artigo 28.º-A do RGIT).

Com relevo, surgem ainda as alterações em sede de atenuação especial das coimas. A reformulação do regime de atenuação especial das coimas (artigo 32.º do RGIT) esclarece o momento em que o infractor – que reconhece a sua responsabilidade e regulariza a situação tributária - pode pedir a atenuação da coima: no decurso dos 30 dias concedido para a defesa e, ainda que, nas situações em que haja lugar à atenuação especial da coima, os limites máximo e mínimo da coima são reduzidos para metade, não podendo resultar um valor inferior ao que resultaria da aplicação do artigo 30.º, nem ser inferior a 25€. A entidade competente pode limitar-se a proferir uma admoestação quando a reduzida gravidade da infracção e da culpa do agente o justifique.

É manifesto, desde logo, de entre as alterações, a regra de notificação para regularização e para exercício do direito à redução, que consta do artigo 28.º-A, que não existia no regime anterior. Depois, temos o artigo 29.º que passa a prever a chamada dispensa das coimas (que anteriormente estava prevista no n.º 4 do mesmo artigo e no 32.º, n.º 1 do RGIT) quando o regime anterior só permitia tal possibilidade para pessoas singulares, não abrangendo as pessoas colectivas e, mesmo em caso de reincidência o n.º 2 não afasta agora a possibilidade de mesmo assim ser aplicada a dispensa de coima, a requerer em 30 dias, desde que se verifiquem cumulativamente as seguintes circunstâncias: “a) A prática da infracção não ocasione prejuízo efectivo à receita tributária; b) Estar regularizada a falta cometida”.

Mais, estarmos perante um regime mais favorável advém ainda do regime quanto à redução de coimas, pois tal como resulta do artigo 30.º, em que a redução que então no anterior regime oscilava entre 12,5%, 30% e 75% (artigo 29.º, n.º 1 da lei anterior), apresenta agora valores inferiores e, bem assim, do regime da atenuação especial das coimas agora previsto.

As principais alterações, referidas, prendem-se com a objectividade que as mesmas transmitem aos regimes de dispensa, redução e atenuação de coima, exemplos disso são: (i) passar, desde logo, a estar definido que não pode ser aplicada coima quando o agente, nos cinco anos anteriores, não tenha: a) Sido condenado por decisão transitada em julgado, em processo de contra-ordenação ou de crime por infracções tributárias; b) beneficiar de dispensa ou de pagamento de coima com redução nos termos do RGIT; (ii) ser eliminado o requisito do “diminuto grau de culpa” e definido o conceito de “prejuízo efectivo”; (iii) o alargamento aos sujeitos passivos colectivos da possibilidade de dispensa de coima nas situações em que o agente, nos cinco anos anteriores, não tenha sido condenado por decisão transitada em julgado em processo de contra-ordenação ou de crime por infracções tributárias e beneficiado de dispensa ou de pagamento de coima com redução.

Posto isto, não podemos olvidar que, em matéria penal, como em matéria contra-ordenacional, vigora por imperativo constitucional e legal a regra da aplicação retroactiva da lei mais favorável – cfr. artigos 29.º, n.º 4 da CRP, 2.º, n.º 4 do Código Penal e 3.º, n.º 2 do Decreto-Lei n.º 433/82, aplicável ex vi artigo 3.º, alínea b) do RGIT aplicável “ex vi” artigo 18.º da Lei n.º 26/2006, de 30 de Junho – daí que o facto de em causa nos autos estarem contra-ordenações praticadas em data anterior à da entrada em vigor da Lei nova não constitui obstáculo a essa aplicação se esta lei se revelar mais favorável, enquanto não ocorrer decisão com trânsito em julgado (cfr. neste sentido os acórdãos do STA de 21.10.2015 proferidos nos recursos n.ºs 719/15, 808/15, 833/15, 983/15, 1043/15 e 1059/15 e de 04.11.2015, nos recursos n.ºs 1042/15 e 1062/15 e vastíssima jurisprudência emanada pelos Tribunais Superiores em matéria penal).

E é precisamente isso que sucede in casu.

Com as alterações introduzidas ao RGIT, pela lei n.º 7/2021, ao dar nova redacção aos artigos do RGIT em matéria de dispensa, atenuação e redução da coima, o legislador introduziu, como já referimos, um conjunto de mudanças em sede das consequências jurídicas da infracção, no sentido de concretizar e tornar mais objectiva a aplicação daqueles regimes, ao alargar a sua aplicação às pessoas colectivas (e, estamos in casu, perante uma sociedade), ao introduzir ex novo determinados condicionalismos para funcionar o regime de redução (artigo 28º - A), aumentando os valores percentuais de redução da coima, e a possibilidade de substituição da coima por admoestação.

Qualquer destas hipóteses, não previstas no regime contra-ordenacional em vigor na altura da aplicação das coimas à Recorrente, a se justificar no caso em apreço, é mais favorável àquela.

Perante o exposto, impõe-se, necessariamente, nova graduação das coimas aplicadas, que tenha agora em conta as disposições do RGIT que entraram em vigor no dia 01 de Janeiro de 2022, o que necessariamente implica uma nova decisão administrativa de aplicação da coima, nomeadamente com cumprimento da imposição do artigo 28.º - A e verificação de determinados condicionalismos, havendo que apurar da regularização da situação tributária, o seu momento temporal, ocorrência ou não de situações anteriores de aplicação de coimas para aferir da reincidência e, perante tais elementos, proceder à atenuação/redução das coimas ou mesmo dispensa, a verificarem-se os pressupostos legais da sua aplicação, o que implica uma reapreciação para aplicação do novo regime – cfr., neste sentido, Acórdão deste TCA Norte, de 06/10/2022, proferido no âmbito do processo n.º 361/16.0BEAVR.

Pelas razões expostas, as decisões administrativas de aplicação das coimas sindicadas nos presentes autos, referentes a infracções praticadas em diversas datas dos anos de 2018, de 2019 e de 2020, não se podem manter, desde logo, porque haverá que graduar as coimas aplicadas, atendendo aos novos regimes de redução, dispensa e atenuação da pena e, eventualmente, retirar as legais consequências dos mesmos, o que apenas poderá ser feito de modo adequado e eficiente pelos próprios serviços da autoridade administrativa, que não por este tribunal ad quem, a quem não cabe substituir-se à Administração nas decisões de aplicação de coimas, antes escrutinar se tais decisões são conformes à Lei e ao Direito.

As decisões de aplicação de coimas que estão na origem dos presentes autos foram tomadas em momento anterior ao da entrada em vigor da nova Lei (01/01/2022), mas esta repercute-se inelutavelmente nela, como supra demonstrado, impedindo que possa subsistir nos termos em que foi proferida.

Impõe-se, em consequência, a baixa dos autos à Autoridade Administrativa para que esta tenha a oportunidade de a rever ou renovar, em conformidade com o novo quadro legal, o que se determina.»

Por transposição da fundamentação dos acórdãos citados, que acolhemos, e tendo em consideração todos os elementos aportados para os autos, somos levados a concluir que as decisões de aplicação de coimas que subsistem nos presentes autos foram tomadas em momento anterior ao da entrada em vigor da nova Lei [01.01.2022], mas esta repercute-se inelutavelmente nelas, como supra demonstrado, impedindo que possam subsistir nos termos em que foram proferidas e bem assim como não pode manter-se a sentença recorrida.

Impõe-se, em consequência, a baixa dos autos à Autoridade Administrativa para que esta tenha a oportunidade de rever ou renovar as decisões de aplicação das coimas cujos procedimentos não foram declarados prescritos, em conformidade com o novo quadro legal, o que se determina.

Pelo exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos de Contraordenação, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao presente recurso e, nessa conformidade, revogar a decisão recorrida e (i) declarar prescrito o procedimento contraordenacional n.º ...89 na parte referente à infração cometida a 31.05.2016, e (ii) determinar a remessa dos procedimentos contraordenacionais relativos aos restantes ilícitos à autoridade administrativa, para que reveja ou renove as decisões de aplicação de coimas, em conformidade com as alterações em vigor introduzidas pela Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro.

Nesta sequência, fica prejudicado o conhecimento das questões suscitadas no recurso.

Assim, nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC, formula-se o seguinte SUMÁRIO:

I- Nos termos do n.º 1 do art. 33.º do Regime Geral das Infrações Tributárias [RGIT], o prazo de prescrição do procedimento por contraordenação é de 5 anos.

V- DECISÃO:

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao presente recurso e, nessa conformidade, revogar a decisão recorrida e:

(i) declarar prescrito o procedimento contraordenacional n.º ...91 somente na parte referente à infração cometida a 31.05.2016, e

(ii) determinar a remessa dos procedimentos contraordenacionais relativos aos restantes ilícitos à autoridade administrativa, para que reveja ou renove as decisões de aplicação de coimas, em conformidade com as alterações em vigor introduzidas pela Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro.

Sem custas.

Porto, 19 de setembro de 2024

Vítor Salazar Unas

Ana Paula Santos

Cláudia Almeida

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V- DECISÃO: