026256 - Supremo Tribunal Administrativo

I- No domínio do CCI, o despacho que autoriza a aplicação de presunções só pode ser atacado nos termos previstos nesse Código.

II- Isto mesmo que tal despacho tenha sido proferido já no domínio do CPT.

III- Não tendo o tribunal de 1ª instância conhecido de vícios imputados à liquidação, por considerar a questão prejudicada pela resposta dada a uma outra questão, impõe-se que o TCA, para onde fora interposto recurso da decisão de 1ª instância, conheça, por substituição, de tal questão, se a decisão foi proferida depois da entrada em vigor das alterações ao CPC, levadas a cabo pelo DL 329-A/95, de 12/12.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. A..., Ld., com sede na Rua ..., Porto, impugnou judicialmente, junto do Tribunal Tributário de 1ª Instância do Porto, a liquidação adicional de Contribuição Industrial do ano de 1988.

Alegou preterição de formalidades legais (por não se encontrarem reunidos os requisitos previstos no art. 81º do CPT, para a aplicação de presunções), bem como falta de fundamento legal para as correcções efectuadas à matéria colectável.

A Mmª. Juiz do 1º Juízo daquele Tribunal julgou a impugnação procedente, por violação do disposto no art. 81º do CPT.

Inconformado, o representante da Fazenda Pública interpôs recurso para o TCA. Este concedeu provimento ao recurso, revogou a decisão recorrida, e ordenou a baixa dos autos à 1ª instância, a fim de que fossem conhecidas as restantes questões suscitadas pela recorrente na sua impugnação.

Foi a vez da impugnante se insurgir contra esta decisão, dela interpondo recurso para este Supremo Tribunal.

Formulou as seguintes conclusões nas respectivas alegações de recurso:

1) Os actos preparatórios da liquidação impugnada de Contribuição Industrial ocorreram antes da entrada em vigor do CPT, o que se verificou em 1/7/91.

2) Quer o despacho que autorizou a aplicação de presunções, quer a liquidação impugnada efectuaram-se após a entrada em vigor do CPT, tendo esta última tido lugar em 20/9/93, data da sua notificação à impugnante.

3) Não se questiona que à face do CCI os procedimentos e tipos de fundamentação adoptada no processo de liquidação fossem os exigidos por aquele Código.

4) A única questão a apreciar no presente recurso prende-se com a aplicabilidade, ou não, do disposto no art. 81º do CPT à liquidação impugnada.

5) Na abolida Contribuição Industrial a mudança de tributação do Grupo A para o Grupo B corresponde à aplicação de presunções / métodos indiciários nos novos impostos sobre o rendimento e no CPT.

6) No âmbito da Contribuição Industrial bastava que houvesse dúvidas sobre se o resultado apurado corresponderia à realidade, para que a administração fiscal recorresse à aplicação de presunções (através do recurso à tributação segundo as regras do Grupo B).

7) Pelo contrário, com a entrada em vigor do CPT, a decisão de tributação por métodos indiciários / presunções, deve especificar claramente os motivos da impossibilidade da comprovação directa e exacta da matéria colectável, por força do disposto no seu art. 81º.

8) Contrariamente ao que se consignou no TCA, nem o despacho que autorizou a aplicação de presunções, nem o parecer em que o mesmo se sustentou especificam os motivos da comprovação e quantificação directa e exacta da matéria colectável.

9) Como se refere no acórdão em crise, aquele parecer refere apenas “... que a contabilidade não permite efectuar o apuramento do lucro tributável pelo sistema do Grupo A”.

10) Não sendo especificados quaisquer motivos expressos para a impossibilidade da comprovação e quantificação directa e exacta da matéria colectável da impugnante.

11) Aliás, o próprio relatório da fiscalização limita-se a elencar as pretensas irregularidades detectadas pelo respectivo perito e que no seu entender justificariam o recurso à tributação por presunções.

12) O art. 81º do CPT é de aplicação imediata, quer por força do disposto no art. 2º do DL 154/91, de 23/4, quer por se tratar de uma norma de procedimento no que respeita à forma de determinação da matéria colectável.

13) Com efeito, o referido preceito (à semelhança do já abolido art. 114º do CCI) não contende com as normas substantivas de determinação da matéria colectável da Contribuição Industrial (que determinam quais os proveitos e custos fiscais, a periodicização do lucro, etc.), as quais têm de se encontrar no respectivo código.

14) Pelo que o disposto no n. 2 do art. 3º do DL 442-B/88, de 30/11, invocado no acórdão em recurso para sustentar a manutenção do CCI, não se aplica ao caso sub judice.

15) O referido art. 81º do CPT é, por isso, aplicável à liquidação impugnada; daí, aliás, a previsão do art. 5º do DL 154/91, de 23/4.

16) Foram violados ou fez-se uma incorrecta interpretação, no acórdão recorrido, do disposto nos artºs. 81º do CPT, 54º e 114º do CCI e dos artºs. 2º e 5º do DL 154/91, de 23/4.

Não houve contra-alegações.

Neste STA, o EPGA emitiu douto parecer, sustentando que o recurso não merece provimento.

Colhidos os vistos legais cumpre decidir.

2. É a seguinte a matéria de facto fixada no acórdão recorrido:

1. A recorrida encontrava-se tributada em Contribuição Industrial – Grupo ..., pelo ... Bairro Fiscal do Porto, com referência à actividade de “Edição de Publicações” não periódicas, livraria, papelaria (comércio a retalho).

2. Em 1/6/89 apresentou a sua declaração modelo 2 (CI), com referência ao exercício de 1988, tendo-lhe sido liquidado (auto-liquidação) com base naquela declaração e nos elementos nela mencionados, a contribuição de 160.264.851$00, correspondente ao lucro tributável de 585.195.878$00.

3. A apontada quantia de 160.264.851$00 foi paga nesse mesmo dia (1/6/89) através do conhecimento n. 445.

4. Posteriormente a impugnante foi objecto de uma visita por parte dos serviços de fiscalização tributária (exame à escrita do exercício de 1988 e IVA)

5. Aqueles serviços elaboraram o respectivo relatório junto a fls. 12 a 37 do apenso, em que apontaram várias irregularidades que, no seu entender, não permitiam efectuar o apuramento do lucro tributável pelo sistema do Grupo A, terminando com a seguinte proposta:

Propomos a tributação pelo Grupo B da Contribuição Industrial, com os seguintes fundamentos:

- Inventariação de existências alheias de depósitos de Autores Editores de Consta Própria.

- Aceitação de débitos por parte da sua associada ..., Ld., que esta não suportou.

- Contabilização de custos provisionais de direitos de autor e valorização das existências de produtos acabados com os mesmos, quando estes só são devidos após as vendas dos livros.

- Emissão de notas de débito em nome dos autores sabendo que estes não possuem qualquer tipo de escrita e são equiparados a trabalhadores de conta de outrem para efeitos de imposto profissional.

- Constituição de provisões para depreciação de existências alheias.

6. O Sr. Director Geral das Contribuições e Impostos autorizou aqueles serviços a procederem à determinação do lucro tributável segundo as disposições próprias dos contribuintes do Grupo B.

7. Foi então elaborado pelo SFT o Mapa de Apuramento 33 G, em função do qual a RF procedeu à fixação do lucro tributável no montante de 713.117.730$00, de que resultou o total a pagar (liquidação adicional) de 102.826.532$00.

8. Desta liquidação foi notificada a impugnante através do ofício de 10/5/93, acompanhada do AR que foi assinado em 13/5/93.

9. Em 4/6/93 foi apresentado o pedido de revisão.

10. Tal pretensão foi totalmente indeferida.

11. Em consequência desse indeferimento resultou a importância a pagar de 102.826.532$00, relativa a contribuição e respectivos juros compensatórios.

12. A impugnante foi disso notificada em 14/9/93, com AR assinado em 20/9/93.

13. A apontada soma não foi paga, dentro do prazo estabelecido, pelo que os serviços procederam ao débito ao Tesoureiro da FP através do conhecimento n. 440 de 28/10/93, para cobrança virtual.

14. A impugnante em 28/11/93 efectuou o pagamento da CI na importância de 54.264.768$00.

15. A impugnação deu entrada na repartição de finanças em 26/1/94.

3. Defende a recorrente a aplicabilidade do art. 81º do CPT.

Este normativo trata da “fundamentação da tributação por métodos indiciários ou presunções”.

Isto porque, segundo o seu entendimento, quer o despacho que autorizou a aplicação de presunções, quer a liquidação impugnada efectuaram-se após a entrada em vigor do CPT.

Será assim?

Vejamos.

Nos termos do art. 114º e parágrafo único do CCI, na redacção do DL 474/85, de 11/11, as escritas dos contribuintes do grupo A eram examinadas sempre que a DGCI o entendesse conveniente e sempre que do exame à respectiva escrita se verificasse a impossibilidade de controlar a matéria colectável já determinada de harmonia com as disposições dos artºs. 22º e 49º do mesmo Código, ou desse exame resultassem fundadas dúvidas sobre se o resultado operado correspondia ou não à realidade, a matéria colectável era de novo determinada de harmonia com disposições aplicáveis aos contribuintes do Grupo B, com as necessárias adaptações, e com notificação das fixações aos contribuintes, para efeito de reclamação dentro do prazo de 15 dias, nos termos do art. 70º, sendo de observar o disposto no § 3º do art. 54º.

E de modo semelhante dispunha o § 1º do art. 54º do dito Código, sendo que a mudança de tributação do grupo A para o grupo B – e salvo sempre o caso de falta de escrita (seu parágrafo 4º) – só podia ter lugar mediante despacho nesse sentido, proferido pelo SEAF, sob proposta fundamentada do Director Geral das Contribuições e Impostos.

E o § 5º estabelece que tal despacho “é judicialmente impugnável”.

Ora, estes dispositivos do CCI não estão revogados relativamente à abolida Contribuição Industrial.

Na verdade, o art. 3º do DL 442-B/88, de 30/11, que aprovou o CIRC – art. 1º – e aboliu, a partir da sua entrada em vigor, a Contribuição Industrial – art. 3º, n. 1 – fê-lo ressalvando – seu n. 2 – a aplicação da “legislação respeitante aos impostos abolidos”, relativamente a rendimentos obtidos anteriormente àquela data – nos autos está em causa o exercício de 1988.

Tal normação não foi nomeadamente revogada pelo art. 81º do CPT, referente à “decisão de tributação por métodos indiciários ou por presunções, nos casos e com os fundamentos expressamente previstos em leis tributárias”.

Pois que só pode referir-se aos impostos em vigor e não aos abolidos, ou seja, àqueles casos em que a s “leis tributárias” prevêm a tributação por tais métodos. Ou seja: os artºs. 40º do CIRS, 52º a 54º do CIRC e 82, n. 4 e 83º-A n. 2 do CIVA.

Todavia, nos termos daquele referido §5º, a decisão de tributação pelo Grupo B constitui o que se qualifica de acto destacável ou prejudicial, pelo que não pode ser atacado por vícios próprios quer da fixação da matéria colectável – acto da mesma natureza daqueles, como se verá – quer da liquidação.

Cfr., a propósito, os acórdãos deste STA de 7/11/90 (rec. 12.151), de 13/3/91 (rec. 12.500), de 20/5/92 (rec. 13.886) e de 30/9/92 (rec. 13.884).

E, à míngua da respectiva impugnação, converte-se em caso decidido ou resolvido, com consequências semelhantes ao caso julgado.

Pelo que não é ora possível, no ataque à liquidação dos autos, conhecer se se mostram ou não cumpridos os pressupostos da tributação pelo grupo B, nomeadamente a fundamentação – ou a sua falta – da respectiva decisão.

E o mesmo se diga, mutatis mutandis, quanto à fixação da matéria colectável, nos termos daquele § único do artigo 114º.

Na verdade, aí se remete para as disposições aplicáveis aos contribuintes do Grupo B.

E, pois, ao disposto no art. 78º que, permitindo embora a sua impugnação apenas por preterição de formalidades legais, tem de ser entendido – sob pena de inconstitucionalidade por ofensa ao art. 268º, 4, da CRP – como a permitindo relativamente a qualquer ilegalidade (cf., a propósito, o acórdão deste STA de 28/11/90 (rec. n. 11.892).

Pelo que também as ilegalidades atribuídas ao acto de fixação da matéria colectável que sejam de índole técnica, não podem ser conhecidas na presente impugnação da liquidação.

Só pode assim conhecer-se dos vícios próprios da liquidação – cf. al. b) do petitório, a fls. 15 – relativamente à qualificação e aceitação de custos que não têm a ver com matérias de índole técnica, do conhecimento da Comissão de Revisão.

Que o não podem ser, todavia, por este STA, mau grado o seu poder de substituição – artºs. 726º e 715, 2, do CPC – por insuficiência, para o efeito, da fixação factual presente na decisão das instâncias que teve em vista fundamentalmente a verificação dos pressupostos e fundamentação para a mudança de tributação do grupo A para o grupo B.

O que cumpre ao TCA, mau grado o ali decidido no sentido negativo, face ao disposto no art. 16º do DL n. 329-A/95, de 12/12, já que este normativo ressalva “o estipulado … nos artigos seguintes”.

Nos quais se insere o artigo 25º – impugnação e efeitos da sentença – dispondo que, para o efeito, é relevante, não a data da instauração do processo mas, antes, a da decisão proferida após a entrada em vigor do Código de Processo Civil.

Pelo que, tendo o aresto do TCA sido proferido em 05/12/00 e a sentença em 07/02/98, é aplicável o artigo 715º do CPC, que consagra o dito poder de substituição, isto no caso, como dispõe o mesmo preceito, de o recurso proceder.

4. Face ao exposto, e com a presente fundamentação, acorda-se em conceder provimento ao recurso, revogando-se o aresto recorrido e, consequentemente, a sentença, para que o TCA profira nova decisão nos apontados termos.

Sem custas.

Lisboa, 02 de Outubro de 2002

Lúcio Barbosa (relator)

Fonseca Limão

Benjamim Rodrigues