15/2016 - Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO Nº 15/2016 Processo n.º 911/15 2.ª Secção Relator: Conselheiro João Cura Mariano Acordam, em conferência, na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional Relatório A. e B. , apresentaram junto do CAAD - Centro de Arbitragem Administrativa um pedido de pronúncia arbitral, em que era requerida a AT – Autoridade Tributária e Aduaneira, com vista à anulação do ato tributário de liquidação adicional de IRS, referente ao ano de 2009, juros compensatórios e acerto de contas O CAAD - Centro de Arbitragem Administrativa, por decisão de 7 de outubro de 2014, julgou procedente o pedido formulado. A Requerida recorreu desta decisão para o Tribunal Constitucional ao abrigo da alínea b), do n.º 1, do artigo 70.º da LTC, nos seguintes termos: “Requerer seja admitido recurso para o Tribunal Constitucional daquele douto acórdão arbitral, na parte em que o mesmo interpretou e aplicou a norma contida no art.º 10.º e 43.º do Código do Imposto de Rendimento Pessoas Singulares, na redação dada pelo Lei n.º 30-G/2000, por se entender que a mesma se encontra ferida de inconstitucionalidade material por violação do princípio da igualdade consignado no art. 13º e art. 104º da CRP, por violação do princípio de legalidade, previsto no n.º 2 do art.º 103.º da CRP, o princípio da indisponibilidade do crédito tributário, decorrente dos aludidos princípios, e ainda o princípio da capacidade contributiva, resultante do art.º 104.º da CRP: O que faz nos termos e com os seguintes fundamentos: Por acórdão arbitral de 07/10/2014, notificado ao ora Recorrente por email de 09/10/2014, foi julgado totalmente procedente o pedido de pronúncia arbitral deduzido contra a liquidação adicional de IRS n.º 2013 5005546123, de 12-12-2013, relativa ao ano de 2009, no valor de €174.828,53, a liquidação de juros compensatórios n.º 2013 00002322755, de 13-12-2013 e o acerto de contas datado de 13-12-2013, referente ao ano de 2009, no montante global de €197.837,89. Em sede de probatório, consta como matéria de facto assente nos autos, com relevância para a apreciação do presente recurso, que: Os sujeitos passivos alienaram em 22-12-2009, as participações detidas nas sociedades C., SA, NIF: ……. (C.) e D., SA, NIF: …… (D.), a favor da E.- SGPS SA, NIF: …… (E. ou E. SGPS). O objeto social da C. e D. é a exploração, operação e gestão de restaurantes da cadeia internacional "F." sob o regime de franchising, localizados na rotunda V-6 com a V-7, no …., em Portimão e na Urbanização Varandas de S. João, lote .., tapada de S. João Sebastião, em Lagos, respetivamente; A operação destes restaurantes foi obtida por cedência da posição contratual do franquiado: o sujeito passivo A, mediante autorização da Sistemas F., Lda (F. Portugal), às sociedades C. e D.; sujeita a determinadas condições, nomeadamente a do sujeito passivo A deter 99 do capital social destas sociedades, a de ser o seu único gerente/administrador, a de permanecer pessoal e solidariamente responsável perante a F. Portugal e terceiros pelo integral, incondicional e fiel cumprimento de todas as obrigações e convenções previstos no contrato franquia; As obrigações anteriores decorrem da qualidade "intuitu personae" do contrato de franquia celebrado assente na responsabilização pessoal dos contratantes. iv) Nos pontos seguintes apresentam-se os principais atos jurídicos realizados nas três sociedades, no ano de 2009: III.1.1. C. , S.A. A sociedade C. foi constituída como sociedade por quotas em 14-09-1999, com um capital social de € 125.000,00 repartido pelos dois sócios, casados no regime de comunhão de adquiridos: Sujeito passivo A, com uma quota de € 123.750,00; Sujeito passivo B, com uma quota de € 1.250,00. Em 16-12-2009, após divisão da quota de € 1.250.00, foram transmitidos para: G., NIF: ….. uma quota de € 100,00; E. - SGPS S A, NIF: …… uma quota de € 100,00; H., NIF: ……, uma quota de € 100,00. Esta sociedade, em 16-12-2009, é transformada em sociedade anónima ficando o capital social na posse dos sócios: Sujeito passivo A, 123.750 ações nominativas no valor global de € 123.750,00; Sujeito passivo B, 950 ações nominativas no valor global de € 950,00; G., 100 ações nominativas no valor global de € 100,00; E., 100 ações nominativas no valor global de € 100,00; H., 100 ações nominativas no valor global de € 100,00. Em 22-12-2009, os sujeitos passivos vendem as suas ações nominativas à E.: Sujeito passivo A, 123.750 ações nominativas pelo valor global de € 1.189.330,00; Sujeito passivo B, 950 ações nominativas pelo valor global de € 8.730,00. III.1.2. D., S.A.. A sociedade D. foi constituída como sociedade por quotas1 em 16-06-2006, com um capital social de € 100.000,00 repartido pelos dois sócios, casados no regime de comunhão de adquiridos: Sujeito passivo A, com uma quota de € 99.000,00; Sujeito passivo B, com uma quota de € 1.000,00. Em 16-12-2009, após divisão da quota de € 1.000.00, foram transmitidos para: G., NIF: ….. uma quota de € 100,00; E. S A, NIF: .….. uma quota de € 100,00; H., NIF: ….., uma quota de € 100,00. Esta sociedade, em 16-12-2009, é transformada em sociedade anónima ficando o capital social na posse dos sócios: Sujeito passivo A, 99.000 ações nominativas no valor global de € 99.000,00; Sujeito passivo B, 700 ações nominativas no valor global de € 700,00. G., 100 ações nominativas no valor global de € 100,00; E., 100 ações nominativas no valor global de € 100,00; H., 100 ações nominativas no valor global de € 100,00. Em 22-12-2009 os sujeitos passivos vendem as suas ações nominativas à E.: Sujeito passivo A, 99.000 ações nominativas pelo valor global de € 693.700,00; Sujeito passivo B, 700 ações nominativas pelo valor global de € 4.900,00. III.1.3. E., SA A sociedade E. foi constituída como sociedade anónima em 02-12-2009, com um capital social de € 125.000,00 (representativo de 125.000 ações nominativas) subscrito por cinco acionistas: Sujeito passivo A; Sujeito passivo B; G.; H.; I.. O sócio maioritário, o sujeito passivo A, detém 124.996 ações nominativas, no valor de € 124.996,00; os restantes sócios subscreveram e realizaram € 1,00, cada (valor representativo de uma ação nominativa). No contrato social, os sócios minoritários acordam constituir um usufruto a favor do sócio maioritário das suas ações. O seu objeto social exclusivo é a gestão de participações sociais de outras sociedades, como forma indireta de exercício de atividades económicas, especificamente das sociedades C. e D. No documento elaborado pelo sujeito passivo A, em julho de 2009, a fim de obter o consentimento da F. Portugal para transformação das duas sociedades por quotas em sociedades anónimas e a constituição de uma SGPS que detenha 100 do capital social destas duas sociedades, é assumido que o sujeito passivo deterá 99,996 do capital social da SGPS. No mesmo documento é assumido pelo sujeito passivo a celebração de um acordo parassocial com uma cláusula de promessa de compra e venda dos sócios minoritários a seu favor. Na aplicação do direito aos factos, o Tribunal Arbitral concluiu que "mesmo que a transformação de uma sociedade por quotas em sociedade anónima tenha sido motivada por razões exclusivamente fiscais, não se estará perante um ato condenável face ao ordenamento jurídico tributário, uma vez que o próprio legislador fiscal optou por tributar em sede de IRS os ganhos decorrentes da venda de quotas e por não tributar em sede daquele imposto os ganhos resultantes da venda de ações ". A AT não se conforma com a decisão arbitral sob recurso por entender que a mesma assenta numa interpretação do art.º 10.º e 43.º do Código do Imposto de Rendimento Pessoas Singulares que é manifestamente contrária à CRP, sendo que a inconstitucionalidade de tal interpretação foi expressamente suscitada e defendida pela ora Recorrente, então Requerida, nos arts. 170.º a 233.º e 286.º a 319.º e 340.º e 341. 0 da Resposta apresentada aos autos de pronúncia arbitral, muito embora a mesma não tenha sido objeto de qualquer apreciação pelo Tribunal Arbitral. Na verdade, a interpretação normativa ora recorrida esvazia a norma contida no art.º 10.º e 43.º do Código do Imposto de Rendimento Pessoas Singulares do seu verdadeiro alcance e sentido útil, retirando-lhe aplicabilidade à generalidade das situações que o legislador pretendeu afastar do beneficio fiscal em apreço, revelando-se. deste modo. contrária à CRP, ao tratar de forma desigual situações idênticas, discriminado o tratamento jurídico - tributário dos sujeitos passivos que sejam pessoas singulares face ao tratamento jurídico - tributário dos restantes sujeitos passivos. Inconstitucionalidade por violação do princípio da igualdade e da proibição do arbítrio, consagrado no art. 13º e no art. 104º da CRP A aplicação e interpretação na norma em causa, acolhida pelo douto acórdão, na parte objeto do presente recurso, foi impugnada pela AT com fundamento em inconstitucionalidade, por violação do princípio da igualdade consignado nos artigos 13º e 104º da CRP, por violação do princípio de legalidade, previsto no n.º 2 do art.º 103.º da CRP, o princípio da indisponibilidade do crédito tributário, decorrente dos aludidos princípios, e ainda o princípio da capacidade contributiva, resultante do art.º 104.º da CRP. Não existem dúvidas tanto a Constituição como a Lei fiscal pressupõem a tributação segundo a capacidade contributiva, mesmo quando essa tributação incida sobre factos tributários, à partida excluídos, como sejam o resultado da alienação das participações sociais. Sobressai do sistema fiscal o princípio da capacidade contributiva, corolário do principio da igualdade, previsto de forma ampla no artigo 104.º da Constituição da República Portuguesa, o qual implica o igual pagamento de imposto perante igual capacidade contributiva, assim como o maior pagamento de imposto em função de uma maior capacidade contributiva. Acompanhado e acolhendo a doutrina advogada pelo ilustre Dr. Lima Guerreiro: "com a cláusula geral antiabuso tenta-se combater. ( ... ) em nome da justiça e da igualdade. a contradição entre as formas jurídicas adaptadas pelas partes e os fins económicas dos contratos. ( ... ) Nos casos excecionais em que os fins económicas se afastem dos típicos das formas jurídicas adaptadas. ( ... ) justifica-se que o legislador faça atuar as cláusulas antiabuso, fazendo prevalecer sobre a certeza e segurança das relações jurídico - tributárias interesses de natureza pública que no caso se desenham de relevo claramente superior, pois a sua lesão poria em causa os fundamentos da tributação em geral". 10, Ou seja, a aplicação da CGAA pressupõe uma "atuação contra os fins essenciais do ordenamento jurídico-tributário ". 11. Mais, defende que "a cláusula antiabuso não representa qualquer ofensa ao princípio da tipicidade. A garantia constitucional da tipicidade deve continuar a ser respeitada em relação ao ato ou negócio jurídico de resultado económico equivalente, cuja frustração o autor da conduta pretendeu evitar ", 12, Em síntese, a razão de ser das normas antiabuso está fundada na necessidade de estabelecer meios de reação adequados para garantir o cumprimento do princípio da igualdade na repartição da carga tributária e na prossecução da satisfação das necessidades financeiras do Estado e de outras entidades públicas (nos termos do art.º 103, n.º 1, da CRP). No CIRS, in casu, nas mais-valias, a tributação surge na medida em que a alienação de um determinado bem por um valor superior àquele por que foi adquirido tem por resultado um acréscimo patrimonial na esfera do sujeito alienante. Ora, conforme o preâmbulo do Decreto-Lei n.º 228/2002, de 31 de outubro - o qual revê o regime de tributação das mais-valias estabelecido no CIRS e o regime aplicável aos rendimentos dos fundos de investimento estabelecido no EBF: "O regime de tributação dos rendimentos de mais-valias derivados da alienação onerosa de valores mobiliários, aquando da entrada em vigor do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, foi significativamente alterado pela Lei n.º 30-G/2000, de 29 de dezembro. Os traços mais salientes do quadro então instituído consistiram na abolição da exclusão tributária de que beneficiavam as mais-valias provenientes da alienação de obrigações e de outros títulos de dívida e da alienação de ações detidas pelo seu titular durante mais de 12 meses, passando a incidir uma tributação generalizada sobre estes rendimentos, atenuada por uma isenção de base para os saldos positivos inferiores a determinado montante e pela consideração dos saldos positivos ou negativos em percentagem variável em função do período de detenção dos títulos pelo alienante. Por força do estabelecimento, pela Lei n. o 109-B/2001, de 27 de dezembro, de um regime transitório de tributação aplicável a estes rendimentos nos anos 2001 e 2002, o regime emergente da Lei n.º 30-G/2000, de 29 de dezembro, não chegou a ser aplicado. O presente decreto-lei vem dar execução à autorização concedida ao Governo pela Lei n.º 16-B/2002, de 31 de maio, no sentido da reposição, no Código do IRS, das linhas essenciais do regime de tributação destes rendimentos e, no Estatuto dos Benefícios Fiscais, do regime aplicável aos rendimentos dos fundos de investimento, que vigoraram até à publicação da Lei n.º 30-G/2000, de 29 de dezembro. " Numa interpretação sistemática e histórica do preceito em causa, temos que a exclusão, excecional, de tributação das mais valias provenientes da alienação de ações detidas pelo seu titular durante mais de 12 meses, foi estabelecida numa ótica de encorajamento dos mercados de capitais, mormente a participação dos pequenos investidores nos mesmos. Todavia, nunca foi encarada como uma norma perene, mas tão só como uma norma de caráter "provisório", com um objetivo bem delimitado, i.e., ajustar a tributação de mais valias em função do objetivo da política de desenvolvimento do mercado financeiro e incentivo aos pequenos e médios investidores. Porém, o negócio celebrado não vai, de forma alguma, ao encontro do elemento teleológico da norma, à sua ratio legis, tal como já foi referido, na medida em que se verificou a prática ou celebração de ato (s) ou negócio (s) jurídico (s) de caráter artificioso ou fraudulento, tendo-se demonstrado a manipulação negocial compra e venda de ações, operações essas qualificadas de artificiais porquanto despidas de qualquer substância económica e praticadas com abuso de formas jurídicas. Efetivamente com a realização de tais atos ou negócios possibilitou-se ao Requerente a realização de operações de transmissão de valores mobiliários - ações, com beneficio de exclusão de tributação, em sede de IRS das mais-valias obtidas. Na realidade, a reforma fiscal aprovada no final do ano 2000, contemplava a tributação das mais-valias provenientes da alienação de ações ou de obrigações e outros títulos de dívida, considerando-as, sem qualquer exceção ou restrição, rendimentos passíveis, como quaisquer outros, de serem sujeitos a tributação. Contudo, o referido Decreto-Lei n.º 228/2002, de 31 de outubro, veio estabelecer a mencionada exclusão, tendo a mesma sido revogada pela Lei n.º 15/2010 de 26 de julho. Ora, a revogação tomou forma na sequência de várias recomendações, nomeadamente do Relatório elaborado pelo Grupo para o Estudo da Política Fiscal - Competitividade, Eficiência e Justiça no Sistema Fiscal, tomadas públicas, e amplamente divulgadas na comunicação social, no último semestre do ano de 2009, onde se recomendava que: As mais-valias mobiliárias deveriam ser objeto de tributação, porquanto o objetivo da equidade é um dos pilares estruturantes do sistema fiscal; Dever-se ia criar uma taxa de 20 para tributar todas as mais-valias resultantes da alienação de património mobiliário. E ainda que se reconheça que é inerente à racionalidade económica a minimização dos impostos a suportar, aquela terá obrigatoriamente de prestar preito aos princípios e objetivos ordenadores do sistema jurídico - tributário, devendo, por conseguinte, seguir dentro dos limites da lei e do direito. Ora, o aproveitamento ilícito, através de meios artificiosos ou fraudulentos do regime de exclusão tributária, não pode deixar de merecer censura normativo - sistemática por parte do ordenamento jurídico. Em face de tudo o que vem antedito é insofismável que o entendimento/ interpretação que tem vindo a ser acolhido em sede arbitral nas decisões citadas pelo Requerente mostra-se contrário à Constituição, violando os princípios da capacidade contributiva, da igualdade e neutralidade fiscal, não podendo, em consonância, o CAAD recusar, in casu, a aplicação da CGAA com base em tal reflexão. A Constituição e a lei fiscal pressupõem a tributação segundo a capacidade contributiva, mesmo quando essa tributação incide sobre a alienação de participações sociais. Assim, é manifesto que os negócios jurídicos em causa afrontam notória e diretamente os princípios do ordenamento jurídico-fiscal e, em concreto, a ratio teleológica da exclusão ínsita na alínea b) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS De realçar que a subsunção do caso concreto à norma foi realizada tendo por base uma análise critica e conjugada, segundo juízos de experiência comum e de normalidade social dos factos e elementos recolhidos que, com razoável segurança, patenteiam a natureza abusiva do planeamento fiscal do contribuinte. Concluindo, solicita a admissão do presente recurso contra aquele acórdão arbitral na parte em a interpretação do 10.º e 43.º do Código do Imposto de Rendimento Pessoas Singulares permitiu aos Requerentes a exclusão da tributação em sede de mais - valias em IRS, mediante a transmissão das quotas de que eram titulares para uma sociedade anónima detida pelos mesmos.” Notificada para esclarecer qual o conteúdo da interpretação normativa cuja constitucionalidade pretendia ver apreciada, a Recorrente apresentou novo requerimento com o seguinte teor: Por acórdão arbitral de 07/10/2014, notificado ao ora Recorrente por email de 09/10/2014, foi julgado totalmente procedente o pedido de pronúncia arbitral deduzido contra a liquidação adicional de IRS nº 2013 5005546123, de 12-12-2013, relativa ao ano de 2009, no valor de €174.828.53, a liquidação de juros compensatórios n.º 2013 00002322755, de 13-12-2013 e o acerto de contas datado de 13-12-2013, referente ao ano de 2009, no montante global de €197.837,89. A AT não se conforma com a decisão arbitral sob recurso por entender que a mesma assenta numa interpretação do art.º 10.º e 43.º do Código do Imposto de Rendimento Pessoas Singulares que é manifestamente contrária à CRP, sendo que a inconstitucionalidade de ta] interpretação foi expressamente suscitada e defendida pela ora Recorrente, então Requerida, nos arts, 170.º a 233.º e 286.º a 319.º e 340.º e: 341.º da Resposta apresentada aos autos de pronúncia arbitral, muito embora a mesma não tenha sido objeto de qualquer apreciação pelo Tribunal Arbitral. Na verdade, a interpretação normativa ora recorrida esvazia a noma contida no do art.º 10.º e 43.º do Código do Imposto de Rendimento Pessoas Singulares do seu verdadeiro alcance e sentido útil, retirando-lhe aplicabilidade à generalidades das situações que o legislador pretendeu afastar do beneficio fiscal em apreço, revelando-se, deste modo, contrária à CRP, ao tratar de forma desigual situações idênticas, discriminado o tratamento jurídico tributário dos sujeitos passivos que sejam pessoas singulares face ao tratamento jurídico tributário dos restantes sujeitos passivos. Porquanto decidiu o Tribunal arbitral que: "Tendo o legislador expressamente considerado o interesse público da criação de sociedades anónimas superior ao interesse na tributação de mais voltas não especulativas e materializando a sua preferência no incentivo à criação de sociedades anónimas, criando para os detentores do seu capital um regime fiscal privilegiado em relação aos detentores do capital de sociedades por quotas, não pode por via da aplicação da cláusula geral antiabuso, ser inviabilizado por via administrativa esse objetivo legislativo (...) Por isso, em situações desse tipo, de transformação de sociedades por quotas em sociedades anónimos, o abuso de formas jurídicas indispensável para inviabilizar a aplicação da cláusula geral anti abuso e a existência de uma intenção contrária ao desígnio legislativo só são perscrutáveis em situações em que não possa considerar-se satisfeito aquele interesse público da criação de sociedades anónimas, como por exemplo, poderá suceder em situações em que a criação da sociedade anónima não é seguida da sua manutenção como realidade económica por um período de tempo apreciável. No caso em apreço, é inequívoco que não se verifica uma situação deste tipo e, por isso foi satisfeito com a operação de transformação das sociedades por quotas em sociedades por ações o interesse que, na perspetiva legislativa, é o principal a atender, superior ao da própria tributação. (…) Conclui-se, assim, que, mesmo que a transformação de uma sociedade por quotas em sociedade anónima tenha sido motivada por razões exclusivamente fiscais, não se estará perante um ato condenável face ao ordenamento jurídico tributário, uma vez que o próprio legislador fiscal optou por tributar em sede de IRS os ganhos decorrentes da venda de quotas e por não tributar em sede daquele imposto os ganhos resultantes da venda de ações .” (sublinhado nosso) Ora, não se pode de todo concordar com este entendimento, o qual é manifestamente inconstitucional, porquanto as transformações concretizadas pelos requerentes não cumpriram o desígnio do legislador, uma vez que se demonstrou não existirem razões economicamente válidas que justificassem aquelas transformações. Com efeito, no caso em apreço, não ficou demonstrada a existência de qualquer racional económico necessário à transformação das sociedades de quotas para anónimas, a não ser a exclusão de tributação em sede de IRS na esfera dos alienantes. Importa salientar que estamos perante sociedades que detêm restaurantes da insígnia F. ao abrigo de contratos de franchising, donde resulta que a autonomia que poderia consubstanciar o racional económico da transformação societária é inexistente, ou pelo menos fortemente limitada, nos termos do contrato de franchising. Não se vislumbrando pois qualquer necessidade de transformação das sociedades, já que a atividade das mesmas se manteve inalterada. Ao que acresce o facto de ser desnecessário o ato de transformação para as alienações ocorridas, uma vez que as sociedades poderiam ter sido adquiridas pela E. SA sob a forma existente até à transformação, i.e, sociedade por quotas. Tanto mais que o facto da sociedade adquirente é detida pelos mesmos titulares das sociedades alienadas, as quais foram transformadas de sociedades por quotas em sociedades anónimas em 16 de dezembro de 2009 e alienadas em 22 de dezembro de 2009, ou seja 6 dias depois. A inexistência de racional económico para a transformação teve unicamente como consequência a obtenção de elevados rendimentos, vulgo mais valias, na esfera dos alienantes das ações (A. e B.), simultaneamente adquirentes (enquanto detentores do capital da E. SA), as quais por força do ato de transformação passaram a encontrar-se excluídas de tributação - o que resulta numa manifesta violação do princípio da igualdade na vertente da capacidade contributiva. Ou seja, quem aliena uma sociedade por quotas sem previamente a transformar em sociedade anónima encontra-se sujeito a tributação, por contraposição a quem, aliena a mesma sociedade, entretanto, transformada em anónima, que se encontra excluída de tributação (por força daquela transformação). Salienta-se que não está em causa a operação de transformação, desde que a mesma seja justificada ou justificável (i.e., a existência de razões economicamente válidas do ponto de vista societário para a transformação) e não um mero instrumento para ilidir a tributação, no caso, com a total exclusão de tributação em sede de mais valias. Aliás cumpre acentuar que existem, pelo menos, duas decisões, proferidas pelo CAAD, nos processos 51/2014-TCAAD e 131/2014-TCAAD, nos quais estava em causa, com idêntica factualidade, a apreciação dos mesmos normativos legais, os arts 38.º da LGT, 10.º e 43.º do CIRS, as quais sufragaram o entendimento da ora recorrente, cuja constitucionalidade pretende ver apreciada. Ora, a Constituição e a lei fiscal pressupõem a tributação segundo a capacidade contributiva., mesmo quando essa tributação incide sobre a alienação de participações sociais. Assim, é manifesto que os negócios jurídicos em causa afrontam notória e diretamente os principais do ordenamento jurídico-fiscal e, em concreto, a ratio teleológica da exclusão ínsita na alínea b) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS. De realçar que a subsunção do caso concreto à norma foi realizada tendo por base uma análise crítica e conjugada, segundo juízos de experiência comum e de normalidade social dos factos e elementos recolhidos que, com razoável segurança, patenteiam a natureza abusiva do planeamento fiscal do contribuinte. Concluindo, solicita a admissão do presente recurso contra aquele acórdão arbitral na parte em a interpretação do 10.º e 43.º do Código do Imposto de Rendimento Pessoas Singulares permitiu aos Requerentes. a exclusão da tributação em sede: de mais - valias em IRS, mediante a transmissão das quotas de que eram titulares para uma sociedade anónima detida pelos mesmos.” Foi proferida decisão sumária de não conhecimento do recurso com a seguinte fundamentação: “No sistema português de fiscalização de constitucionali­dade, a com­petência atribuída ao Tribunal Constitucional cinge‑se ao controlo da inconstitu­ciona­lidade normativa, ou seja, das questões de desconformidade constitucional imputada a normas jurídicas ou a inter­pretações normativas, e já não das questões de inconstitucionalidade imputadas diretamente a deci­sões judi­ciais, em si mesmas consideradas. A distinção entre os casos em que a in­cons­titucio­nalidade é imputada a inter­pretação normativa daqueles em que é imputada direta­mente a decisão judicial ra­dica em que na primeira hipótese é discernível na decisão recorrida a adoção de um critério nor­mativo, ao qual depois se subsume o caso concreto em apreço, com ca­rácter de gene­ralidade, e, por isso, suscetível de aplicação a outras situações, en­quanto na segunda hipótese está em causa a aplicação dos critérios nor­mativos tidos por relevantes às par­ticularidades do caso concreto. Apesar de convidado para explicitar qual era a interpretação normativa sustentada pela decisão recorrida cuja constitucionalidade pretendia ver apreciada, a Recorrente não enunciou qualquer critério geral e abstrato utilizado pela decisão recorrida como fundamentador da sua decisão, tendo-se limitado a revelar a sua discordância quanto à circunstância da decisão recorrida ter considerado que o circunstancialismo do caso concreto não preenchia a previsão do artigo 38.º, n.º 2, da Lei Geral Tributária. Não se revelando suscitada uma questão de inconstitucionalidade normativa não pode o recurso ser conhecido, devendo ser proferida decisão sumária nesse sentido, nos termos do artigo 78.º-A, n.º 2, da LTC.” A Recorrente reclamou, alegando o seguinte: “A Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira , notificada da decisão sumária n.º 726/2015, proferida pelo Exmo. Juiz Cons. Relatar - nos termos do n.º 1 do artigo 78.º-a da LTC que decidiu não conhecer do recurso interposto pela Autoridade Tributária e Aduaneira para o Tribunal Constitucional, vem, nos termos do n.º 3 do mesmo artigo, reclamar para a conferência, o que o faz com os seguintes fundamentos: 1. Por acórdão arbitral de 07/10/2014, notificado ao ora Recorrente por email de 09/10/2014, foi julgado totalmente procedente o pedido de pronúncia arbitral deduzido contra, a liquidação adicional de IRS n.º 2013 5005546123, de 12-12-2013, relativa ao ano de 2009, no valor de €174.828,53, a liquidação de juros compensatórios n.º 2013 0000232275, de 13-12-2013 e o acerto de contas datado de 13-12-2013, referente ao ano de 2009, no montante global de €197.837,89. 2. A AT não se conforma com a decisão arbitral sob recurso por entender que a mesma assenta numa interpretação do art.º 10.º e 43.º do Código do Imposto de Rendimento Pessoas Singulares que é manifestamente contrária à CRP, sendo que a inconstitucionalidade de tal interpretação foi expressamente suscitada e defendida pela ora Recorrente, então Requerida, nos arts. 170.º a 233.º e 286.º a 319.º e 340.º e 341.º da Resposta apresentada aos autos de pronúncia arbitral, muito embora a mesma não tenha sido objeto de qualquer apreciação pelo Tribunal Arbitral. 3. Na verdade, a interpretação normativa ora recorrida esvazia a norma contida no art. 10.º e 43.º do Código do Imposto de Rendimento Pessoas Singulares do seu verdadeiro alcance e sentido útil, retirando-lhe aplicabilidade à generalidade das situações que o legislador pretendeu afastar do benefício fiscal em apreço, revelando-se, deste modo, contrária à CRP, ao tratar de forma desigual situações idênticas, discriminado o tratamento jurídico-tributário dos sujeitos passivos que sejam pessoas singulares face ao tratamento jurídico - tributário dos restantes sujeitos passivos. 4. Não está em causa uma “questão de inconstitucionalidade imputadas diretamente a decisões judiciais, em si mesmas consideradas”, mas uma interpretação normativa claramente desconforme com a Constituição e a lei fiscal que pressupõem a tributação segundo a capacidade contributiva. 5. O que se pretende com a interposição do recurso para o TC é que este avalie da conformidade constitucional da interpretação efetuada pelo Tribunal Arbitral que interpretou a exclusão ínsita na alínea b) do n.º 1 do art.º 10.º do Código do IRS, no sentido de permitir a sua aplicação "mesmo que a transformação de uma sociedade por quotas em sociedade por quotas tenha sido motivada por razões exclusivamente fiscais ”. 6. E este entendimento normativo é em absoluto violador do princípio da igualdade, na sua, vertente da capacidade contributiva, porquanto se permite que cidadãos com idêntica capacidade contributiva possam merecer um tratamento diferençado do ordenamento jurídico fiscal, tendo como único critério a maior ou menor habilidade de planeamento fiscal e não uma situação jurídica que determina um igual esforço fiscal perante a mesma. 7. Assim, é manifesto que não se requer que o Tribunal Constitucional aprecie da “discordância quanto à circunstância da decisão recorrida ter considerado que o circunstancialismo do caso concreto não preenchia a previsão do artigo 38.º, n.º 2, da LGT”, mas que no âmbito das suas competências, de controlo da inconstitucionalidade normativa, avalie a interpretação efetuada pelo Tribunal, e que é definida de forma clara e precisa no número anterior. 8. Concluindo, solicita a admissão do presente recurso contra aquele acórdão arbitral, por não estar em causa uma inconstitucionalidade imputada diretamente a uma decisão, mas uma interpretação normativa que com caráter geral permite e enaltece a violação do princípio da igualdade c da não discriminação, ínsitos no art.º 13,º, 103.º e 104.º da CRP, porquanto se permite a violação da vertente da capacidade contributiva, permitindo a exclusão daqueles, que embora revelando idêntica medida da mesma, beneficiam de uma melhor capacidade de planeamento contributivo, diminuindo, por esta via a sua tributação.” Fundamentação A decisão reclamada entendeu que a Recorrente não enunciou qualquer critério geral e abstrato utilizado pela decisão recorrida como fundamentador da sua decisão, tendo-se limitado a revelar a sua discordância quanto à circunstância da decisão recorrida ter considerado que o circunstancialismo do caso concreto não preenchia a previsão do artigo 38.º, n.º 2, da Lei Geral Tributária. A Recorrente defende que com a interposição do recurso para o Tribunal Constitucional pretendeu que este avaliasse da conformidade constitucional da interpretação efetuada pelo Tribunal Arbitral que interpretou a exclusão ínsita na alínea b) do n.º 1 do art.º 10.º do Código do IRS, no sentido de permitir a sua aplicação mesmo que a transformação de uma sociedade por quotas em sociedade anónima tenha sido motivada por razões exclusivamente fiscais. Ora, lendo o requerimento de interposição de recurso, após correção na sequência de convite para o Recorrente precisar qual o conteúdo da interpretação normativa cuja constitucionalidade pretendia ver apreciada, verifica-se que este imputou a inconstitucionalidade à circunstância de no caso concreto a transformação em sociedade anónima não ter qualquer racionalidade económica, tendo visado apenas a obtenção de benefícios fiscais. O juízo de inconstitucionalidade que se pretendia obter recaía, pois, não sobre um critério geral e abstrato como agora a Recorrente o formula na reclamação apresentada, mas sim sobre a decisão proferida no caso concreto, a qual, segundo a Recorrente, admitiu a não aplicação do disposto no artigo 38.º, n.º 2, da LGT, apesar da transformação em sociedade anónima sob apreciação não ter obedecido a uma racionalidade económica. Assim sendo, deve ser indeferida a reclamação apresentada. Decisão Pelo exposto indefere-se a reclamação apresentada pela Autoridade Tributária e Aduaneira. Custas pela Recorrente, fixando-se a taxa de justiça em 20 unidades de conta, ponderados os critérios referidos no artigo 9.º, n.º 1, do Decreto-lei n.º 303/98 de 7 de outubro (artigo 7.º do mesmo diploma). Lisboa, 19 de janeiro de 2016 - João Cura Mariano - Ana Guerra Martins - Joaquim de Sousa Ribeiro