Quem foi o relator do acórdão 01059/19.2BESNT?

O relator foi Joaquim Manuel Charneca Condesso, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 01059/19.2BESNT?

O acórdão foi proferido em 03 de dezembro de 2025.

Acórdão STA — Irc, Obrigações declarativas, Insolvência

Sumário

I - No artº.65, nº.3, do C.I.R.E., prevê o legislador a possibilidade da assembleia de credores deliberar no sentido do encerramento do estabelecimento da pessoa insolvente nos termos do artº.156, nº.2, do mesmo diploma, em consequência do que se extinguem todas as obrigações fiscais e declarativas inerentes à actividade do insolvente que, evidentemente, cessa. Para este efeito, o tribunal deve comunicar o facto, oficiosamente, à A. Fiscal, visto que se trata de dar satisfação a uma obrigação que resulta directamente da lei. II - O identificado artº.65, nº.3, constitui uma disposição fiscal especial enxertada naquele Código e aplicável apenas aos processos de dissolução das sociedades que decorram da declaração de insolvência das mesmas. Já o artº.8, nº.5, do C.I.R.C., consubstancia uma disposição geral, que pretendeu abranger os casos de dissolução das sociedades que não estejam ressalvados por disposições fiscais especiais, como seja, o artº.65, nº.3, do C.I.R.E. III - A inexistência de facto tributário em resultado da inactividade do sujeito passivo e falta de obtenção de receitas no ano a que respeita a tributação constitui um vício que pode ser imputado à respectiva liquidação, em sede de I.R.C. Concretizando, estamos perante vendas de bens apreendidos para a massa insolvente visando, em primeira linha, a satisfação dos credores reconhecidos, cujo resultado não integra o conceito de lucro sobre o qual possa incidir I.R.C. [cfr.artº.3, nº.1, al.a), do C.I.R.C.]. (sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

Texto

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mº. Juiz do T.A.F. de Sintra, constante a fls.386 a 400 do processo (numeração do Sitaf), a qual julgou procedente a presente impugnação, pela sociedade recorrida intentada, tendo por objecto os actos de liquidação adicionais de I.R.C. e juros compensatórios, referentes aos anos fiscais de 2015 e 2016 e no montante total a pagar de € 101.585,73. X O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.407 a 422 do processo - numeração do Sitaf) formulando as seguintes Conclusões: A-A Fazenda Pública não se conforma com os termos e os fundamentos que estiveram na base da decisão recorrida que julgou procedente a presente impugnação judicial e, em consequência, decidiu anular os atos de liquidação impugnados, tendo ainda condenado a Fazenda Pública no pagamento das custas judiciais. B-A Fazenda Pública não se conforma com tal decisão, considerando que a mesma padece de erro de julgamento, por violação dos artigos 3º n.º 1 alínea a) e n.º 2, artigo 8º n.º 5 alínea a) e n.º 8, bem como os artigos 79º e seguintes, todos do CIRC e artigo 268º nº 1 do CIRE, devendo, por isso, ser revogada, com todas as consequências legais. C-Dito isto, no que toca ao julgamento da matéria de facto, na alínea B. e C. dos factos provados na douta sentença, em “04/07/2023, foi proferida sentença sentença de declaração de insolvência da Impugnante em processo que correu termos sob o n.º 2786/13.3T2SNT-B no Juízo de Comércio do Tribunal da Comarca da Grande Lisboa Noroeste” e em “25.10.2013, na sequência da comunicação prevista no n.º 3 do artigo 65.º do Código da Insolvência e Recuperação de Empresas (CIRE), a Administração Tributária (AT) promoveu a cessação oficiosa de atividade da Impugnante.”. D-Factos determinantes na decisão proferida pelo douto Tribunal a quo, visto que condicionou a admissibilidade da tributação em sede de IRC, à manutenção da atividade da Impugnante. E-E, no entendimento de que só os rendimentos provenientes da atividade económica são suscetíveis de tributação em sede de IRC. F-Ou seja, a douta sentença considerou que a venda de bens da massa insolvente de sociedade em liquidação, para efeito de pagamento aos credores, não constitui exercício de atividade económica suscetível de gerar rendimento tributável, pelo que inexiste fato tributário, o que acarreta a nulidade da liquidação dos autos por erro nos pressupostos de fato e de direito. G-Mas, a Fazenda Pública não se conforma com tal entendimento, considerando que não é possível extrair tais conclusões das normas jurídicas em vigor, ao invés, somos a entender que a venda de bens da massa insolvente constitui exercício de atividade em sentido lato e o rendimento obtido sujeito a tributação nos termos do IRC. H-Nos termos do artigo 8º nº 5 alínea a) do CIRC, então em vigor, a cessação da atividade ocorre, apenas, com o encerramento da liquidação. I-Portanto, qualquer operação passiva ou ativa sobre o património da sociedade constitui exercício de atividade em sentido lato. J-Visto que para efeitos fiscais, a lei não faz qualquer distinção entre a venda de bens resultante do exercício da atividade de sociedade em liquidação, ou da venda de bens da massa insolvente para pagamento aos credores, como sucede na douta sentença. K-Somos a considerar que, qualquer que seja a causa da liquidação do património da sociedade, essa liquidação de bens, gerando património líquido no final do período de tributação, nada impede que esse rendimento/ lucro tributário, fique sujeito a IRC. L-Pois que, a base do IRC é o lucro tributável, que, nos termos do artigo 3º, n.º 2 do CIRC consiste "na diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correções estabelecidas neste Código." M-Entendemos que o douto Tribunal a quo está confundir conceitos, ou seja, confunde a natureza do rendimento e o destino a dar a esse mesmo rendimento. N-O facto do valor apurado com a alienação dos imóveis do acervo da massa insolvente ser destinado a satisfazer os credores da Impugnante, por outras palavras, servir para pagamento das dividas da Impugnante, não deixa de ser rendimento. O-Por outro lado, da análise ao artigo 268.º nº 1 do CIRE, conclui-se que só após a entrada em vigor da Lei 114/2017, de 29 de Dezembro, é que os ganhos ou rendimentos provenientes das vendas em processo de insolvência que prosseguiu para liquidação, ficam isentos de imposto sobre o rendimento. P-Então, à contrário, como já resultava da anterior redação da norma, as vendas em sede de liquidação de empresa insolvente, se gerarem rendimento, não beneficiariam da isenção de imposto. Q-A ter em conta que a norma não faz qualquer distinção se a venda em fase de liquidação é do património da massa insolvente ou se é de bens que não foram apreendidos para esse património, e, salvo melhor opinião, nada vislumbramos na lei que nos permita tirar conclusão em sentido contrário. R-Ora, no caso dos autos, bem andaram os Serviços da Inspeção Tributária, que devidamente legitimados com base na falta de declarações da Impugnante, procederam ao apuramento da matéria tributável com recurso a métodos indiretos. S-Portanto, o Tribunal a quo tinha razões para entender que o lucro apurado com a venda dos imóveis do acervo da massa insolvente configura rendimento sujeito a tributação nos termos do CIRC, ao não o fazer, incorreu numa incorreta subsunção dos factos ao direito, visto que à data dos factos ainda não tinha ocorrido a alteração legislativa. T-Em conclusão, atento todo o exposto, considera a Fazenda Pública que o lucro apurado com a alienação dos imóveis apreendidos a favor da massa insolvente, constitui facto tributário e é suscetível de tributação em sede de IRC, contrariamente ao entendimento vertido na douta sentença. X A sociedade impugnante e ora recorrida produziu contra-alegações no âmbito da instância de recurso (cfr.fls.430 a 440 do processo - numeração do Sitaf), as quais encerra com o seguinte quadro Conclusivo: a-Os actos praticados pela Recorrida foram-no no âmbito da liquidação do seu activo, não sendo o resultado do exercício de uma actividade económica pois esta a Recorrida, atento o seu estado de insolvência, já não a tinha. b-A tributação em IRC depende sempre do exercício de uma actividade económica, pois que só com tal exercício se assume a qualidade de sujeito passivo do imposto. c-Os actos praticados pela Recorrida não o foram no âmbito do exercício de qualquer actividade económica, e, logo, situaram-se fora do campo de aplicação do imposto. d-Não se afigura juridicamente certeiro dizer-se que como a cessação da actividade ocorre apenas com o encerramento da liquidação, pelo que qualquer operação activa ou passiva sobre o património da sociedade constitui o exercício da actividade em lato sentido. e-A venda que tem lugar na fase de liquidação do ativo de sociedade insolvente não é uma venda de bens do seu activo imobilizado ou do seu inventário, mas outrossim a venda de bens de um património autónomo (massa insolvente) que visa a satisfação dos credores em concurso universal. f-Se não ocorrer qualquer actividade económica, não poderá haver lugar a tributação, por inexistência de facto tributário, não sendo aplicável à liquidação de bens da massa insolvente as regras dos artigos 79.º e seguintes do Código do IRC. g-Numa situação como a dos autos apenas de forma ficcionada se poderia considerar como lucro tributável o resultado da venda dos imóveis afectos ao pagamento de dívidas que a insolvente já não conseguia liquidar. h-Está-se perante uma situação em que não há qualquer resquício indiciário de que a Recorrida tivesse realizado qualquer actividade económica, nem que tivesse obtido quaisquer rendimentos de uma actividade económica. i-A liquidação dos activos insolventes não representa uma actividade produtiva que origina enriquecimento líquido, não podendo, por isso, ser considerado rendimento. j-Logo o artigo 1.º do CIRE estabelece que o processo de insolvência é, «um processo de execução universal que tem como finalidade a satisfação dos credores pela forma prevista num plano de insolvência, baseado, nomeadamente na recuperação da empresa compreendida na massa insolvente, ou, quando tal não se afigure possível, na liquidação do património do devedor insolvente e a repartição do produto obtido pelos credores». k-Do cotejo do teor do relatório de inspecção tributária com a liquidação objecto dos presentes autos, constata-se que a Recorrente considerou a existência de «proveitos», fixados por métodos indirectos, da venda de bens da Recorrida, no âmbito do processo de insolvência. l-No entanto, a venda que tem lugar nos autos de liquidação do activo de uma empresa insolvente não é uma venda de bens do seu activo imobilizado, mas a venda de bens da massa insolvente, com vista à satisfação dos credores, em concurso universal. m-Com a declaração de insolvência não há mais activo imobilizado, qua tale, tendo antes todos os bens apreendidos passando a constituir um novo património, a chamada «massa insolvente», que constitui um acervo de bens e direitos retirados da disponibilidade da sociedade e que serve exclusivamente, depois de liquidado, para pagar, primeiramente, as custas processuais e as despesas de administração e, depois, os créditos reconhecidos. n-Uma vez que os únicos rendimentos considerados para efeitos da liquidação de IRC foram os relativos às vendas dos mencionados bens imóveis, é manifesto que em relação a estas operações inexiste facto tributário. o-De ponto algum da Douta Sentença se retira que a decisão tomada teve por base uma qualquer isenção decorrente do artigo 268º, nº 1 do CITRE, na redacção que lhe foi dada pela Lei nº 114/2017, de 29 de Dezembro, o que torna espúrio este argumento, ficando, assim, a Recorrida isentada de o abordar em mais detalhe. p-Bem ao contrário do que a Recorrente se apresenta a sustentar nas suas Doutas alegações de recurso o libelo decisório recorrido limitou-se a respeitar a orientação dos Tribunais Superiores quanto a esta matéria e ao assim o ter feito actuou bem, pois que se limitou a respeitar o que lhe era imposto pelo artigo 8º, nº 3 do Código Civil. q-Não violou a Douta Sentença nenhum dos preceitos legais invocados pela Recorrente, pelo que deve a mesma ser mantida, obtendo o beneplácito da confirmação e, com isso, naufragando o recurso. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual termina pugnando pelo não provimento do recurso (cfr.fls.461 e 462 do processo - numeração do Sitaf). X Com dispensa de vistos legais (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário), vêm os autos à conferência para deliberação. X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.390 a 395 do processo - numeração do Sitaf): A-A Impugnante encontrava-se coletada em IRC, enquadrada no regime geral de determinação do lucro tributável, desde 01.01.1986, com a atividade principal de “construção de edifícios (residenciais e não residenciais)”, com o CAE 41200 (provado por documento, cfr. pág. 4 do relatório de inspeção tributária (RIT), a fls. 3 a 15 do PAT, com registo no sitaf 006165771, a fls. 217); B-Em 04.07.2013, foi proferida sentença de declaração de insolvência da Impugnante em processo que correu termos sob o n.º 2786/13.3T2SNT-B no Juízo de Comércio do Tribunal da Comarca da Grande Lisboa Noroeste (provado por documento, cfr. fls. 48 e ss. do PAT, a fls. 217); C-No âmbito do processo de insolvência identificado na alínea antecedente foi nomeada administradora de insolvência AA (provado por documento, cfr. fls. 48 e ss. do PAT, a fls. 217); D-Em 25.10.2013, na sequência da comunicação prevista no n.º 3 do artigo 65.º do Código da Insolvência e Recuperação de Empresas(CIRE), a Administração Tributária (AT) promoveu a cessação oficiosa de atividade da Impugnante (provado por documento, cfr. pág. 4 do RIT); E-Em 08.01.2015, 11.03.2015 e 09.10.2015, a administradora judicial nomeada outorgou, na qualidade de administradora da insolvência, as escrituras de compra e venda dos imóveis identificados no RIT (cfr. fls. 59 a 84, do PAT com registo sitaf 006165768); F-Em 09.05.2018, foram emitidas as ordens de serviço n.º ...25 e ...26, que determinaram a realização de um procedimento interno, aos exercícios de 2015 e 2016 da Impugnante, de âmbito parcial, em sede de IRC, ao abrigo da alínea a) do artigo 13.º do RCPITA (provado por documento, cfr. fls. 85 e 86 do PAT, a fls. 217); G-As ordens de serviço referidas na alínea antecedente não se mostram assinadas pelo responsável pela sua emissão (provado por documento, cfr. fls. 85 e 86, do PAT, a fls. 217); H-A impugnante foi alvo da referida ação inspetiva, na sequência da comunicação das declarações modelo 11 (Notários), referentes às vendas dos imóveis identificados no RIT, no exercício de 2015, no valor de € 987.500,00, e, no ano de 2016, de € 300.000,00 (provado por documento, cfr. pág. 4 do RIT); I-No âmbito do procedimento inspetivo, a administradora de insolvência foi notificada para proceder à submissão das declarações Mod. 22 de IRC, referente aos exercícios de 2015 e 2016, e às declarações anuais - IES, dos referidos exercícios, e para apresentar Balancetes Analíticos, antes e após apuramento (provado por documento, pág. 9 do RIT); J-Em resposta, veio a administradora de insolvência dizer o seguinte: “(…) [T]endo sido deliberado o encerramento da atividade do estabelecimento do insolvente, facto comunicado oficiosamente pelo tribunal ao Serviço de Finanças de Sintra - 1, cf. cópia do ofício que se junta como Documento n°3. Pelo que, a atividade da empresa insolvente encontra-se encerrada em sede de IVA e IRC desde 25.10.2013, cf. resulta do print da área reservada da referida no site da Autoridade Tributária e Aduaneira, cuja cópia se como Documento n°4. Nestes termos com o sobredito encerramento extinguem-se necessariamente todas as obrigações declarativas e fiscais, tudo conforme o disposto no n.°3 do artigo 65° do Código da Insolvência e Recuperação das empresas.” (provado por documento, cfr. pág. 9 do RIT); K-Consta do RIT, sob o título IV – “Motivo e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indiretos”, o seguinte: “(…) [Não] se considera possível a comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à determinação da matéria tributável em sede de IRC (art° 87° n° 1, alínea b) da LGT), uma vez que: (i) A última declaração de modelo 22 entregue reporta-se ao exercício de 2010; (ii) A contabilidade não consta organizada para os anos de 2015 e 2016; (iii) Não foram exibidos documentos e/ou registos contabilísticos, exceto escrituras de alienação; (iv) Não dispomos de elementos que permitam suportar documentalmente eventuais gastos incorridos e que sejam elegíveis em sede de apuramento de resultado; (v) Conhece-se apenas, para os anos em causa, a alienação dos imóveis anteriormente referidos. Refira-se ainda que nesta data, não existem mais imóveis a vender, no âmbito da insolvência. (…)” (provado por documento, cfr. pág. 10 do RIT); L-Na sequência da ação inspetiva realizada, foram determinadas correções, em sede de IRC, com recurso a métodos indiretos, nos termos do artigo 57.º, n.º 1, do CIRC, conjugado com a alínea b), do n.º 1, do artigo 87.º, e alíneas a) e b) do artigo 88.º da LGT, que determinaram um apuramento do lucro tributário no valor de € 342.652,14 e € 75.041,54, nos exercícios de 2015 e 2016, respetivamente (provado por documento, cfr. pág. 13 do RIT); M-O referido apuramento teve com base os seguintes valores: [[IMG:0]] N-Em 16.11.2018, ainda não se encontrava registado o encerramento da liquidação da Impugnante (provado por documento, cfr. certidão permanente, a fls. 48 e ss. do PAT com registo sitaf 006165771); O-Em 30.01.2019, a impugnante apresentou pedido de revisão oficiosa da matéria tributável por métodos indiretos, com fundamento na inexistência de matéria tributável (provado por documento, cfr. PAT, com registo sitaf 006165768); P-Os peritos nomeados não chegaram a acordo (provado por documento, cfr. PAT, com registo sitaf 006165773); Q-Em 24.04.2019, foi emitida decisão de fixação da matéria tributável, pela Diretora de Finanças Adjunta da Direção de Finanças de Lisboa, que manteve o apuramento resultante da ação inspetiva, com os seguintes fundamentos: “(…) C. Decisão Quanto aos pressupostos de aplicação do método de avaliação indireta Pelo anteriormente referido assim como todos elementos consubstanciados no Procedimento, concretizados no Relatório da Inspeção Tributária, Pedido de Revisão e posições dos Peritos intervenientes no debate contraditório do Procedimento de Revisão, os quais foram oportunamente abordados cumpre-se concluir pela impossibilidade em se proceder à comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação do lucro tributável, devido à falta da declaração de rendimentos, da declaração anual de informação contabilística e fiscal e à não exibição dos elementos contabilísticos, inerentes à atividade desenvolvida nos anos de 2015 e 2016. A Sociedade A... SA, foi declarada insolvente no âmbito do Processo de Insolvência 2786/13.3T2SNT-B, por sentença datada de 04-07-2013, tendo ficado demonstrado que no ano 2015 alienou três imóveis e em 2016 alienou um imóvel. Pese embora, o Sujeito Passivo ter sido declarado insolvente, esta declaração não tem efeitos quanto à extinção da personalidade jurídico-tributária, tal como se encontra definida no artigo 15.º da LGT sendo que esta só cessa aquando do registo do encerramento definitivo da liquidação, conforme disciplina o n.º 2 do artigo 146.° da do Código da Sociedades Comerciais. Nos termos do art.º 46.º do CIRE, o facto dos imóveis fazerem parte da “massa insolvente” não altera a sua titularidade, afetando apenas o pagamento dos créditos da massa insolvente. Os efeitos da declaração de insolvência refletem-se nos poderes de administração e disposição dos bens que compõem a massa insolvente, os quais passam a ser da competência do administrador da insolvência (artigo 81.º, n.º 1 do CIRE), mas não na sua titularidade. O insolvente não perde a sua titularidade, mas a sua disponibilidade, de modo que qualquer ato que pratique em relação àqueles bens pode ter impacto em sede de incidência de imposto sobre o rendimento. (…) No que concerne à tese defendida pelo Sujeito Passivo, alegando que as alienações dos imóveis não configuram factos tributáveis, justificada pela sua singular condição, não podemos concordar com semelhante posição uma vez que, a decisão judicial de insolvência da sociedade, em nada influi na qualificação jurídica-tributária daquelas operações, que de forma intrínseca configuram vendas judiciais, na ótica patrimonial da sociedade (…) incidindo o respetivo IRC, sobre o lucro tributável apurado nos termos do art.º 17.º daquele código, posição que sai reforçada tendo em conta a noção de lucro acolhida no CIRC, que assenta na teoria do rendimento acréscimo ou incremento patrimonial no início e no fim do perlo de tributação, incluindo as mais-valias e outros ganhos fortuitos. Assim, andaram bem os Serviços de Inspeção Tributária, na qualificação jurídica-tributaria que efetuou das operações de venda de quatro imóveis que a sociedade levou a cabo nos anos de 2015 e 2016. Não restam qualquer dúvidas que para além da não apresentação das declarações periódicas de rendimentos – Modelo 22 e das declarações anuais de informação contabilística e fiscal – IES, verifica-se também o facto igualmente incontornável, da sociedade requerente apesar de regularmente notificada para o efeito na pessoa da Administradora de Insolvência, não ter exibido qualquer elemento da contabilidade e demais documentos legalmente exigíveis que servissem de suporte aos factos patrimoniais no decurso dos anos de 2015 e 2016. Os Serviços de Inspeção Tributária especificaram assim, ao longo do relatório, os motivos da impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável, dando a conhecer ao Sujeito Passivo o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pela AT para decidir no sentido em que decidiu e não noutro, respeitando assim o dever de fundamentação que sobre si impende, nos termos do que decorre do n.º 1 e n.º 4 do artigo 77.º da LGT. Forçoso será de concluir, que as razões invocadas no relatório da IT nas quais a Administração se fundamentou para a decisão por métodos indiretos e consequentemente, efetuar as correções em crise no presente procedimento, são suficientemente reveladoras do percurso lógico que conduziu à utilização de tais métodos e que, assim, está fundamentada aquela decisão. Ora, tais pressupostos para aplicação dos métodos indiretos não só se verificaram no caso concreto, como a AT realizou a respetiva prova. O recurso à avaliação indireta está assim inteiramente justificado, não tendo sido validamente contrariado: -Em sede de direito de audição ainda aquando do projeto de relatório, no âmbito da ação inspetiva, que aliás não foi exercido; -No Pedido de Revisão; -No Debate entre os Peritos, pois, nem o sujeito passivo, nem o Perito por si nomeado, vieram destruir de forma cabal os argumentos, mantendo-se os mesmos sem contestação válida, sendo defendida a sua aplicação pela Perita da Administração Tributária. Quanto à quantificação Firmada a determinação da matéria tributável por métodos de avaliação indireta, cabe ao Sujeito Passivo o ónus da prova do excesso na respetiva quantificação, em conformidade com o disposto na parte final do n.° 3 do art.° 74.° da LGT. Quanto ao apuramento dos rendimentos e ganhos apurados pelos SIT, alicerçou-se exclusivamente em factos concretos e objetivos, com particular destaque sobre os elementos declarados pelo notário, mais precisamente a identificação matricial dos imóveis, a data da escritura, e os valores das vendas. Para efeitos de consideração de gastos e uma vez que não foi possível analisar outros elementos para a determinação dos mesmos, face à falta de exibição dos documentos contabilísticos, foram considerados os valores dos VPTS à data da inscrição na matriz, tendo por base o disposto no artigo 46.° n.º 3, no Código do Imposto sobre Rendimento das Pessoas Singulares. Foram também considerados como gastos os montantes extraídos da aplicação E-Fatura, comunicadas em que foi adquirente, o sujeito passivo. Os imóveis alienados foram avaliados segundo os critérios estabelecidos pelo Código do Imposto Municipal sobre os Imóveis (CIMI), Assim, não tendo sido feita prova do excesso de quantificação e tendo em consideração todos os elementos mencionados é indubitável que estão reunidos os pressupostos para a avaliação indireta, nos termos da alínea b) do n.° 1 do art.° 87.° e da alínea a) do art.° 88.° todos da LGT e art.° 57° do CIRC. (…)” (provado por documento, cfr. PAT, com registo sitaf 006165773); R-Na sequência da decisão referida na alínea antecedente, foram emitidas em nome da Impugnante as liquidações adicionais de IRC n.º ...18, do exercício de 2015,no valor de € 76.496,72, e de JC n.º ...99, no valor de € 7.796,37, e de IRC n.º ...23, do exercício de 2016, no valor de € 16.284,35, e de JC, n.º ...18, no valor de € 1.008,29 (provado por documento, cfr. docs. 1 a 4 juntos com a p.i.); S-Em 19.06.2019, foram instaurados em nome da Impugnante os processos de execução fiscal nºs. ...13 e aps (...21), encontrando-se os mesmos na fase “F 102 - Suspensão por declaração de falência” (facto não controvertido). X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: "…Não há factos que, face às plausíveis soluções de direito, importe registar como não provados…". X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: "…A decisão da matéria de facto provada resultou da análise crítica da posição assumida pelas Partes nos respetivos articulados, bem como da prova documental junta aos autos e PAT, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório…". X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou procedente a presente impugnação e, em consequência, anulou as liquidações objecto do processo, de I.R.C. e juros compensatórios, referentes aos anos fiscais de 2015 e 2016 [cfr.al.R) do probatório supra]. X Relembre-se que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal "ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário). O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese, que a venda de bens da massa insolvente constitui exercício de actividade em sentido lato e o rendimento obtido está sujeito a tributação em sede de I.R.C. Que nos termos do artº.8, nº.5, al.a), do C.I.R.C., então em vigor, a cessação da actividade ocorre, apenas, com o encerramento da liquidação. Que para efeitos fiscais, a lei não faz qualquer distinção entre a venda de bens resultante do exercício da actividade de sociedade em liquidação, ou da venda de bens da massa insolvente para pagamento aos credores. Que no caso dos autos, bem andaram os Serviços da Inspecção Tributária, que devidamente legitimados com base na falta de declarações da sociedade impugnante, procederam ao apuramento da matéria tributável com recurso a métodos indirectos. Que a sentença recorrida, ao interpretar e aplicar a lei de forma diferente, padece de erro de julgamento de direito por violação dos artºs.3, nº.1, al.a), e nº.2, artº.8, nº.5, al.a), e nº.8, bem como os artºs.79, e seguintes, todos do C.I.R.C., e artº.268, nº.1, do C.I.R.E. [cfr.conclusões A) a T) do recurso]. Com base em tal alegação pretendendo concretizar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida. Examinemos se a sentença objecto do presente recurso comporta tal vício. A dissolução da sociedade marca o momento em que se reconhece que o ente social esgotou a sua função, mas tal não coincide com a sua extinção. A extinção da sociedade configura-se como um processo complexo, continuado, com alguma extensão temporal, onde se procede ao apuramento do activo, pagamento do passivo, e partilha dos saldos e dos bens sociais sobrantes, operando-se a extinção das relações contratuais entre os sócios, tal como dos vínculos jurídicos com terceiros. Na dissolução da sociedade ocorre uma modificação da relação jurídica constituída pelo contrato de sociedade, por esta entrar em liquidação, sem que a mesma liquidação coincida com a sua extinção. A sociedade em liquidação, após a ocorrência do facto dissolutivo, permanece susceptível de direitos e obrigações, mas os actos que pratica (v.g. os que são praticados pelo liquidatário judicial, quando em processo de insolvência, sendo que a declaração de insolvência se configura como um modo automático de dissolução do ente social) passam a ter por objectivo a cessação ou extinção das relações em causa e não a prossecução do seu normal objecto social (cfr.ac.STA-2ª.Secção, 11/10/2023, rec.0343/12.0BEVIS; Raúl Ventura, Dissolução e Liquidação de Sociedades, Comentário ao Código das Sociedades Comerciais, Almedina, 1987, pág.16 e seg.; António Meneses Cordeiro e Outros, Código das Sociedades Comerciais Anotado, 3ª. Edição, Almedina, 2020, pág.624). Passemos ao exame da figura e funções do administrador de insolvência. A nomeação do administrador da insolvência é, em princípio, da competência do juiz [cfr.artº.52, nº.1, do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas (C.I.R.E.), aprovado pelo dec.lei 53/2004, de 18/03] e as suas funções são, essencialmente, executivas. O administrador da insolvência tem a seu cargo as duas operações nucleares do processo de insolvência típico (que prossegue para a liquidação patrimonial e a consequente extinção da sociedade - cfr.v.g.artº.158, nº.1, do C.I.R.E.)., as quais são a verificação do passivo e a apreensão e a liquidação do activo (cfr.v.g.artºs.129, nº.1, e 150, nº.1, ambos do C.I.R.E.; Catarina Serra, Lições de Direito da Insolvência, 2ª. Edição, Almedina, 2021, pág.75 e seg.). As funções do administrador da insolvência estão elencadas, de forma incompleta, no artº.55, do C.I.R.E. (cfr.Catarina Serra, ob.cit., pág.78). No entanto, da lei resultam outras atribuições, mais ou menos dispersas, do administrador da insolvência, como por exemplo, a decisão sobre o destino dos negócios em curso à data da insolvência (cfr.artº.102 e seg. do C.I.R.E.), tal como o controlo dos actos praticados pelo devedor (representantes do) posteriormente à declaração de insolvência (cfr.artº.81, nº.6, do C.I.R.E.). Ora, igualmente podem fazer parte das atribuições do administrador da insolvência, no período que medeia entre a declaração de insolvência e o encerramento do estabelecimento do insolvente, as obrigações fiscais que possam constituir-se, as quais impendem sobre a entidade que esteja, nessa fase, encarregada da administração da massa insolvente. Nestes termos, conforme a administração da massa (património de afectação especial) passe a ser confiada ao administrador da insolvência, atento o disposto no artº.81, nº.1, do C.I.R.E., ou, pelo contrário, seja mantida no próprio insolvente (ou representantes do mesmo), assim será aquele, ou este, quem deve agir e responder pelo incumprimento. Releve-se, ainda, que em sede de I.R.C., no entanto, vigora a norma especial do artº.117, nº.10, do C.I.R.C., que estabelece que, independentemente de haver ou não deliberação de encerramento, desde que a pessoa colectiva insolvente entre em liquidação, as obrigações declarativas são da responsabilidade dos respectivos liquidatários ou do administrador da insolvência (cfr.artº.65, nº.4, do C.I.R.E., na redacção resultante da Lei 16/2012, de 20/04, a aplicável ao caso dos autos; ac.STA-2ª.Secção, 11/10/2023, rec.0343/12.0BEVIS; Luís A. Carvalho Fernandes e João Labareda, Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas Anotado, Quid Juris, 3ª. Edição, 2015, pág.364, em anotação ao artº.65; Carlos Alexandre Eira Matos Borges, A fiscalidade das sociedades insolventes, in Insolvência e Contencioso Tributário, Lisboa, Centro de Estudos Judiciários, Janeiro de 2017, pdf, pág.41 e seg.). Avancemos. A versão do citado artº.65, do C.I.R.E., em vigor nos anos de 2015 e 2016, ostentava a seguinte previsão e estatuição, na parcela da norma que ora interessa: Artigo 65.º Contas anuais do devedor (…) 3-Com a deliberação de encerramento da atividade do estabelecimento, nos termos do n.º 2 do artigo 156.º, extinguem-se necessariamente todas as obrigações declarativas e fiscais, o que deve ser comunicado oficiosamente pelo tribunal à administração fiscal para efeitos de cessação da atividade. 4-Na falta da deliberação referida no número anterior, as obrigações fiscais passam a ser da responsabilidade daquele a quem a administração do insolvente tenha sido cometida e enquanto esta durar. (…) É hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C.Civil; artº.11, da L.G. Tributária; José de Oliveira Ascensão, O Direito, Introdução e Teoria Geral, Editorial Verbo, 4ª. Edição, 1987, pág.335 e seg.; J. Baptista Machado, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1989, pág.181 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de C.T.Fiscal, nº.174, 1996, pág.363 e seg.). E recorde-se que o intérprete e aplicador da lei deve presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas, como também que soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. Pelo que, na exegese da norma não pode ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso. Portanto, o limite da interpretação encontra-se na letra ou no texto da norma, o qual condiciona todos os vectores de interpretação reconhecidos pela doutrina, como sejam os elementos histórico, sistemático ou teleológico (cfr.artº.9, nºs.2 e 3, do C.Civil). No nº.3 da norma sob exegese prevê o legislador a possibilidade da assembleia de credores deliberar no sentido do encerramento do estabelecimento da pessoa insolvente nos termos do artº.156, nº.2, do C.I.R.E., em consequência do que se extinguem todas as obrigações fiscais e declarativas inerentes à actividade do insolvente que, evidentemente, cessa. Para este efeito, o tribunal deve comunicar o facto, oficiosamente, à A. Fiscal, visto que se trata de dar satisfação a uma obrigação que resulta directamente da lei (cfr.Luís A. Carvalho Fernandes e João Labareda, ob.cit., pág.363 e seg., em anotação ao artº.65; Catarina Serra, ob.cit., pág.289). Ora, o artº.65, nº.3, do C.I.R.E., não dispõe que as obrigações declarativas e fiscais findam com a cessação da actividade do insolvente para efeitos fiscais, mas com o encerramento da actividade nos termos do artº.156, nº.2, do mesmo diploma. Ou seja, o que interessa para o efeito não é saber quando é que a lei fiscal considera que a actividade cessa, mas quando é que ocorre o encerramento da actividade para os efeitos do próprio C.I.R.E. Parece-nos, também, incontroverso que o identificado artº.65, nº.3, constitui uma disposição fiscal especial enxertada naquele Código e aplicável apenas aos processos de dissolução das sociedades que decorram da declaração de insolvência das mesmas. Já o artº.8, nº.5, do C.I.R.C., consubstancia uma disposição geral, que pretendeu abranger os casos de dissolução das sociedades que não estejam ressalvados por disposições fiscais especiais, como seja, o artº.65, nº.3, do C.I.R.E. Mais, não é o facto de insolvente manter a sua personalidade jurídica que determina se está, ou não, vinculado ao cumprimento de obrigações declarativas. É que a lei não faz depender a extinção do dever correspondente da subsistência da personalidade jurídica, mas antes da continuação da actividade do estabelecimento do insolvente (cfr.ac.STA-2ª.Secção, 18/05/2022, rec.0736/18.0BELRS). Ainda, a inexistência de facto tributário em resultado da inactividade do sujeito passivo e falta de obtenção de receitas no ano a que respeita a tributação constitui um vício que pode ser imputado à respectiva liquidação, em sede de I.R.C. (cfr.v.g.ac.STA-2ª.Secção, 24/02/2011, rec.01145/09). No caso em apreço, estamos perante situação fáctico-jurídica da qual se pode retirar que os imóveis alienados, em 2015 e 2016, o foram pela administradora de insolvência, já após a declaração oficiosa de cessação de actividade da sociedade impugnante e ora recorrida, para efeitos do artº.65, nº.3, do C.I.R.E., a qual ocorreu a 25/10/2013 [cfr.als.D) e E) do probatório supra]. Tais imóveis, como reconhece a A. Fiscal, na fundamentação da decisão de fixação da matéria tributável por métodos indirectos, faziam parte do acervo patrimonial da massa insolvente [cfr. al.Q) da factualidade provada], destinando-se a satisfazer os credores do mesmo património autónomo. A liquidação dos activos da massa insolvente é uma actividade orientada para essa finalidade específica, mais não sendo geradora de rendimento para efeitos da cédula de I.R.C. Como tal, ter-se-á de concluir, com a sentença recorrida, que estas alienações não se inserem no âmbito da actividade económica/objecto social da sociedade impugnante/recorrida, assim não sendo susceptível de tributação nos termos do artº.79, do C.I.R.C., norma que consagra o regime de determinação do lucro tributável das sociedades em liquidação (cfr.Rui Marques, Código do IRC anotado e comentado, Almedina, 2019, pág.672 e seg.). Por outras palavras, não nos encontramos perante vendas de bens do activo circulante da sociedade insolvente com vista à obtenção de lucro, nem do imobilizado para realização de mais, ou menos-valias. Antes estamos perante vendas de bens apreendidos para a massa insolvente visando, em primeira linha, a satisfação dos credores reconhecidos, cujo resultado não integra o conceito de lucro sobre o qual possa incidir I.R.C. [cfr.artº.3, nº.1, al.a), do C.I.R.C.]. Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, nega-se provimento ao presente recurso e, em consequência, confirma-se a sentença recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DESTE SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A SENTENÇA RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica. X Condena-se a entidade recorrente em custas, porque vencida (cfr.artº.527, do C.P. Civil), nesta instância de recurso. X Registe. Notifique. X Lisboa, 3 de Dezembro de 2025. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Dulce Manuel da Conceição Neto.

Sumário

II- O identificado artº.65, nº.3, constitui uma disposição fiscal especial enxertada naquele Código e aplicável apenas aos processos de dissolução das sociedades que decorram da declaração de insolvência das mesmas. Já o artº.8, nº.5, do C.I.R.C., consubstancia uma disposição geral, que pretendeu abranger os casos de dissolução das sociedades que não estejam ressalvados por disposições fiscais especiais, como seja, o artº.65, nº.3, do C.I.R.E.

III- A inexistência de facto tributário em resultado da inactividade do sujeito passivo e falta de obtenção de receitas no ano a que respeita a tributação constitui um vício que pode ser imputado à respectiva liquidação, em sede de I.R.C. Concretizando, estamos perante vendas de bens apreendidos para a massa insolvente visando, em primeira linha, a satisfação dos credores reconhecidos, cujo resultado não integra o conceito de lucro sobre o qual possa incidir I.R.C. [cfr.artº.3, nº.1, al.a), do C.I.R.C.].

(sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mº. Juiz do T.A.F. de Sintra, constante a fls.386 a 400 do processo (numeração do Sitaf), a qual julgou procedente a presente impugnação, pela sociedade recorrida intentada, tendo por objecto os actos de liquidação adicionais de I.R.C. e juros compensatórios, referentes aos anos fiscais de 2015 e 2016 e no montante total a pagar de € 101.585,73.

O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.407 a 422 do processo - numeração do Sitaf) formulando as seguintes Conclusões:

A- A Fazenda Pública não se conforma com os termos e os fundamentos que estiveram na base da decisão recorrida que julgou procedente a presente impugnação judicial e, em consequência, decidiu anular os atos de liquidação impugnados, tendo ainda condenado a Fazenda Pública no pagamento das custas judiciais.

B- A Fazenda Pública não se conforma com tal decisão, considerando que a mesma padece de erro de julgamento, por violação dos artigos 3º n.º 1 alínea a) e n.º 2, artigo 8º n.º 5 alínea a) e n.º 8, bem como os artigos 79º e seguintes, todos do CIRC e artigo 268º nº 1 do CIRE, devendo, por isso, ser revogada, com todas as consequências legais.

C- Dito isto, no que toca ao julgamento da matéria de facto, na alínea B. e C. dos factos provados na douta sentença, em “04/07/2023, foi proferida sentença sentença de declaração de insolvência da Impugnante em processo que correu termos sob o n.º 2786/13.3T2SNT-B no Juízo de Comércio do Tribunal da Comarca da Grande Lisboa Noroeste” e em “25.10.2013, na sequência da comunicação prevista no n.º 3 do artigo 65.º do Código da Insolvência e Recuperação de Empresas (CIRE), a Administração Tributária (AT) promoveu a cessação oficiosa de atividade da Impugnante.”.

D- Factos determinantes na decisão proferida pelo douto Tribunal a quo, visto que condicionou a admissibilidade da tributação em sede de IRC, à manutenção da atividade da Impugnante.

E- E, no entendimento de que só os rendimentos provenientes da atividade económica são suscetíveis de tributação em sede de IRC.

F- Ou seja, a douta sentença considerou que a venda de bens da massa insolvente de sociedade em liquidação, para efeito de pagamento aos credores, não constitui exercício de atividade económica suscetível de gerar rendimento tributável, pelo que inexiste fato tributário, o que acarreta a nulidade da liquidação dos autos por erro nos pressupostos de fato e de direito.

G- Mas, a Fazenda Pública não se conforma com tal entendimento, considerando que não é possível extrair tais conclusões das normas jurídicas em vigor, ao invés, somos a entender que a venda de bens da massa insolvente constitui exercício de atividade em sentido lato e o rendimento obtido sujeito a tributação nos termos do IRC.

H- Nos termos do artigo 8º nº 5 alínea a) do CIRC, então em vigor, a cessação da atividade ocorre, apenas, com o encerramento da liquidação.

I- Portanto, qualquer operação passiva ou ativa sobre o património da sociedade constitui exercício de atividade em sentido lato.

J- Visto que para efeitos fiscais, a lei não faz qualquer distinção entre a venda de bens resultante do exercício da atividade de sociedade em liquidação, ou da venda de bens da massa insolvente para pagamento aos credores, como sucede na douta sentença.

K- Somos a considerar que, qualquer que seja a causa da liquidação do património da sociedade, essa liquidação de bens, gerando património líquido no final do período de tributação, nada impede que esse rendimento/ lucro tributário, fique sujeito a IRC.

L- Pois que, a base do IRC é o lucro tributável, que, nos termos do artigo 3º, n.º 2 do CIRC consiste "na diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correções estabelecidas neste Código."

M- Entendemos que o douto Tribunal a quo está confundir conceitos, ou seja, confunde a natureza do rendimento e o destino a dar a esse mesmo rendimento.

N- O facto do valor apurado com a alienação dos imóveis do acervo da massa insolvente ser destinado a satisfazer os credores da Impugnante, por outras palavras, servir para pagamento das dividas da Impugnante, não deixa de ser rendimento.

O- Por outro lado, da análise ao artigo 268.º nº 1 do CIRE, conclui-se que só após a entrada em vigor da Lei 114/2017, de 29 de Dezembro, é que os ganhos ou rendimentos provenientes das vendas em processo de insolvência que prosseguiu para liquidação, ficam isentos de imposto sobre o rendimento.

P- Então, à contrário, como já resultava da anterior redação da norma, as vendas em sede de liquidação de empresa insolvente, se gerarem rendimento, não beneficiariam da isenção de imposto.

Q- A ter em conta que a norma não faz qualquer distinção se a venda em fase de liquidação é do património da massa insolvente ou se é de bens que não foram apreendidos para esse património, e, salvo melhor opinião, nada vislumbramos na lei que nos permita tirar conclusão em sentido contrário.

R- Ora, no caso dos autos, bem andaram os Serviços da Inspeção Tributária, que devidamente legitimados com base na falta de declarações da Impugnante, procederam ao apuramento da matéria tributável com recurso a métodos indiretos.

S- Portanto, o Tribunal a quo tinha razões para entender que o lucro apurado com a venda dos imóveis do acervo da massa insolvente configura rendimento sujeito a tributação nos termos do CIRC, ao não o fazer, incorreu numa incorreta subsunção dos factos ao direito, visto que à data dos factos ainda não tinha ocorrido a alteração legislativa.

T- Em conclusão, atento todo o exposto, considera a Fazenda Pública que o lucro apurado com a alienação dos imóveis apreendidos a favor da massa insolvente, constitui facto tributário e é suscetível de tributação em sede de IRC, contrariamente ao entendimento vertido na douta sentença.

A sociedade impugnante e ora recorrida produziu contra-alegações no âmbito da instância de recurso (cfr.fls.430 a 440 do processo - numeração do Sitaf), as quais encerra com o seguinte quadro Conclusivo:

a- Os actos praticados pela Recorrida foram-no no âmbito da liquidação do seu activo, não sendo o resultado do exercício de uma actividade económica pois esta a Recorrida, atento o seu estado de insolvência, já não a tinha.

b- A tributação em IRC depende sempre do exercício de uma actividade económica, pois que só com tal exercício se assume a qualidade de sujeito passivo do imposto.

c- Os actos praticados pela Recorrida não o foram no âmbito do exercício de qualquer actividade económica, e, logo, situaram-se fora do campo de aplicação do imposto.

d- Não se afigura juridicamente certeiro dizer-se que como a cessação da actividade ocorre apenas com o encerramento da liquidação, pelo que qualquer operação activa ou passiva sobre o património da sociedade constitui o exercício da actividade em lato sentido.

e- A venda que tem lugar na fase de liquidação do ativo de sociedade insolvente não é uma venda de bens do seu activo imobilizado ou do seu inventário, mas outrossim a venda de bens de um património autónomo (massa insolvente) que visa a satisfação dos credores em concurso universal.

f- Se não ocorrer qualquer actividade económica, não poderá haver lugar a tributação, por inexistência de facto tributário, não sendo aplicável à liquidação de bens da massa insolvente as regras dos artigos 79.º e seguintes do Código do IRC.

g- Numa situação como a dos autos apenas de forma ficcionada se poderia considerar como lucro tributável o resultado da venda dos imóveis afectos ao pagamento de dívidas que a insolvente já não conseguia liquidar.

h- Está-se perante uma situação em que não há qualquer resquício indiciário de que a Recorrida tivesse realizado qualquer actividade económica, nem que tivesse obtido quaisquer rendimentos de uma actividade económica.

i- A liquidação dos activos insolventes não representa uma actividade produtiva que origina enriquecimento líquido, não podendo, por isso, ser considerado rendimento.

j- Logo o artigo 1.º do CIRE estabelece que o processo de insolvência é, «um processo de execução universal que tem como finalidade a satisfação dos credores pela forma prevista num plano de insolvência, baseado, nomeadamente na recuperação da empresa compreendida na massa insolvente, ou, quando tal não se afigure possível, na liquidação do património do devedor insolvente e a repartição do produto obtido pelos credores».

k- Do cotejo do teor do relatório de inspecção tributária com a liquidação objecto dos presentes autos, constata-se que a Recorrente considerou a existência de «proveitos», fixados por métodos indirectos, da venda de bens da Recorrida, no âmbito do processo de insolvência.

l- No entanto, a venda que tem lugar nos autos de liquidação do activo de uma empresa insolvente não é uma venda de bens do seu activo imobilizado, mas a venda de bens da massa insolvente, com vista à satisfação dos credores, em concurso universal.

m- Com a declaração de insolvência não há mais activo imobilizado, qua tale, tendo antes todos os bens apreendidos passando a constituir um novo património, a chamada «massa insolvente», que constitui um acervo de bens e direitos retirados da disponibilidade da sociedade e que serve exclusivamente, depois de liquidado, para pagar, primeiramente, as custas processuais e as despesas de administração e, depois, os créditos reconhecidos.

n- Uma vez que os únicos rendimentos considerados para efeitos da liquidação de IRC foram os relativos às vendas dos mencionados bens imóveis, é manifesto que em relação a estas operações inexiste facto tributário.

o- De ponto algum da Douta Sentença se retira que a decisão tomada teve por base uma qualquer isenção decorrente do artigo 268º, nº 1 do CITRE, na redacção que lhe foi dada pela Lei nº 114/2017, de 29 de Dezembro, o que torna espúrio este argumento, ficando, assim, a Recorrida isentada de o abordar em mais detalhe.

p- Bem ao contrário do que a Recorrente se apresenta a sustentar nas suas Doutas alegações de recurso o libelo decisório recorrido limitou-se a respeitar a orientação dos Tribunais Superiores quanto a esta matéria e ao assim o ter feito actuou bem, pois que se limitou a respeitar o que lhe era imposto pelo artigo 8º, nº 3 do Código Civil.

q- Não violou a Douta Sentença nenhum dos preceitos legais invocados pela Recorrente, pelo que deve a mesma ser mantida, obtendo o beneplácito da confirmação e, com isso, naufragando o recurso.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual termina pugnando pelo não provimento do recurso (cfr.fls.461 e 462 do processo - numeração do Sitaf).

Com dispensa de vistos legais (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário), vêm os autos à conferência para deliberação.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.390 a 395 do processo - numeração do Sitaf):

A- A Impugnante encontrava-se coletada em IRC, enquadrada no regime geral de determinação do lucro tributável, desde 01.01.1986, com a atividade principal de “construção de edifícios (residenciais e não residenciais)”, com o CAE 41200 (provado por documento, cfr. pág. 4 do relatório de inspeção tributária (RIT), a fls. 3 a 15 do PAT, com registo no sitaf 006165771, a fls. 217);

B- Em 04.07.2013, foi proferida sentença de declaração de insolvência da Impugnante em processo que correu termos sob o n.º 2786/13.3T2SNT-B no Juízo de Comércio do Tribunal da Comarca da Grande Lisboa Noroeste (provado por documento, cfr. fls. 48 e ss. do PAT, a fls. 217);

C- No âmbito do processo de insolvência identificado na alínea antecedente foi nomeada administradora de insolvência AA (provado por documento, cfr. fls. 48 e ss. do PAT, a fls. 217);

D- Em 25.10.2013, na sequência da comunicação prevista no n.º 3 do artigo 65.º do Código da Insolvência e Recuperação de Empresas(CIRE), a Administração Tributária (AT) promoveu a cessação oficiosa de atividade da Impugnante (provado por documento, cfr. pág. 4 do RIT);

E- Em 08.01.2015, 11.03.2015 e 09.10.2015, a administradora judicial nomeada outorgou, na qualidade de administradora da insolvência, as escrituras de compra e venda dos imóveis identificados no RIT (cfr. fls. 59 a 84, do PAT com registo sitaf 006165768);

F- Em 09.05.2018, foram emitidas as ordens de serviço n.º ...25 e ...26, que determinaram a realização de um procedimento interno, aos exercícios de 2015 e 2016 da Impugnante, de âmbito parcial, em sede de IRC, ao abrigo da alínea a) do artigo 13.º do RCPITA (provado por documento, cfr. fls. 85 e 86 do PAT, a fls. 217);

G- As ordens de serviço referidas na alínea antecedente não se mostram assinadas pelo responsável pela sua emissão (provado por documento, cfr. fls. 85 e 86, do PAT, a fls. 217);

H- A impugnante foi alvo da referida ação inspetiva, na sequência da comunicação das declarações modelo 11 (Notários), referentes às vendas dos imóveis identificados no RIT, no exercício de 2015, no valor de € 987.500,00, e, no ano de 2016, de € 300.000,00 (provado por documento, cfr. pág. 4 do RIT);

I- No âmbito do procedimento inspetivo, a administradora de insolvência foi notificada para proceder à submissão das declarações Mod. 22 de IRC, referente aos exercícios de 2015 e 2016, e às declarações anuais - IES, dos referidos exercícios, e para apresentar Balancetes Analíticos, antes e após apuramento (provado por documento, pág. 9 do RIT);

J- Em resposta, veio a administradora de insolvência dizer o seguinte:

“(…) [T]endo sido deliberado o encerramento da atividade do estabelecimento do insolvente, facto comunicado oficiosamente pelo tribunal ao Serviço de Finanças de Sintra - 1, cf. cópia do ofício que se junta como Documento n°3.

Pelo que, a atividade da empresa insolvente encontra-se encerrada em sede de IVA e IRC desde 25.10.2013, cf. resulta do print da área reservada da referida no site da Autoridade Tributária e Aduaneira, cuja cópia se como Documento n°4.

Nestes termos com o sobredito encerramento extinguem-se necessariamente todas as obrigações declarativas e fiscais, tudo conforme o disposto no n.°3 do artigo 65° do Código da Insolvência e Recuperação das empresas.”

(provado por documento, cfr. pág. 9 do RIT);

K- Consta do RIT, sob o título IV – “Motivo e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indiretos”, o seguinte:

“(…) [Não] se considera possível a comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à determinação da matéria tributável em sede de IRC (art° 87° n° 1, alínea b) da LGT), uma vez que:

(i) A última declaração de modelo 22 entregue reporta-se ao exercício de 2010;

(ii) A contabilidade não consta organizada para os anos de 2015 e 2016;

(iii) Não foram exibidos documentos e/ou registos contabilísticos, exceto escrituras de alienação;

(iv) Não dispomos de elementos que permitam suportar documentalmente eventuais gastos incorridos e que sejam elegíveis em sede de apuramento de resultado;

(v) Conhece-se apenas, para os anos em causa, a alienação dos imóveis anteriormente referidos. Refira-se ainda que nesta data, não existem mais imóveis a vender, no âmbito da insolvência. (…)”

(provado por documento, cfr. pág. 10 do RIT);

L- Na sequência da ação inspetiva realizada, foram determinadas correções, em sede de IRC, com recurso a métodos indiretos, nos termos do artigo 57.º, n.º 1, do CIRC, conjugado com a alínea b), do n.º 1, do artigo 87.º, e alíneas a) e b) do artigo 88.º da LGT, que determinaram um apuramento do lucro tributário no valor de € 342.652,14 e € 75.041,54, nos exercícios de 2015 e 2016, respetivamente (provado por documento, cfr. pág. 13 do RIT);

M- O referido apuramento teve com base os seguintes valores:

N- Em 16.11.2018, ainda não se encontrava registado o encerramento da liquidação da Impugnante (provado por documento, cfr. certidão permanente, a fls. 48 e ss. do PAT com registo sitaf 006165771);

O- Em 30.01.2019, a impugnante apresentou pedido de revisão oficiosa da matéria tributável por métodos indiretos, com fundamento na inexistência de matéria tributável (provado por documento, cfr. PAT, com registo sitaf 006165768);

P- Os peritos nomeados não chegaram a acordo (provado por documento, cfr. PAT, com registo sitaf 006165773);

Q- Em 24.04.2019, foi emitida decisão de fixação da matéria tributável, pela Diretora de Finanças Adjunta da Direção de Finanças de Lisboa, que manteve o apuramento resultante da ação inspetiva, com os seguintes fundamentos:

“(…) C. Decisão

Quanto aos pressupostos de aplicação do método de avaliação indireta

Pelo anteriormente referido assim como todos elementos consubstanciados no Procedimento, concretizados no Relatório da Inspeção Tributária, Pedido de Revisão e posições dos Peritos intervenientes no debate contraditório do Procedimento de Revisão, os quais foram oportunamente abordados cumpre-se concluir pela impossibilidade em se proceder à comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação do lucro tributável, devido à falta da declaração de rendimentos, da declaração anual de informação contabilística e fiscal e à não exibição dos elementos contabilísticos, inerentes à atividade desenvolvida nos anos de 2015 e 2016. A Sociedade A... SA, foi declarada insolvente no âmbito do Processo de Insolvência 2786/13.3T2SNT-B, por sentença datada de 04-07-2013, tendo ficado demonstrado que no ano 2015 alienou três imóveis e em 2016 alienou um imóvel.

Pese embora, o Sujeito Passivo ter sido declarado insolvente, esta declaração não tem efeitos quanto à extinção da personalidade jurídico-tributária, tal como se encontra definida no artigo 15.º da LGT sendo que esta só cessa aquando do registo do encerramento definitivo da liquidação, conforme disciplina o n.º 2 do artigo 146.° da do Código da Sociedades Comerciais.

Nos termos do art.º 46.º do CIRE, o facto dos imóveis fazerem parte da “massa insolvente” não altera a sua titularidade, afetando apenas o pagamento dos créditos da massa insolvente. Os efeitos da declaração de insolvência refletem-se nos poderes de administração e disposição dos bens que compõem a massa insolvente, os quais passam a ser da competência do administrador da insolvência (artigo 81.º, n.º 1 do CIRE), mas não na sua titularidade. O insolvente não perde a sua titularidade, mas a sua disponibilidade, de modo que qualquer ato que pratique em relação àqueles bens pode ter impacto em sede de incidência de imposto sobre o rendimento. (…)

No que concerne à tese defendida pelo Sujeito Passivo, alegando que as alienações dos imóveis não configuram factos tributáveis, justificada pela sua singular condição, não podemos concordar com semelhante posição uma vez que, a decisão judicial de insolvência da sociedade, em nada influi na qualificação jurídica-tributária daquelas operações, que de forma intrínseca configuram vendas judiciais, na ótica patrimonial da sociedade (…) incidindo o respetivo IRC, sobre o lucro tributável apurado nos termos do art.º 17.º daquele código, posição que sai reforçada tendo em conta a noção de lucro acolhida no CIRC, que assenta na teoria do rendimento acréscimo ou incremento patrimonial no início e no fim do perlo de tributação, incluindo as mais-valias e outros ganhos fortuitos.

Assim, andaram bem os Serviços de Inspeção Tributária, na qualificação jurídica-tributaria que efetuou das operações de venda de quatro imóveis que a sociedade levou a cabo nos anos de 2015 e 2016.

Não restam qualquer dúvidas que para além da não apresentação das declarações periódicas de rendimentos – Modelo 22 e das declarações anuais de informação contabilística e fiscal – IES, verifica-se também o facto igualmente incontornável, da sociedade requerente apesar de regularmente notificada para o efeito na pessoa da Administradora de Insolvência, não ter exibido qualquer elemento da contabilidade e demais documentos legalmente exigíveis que servissem de suporte aos factos patrimoniais no decurso dos anos de 2015 e 2016.

Os Serviços de Inspeção Tributária especificaram assim, ao longo do relatório, os motivos da impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável, dando a conhecer ao Sujeito Passivo o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pela AT para decidir no sentido em que decidiu e não noutro, respeitando assim o dever de fundamentação que sobre si impende, nos termos do que decorre do n.º 1 e n.º 4 do artigo 77.º da LGT.

Forçoso será de concluir, que as razões invocadas no relatório da IT nas quais a Administração se fundamentou para a decisão por métodos indiretos e consequentemente, efetuar as correções em crise no presente procedimento, são suficientemente reveladoras do percurso lógico que conduziu à utilização de tais métodos e que, assim, está fundamentada aquela decisão.

Ora, tais pressupostos para aplicação dos métodos indiretos não só se verificaram no caso concreto, como a AT realizou a respetiva prova.

O recurso à avaliação indireta está assim inteiramente justificado, não tendo sido validamente contrariado:

-Em sede de direito de audição ainda aquando do projeto de relatório, no âmbito da ação inspetiva, que aliás não foi exercido;

-No Pedido de Revisão;

-No Debate entre os Peritos, pois, nem o sujeito passivo, nem o Perito por si nomeado, vieram destruir de forma cabal os argumentos, mantendo-se os mesmos sem contestação válida, sendo defendida a sua aplicação pela Perita da Administração Tributária.

Quanto à quantificação

Firmada a determinação da matéria tributável por métodos de avaliação indireta, cabe ao Sujeito Passivo o ónus da prova do excesso na respetiva quantificação, em conformidade com o disposto na parte final do n.° 3 do art.° 74.° da LGT.

Quanto ao apuramento dos rendimentos e ganhos apurados pelos SIT, alicerçou-se exclusivamente em factos concretos e objetivos, com particular destaque sobre os elementos declarados pelo notário, mais precisamente a identificação matricial dos imóveis, a data da escritura, e os valores das vendas.

Para efeitos de consideração de gastos e uma vez que não foi possível analisar outros elementos para a determinação dos mesmos, face à falta de exibição dos documentos contabilísticos, foram considerados os valores dos VPTS à data da inscrição na matriz, tendo por base o disposto no artigo 46.° n.º 3, no Código do Imposto sobre Rendimento das Pessoas Singulares. Foram também considerados como gastos os montantes extraídos da aplicação E-Fatura, comunicadas em que foi adquirente, o sujeito passivo.

Os imóveis alienados foram avaliados segundo os critérios estabelecidos pelo Código do Imposto Municipal sobre os Imóveis (CIMI),

Assim, não tendo sido feita prova do excesso de quantificação e tendo em consideração todos os elementos mencionados é indubitável que estão reunidos os pressupostos para a avaliação indireta, nos termos da alínea b) do n.° 1 do art.° 87.° e da alínea a) do art.° 88.° todos da LGT e art.° 57° do CIRC. (…)”

(provado por documento, cfr. PAT, com registo sitaf 006165773);

R- Na sequência da decisão referida na alínea antecedente, foram emitidas em nome da Impugnante as liquidações adicionais de IRC n.º ...18, do exercício de 2015,no valor de € 76.496,72, e de JC n.º ...99, no valor de € 7.796,37, e de IRC n.º ...23, do exercício de 2016, no valor de € 16.284,35, e de JC, n.º ...18, no valor de € 1.008,29 (provado por documento, cfr. docs. 1 a 4 juntos com a p.i.);

S- Em 19.06.2019, foram instaurados em nome da Impugnante os processos de execução fiscal nºs. ...13 e aps (...21), encontrando-se os mesmos na fase “F 102 - Suspensão por declaração de falência” (facto não controvertido).

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: "…Não há factos que, face às plausíveis soluções de direito, importe registar como não provados…".

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: "…A decisão da matéria de facto provada resultou da análise crítica da posição assumida pelas Partes nos respetivos articulados, bem como da prova documental junta aos autos e PAT, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório…".

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou procedente a presente impugnação e, em consequência, anulou as liquidações objecto do processo, de I.R.C. e juros compensatórios, referentes aos anos fiscais de 2015 e 2016 [cfr.al.R) do probatório supra].

Relembre-se que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal "ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário).

O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese, que a venda de bens da massa insolvente constitui exercício de actividade em sentido lato e o rendimento obtido está sujeito a tributação em sede de I.R.C. Que nos termos do artº.8, nº.5, al.a), do C.I.R.C., então em vigor, a cessação da actividade ocorre, apenas, com o encerramento da liquidação. Que para efeitos fiscais, a lei não faz qualquer distinção entre a venda de bens resultante do exercício da actividade de sociedade em liquidação, ou da venda de bens da massa insolvente para pagamento aos credores. Que no caso dos autos, bem andaram os Serviços da Inspecção Tributária, que devidamente legitimados com base na falta de declarações da sociedade impugnante, procederam ao apuramento da matéria tributável com recurso a métodos indirectos. Que a sentença recorrida, ao interpretar e aplicar a lei de forma diferente, padece de erro de julgamento de direito por violação dos artºs.3, nº.1, al.a), e nº.2, artº.8, nº.5, al.a), e nº.8, bem como os artºs.79, e seguintes, todos do C.I.R.C., e artº.268, nº.1, do C.I.R.E. [cfr.conclusões A) a T) do recurso]. Com base em tal alegação pretendendo concretizar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Examinemos se a sentença objecto do presente recurso comporta tal vício.

A dissolução da sociedade marca o momento em que se reconhece que o ente social esgotou a sua função, mas tal não coincide com a sua extinção. A extinção da sociedade configura-se como um processo complexo, continuado, com alguma extensão temporal, onde se procede ao apuramento do activo, pagamento do passivo, e partilha dos saldos e dos bens sociais sobrantes, operando-se a extinção das relações contratuais entre os sócios, tal como dos vínculos jurídicos com terceiros. Na dissolução da sociedade ocorre uma modificação da relação jurídica constituída pelo contrato de sociedade, por esta entrar em liquidação, sem que a mesma liquidação coincida com a sua extinção. A sociedade em liquidação, após a ocorrência do facto dissolutivo, permanece susceptível de direitos e obrigações, mas os actos que pratica (v.g. os que são praticados pelo liquidatário judicial, quando em processo de insolvência, sendo que a declaração de insolvência se configura como um modo automático de dissolução do ente social) passam a ter por objectivo a cessação ou extinção das relações em causa e não a prossecução do seu normal objecto social (cfr.ac.STA-2ª.Secção, 11/10/2023, rec.0343/12.0BEVIS; Raúl Ventura, Dissolução e Liquidação de Sociedades, Comentário ao Código das Sociedades Comerciais, Almedina, 1987, pág.16 e seg.; António Meneses Cordeiro e Outros, Código das Sociedades Comerciais Anotado, 3ª. Edição, Almedina, 2020, pág.624).

Passemos ao exame da figura e funções do administrador de insolvência.

A nomeação do administrador da insolvência é, em princípio, da competência do juiz [cfr.artº.52, nº.1, do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas (C.I.R.E.), aprovado pelo dec.lei 53/2004, de 18/03] e as suas funções são, essencialmente, executivas. O administrador da insolvência tem a seu cargo as duas operações nucleares do processo de insolvência típico (que prossegue para a liquidação patrimonial e a consequente extinção da sociedade - cfr.v.g.artº.158, nº.1, do C.I.R.E.)., as quais são a verificação do passivo e a apreensão e a liquidação do activo (cfr.v.g.artºs.129, nº.1, e 150, nº.1, ambos do C.I.R.E.; Catarina Serra, Lições de Direito da Insolvência, 2ª. Edição, Almedina, 2021, pág.75 e seg.).

As funções do administrador da insolvência estão elencadas, de forma incompleta, no artº.55, do C.I.R.E. (cfr.Catarina Serra, ob.cit., pág.78). No entanto, da lei resultam outras atribuições, mais ou menos dispersas, do administrador da insolvência, como por exemplo, a decisão sobre o destino dos negócios em curso à data da insolvência (cfr.artº.102 e seg. do C.I.R.E.), tal como o controlo dos actos praticados pelo devedor (representantes do) posteriormente à declaração de insolvência (cfr.artº.81, nº.6, do C.I.R.E.).

Ora, igualmente podem fazer parte das atribuições do administrador da insolvência, no período que medeia entre a declaração de insolvência e o encerramento do estabelecimento do insolvente, as obrigações fiscais que possam constituir-se, as quais impendem sobre a entidade que esteja, nessa fase, encarregada da administração da massa insolvente. Nestes termos, conforme a administração da massa (património de afectação especial) passe a ser confiada ao administrador da insolvência, atento o disposto no artº.81, nº.1, do C.I.R.E., ou, pelo contrário, seja mantida no próprio insolvente (ou representantes do mesmo), assim será aquele, ou este, quem deve agir e responder pelo incumprimento. Releve-se, ainda, que em sede de I.R.C., no entanto, vigora a norma especial do artº.117, nº.10, do C.I.R.C., que estabelece que, independentemente de haver ou não deliberação de encerramento, desde que a pessoa colectiva insolvente entre em liquidação, as obrigações declarativas são da responsabilidade dos respectivos liquidatários ou do administrador da insolvência (cfr.artº.65, nº.4, do C.I.R.E., na redacção resultante da Lei 16/2012, de 20/04, a aplicável ao caso dos autos; ac.STA-2ª.Secção, 11/10/2023, rec.0343/12.0BEVIS; Luís A. Carvalho Fernandes e João Labareda, Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas Anotado, Quid Juris, 3ª. Edição, 2015, pág.364, em anotação ao artº.65; Carlos Alexandre Eira Matos Borges, A fiscalidade das sociedades insolventes, in Insolvência e Contencioso Tributário, Lisboa, Centro de Estudos Judiciários, Janeiro de 2017, pdf, pág.41 e seg.).

Avancemos.

A versão do citado artº.65, do C.I.R.E., em vigor nos anos de 2015 e 2016, ostentava a seguinte previsão e estatuição, na parcela da norma que ora interessa:

Artigo 65.º

Contas anuais do devedor

(…)

3- Com a deliberação de encerramento da atividade do estabelecimento, nos termos do n.º 2 do artigo 156.º, extinguem-se necessariamente todas as obrigações declarativas e fiscais, o que deve ser comunicado oficiosamente pelo tribunal à administração fiscal para efeitos de cessação da atividade.

4- Na falta da deliberação referida no número anterior, as obrigações fiscais passam a ser da responsabilidade daquele a quem a administração do insolvente tenha sido cometida e enquanto esta durar.

(…)

É hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C.Civil; artº.11, da L.G. Tributária; José de Oliveira Ascensão, O Direito, Introdução e Teoria Geral, Editorial Verbo, 4ª. Edição, 1987, pág.335 e seg.; J. Baptista Machado, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1989, pág.181 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de C.T.Fiscal, nº.174, 1996, pág.363 e seg.).

E recorde-se que o intérprete e aplicador da lei deve presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas, como também que soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. Pelo que, na exegese da norma não pode ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso. Portanto, o limite da interpretação encontra-se na letra ou no texto da norma, o qual condiciona todos os vectores de interpretação reconhecidos pela doutrina, como sejam os elementos histórico, sistemático ou teleológico (cfr.artº.9, nºs.2 e 3, do C.Civil).

No nº.3 da norma sob exegese prevê o legislador a possibilidade da assembleia de credores deliberar no sentido do encerramento do estabelecimento da pessoa insolvente nos termos do artº.156, nº.2, do C.I.R.E., em consequência do que se extinguem todas as obrigações fiscais e declarativas inerentes à actividade do insolvente que, evidentemente, cessa. Para este efeito, o tribunal deve comunicar o facto, oficiosamente, à A. Fiscal, visto que se trata de dar satisfação a uma obrigação que resulta directamente da lei (cfr.Luís A. Carvalho Fernandes e João Labareda, ob.cit., pág.363 e seg., em anotação ao artº.65; Catarina Serra, ob.cit., pág.289).

Ora, o artº.65, nº.3, do C.I.R.E., não dispõe que as obrigações declarativas e fiscais findam com a cessação da actividade do insolvente para efeitos fiscais, mas com o encerramento da actividade nos termos do artº.156, nº.2, do mesmo diploma. Ou seja, o que interessa para o efeito não é saber quando é que a lei fiscal considera que a actividade cessa, mas quando é que ocorre o encerramento da actividade para os efeitos do próprio C.I.R.E. Parece-nos, também, incontroverso que o identificado artº.65, nº.3, constitui uma disposição fiscal especial enxertada naquele Código e aplicável apenas aos processos de dissolução das sociedades que decorram da declaração de insolvência das mesmas.

Já o artº.8, nº.5, do C.I.R.C., consubstancia uma disposição geral, que pretendeu abranger os casos de dissolução das sociedades que não estejam ressalvados por disposições fiscais especiais, como seja, o artº.65, nº.3, do C.I.R.E. Mais, não é o facto de insolvente manter a sua personalidade jurídica que determina se está, ou não, vinculado ao cumprimento de obrigações declarativas. É que a lei não faz depender a extinção do dever correspondente da subsistência da personalidade jurídica, mas antes da continuação da actividade do estabelecimento do insolvente (cfr.ac.STA-2ª.Secção, 18/05/2022, rec.0736/18.0BELRS).

Ainda, a inexistência de facto tributário em resultado da inactividade do sujeito passivo e falta de obtenção de receitas no ano a que respeita a tributação constitui um vício que pode ser imputado à respectiva liquidação, em sede de I.R.C. (cfr.v.g.ac.STA-2ª.Secção, 24/02/2011, rec.01145/09).

No caso em apreço, estamos perante situação fáctico-jurídica da qual se pode retirar que os imóveis alienados, em 2015 e 2016, o foram pela administradora de insolvência, já após a declaração oficiosa de cessação de actividade da sociedade impugnante e ora recorrida, para efeitos do artº.65, nº.3, do C.I.R.E., a qual ocorreu a 25/10/2013 [cfr.als.D) e E) do probatório supra]. Tais imóveis, como reconhece a A. Fiscal, na fundamentação da decisão de fixação da matéria tributável por métodos indirectos, faziam parte do acervo patrimonial da massa insolvente [cfr. al.Q) da factualidade provada], destinando-se a satisfazer os credores do mesmo património autónomo. A liquidação dos activos da massa insolvente é uma actividade orientada para essa finalidade específica, mais não sendo geradora de rendimento para efeitos da cédula de I.R.C. Como tal, ter-se-á de concluir, com a sentença recorrida, que estas alienações não se inserem no âmbito da actividade económica/objecto social da sociedade impugnante/recorrida, assim não sendo susceptível de tributação nos termos do artº.79, do C.I.R.C., norma que consagra o regime de determinação do lucro tributável das sociedades em liquidação (cfr.Rui Marques, Código do IRC anotado e comentado, Almedina, 2019, pág.672 e seg.).

Por outras palavras, não nos encontramos perante vendas de bens do activo circulante da sociedade insolvente com vista à obtenção de lucro, nem do imobilizado para realização de mais, ou menos-valias. Antes estamos perante vendas de bens apreendidos para a massa insolvente visando, em primeira linha, a satisfação dos credores reconhecidos, cujo resultado não integra o conceito de lucro sobre o qual possa incidir I.R.C. [cfr.artº.3, nº.1, al.a), do C.I.R.C.].

Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, nega-se provimento ao presente recurso e, em consequência, confirma-se a sentença recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DESTE SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A SENTENÇA RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Condena-se a entidade recorrente em custas, porque vencida (cfr.artº.527, do C.P. Civil), nesta instância de recurso.

Registe.

Notifique.

Lisboa, 3 de Dezembro de 2025. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Dulce Manuel da Conceição Neto.

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