0991/22.0BEBRG - Supremo Tribunal Administrativo

I- Constitui pressuposto do conhecimento do mérito do recurso para uniformização de jurisprudência a que alude o artigo 284.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário que o acórdão recorrido e o acórdão fundamento tenham apreciado a mesma questão fundamental de direito;

II- O acórdão recorrido e o acórdão fundamento não apreciam a mesma questão fundamental de direito se o acórdão recorrido aprecia a questão de saber se se impõe o aproveitamento do ato na circunstância em que os elementos suscitados em audição prévia antes da liquidação (que não foram levados em conta) não tinham a mínima possibilidade de influenciar a decisão tomada, e o acórdão fundamento aprecia a questão de saber se o facto de o contribuinte não ter comunicado os dados relativos à área tributável nos termos do artigo 5.º, n.º 4, das Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho interferia no dever de audição do mesmo aquando da liquidação, tornando-a dispensável ou degradando a formalidade preterida numa (preterição de) formalidade não essencial.

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. Relatório

1.1. A..., S.A, sociedade comercial com o número de identificação fiscal ...06, com sede na Rua ..., ... ..., ..., tendo sido notificada do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 7 de março de 2024 – que negou provimento ao recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga na parte em que julgou improcedente a impugnação judicial da liquidação da Taxa de Segurança Alimentar Mais (TSAM) referente ao ano de 2019, a que se reporta o ofício n.º ...37, datado de 10 de março de 2022, de Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais, no montante de € 12.995,50, dele interpôs o presente recurso para uniformização de jurisprudência, ao abrigo do disposto no artigo 284.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, invocando oposição entre aquele acórdão e o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 11 de outubro de 2017, tirado no processo n.º 779/13.0BEBRG.

Com a interposição do recurso apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões:

«(…)

A. Vem o presente recurso para uniformização de jurisprudência interposto pela Recorrente da decisão do Acórdão proferido pelo douto Tribunal Central Administrativo Norte, datado de 08 de março de 2024, que negou provimento ao recurso interposto pela Recorrente da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra o ato de liquidação da Taxa de Segurança Alimentar Mais, emitida pelo Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais, da Direção Geral de Alimentação e Veterinária, referente ao ano de 2019, no montante global de € 12.995,50, tendo anulado parcialmente a liquidação da TSAM do ano de 2019, mantendo, em parte, a liquidação da TSAM do ano de 2019, por oposição com o decidido no acórdão proferido pelo douto Tribunal Central Administrativo Norte, processo n.º 779/13.0BEBRG, datado de 11 de outubro de 2017, proferido sobre a mesma questão fundamental de direito.

B. O entendimento do acórdão recorrido vai ao arrepio da lei e está em contradição com a jurisprudência consolidada, demonstrada através do Acórdão Fundamento, verificando-se a identidade do quadro factual e jurídico do Acórdão Recorrido e do Acórdão Fundamento, bem como a subsunção dos factos análogos às mesmas normas legais.

C. Verifica-se a identidade de situações de facto porquanto tanto o Acórdão Recorrido como o Acórdão Fundamento se cingem aos processos de taxa de segurança alimentar mais, tratam de sociedades que pertencem ao mesmo Movimento “B...” e à mesma cooperativa “C...”, onde se discute, nomeadamente, a preterição de uma formalidade essencial manifestada pela falta de audição prévia do contribuinte.

D. De igual modo, verifica-se identidade da questão de direito, uma vez que, nos acórdãos foi decidida a mesma questão de Direito, ou seja, foi analisado se ocorreu preterição de uma formalidade essencial manifestada pela falta de audição prévia do contribuinte por apelo ao princípio do aproveitamento do ato administrativo.

E. Entende a Recorrente que a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul incorreu em erro de julgamento ao ter decidido negar provimento ao recurso recorrido por ter efetuado uma apreciação e valoração inapropriada e, até, incorreta do direito aqui aplicável, e, por via disso, ter adotado uma posição jurídica contrária à que resultou do acórdão fundamento.

G. O Acórdão Recorrido decide aplicar a “teoria do aproveitamento do ato”, para retirar camadas de ilegalidade à omissão cometida pela DGAV e transformá-la em mera irregularidade ou numa “ilegalidade inócua”, apesar de ter concluído por verificação de imperfeição do direito de audição prévia e por falta de pronúncia ou apreciação do requerimento probatório efetuado pela Recorrente.

H. O entendimento perfilhado pelo Acórdão Fundamento, proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte no âmbito do processo n.º 779/13.0BEBERG, em 17 de outubro de 2017, vai no sentido de, em primeiro lugar estabelecer que o direito de audição prévia previsto no artigo 60.º da LGT, constitui um direito constitucionalmente protegido, previsto no artigo 267.º n.º 5 da CRP, que se aplica ao procedimento tributário, enquanto corolário do princípio da participação dos cidadãos na formação das decisões da Administração Tributária, tendo este acórdão fundamento concluído que a liquidação da taxa deveria ter sido precedida da audição prévia do contribuinte e a falta de comunicação do contribuinte dos dados relativos à área tributável não torna o direito de audição prévia dispensável. O que determinou que “não se vislumbra a mínima possibilidade de sanação do ato por (in)demonstração da absoluta impossibilidade de a decisão do procedimento ser influenciada pela participação da aqui Recorrida (contribuinte)”.

I. O Acórdão Fundamento que, no entender da Recorrente, segue o melhor entendimento, vai no sentido de que o exercício de audição prévia do ato de liquidação encontra-se constitucionalmente consagrado e aplica-se ao procedimento tributário, enquanto corolário do princípio da participação dos cidadãos na formação das decisões da Administração Tributária, não sendo dispensável legalmente salvo algumas exceções, pelo que, sempre se imporia à entidade liquidadora competente o exercício de participação dos contribuintes na modalidade de audição prévia, sendo que, a sua omissão determina a anulação do ato de liquidação subjacente por enfermar de vício de forma.

J. Pelo que se conclui que o Tribunal a quo violou ou não fez a melhor aplicação e interpretação da lei, porquanto a preterição de formalidade essencial, amplamente demonstrada e comprovada, consubstancia uma ostensiva violação do conteúdo essencial do direito fundamental da Recorrente de participação no procedimento tributário e na decisão deste, previsto no artigo 60.º da LGT, nos artigos 11.º, 121.º, 152.º e 153.º do CPA e, ainda, constitucionalmente consagrado no artigo 267.º n.º 5 da CRP.

K. Incorre, no presente caso, em erro de julgamento de direito por incorreta aplicação de lei o Acórdão Recorrido ao concluir pela imperfeição do direito de audição previa, - o que determina a preterição de uma formalidade legal - e, nessa conformidade, aplicar do princípio de aproveitamento do ato nesta matéria.

L. O que determina a solução a adotar no caso sub judice deve ser a proferida pelo Acórdão Fundamento, que vai no sentido de decidir pela ilegalidade do ato de liquidação da taxa de segurança alimentar mais quando se verifica uma preterição de uma formalidade essencial de falta/violação de audição prévia ao ato de liquidação subjacente.

M. Razão pela qual deve o presente recurso ser admitido com fundamento na oposição de acórdãos por verificação de erro de julgamento nos termos do artigo 152.º do CPTA e do artigo 284.º do CPPT, por violação dos preceitos legais e constitucionais e a sua substituição por acórdão deste Pleno que fixe a orientação constante do Acórdão Fundamento, isto é, determinar a ilegalidade do ato de liquidação da taxa de segurança alimentar mais por preterição de formalidade essencial de falta/violação de audição prévia do ato de liquidação subjacente.».

Rematou as suas conclusões pedindo fosse concedido provimento ao presente recurso, fosse revogado o acórdão recorrido, bem como a sentença proferida, com a consequente anulação do ato de liquidação de taxa de segurança alimentar mais referente a 2019, por preterição de formalidade legal consubstanciada na falta de audição prévia do ato de liquidação.

Não foram deduzidas contra-alegações.

A coberto de despacho proferido pelo Ex.mo Senhor Desembargador Relator, os autos foram remetidos ao Supremo Tribunal Administrativo.

O Ex.mo Senhor Procurador-Geral Adjunto teve vista dos autos e pronunciou-se no sentido de que o presente recurso não pode prosseguir com fundamento em oposição de julgados uma vez que as respetivas situações de facto assentes não são coincidentes.

Com dispensa dos vistos legais, cumpre decidir.

2. Dos fundamentos de facto

2.1. No acórdão recorrido, foram relevados os seguintes factos, que tinham sido dados como assentes em primeira instância (e de que não transcrevemos a parte inserida em formato de imagem):

«(...)

1. A Impugnante é uma empresa do sector da distribuição, que detém e gere o estabelecimento denominado “B...”, sito em ..., ..., no qual exerce o comércio de produtos alimentares e outros, a retalho – facto não controvertido.

2. O sobredito estabelecimento comercial é um estabelecimento misto, com uma área total de 3.674,70 m2, comportando uma área de venda alimentar de 1.856,50 m2 – facto não controvertido; cfr. ainda documentos n.ºs 3 e 5 juntos com a petição inicial;

3. O Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais, através do ofício n.º ...87, datado de 01 07-2019, promoveu a liquidação da TSAM do ano de 2019, relativa à Impugnante, no valor que consta das facturas n.ºs ..., no montante global de € 14.514,50 – cfr. doc. n.º 3 junto com a petição inicial e fls. 1 a 4 do processo administrativo apenso;

4. Por sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, proferida no processo 2030/19.0BEBRG, em 24-11-2021, foi o acto de liquidação identificado no ponto antecedente anulado, com a consequente condenação de restituição do tributo ilegalmente pago, acrescida de juros indemnizatórios – cfr. doc. n.º 3 junto com a petição inicial;

5. Consta da fundamentação de Direito da sentença identificada no antecedente ponto, além do mais e para o que ora interessa, o seguinte:

“[…]

Cumpre apreciar da invocada existência de erro no procedimento quanto à área relativa à liquidação da TSAM.

Vejamos.

Desde já se adianta que assiste razão à Impugnante.

Na verdade, da concatenação do probatório com o regime legal fixado resulta que após ter exercido o respectivo direito de audição, veio a Impugnante junto do procedimento informar da área de comércio alimentar a ter em consideração na liquidação da TSAM a realizar (cfr. al. D) e E) do probatório).

Sendo certo que, a Impugnante exerceu o direito de audição em 04/03/2019 e apresentou requerimento de correcção da informação prestada em 26/03/2019 e que, a liquidação – acto administrativo tributário que finaliza o procedimento em curso – foi apenas emitida, quase quatro meses depois, em 01/07/2019 (cfr. art.º 54.º da Lei Geral Tributária e 44.º do Código de Processo e Procedimento Tributário).

Ora, as taxas assentam na prestação concreta de um serviço público, na utilização de um bem do domínio público ou na remoção de um obstáculo jurídico ao comportamento dos particulares (cfr. princípio da equivalência e art.º 4.º, n.º 2 da Lei Geral Tributária) não podendo haver locupletamento/cobrança injustificada da entidade pública que tributa acima dos pressupostos legais estabelecidos, in casu, no regime jurídico da TSAM (cfr. art.º 8.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária).

Por outra banda, o procedimento tributário segue o princípio do contraditório, participando o contribuinte, nos termos da lei, na formação da decisão oralmente ou por escrito, conforme o objetivo do procedimento na certeza de que, a Autoridade Tributária e Aduaneira exerce as suas atribuições na prossecução do interesse público, de acordo com os princípios da legalidade, da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da celeridade, no respeito pelas garantias dos contribuintes e demais obrigados tributários (cfr. arts 45.º do Código de Processo e Procedimento Tributário, 55.º da Lei Geral Tributária e arts. 3.º a 5.º, 8.º, 10.º do Código do Procedimento Administrativo).

Acresce que, a Autoridade Tributária e Aduaneira deve no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido (cfr. art.º 58.º da Lei Geral Tributária, 50.º do Código de Processo e Procedimento Tributário e 115.º do Código do Procedimento Administrativo).

Isto dito, resulta cristalino que uma vez informada a Impugnada da área de comércio alimentar da Impugnante - inclusivamente em momento muito anterior à liquidação emitida - a liquidação da TSAM deveria incidir sobre tal área de 1.856,50 m2, reflectindo a realidade material a tributar.

Pelo exposto, procede o vício de violação de lei por erro nos pressupostos de facto e de direito no procedimento quanto à área relativa à liquidação da TSAM. […]”.

- cfr. doc. n.º 3 junto com a petição inicial;

6. Através do ofício n.º ...09, datado de 07-01-2022, expedido por carta registada com aviso de recepção, o Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais notificou a Impugnante, além do mais, do seguinte:

“[…]

Assunto: NOVA COBRANÇA – TAXA DE SEGURANÇA ALIMENTAR MAIS (TSAM) – 2019 – AUDIÊNCIA PRÉVIA

«Como é do conhecimento de V. Exas., o Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de Junho, com a última alteração legislativa introduzida pelo DL. n.º 9/2021 de 29 de Janeiro, criou o Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais (FSSAM) e a Taxa de Segurança Alimentar Mais (TSAM) com o objectivo de assegurar o financiamento das acções necessárias no âmbito da defesa da saúde animal e da garantia da segurança dos produtos de origem animal e vegetal.

Por sua vez a Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho, e Portaria nº 200/2013, de 31 de Maio, regulamentaram aquela TSAM devida pelos operadores económicos, como contrapartida da garantia da segurança e qualidade alimentar.

O FSSAM, através do ofício n.º ...87, datado de 01-07-2019 promoveu a liquidação da TSAM do ano de 2019 junto da V. empresa, no valor que constava da Factura n. º ...78 e da Factura n. º ...79 no valor total de € 14.514,50.

Por sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, proferida no processo 2030/19.0BEBRG, foi aquele acto de liquidação declarado anulado.

Contudo, e não obstante tal anulação, o FSSAM está, nos termos do artigo 172°. e artigo 173° do Código do Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) aplicáveis ex vi artigo 102º da Lei Geral Tributária (LGT), obrigado a praticar novo acto de liquidação da TSAM relativa aquele ano de 2019, e que o faz nos termos seguintes:

Nos termos do n.º 1 e n.º 4 do artigo 5º da Portaria n.0 215/2012, de 17 de Julho, para efeitos de aplicação da taxa, é considerada a situação dos estabelecimentos comerciais à data de 31 de Dezembro do ano anterior ao que respeita a liquidação, e estando, sempre, obrigado o sujeito passivo de comunicar à DGAV, no prazo de 30 dias a contar do início da actividade ou de qualquer alteração, a área de venda do estabelecimento.

Na presente situação a área de venda do estabelecimento comercial que serve de base ao cálculo da taxa a pagar foi identificada por V. Exa. e, de acordo com os coeficientes de ponderação previstos no n.º 1 do artigo 1º da Portaria n.º 200/2013 de 31 de Maio.

Para o ano de 2019, a TSAM é de 7€ por metro quadrado de área de venda do estabelecimento comercial nos termos do art.º 1º da Portaria nº 326/2018 de 14 de Dezembro, o que corresponde ao montante de € 12.995,50 que resulta da multiplicação de €7 por 1.856,50 m2, obtida nos termos dos cálculos seguintes:

Área de Venda do Estabelecimento X Coeficiente de ponderação (n.º 1 do art.º 1.º da Portaria n.º 200/2013 de 31 de Maio) = Área Ponderada (n.º 1 do art.º 1.º da Portaria n.º 200/2013 de 31 de Maio); e

Área ponderada (n.º 1 do art.º 1.º da Portaria n.º 200/2013 de 31 de Maio) X Valor da TSAM para 2019 = Montante da TSAM para o ano de 2019. Assim, são apurados os seguintes valores de áreas em concreto:

[segue quadro, no original]

Termos em que em cumprimento do disposto no n.º 1 do artigo 60° da Lei Geral Tributária, fica assim V. Exa notificado para, querendo, no prazo de 15 dias contados da presente notificação, exercer o direito de audição prévia, pela forma escrita, relativamente à presente liquidação da "Taxa de Segurança Alimentar Mais", nos termos supra descritos. […]”

- cfr. fls. 24-25 do processo administrativo apenso e documento n.º 4 junto com a petição inicial.

7. Notificada para o efeito, a Impugnante pronunciou-se sobre o projecto de liquidação da taxa referido no antecedente ponto, nos termos e com os fundamentos constantes de fls. 34-45 do processo administrativo apenso e do documento n.º 5 junto com a petição inicial, ali invocando, em suma, a ilegalidade da compensação, a duplicação de colecta, e a isenção da taxa, mais requerendo a inquirição de três testemunhas, que ali identificou;

8. Através do ofício n.º ...37, datado de 10-03-2022, expedido por carta registada com aviso de recepção, o Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais notificou a Impugnante, além do mais, do seguinte:

“[…]

Assunto: NOVA COBRANÇA – TAXA DE SEGURANÇA ALIMENTAR MAIS (TSAM) – 2019 – 2.ª NOTIFICAÇÃO

Como é do conhecimento de V. Exas., o Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de Junho, com a última alteração legislativa introduzida pelo DL. n.º 9/2021 de 29 de Janeiro, criou o Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais (FSSAM) e a taxa de Segurança Alimentar Mais (TSAM) com o objectivo de assegurar o financiamento das acções necessárias no âmbito da defesa da saúde animal e da garantia da segurança dos produtos de origem animal e vegetal.

Por sua vez a Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho, e Portaria nº 200/2013, de 31 de Maio, regulamentaram aquela TSAM devida pelos operadores económicos, como contrapartida da garantia da segurança e qualidade alimentar.

O FSSAM, através do ofício n.º ...87, datado de 01-07-2019 promoveu a liquidação da TSAM do ano de 2019 junto da V. empresa, no valor que constava da Factura n. º ...78 e da Factura n.º ...79, no valor total de € 14.514,50.

Por sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, proferida no processo 2030/19.0BEBRG, foi aquele acto de liquidação declarado anulado.

Contudo, e não obstante tal anulação, o FSSAM está, nos termos do artigo 172°. e artigo 173° do Código do Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) aplicáveis ex vi artigo 102º. da Lei Geral Tributária (LGT), obrigado a praticar novo acto de liquidação da TSAM relativa aquele ano de 2019.

(…)

Assim, são apurados os seguintes valores de áreas em concreto:

[segue quadro, no original]

Neste sentido, ao abrigo do disposto no artigo 6° da Portaria nº 215/2012 e tendo em conta pagamento já efectuado em 11/07/2019 e 24/10/2019 no montante de 14.514,50€ somos de remeter a respectiva nota de crédito relativa à diferença do excedente já pago. […]”

- cfr. documento n.º 1 junto com a petição inicial, e fls. 22-23 do processo administrativo apenso;

9. Em anexo ao ofício mencionado no ponto anterior, constam as notas de crédito n.ºs ..., de 29-12-2021, no valor individual de € 759,50 e das quais consta a seguinte descrição no segmento «Item»: «Nota de crédito (isento de IVA) Taxa de Segurança Alimentar Mais – 1ª e 2.ª Prestação do Ano de 2019 (Decreto-Lei n.º 119/2012, Portarias n.º 215/2012, n.º 200/2013 e n.º 326/2018 referente a 50% do valor da taxa anual (7/m2). Anulação parcial da factura relativa a 50% da diferença da área ponderada facturada de 2.073,50 m2 e a área alimentar considerada de 1.856,50 m2 conforme acórdão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga de 25 de Novembro de 2021, proferido no processo n.º 2030/19.0BEBRG […]» – cfr. documento n.º 1 junto com a petição inicial;

10. O Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais não se pronunciou sobre o requerimento probatório formulado pela Impugnante aquando do direito de audição aludido no antecedente ponto 7) – facto não controvertido;

11. A 24-03-2022, a Impugnante apresentou, através de mensagem de correio electrónico, junto do Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais, um requerimento, «[…] nos termos do artigo 37º do Código de Procedimento e Processo Tributário […]», peticionando, a final o seguinte «Requer-se de V.ª Ex.ª se digne notificar a ora Requerente dos elementos omitidos na notificação constante do Ofício nº ...37 de 10-03-2022, a saber, a indicação dos meios de reacção ao acto notificado e os respectivos prazos, nos termos do artigo 37º do CPPT» – cfr. fls. 17-21 do processo administrativo apenso;

12. O Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais respondeu ao requerimento identificado no ponto antecedente através do ofício n.º ...74, datado de 19-04-2022, do qual consta, em suma, o seguinte:

«[…]

ASSUNTO: RESPOSTA MEIOS DE IMPUGNAÇÃO – A... – TSAM 2019 (2.ª PRESTAÇÃO)

[…]

Na sequência do vosso requerimento, que deu entrada junto dos nossos serviços em 25-03-2022, a DGAV vem esclarecer que:

1. Como é do vosso conhecimento, a liquidação da Taxa de Segurança Alimentar Mais (TSAM), referente à segunda prestação do ano de 2019, foi por vós impugnada no âmbito da ação n.º 2030/19.0BEBRG, que correu termos no Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga (U02).

2. No caso em apreço, a liquidação foi impugnada por erro nos pressupostos de facto e legais, por ter sido indevidamente considerada para efeitos de cálculo a área total do estabelecimento, ao invés da área de venda do estabelecimento. Razões atendidas em sede de acção judicial, donde consta resultar “cristalino que uma vez informada a impugnada da área de comércio alimentar da Impugnante - Inclusivamente em momento muito anterior à liquidação emitida - a liquidação da TSAM deveria incidir sobre tal área de 1.856,50 m2, reflectindo a realidade material a tributar.”.

2. Neste sentido, a DGAV foi condenada à anulação do referido acto de liquidação e à restituição acrescida de juros indemnizatórios.

3. Contudo e conforme referido no nosso ofício de 18-01-2022, «o FSSAM está, nos termos do artigo 172° e 173° do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), aplicável ex vi artigo 102° da Lei Geral Tributária (LGT), obrigado a praticar novo ato de liquidação da TSAM relativa àquele ano de 2019 (…)».

4. Atendendo ao facto dado por provado em juízo de que «O estabelecimento referido em A), é um estabelecimento comercial misto, com uma área total de 3.674,70 m2, e 1.856,50 m2 de área de venda de produtos alimentares».

5. Procedeu-se, naquele ofício, à notificação da renovação do acto de liquidação, tomando por base a área correcta e não controvertida de 1856,50 m2. Conferindo, bem assim, o direito de audição prévia estabelecido no n°. 1 do artigo 60° da LGT, o qual exerceu alegando a não consideração da isenção aplicável ao caso concreto, a duplicação da colecta e a ilegalidade da compensação.

6. Por não se acompanhar tal argumentação, porquanto se havia notificado para pronúncia acerca dos elementos tendentes à correta renovação do ato liquidação e acerca dos quais nada foi alegado, o FSSAM emitiu o ato de liquidação final, datado de 10-03-2022.

7. E, por não se tratar de uma duplicação da colecta nem de uma compensação de créditos, mas antes da renovação do acto de liquidação em cumprimento do dispositivo da sentença de impugnação, através do Ofício n.º ...37 e respectivas notas de crédito N.ºs ..., do dia 29-12-2021, que junto se anexaram.

8. Donde, em conclusão, relativamente à questão suscitada quanto aos meios e prazo de reacção dedutíveis, atendendo tratar-se de um acto praticado no exercício da faculdade concedida nos termos supramencionados com vista à sanação dos vícios do acto de liquidação impugnado, sem prejuízo de mais douto entendimento, consideramos serem igualmente aplicáveis os meios e prazos relativos ao acto precedente. […]»

- cfr. documento n.º 9 junto com a petição inicial;

13. A Impugnante e as outras sociedades que exploram os hipermercados “B...” pertencem à “C..., Lda.”, NIPC ...17, sendo suas cooperadoras – facto não controvertido;

14. Em Portugal os estabelecimentos que usam a insígnia “B...” têm uma área superior a 6.000 metros quadrados – facto não controvertido;

15. A petição inicial dos autos foi apresentada neste Tribunal, via electrónica, em 30-05-2022 – cfr. fls. 1 do suporte electrónico dos autos;

16. A Impugnante intentou, por apenso aos autos de impugnação que correram termos neste Tribunal sob o n.º 2030/19.0BEBRG, acção para execução da sentença de anulação de acto administrativo (processo n.º 2030/19.0BEBRG-A), a qual se encontra pendente de decisão – cfr. documento n.º 7 junto com a petição inicial e por consulta aos termos do processo n.º 2030/19.0BEBRG-A na plataforma electrónica SITAF.».

2.2. O acórdão fundamento relevou a seguinte matéria de facto: «(...)

1. A agora Impugnante é uma empresa do sector da distribuição de produtos alimentares e outros, que detém e gere o estabelecimento que se apresenta com a insígnia “B...”, no qual exerce a atividade de comércio a retalho de produtos alimentares e outros – artigo 1º e 2º não impugnado;

2. O dito estabelecimento é um estabelecimento comercial misto com uma área total de 1998,00 m 2 sendo que 1.622,64 m2 são de área física de vendas de produtos alimentares – artigo 3º p.i. não impugnado;

3. Nele, à semelhança do que sucede com estabelecimentos idênticos, a Impugnante comercializa “produtos de origem animal e vegetal, frescos e congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados” – facto público e notório, não impugnado;

4. Pelo ofício nº ...87, de 13-11-2012, cujo aviso de recção foi assinado em 15-11-2012 a Direcção-Geral de Agricultura e Veterinária (DGAV), notificou a agora Impugnante para pagar, a “Taxa de Segurança Alimentar Mais” criada pelo Decreto-Lei nº 119/2012, de 15 de Junho, relativa ao ano 2012, conforme fatura anexada, n.º ...2... de 07-11-2012, no montante de € 8.151,84 – fls 1 a 3 do PA apenso e fls 19 dos autos;

5. Em 07-01-2013 o montante referido em 4) foi pago na totalidade –cfr. Doc nº 2 junto aos autos a fls 20;

6. Em 15-04-2013 foi enviada por correio para o Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga a petição inicial – fls. 30 dos autos;».

3. Dos fundamentos de Direito

3.1. O presente recurso foi interposto ao abrigo do disposto no artigo 284.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, tem por fundamento a oposição entre acórdãos de Tribunais Centrais Administrativos e tem por finalidade a uniformização de jurisprudência.

Esta modalidade de recurso pressupõe, desde logo, que exista contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão indicado como fundamento quanto à «mesma questão fundamental de direito» - n.º 1 do referido dispositivo legal.

Sendo que, para haver contradição quanto à «mesma questão fundamental de direito» é necessário que sejam substancialmente idênticas as questões apreciadas nos dois acórdãos em confronto e contraditórias as respostas que a elas foram dadas.

E para que as questões apreciadas nos acórdãos em confronto possam ser consideradas «substancialmente idênticas» é necessário, além do mais, que os factos subjacentes possam ser subsumidos às mesmas normas legais e não tenha havido, entretanto, alteração relevante no respetivo regime jurídico.

O ónus de identificar a questão relativamente à qual considera existir a oposição e os elementos que determinam a contradição alegada recai sobre o recorrente, como deriva do artigo 690.º, n.º 1, do Código de Processo Civil.

Vejamos, então, se estão reunidos os pressupostos para o conhecimento do mérito do recurso.

3.2. Está em causa a parte do acórdão recorrido que se pronunciou quanto à preterição de formalidade legal aquando do exercício do direito de audição prévia (ponto IV.3.).

E, em particular, a parte do mesmo que confirmou o julgamento efetuado em primeira instância e segundo o qual o facto de a entidade emissora da liquidação não se ter pronunciado quanto a todos os elementos suscitados pela ora Recorrente, nomeadamente, quanto ao requerimento probatório efetuado em sede de audição prévia, não tinha «efeito invalidante» à luz do disposto no n.º 5 do artigo 163.º do Código do Procedimento Administrativo e por apelo à teoria do aproveitamento do ato.

A Recorrente considera que esta parte do acórdão recorrido se opõe ao acórdão fundamento porque, em ambos os casos, estava em causa a preterição de uma formalidade essencial por falta de direito de audição prévia ao ato de liquidação e porque a matéria de facto dada como provada no Acórdão Fundamento era em tudo idêntica à dos presentes autos.

Mas a factualidade dada como provada no acórdão fundamento não era idêntica à dos presentes autos.

Desde logo porque, no caso do acórdão fundamento o contribuinte não tinha sido ouvido antes da liquidação. E no caso do acórdão recorrido, a ora Recorrente foi notificada para exercer o direito de audição e pronunciou-se sobre o respetivo projeto.

Por essa razão, a questão suscitada no acórdão recorrido era também muito diferente da que foi apreciada no acórdão fundamento.

No acórdão recorrido, foi apreciada a questão de saber se o tribunal de primeira instância incorreu em erro de julgamento ao concluir que o facto de o órgão instrutor não se ter pronunciado sobre os elementos referidos em audição prévia e, em especial, sobre a necessidade de a prova ali requerida, se tinha degradado em preterição de formalidade não essencial por a realização dessa prova não ter «a mínima probabilidade de influenciar a decisão tomada» (pág. 35 da sentença)

No acórdão fundamento, foi apreciada a questão de saber se o tribunal de primeira instância incorreu em erro de julgamento ao concluir que o facto de o contribuinte não ter comunicado os dados relativos à área tributável nos termos do artigo 5.º, n.º 4, das Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho interferia no dever de audição do mesmo aquando da liquidação, tornando-a dispensável ou degradando a formalidade preterida numa (preterição de) formalidade não essencial.

Não sendo idênticos os factos de partida nem, por conseguinte, as questões de direito que analisaram, os acórdãos recorrido e fundamento nunca se poderiam opor nas decisões respetivas.

Pelo que o recurso não pode prosseguir para o conhecimento do seu mérito.

4. Conclusões

4.1. Constitui pressuposto do conhecimento do mérito do recurso para uniformização de jurisprudência a que alude o artigo 284.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário que o acórdão recorrido e o acórdão fundamento tenham apreciado a mesma questão fundamental de direito;

4.2. O acórdão recorrido e o acórdão fundamento não apreciam a mesma questão fundamental de direito se o acórdão recorrido aprecia a questão de saber se se impõe o aproveitamento do ato na circunstância em que os elementos suscitados em audição prévia antes da liquidação (que não foram levados em conta) não tinham a mínima possibilidade de influenciar a decisão tomada, e o acórdão fundamento aprecia a questão de saber se o facto de o contribuinte não ter comunicado os dados relativos à área tributável nos termos do artigo 5.º, n.º 4, das Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho interferia no dever de audição do mesmo aquando da liquidação, tornando-a dispensável ou degradando a formalidade preterida numa (preterição de) formalidade não essencial.

5. Decisão

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do mérito do recurso.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 22 de janeiro de 2025. - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Dulce Manuel da Conceição Neto - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Catarina Alexandra Amaral Azevedo de Almeida e Sousa.