637/11.2BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

I - Do art.º 204.º da CRP decorre que, se o Tribunal considerar que uma norma é inconstitucional, não pode aplicá-la em nenhuma circunstância. II - A taxa anual devida pelo exercício da atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas tem natureza de contribuição financeira. III - As normas constantes dos n.ºs 1, 4 e 5 Anexo II da Portaria n.º 1473-B/2008, de 17 de dezembro, na parte em que determinam a incidência objetiva e a taxa, prevista no artigo 105º da Lei nº 5/2004, de 10 de fevereiro, a aplicar em relação aos fornecedores de redes e de comunicações eletrónica, padecem de inconstitucionalidade orgânica por violação das disposições conjugadas da alínea i) do n.º 1 do art.º 165.º e do n.º 2 do art.º 266.º da CRP.

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Subsecção de Contencioso Tributário Comum do Tribunal Central Administrativo Sul l – RELATÓRIO A Autoridade Nacional de Comunicações, abreviadamente ANACOM (doravante “Recorrente”), veio interpor recurso jurisdicional contra a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial, apresentada por O…………. – C…………, SA, atualmente designada N……….. – C………………., SA, (doravante “Recorrido”), contra a liquidação da taxa anual devida pelo exercício da atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas acessíveis ao público, relativa ao ano de 2010, no valor de € 2.907.582,83, praticado pela Impugnada, ora Recorrente, com fundamento em erro na quantificação do tributo (erro nos pressupostos de facto e de direito) . Nas suas alegações, a Recorrente formulou as conclusões seguintes (após convite para apresentação sintetizada das mesmas) : « 1.ª Devem ser corrigidos os factos considerados provados sob as alíneas U) , Z) e CC ) do probatório, nos termos aduzidos no número 36 das presentes alegações ; 2.ª Devem ser aditados ao probatório os factos indicados sob os nºs 38 a 41 das presentes alegações , relativos à (i) determinação dos rendimentos relevantes, aos (ii) custos de regulação e ao financiamento da ANACOM, ao (iii) tratamento das provisões como gasto/custo administrativo de regulação e aos (iv) benefícios da atividade de regulação económica desenvolvida pela ANACOM , factos que são relevantes para a decisão da causa; 3.ª A questão dos custos administrativos de regulação não se confina à temática das provisões que, no ano em causa, representaram cerca de 17 ,7% dos custos totais repercutidos sobre as empresas que oferecem redes e serviços de comunicações eletrónicas acessíveis ao público (€5.048.192 / € 28.466.608 ); 4.ª Embora uma provisão seja, por definição, constituída para salvaguardar riscos futuros e assente num juízo de probabilidade quanto a um eventual exfluxo de recursos , baseada numa estimativa fiável da quantia da obrigação (cf. Norma Contabilística e de Relato Financeiro [NCR21, §13]) não deixa de ser um gasto , com impacto nas demonstrações financeiras da entidade, sendo fiscalmente dedutível e afetando os resultados do exercício ; 5.ª A ANACOM não só tem a necessidade de constituir provisões, como tem que assegurar ex ante os respetivos meios de financiamento, o que só pode fazer através da taxa de regulação impugnada nos presentes autos ; 6.ª Num sistema de autofinanciamento (associado à independência financeira da entidade reguladora) e de partilha dos custos da regulação entre os regulados, não se vê que outra alternativa existiria ao financiamento da responsabilidade emergente de atos praticados no exercício da atividade de regulação que não fosse a taxa de regulação ; 7.ª O Tribunal a quo confunde os critérios de reconhecimento e mensuração de provisões , que se colocam ex ante (em sede de interpretação e aplicação da NCRF 21) , com o impacto do seu efetivo reconhecimento e registo contabilístico , que se coloca ex post , quer em sede de balanço (conta 29), como um elemento do passivo, quer em sede demonstração de resultados (conta 67), como um gasto do exercício ; 8.ª O gasto (custo) das provisões para processos judiciais em curso é relevado contabilisticamente na conta “673 -Processo judiciais em curso” ; 9.ª Não podem existir dúvidas de que as provisões para processos judicias em curso sã o aceites como gastos para efeitos fiscais e como tal são deduzidas na matéria coletável em IRC ; 10.ª As provisões têm um tratamento contabilístico autónomo e distinto dos demais gastos, pois todas as naturezas de gastos são discerníveis entre si, com regras contabilísticas diferentes ; 11.ª No caso das provisões, o seu registo contabilístico obedece a regras próprias, devidamente explicitadas na Norma Contabilística de Relato Financeiro 21 – Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes (“NCRF 21”); 12.ª O Tribunal a quo confundiu (i) a questão do reconhecimento contabilístico das provisões para processos judiciais relacionados com a atividade de regulação do setor das comunicações eletrónicas como gasto ou custo administrativo da ANACOM, com (ii) a questão da sua elegibilidade para efeitos de apuramento dos encargos administrativos que podem ser impostos às empresas que oferecem redes e serviços de comunicações eletrónicas ; 13.ª O conceito contabilístico ou fiscal de gasto (ou custo) não exige um exfluxo financeiro atual ou presente de fundos (pagamento) . Considere -se, a título de exemplo, o caso das depreciações e amortizações dos bens do ativo fixo, tangível e intangível; 14.ª De um ponto de visa contabilístico e fiscal, não são apenas gastos [custos] aqueles que envolvam um exfluxo financeiro atual ou presente, isto é, aqueles que correspondam a despesas efetivamente incorridas, por importarem a mobilização de recursos financeiros; 15.ª De um ponto de vista contabilístico e fiscal, as provisões são um custo efetivo, ainda que assentem em gastos estimados. E são um custo real, porque o seu reconhecimento tem impacto financeiro nas contas da entidade que as constitui, afetando os resultados do exercício; 16.ª Uma vez identificado o risco de exfluxo de recursos, as normas contabilísticas obrigam à constituição de provisões, pelo que não é correta a asserção constante da p. 31 da sentença recorrida, segundo a qual as provisões seriam um mero ato de gestão prudente e, aparentemente, de mera constituição facultativa; 17.ª A elegibilidade das provisões para efeitos de apuramento dos encargos administrativos que podem ser impostos às empresas que oferecem redes e serviços de comunicações eletrónicas decorre, desde logo e em primeira linha, do referencial contabilístico aplicável à ANACOM e da utilização da respetiva contabilidade para efeitos de apuramento dos gastos [custos] administrativos de regulação do setor das comunicações eletrónicas; 18.ª O elenco de custos constante do artigo 12.º, n.º 1, alínea a) da Diretiva Autorização e do n.º 4 do artigo 105.º da LCE 2004 é meramente exemplificativo; 19.ª O TJUE já se pronunciou por duas vezes sobre a interpretação do artigo 12.º da Diretiva Autorização e, embora afirme a natureza limitada dos custos administrativos suscetíveis de cobertura pelas taxas de regulação (cf. considerandos 22, 23 e 27 do acórdão Telefónica proferido em 21 de julho de 2011 no processo C-284/10 e considerandos 36 e 38 a 42 do acórdão Vodafone Omnitel de 18 de julho de 2013, proferido nos processos apensos nºs C-228/12 a C-232/12 e C-254/12 a C-258/12) nunca se pronunciou explicitamente sobre a questão de saber se os custos com provisões se enquadram no conceito de custos administrativos relacionados com a adoção, gestão, controlo e aplicação do regime de autorizações gerais; 20.ª O TJUE afirmou claramente que os custos elegíveis para efeitos de financiamento através dos encargos administrativos a que se refere aquele artigo 12.º compreendem a totalidade dos custos resultantes das atividades mencionadas na alínea a) do n.º 1 daquela disposição de direito da União Europeia e não apenas uma parte (cf. considerandos 38, 41, 42 e 43 do acórdão de 18 de julho de 2013); 21.ª Mais recentemente, o TJUE teve oportunidade de confirmar que os custos com as atividades de gestão, de controlo e de aplicação do regime de autorização geral, bem como com as atividades de gestão, de controlo e de aplicação das obrigações específicas, incluindo as obrigações que podem ser impostas aos fornecedores designados para prestar o serviço universal, podem ser cobertos pelos encargos administrativos a que se refere o artigo 12.º, n.º 1, alínea a) da Diretiva Autorização (cf. considerandos 39 e 40 do Despacho de 29 de abril de 2020, proferido no processo n. ºC-399/19); 22.ª Se todas as atividades de regulação são suscetíveis de controlo jurisdicional (cf. artigo 4.º da Diretiva-Quadro e artigo 13.º da LCE 2004) seria manifestamente absurdo considerar tais atividades elegíveis para efeitos de partilha dos custos administrativos da regulação entre operadores quando as mesmas se desenvolvem de modo normal, e já não as considerar elegíveis para efeitos de partilha dos custos administrativos da regulação entre operadores quando se desenvolvem de modo patológico, maxime se e quando a ANACOM fosse condenada a pagar indemnizações a terceiros por atos de regulação ilegais, sustentando que, nesses casos, deve ser a generalidade dos contribuintes a suportar tais custos; 23.ª Uma das finalidades da reforma do modelo de taxas da ANACOM foi, justamente, a de pôr termo ao financiamento dos custos administrativos da regulação através das taxas de utilização do espetro radioelétrico, internalizando no setor os custos com a respetiva regulação; 24.ª Caso a ANACOM não possa repercutir nas taxas de regulação das comunicações eletrónicas, os custos com a constituição de provisões ligadas à regulação do setor, o efeito financeiro daí adveniente projetar-se-ia nos resultados que podem ser transferidos para o Estado; 25.ª Os resultados da ANACOM são uma consequência dos excedentes gerados pelas taxas de utilização do espetro radioelétrico (que são uma receita devida pela utilização do domínio público radioelétrico que se encontra consignada à ANACOM e cujo excedente é entregue ao Estado); 26.ª A utilização dos excedentes gerados pelas taxas de utilização do espetro radioelétrico para financiar a constituição de provisões ligadas à atividade de regulação, equivaleria a transferir para outras fontes de financiamento custos que devem ser internalizados no âmbito da atividade de regulação (artigo 12.º da Diretiva Autorização e artigo 105.º, n.º 4 da LCE 2004), implicando o regresso ao sistema anterior à Portaria n.º 1473-B/2008 , em que a regulação era financiada pelo produto das taxas de utilização do espetro radioelétrico; 27.ª A exclusão das provisões da base dos gastos administrativos de regulação – como foi decidido pelo Tribunal a quo – não assegura uma correspondência integral entre os custos de regulação e a receita da taxa, pondo em causa o princípio da orientação para os custos, uma vez que todos os custos decorrentes de situações patológicas não seriam internalizados pelo setor, ficando a cargo do Estado, isto é, da generalidade dos contribuintes, quer através da mobilização das receitas da taxa de utilização do espetro radioelétrico, quer através de dotações orçamentais específicas; 28.ª A exclusão das provisões da base dos gastos administrativos de regulação não proporcionaria uma recuperação integral de todos os custos suportados com a regulação do setor, incluindo os custos decorrentes da impugnação de decisões da ARN ligadas à gestão, controlo e aplicação do regime de autorização geral. 29.ª A inclusão das provisões na base dos gastos administrativos de regulação é inerente aos objetivos e à teleologia dos encargos a que se refere o artigo 12.º da Diretiva Autorização, sob pena de não existir uma correspondência integral entre receitas e custos, os quais não podem resumir-se às situações normais de regulação, tendo ainda que abranger as situações patológicas que envolvem a constituição de provisões; 30.ª Os custos administrativos diretamente relacionados com a atividade de regulação do setor das comunicações eletrónicas incluem, inequivocamente, os custos suportados com a constituição de provisões, os quais são elegíveis para efeitos de distribuição pelos prestadores de redes e serviços de comunicações eletrónicas, sendo a sua consideração absolutamente essencial para assegurar a coerência e o equilíbrio do modelo de internalização dos custos de regulação subjacente ao disposto no artigo 5012.º da Diretiva Autorização e no artigo 105.º, n.º 4 da LCE 2004; 31.ª Ao instituir um sistema de partilha dos custos da regulação, o artigo 12.º, n.º 1, alínea a) da diretiva autorização e o artigo 105.º, n.º 1, alínea b) e nºs 4 e 5 da Lei das Comunicações Eletrónicas, não pretende, seguramente, que seja a generalidade dos contribuintes a suportar os custos com indemnizações fundadas em responsabilidade civil por atos ou omissões de regulação imputáveis à ARN, nem se vê que tal solução seja compatível com o princípio da igualdade na repartição dos encargos públicos, que vincula o legislador, nas suas opções de afetação de meios financeiros à satisfação de necessidades coletivas, ao respeito pelos modos de legitimação da tributação consentâneos com as utilidades geradas pela despesa pública; 32.ª Nestes termos e ao contrário do entendimento formulado pelo Tribunal a quo, a elegibilidade das provisões para efeitos de apuramento dos encargos administrativos que podem ser impostos às empresas que oferecem redes e serviços de comunicações eletrónicas decorre do modelo de internalização dos custos de regulação subjacente ao disposto no artigo 12.º da Diretiva Autorização e no artigo 105.º, n.º 4 da LCE 2004; da necessidade de assegurar uma correspondência integral entre os custos de regulação e a receita da taxa; bem como do princípio da igualdade na repartição dos encargos públicos; 33.ª É totalmente improcedente o alegado erro de quantificação do tributo com fundamento na integração do valor das provisões nos gastos administrativos relacionados com a atividade de regulação da ANACOM; 34.ªA sentença recorrida violou o disposto no artigo 12.º, n.º 1, alínea a) da Diretiva Autorização e o disposto no artigo 105.º, n.º 4 da LCE 2004; 35.ª Existe erro de julgamento na parte dispositiva da sentença, a qual deveria ter determinado a anulação parcial da liquidação e não a anulação total, com consequências em sede de execução de sentença, uma vez que não haveria lugar à devolução do tributo pago, na sua totalidade, mas à revisão da liquidação da taxa de regulação de 2010; 36.ª A sentença recorrida incorre em erro de julgamento quanto à condenação em juros indemnizatórios porque o alegado vício considerado procedente apenas abrange um dos pressupostos da liquidação (o relativo à inclusão dos gastos com provisões) e não envolve os valores devolvidos devido à substituição de valores de orçamento por valores de execução orçamental, nem devido à correção do valor dos rendimentos relevantes indicados pela PTC (agora MEO) e relativos à prestação do serviço universal (factos provados sob a alínea V) do probatório), pelo que, em relação a estes, não decorre da lei a obrigação de pagamento de quaisquer juros indemnizatórios; 37.ª Os erros de julgamento invocados nas duas conclusões anteriores, apenas deverão ser apreciados pelo Tribunal ad quem, na hipótese, que não se admite, de improcedência do presente recurso; 38.ª Nos termos dos nºs 2 e 3 do artigo 665.º do CPC , aplicável ex vi artigo 281.º do CPPT , e na procedência do presente recurso, deverá o Tribunal ad quem conhecer as demais questões suscitadas pelas partes e substituir-se ao Tribunal recorrido na decisão da causa. Termos em que, com o douto suprimento de V. Exas., que se pede e espera, deverá o presente recurso ser considerado procedente por provado e, em consequência, modificada a decisão proferida sobre a matéria de facto e revogada a sentença recorrida, por violação do disposto no artigo 12.º, n.º 1, alínea a) da Diretiva Autorização e do disposto no artigo 105.º, n.º 4 da LCE 2004. Na procedência do presente recurso e ouvidas as partes, deverá a sentença recorrida ser substituída por outra que declare improcedente a impugnação do ato de liquidação da taxa anual devida pelo exercício da atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas acessíveis ao público, relativa ao ano de 2010, no valor de € 2.081.272,18, assim se fazendo Justiça ! » N…………. – C……………, S.A., que antes girava sob a denominação social O……. – C……………., S.A, na qualidade de Recorrido, apresentou as suas contra-alegações , tendo formulado as seguintes conclusões: « I Introdução O presente recurso vem interposto da sentença que decidiu pela anulação da taxa anual devida pela atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas, efetuada pelo ICP-ANACOM à Recorrida e relativa a 2010. A decisão a quo aderiu ao argumento da Recorrida no sentido de que as provisões para processos judiciais em curso, onde se incluem as correspondentes ao valor das indemnizações que venham a ser peticionadas ao ICP-ANACOM em juízo pelos operadores do mercado, não podem integrar a base dos custos administrativos a serem suportados por esses mesmos operadores de mercado, o que a Recorrente pretende agora infirmar nas suas alegações. Caso venha a ser dado provimento, total ou parcial, ao presente recurso – o que apenas hipoteticamente se cogita e sem conceder –, alerta-se o Tribunal para a necessidade de serem analisados os (muitos) outros vícios de que a liquidação em crise também padece e, no que respeita especificamente à inclusão das provisões para processos judiciais em curso nos custos administrativos a suportar por via da taxa, os outros fundamentos que sustentam a ilegalidade dessa mesma inclusão. Das alterações à matéria de facto pretendidas pela Recorrente A Recorrida não se opõe à correção dos lapsos contidos nas alíneas U), Z e CC) do probatório da sentença recorrida ou ao aditamento do facto designado como I11, no artigo 40 das alegações da Recorrente, com as condicionantes mencionadas nas presentes contra-alegações. O aditamento dos demais factos, requerido pela Recorrente, deve ser indeferido pelas razões mais detalhadamente expostas nas presentes contra-alegações, para as quais se remete e que compreendem, designadamente, a respetiva irrelevância para a boa decisão da causa, a falta de aderência à realidade material e já resultarem da matéria de facto dada como provada na sentença recorrida. Da não qualificação das provisões para processos judiciais em curso como custos administrativos reais da atividade regulatória A sentença recorrida concluiu que as «provisões para processos judiciais não encontram enquadramento da definição de custos administrativos, entendidos estes como os decorrentes da gestão, controlo e aplicação do regime de autorização geral, bem como dos direitos de utilização e das condições específicas referidas no artigo 28.º [da Lei n.º 105/2004, de 10 de Fevereiro], os quais podem incluir custos de cooperação internacional, harmonização e normalização, análise de mercados, vigilância do cumprimento e outros tipos de controlo do mercado, bem como trabalho de regulação que envolva a preparação e execução de legislação derivada e decisões administrativas, como decisões em ma téria de acesso e interligação, devendo ser impostos às empresas de forma objetiva, transparente e proporcionada, que minimize os custos administrativos adicionais e os encargos conexos» – cfr. sentença recorrida, p. 31 (cit.). Como refere a Recorrente nas suas alegações de recurso, o montante dos «custos» relativos a provisões no ano em causa ascende a mais de 6 milhões de euros, correspondendo «a cerca de 17,7% dos custos totais repercutidos sobre as empresas que oferecem redes e serviços de comunicações eletrónicas acessíveis ao público (€ 5.048.192/€ 28.466.608) – cfr. artigo 42 das alegações de recurso apresentadas pelo ICP-ANACOM (cit.) – o que significa que a ora Recorrida suportou custos de regulação indevidamente inflacionados em 17,7%. A Diretiva n.º 2002/20/CE do Parlamento Europeu, de 7 de março de 2002, relativa à autorização de redes e serviços de comunicações eletrónicas (designada por «Diretiva Autorização») dispõe que os encargos devidos pelo exercício da atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas «devem limitar-se a cobrir os custos administrativos reais dessas atividades» (cfr. considerando 30, cit., itálico nosso). O artigo 105.º, n.º 4, do REGICOM que «os montantes das taxas […] são determinados em função dos custos administrativos decorrentes da gestão, controlo e aplicação do regime de autorização geral» (cit.). A adoção, por deliberação de 30 de julho de 2010, de uma fórmula de cálculo dos custos incorridos com a atividade de regulação que integra no seu cômputo «as provisões para processos judiciais em curso associados à regulação de comunicações eletrónicas» (cfr. ponto 1 e 2 da deliberação, cit.) – onde se inclui, por exemplo, o montante peticionado na presente ação, conforme comprova o depoimento do Diretor Financeiro e Administrativo daquela entidade – é ilegal por não levar em consideração nenhum dos vetores cuja ponderação é permitida para a criação e fixação de taxas enquanto tributos (alínea I) do probatório da sentença recorrida). O artigo 4.º , n.º 2 da LGT é claro ao estabelecer que «as taxas assentam na prestação concreta de um serviço público, na utilização de um bem do domínio público ou na remoção de um obstáculo jurídico ao comportamento dos particulares» (cit.). O ICP-ANACOM ao incluir, como incluiu, os montantes provisionados, no montante a imputar à Recorrida por via da taxa em crise, mais não fez do que onerá-la injustificadamente com custos meramente potenciais e de montantes incertos e não, como devia, ao abrigo do disposto na LGT, no REGICOM e na própria Diretiva de Autorização, com custos reais, efetivos, de montante perfeitamente determinado. Nas suas alegações de recurso, o ICP-ANACOM procura conduzir a discussão para as necessidades de autofinanciamento daquela entidade reguladora, para como estas sairiam beliscadas pela impossibilidade de repercutir as provisões em apreço na taxa em crise e para o facto de estas constituírem um gasto contabilístico e fiscalmente aceite. Todavia, toda esta argumentação é ruído. E ruído que pretende desviar a atenção do Tribunal do que constituem as verdadeiras questões: as provisões para processos judiciais em curso são ou não custos administrativos na aceção da Diretiva Autorização e do REGICOM e são ou não custos reais? Sendo certo que a ambas não pode senão responder-se negativamente, nos termos expendidos na sentença recorrida. Desde logo, sempre se diga que, ao contrário do que parece inferir a Recorrente, um gasto contabilístico e um gasto fiscal podem não assumir natureza administrativa, como, in casu, não assumem! Nesta perspetiva, é o próprio Código do IRC que, no seu artigo 23.º, faz a destrinça entre os diversos tipos de gastos fiscalmente relevantes, enumerando, na alínea d) os gastos de natureza administrativa e, na alínea i) as provisões. E foi nesse sentido que a sentença recorrida decidiu – e bem! – que as provisões para processos judiciais em curso, independentemente de serem ou não considerados como gastos contabilísticos e fiscais, não constituem custos administrativos suscetíveis de integrar o ‘bolo’ dos custos totais a suportar pelo mercado, decorrentes da sua atividade regulatória. Muito menos custos administrativos reais, na medida em que, como explicitado supra, no que respeita às provisões em causa, nem só o montante do gasto é incerto: a própria ocorrência da obrigação o é. Ao fazer refletir o montante das provisões constituídas para fazer face a eventuais futuros custos decorrentes do pagamento de indemnizações aos agentes do sector, o ICP-ANACOM impossibilita aos sujeitos passivos da taxa a determinação dos custos reais de regulação efetivamente incorridos pela entidade reguladora relevantes para efeitos da referida taxa, já que o montante das referidas provisões, não constitui um custo administrativo e muito menos um custo real na aceção do Considerando 30 da Diretiva-Autorização. Por outro lado, a anulação, em determinado ano, de uma provisão anteriormente constituída apenas vem demonstrar, sem margem para dúvidas, que o montante provisionado nunca chegou a constituir um custo de regulação, pelo que nunca deveria ter sido computado como custo para efeitos do cálculo da taxa em crise. Por tudo o exposto o Tribunal a quo andou bem ao determinar a anulação da liquidação em crise nos termos em que o fez, pelo que deve ser mantida. Ainda que pretendam infirmar-se as conclusões do Tribunal a quo por se discordar da fundamentação expendida, sempre haverá que ter em conta que existem outras razões ponderosas – nomeadamente de natureza constitucional – para que as provisões para processos judiciais em curso não integrem a base de custos administrativos a suportar pelos operadores de mercado por via da taxa em crise. Vejamos: Da violação do direito fundamental de acesso à justiça e do princípio da tutela efetiva O artigo 20.º da Constituição da República Portuguesa garante aos cidadãos em geral o direito de acesso aos tribunais para defesa dos seus direitos e interesses legalmente protegidos, concretizado pelo artigo 268.º, n.º 4 da Constituição, que consagra o princípio da tutela efetiva dos cidadãos perante a Administração Pública, conferindo-lhes o direito ao reconhecimento dos seus direitos ou interesses legalmente protegidos, à impugnação de quaisquer atos administrativos que os lesem, independentemente da sua forma, à determinação da prática de atos administrativos legalmente devidos e à adoção de medidas cautelares adequadas. O princípio da tutela efetiva dos cidadãos é reafirmado no artigo 2.º , n.º 2, do CPTA (aplicável ex vis artigo 2.º , alínea c) do CPPT ), no que respeita à contestabilidade da atividade administrativa lesiva dos administrados ao determinar que «a todo o direito ou interesse legalmente protegido corresponde a tutela adequada junto dos tribunais» (cit.). O acesso aos tribunais e à tutela efetiva dos direitos dos cidadãos é onerado pela imputação às partes de uma parcela dos custos despoletados pela existência de processos judiciais (consubstanciado no pagamento de taxas de justiça), com vista, não só a fazer face a esses custos, como a moderar o recurso aos tribunais por parte dos cidadãos, evitando o recurso desenfreado aos tribunais, com o correspondente dispêndio de recursos públicos. Não podem quaisquer entidades, públicas ou privadas, colocar entraves adicionais ao exercício destes direitos por parte dos cidadãos que radiquem na denegação da justiça. Ao incluir o montante das provisões com processos judiciais em curso no valor dos custos administrativos relevantes para efeitos do cálculo da taxa devida pela atividade de fornecedor de redes e de serviços de comunicações eletrónicas, o ICP-ANACOM coloca um entrave, com dimensão monetária, ao direito de acesso aos tribunais e à tutela efetiva dos direitos dos agentes regulados. Sempre que discorda dos atos administrativos de regulação emitidos pelo ICP-ANACOM – como é o caso nos presentes Autos –, a Recorrida tem que ponderar o impacto dos montantes peticionados sobre o montante da taxa a pagar nos anos seguintes e até que a referida ação conheça decisão transitada em julgado. A liquidação em crise é nula na medida em que reflete os montantes provisionados pelo ICP-ANACOM para fazer face a processos judiciais em curso, por violar o núcleo essencial do direito de acesso aos tribunais e, bem assim, o princípio da tutela jurisdicional efetiva, pelo que, também nesta perspetiva andou bem o Tribunal a quo no que respeita às conclusões a que chegou, devendo a sentença recorrida ser mantida. Da violação do direito fundamental de reparação integral dos danos causados por entidades públicas. O artigo 22.º da Constituição da República Portuguesa consagra «o direito do particular à reparação» dos danos causados e garante aos cidadãos em geral o direito de acesso aos tribunais para defesa dos seus direitos e interesses legalmente protegidos. Ao incluir o montante das provisões com processos judiciais em curso no valor dos custos administrativos relevantes para efeitos do cálculo da taxa devida pela atividade de fornecedor de redes e de serviços de comunicações eletrónicas, o ICP-ANACOM, por um lado, transfere para os operadores a sua responsabilidade, e, por outro, diminui automaticamente o quantum indemnizatório que seja devido a um operador. Ao fazer os operadores suportarem, através da taxa de regulação, os montantes com as provisões para processos judiciais em curso dos quais poderá resultar a obrigação de indemnizar, o ICP-ANACOM está a postergar integralmente o princípio da responsabilidade pública pelas suas atuações, violando frontal e diretamente o disposto no artigo 22.º da Constituição. Por esta via os operadores estão a suportar (todos eles e antecipadamente), as indemnizações que potencialmente sejam devidas a um deles por força de actos do Regulador, praticados no âmbito da função de regulação e que, nos termos gerais de direito, originam uma obrigação de indemnizar para o ICP-ANACOM. Não se diga que esta é a única solução que assegura a independência financeira do Regulador face ao Estado já que esta afirmação parte do errado pressuposto de que o princípio da independência financeira do Regulador face ao Estado (em si mesmo correto) teria uma força ultra expansiva apta à postergação de princípios inscritos na ideia do Estado de Direito. A independência financeira do Regulador não é um valor absoluto, não está mencionada na Diretiva Quadro (Diretiva 2002/21/CE, do Parlamento Europeu, de 7 de Março de 2002), que apenas estabelece na parte final do Considerando 11 que «[a]s autoridades reguladoras nacionais devem dispor de todos os recursos necessários em termos de pessoal, competências e meios financeiros para o desempenho das suas funções» (cit.), nem nos Estatutos do ICP-ANACOM, aprovados pelo Decreto-Lei n.º 309/2001 , de 7 de Dezembro. O Considerando 30 da Diretiva Autorização refere que a possibilidade de imposição de encargos administrativos visa «financiar as atividades da autoridade reguladora nacional respeitantes à gestão do sistema de autorização e à concessão de direitos de utilização» (cit.). Por isso que «tais encargos devem limitar-se a cobrir os custos administrativos reais dessa atividade» (cit.); custos, e não responsabilidades ou contingências, reais, e não virtuais, lê-se neste considerando. Também pelo exposto a sentença recorrida deve ser mantida quanto à conclusão a que chegou, no sentido de que a liquidação em crise não pode manter-se na ordem jurídica na medida em que reflete os montantes provisionados pelo ICP-ANACOM para fazer face a processos judiciais em curso. Conclusão diversa conduziria à violação do núcleo essencial do direito à reparação integral dos danos causados por entidades públicas, in casu, pelo ICP-ANACOM, constante do artigo 22.º da Constituição. VII. DO PEDIDO Termos em que a sentença recorrida não merece qualquer censura, devendo por isso ser mantida no que respeita à procedência da pretensão da Recorrida em ver anulada a liquidação anual da taxa devida pela atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas para 2010, com as demais consequências legais, devendo, caso assim não se entenda, ser analisados todos os demais vícios alegados em sede de impugnação que inquinam igualmente a referida liquidação. Só nestes termos será respeitado o DIREITO e feita JUSTIÇA! .» O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo. Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser concedido provimento ao recurso. Colhidos os vistos legais ( art.º 657.º , n.º 2, do CPC , ex vi art.º 281.º do CPPT ), vem o processo à conferência. 2. QUESTÕES A DECIDIR : Atento o disposto nos artigos 635.º, n.º 4 e 639.º, n.ºs 1 e 2, do novo Código de Processo Civil (CPC), o objeto dos recursos é delimitado pelas conclusões formuladas pela Recorrente no âmbito das respetivas alegações, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objeto do recurso. Atentas as conclusões acima transcritas, são as seguintes as questões a decidir : A sentença recorrida padece de lapsos de julgamento da matéria de facto e de omissão de factos relevantes? A sentença recorrida padece de erro de julgamento de Direito quanto ao entendimento de que as provisões para processos judiciais em curso (onde se incluem as correspondentes ao valor das indemnizações que venham a ser peticionadas ao ICP-ANACOM em juízo pelos operadores do mercado) não podem integrar a base dos custos administrativos a serem suportados pelos mesmos operadores de mercado? em caso de procedência do recurso, pode/deve este Tribunal decidir, em substituição, as restantes questões julgadas prejudicadas na primeira instância? FUNDAMENTAÇÃO 3.A. - De facto A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos: A O……. – C………….., SA (ou impugnante) exerce a atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas; O ICP ANACOM – Conselho Consultivo, em junho de 2008 emitiu parecer, junto como documento nº 3, anexo à pi, que aborda as linhas do novo modelo de financiamento da atividade de regulação, cujo teor se dá por reproduzido para todos os efeitos legais; O Ministério das Obras Públicas, Transportes e Comunicações/Gabinete do Secretário de Estado Adjunto apresentou ao Conselho Consultivo do ICP-ANACOM o “Novo Modelo de Taxas do Espectro Radioelétrico”, maio 2008, com vista à obtenção de parecer (cfr documento nº 5, da contestação); O ICP-ANACOM emitiu parecer, junto como documento nº 3, da pi, cujo teor se dá por reproduzido para todos os efeitos legais; Por carta datada de 07/12/2009 e a propósito da deliberação que fixou o modo de cálculo dos custos incorridos com a atividade de regulação para o ano de 2009, a impugnante expôs à ANACOM a sua discordância com a inclusão das provisões para processos judiciais nos custos de regulação (documento nº 5, anexo à pi); Por referência à carta identificada em E) a ANACOM por carta datada de 15/12/2010 rejeitou os argumentos da impugnante (documento nº 6, anexo à pi); Por ofício datado de 01/06/2010, o ICP-ANACOM solicitou à impugnante o preenchimento e envio de declaração com a comunicação do montante dos proveitos relevantes relacionados directamente com o exercício da actividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações electrónicas, apurados no exercício anterior (cfr fls 20 a 30 do PA); Em 23/06/2010 a impugnante respondeu ao ofício referido em G) indicando o montante global de proveitos relevantes de €756.789.586 (cfr fls 53 a 62, do PA); Por deliberação de 30/07/2010 (publicada em 06/08/2010), o Conselho de Administração da ANACOM, aprovou o modo de cálculo dos custos incorridos com a atividade de regulação da qual se transcreve o seguinte: Nota justificativa da proposta 1. Enquadramento Em conformidade com a alínea b) do nº 1 do artigo 105º da Lei nº 5/2004 , de 10 de Fevereiro, o valor da taxa anual devida pelo exercício de atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas acessíveis ao público é calculado – nos termos do nº 1 do Anexo II da Portaria nº 1473-B/2008 , de 17 de Dezembro – com base nos custos administrativos do ICP-ANCOM e no valor dos proveitos relevantes diretamente conexos com a atividade de comunicações eletrónicas relativos ao ano anterior aquele em que é efetuada a liquidação da taxa, com base em 3 escalões: T0, T1 e T2; 2. Custos de regulação Nos termos do nº 2 ao Anexo à Portaria nº 1473-B/2008 , o ICP-ANACOM deve, anualmente, proceder ao apuramento e divulgação dos custos administrativos referentes à alínea b) do nº 1 do artigo 105º da Lei nº 5/2004 ; Este apuramento de custos, relativamente às taxas a liquidar em 2010, foi devidamente efetuada, conforme documento em anexo 3; Proveitos relevantes De acordo com o nº 3 da Portaria nº 1473-B/2008 , para efeitos de liquidação da taxa anual devida pelo exercício de atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas acessíveis ao público, os respetivos fornecedores devem remeter ao ICP-ANACOM, até 30 de Junho de cada ano civil, declaração assinada por entidade com poderes para vincular a pessoa coletiva, com indicação do montante dos proveitos relevantes relacionados diretamente com o exercício de atividade obtidos no ano civil anterior; Assim, com o objetivo de uniformizar a recolha dessa informação foi enviado em 2010.06.01 um ofício circular a todas as empresas (anexo 4); Face ao que precede o Conselho de Administração delibera: Aprovar o cálculo do montante dos custos de regulação da atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas, respeitante às taxas a liquidar em 2010, que é de € 31 526 163,00, bem como a publicação no sítio da Internet do ICP-ANACOM do documento constante do anexo 4; Aprovar a realização imediata de uma auditoria aos fornecedores de redes e serviços de comunicações eletrónicas que, em 2009, apresentaram proveitos relevantes e variações (face ao ano civil de 2008) de valores mais elevados; (…); (cfr documento nº 1, do PAT); Do anexo 3 à deliberação identificada na alínea anterior, transcreve-se: Cálculo das taxas devidas pelo exercício de atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas acessíveis ao público, nos termos da alínea b) do nº 1 do artigo 105º da Lei nº 5/2004 , de 10 de Fevereiro 1. Nos termos dos nº 1 e 2 do Anexo II à Portaria nº 1473-B/2007, de 17 de Fevereiro, dá-se conhecimento do valor dos custos administrativos do ICP-ANACOM a considerar para efeitos de liquidação de taxas devidas pelo exercício da atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas no ano de 2010 (Ano n); Assim, C (Ano n) = € 31 526 163 (média dos custos dos últimos 2 anos e do orçamento do corrente ano, com exceção dos relativos a processos judiciais em curso associados à regulação de comunicações eletrónicas, cuja média é a dos últimos 4 anos e do orçamento do corrente ano); Em 02/11/2010 a impugnante foi notificada para se pronunciar em sede de audição prévia sobre as conclusões do relatório de auditoria, efetuada pela E……….. & Y………… A…………& Associados, conforme documento nº 7, da contestação; Em 18/11/2010 a impugnante pronunciou-se, em sede de audição prévia, sobre as conclusões do relatório de auditoria, declarando que “… não tem comentários aos resultados da auditoria efectuada pela E………. & Y……… A……. & Associados (cfr documento nº 8, da contestação); Em 25/11/2010 o Conselho de Administração do ICP-ANACOM aprovou a decisão final sobre as conclusões da auditoria aos proveitos relevantes relativos ao ano de 2009 e sobre a percentagem contributiva t2, resultante da fórmula para o escalão 2, nos termos do Anexo II à Portaria nº 1473-B/2008 , de 7 de Dezembro e a sua publicação no sitio da internet do ICP-ANACOM e desta transcreve-se: Foi realizada uma auditoria pela empresa E………. & Y……… A……… & Associados – SROC, SA, cujo relatório consta do anexo 1; (…). (…) Assim, o valor t2 calculado de acordo com a fórmula definida nos termos dos nº 1 e 2 do Anexo II da Portaria nº 1473-B/2008 , de 17 de Dezembro, é de 0,5770%, obtido nos seguintes termos: Total dos custos de regulação de CE’s (C) = € 31 526 163,00; Total dos proveitos relevantes de entidades do escalão 2 (P2) = € 5 464 947 360,00; T1n1 = € 2 500,00 x 21 = € 52 500,00; T2= (C – t1n1) / P2 = 0,5770%; 6.Aplicando esta taxa aos proveitos relevantes de cada operador do escalão 2, obtêm-se os valores das taxas a liquidar respeitantes a um ano normal. Todavia, uma que o ano de 2010 é o 2º ano de transição, ao valor calculado (T2) é aplicada a fórmula associada a este período (T2 x 0,667 - € 4 990,00), nos termos do artigo 6º da Portaria nº 1473-B/2008 . Os valores das taxas a liquidar são os constantes do mapa anexo 4. 7. Nos termos da alínea b) do artigo 105º da Lei nº 5/2004 , de 10 de Fevereiro e ao abrigo do anexo II à Portaria nº 1473-B/2008 , de 17 de Dezembro, e das alíneas b) e g) do artigo 26º dos Estatutos do ICP-ANACOM, aprovados pelo Decreto-Lei nº 309/2001 , de 7 de Dezembro, propõe-se que o Conselho de Administração delibere: Aprovar o Relatório de Auditoria da E……… & Y………. e o Relatório de Audição Prévia das empresas auditadas, conforme anexos 1 e 2; Aprovar os valores dos Proveitos Relevantes revistos, conforme mapa anexo 3; Aprovar a fixação do valor da percentagem contributiva t2 em 0,5770%, a aplicar aos fornecedores de redes e serviços de comunicações eletrónicas para o ano de 2010 e a sua publicitação no sítio do ICP-ANACOM, conforme documento anexo 5; Aprovar os valores da liquidação da taxa anual devida pelo exercício de atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas acessíveis ao público a aplicar aos sujeitos passivos situados no escalão 2 em 2010, conforme mapa anexo 4. (…). Do Anexo 1 à deliberação de 25/11/2010 do Conselho de Administração do ICP-ANACOM, contante de fls 35 e 36, e que aqui se dá por inteiramente reproduzido transcreve-se: Sonaecom Período da Declaração A declaração enviada respeita ao período fiscal compreendido entre 1 de Janeiro de 2009 e 31 de Dezembro de 2009. Quadro Resumo da Declaração Entregue A declaração apresenta um total de proveito relevantes de 756.789.586 Euros, como segue: Declaração R&C 2009 Valor a declarar Apuramento dos proveitos relevantes 831.802.230 831.802.230 831.802.230 Vendas de equipamentos terminais 42.487.407 42.487.407 42.487.407 Prestação de serviços provenientes de actividades não relacionadas com o fornecedor de redes e serviços de comunicações electrónicas 0 0 0 Prestação de serviços a entidades do Grupo respeitantes a comunicações electrónicas 15.692.330 15.692.330 15.692.330 Prestação de serviço universal e dos serviços para os quais está prevista a compensação directa do Estado – quando aplicável 0 0 0 Outros proveitos e ganhos a excluir 16.832.907 16.832.907 16.832.907 Total dos proveitos relevantes 756.789.586 756.789.586 756.789.586 (…). O total dos proveitos relevantes apurados no nosso trabalho é de 756.789.586 Euros. Prestação de Serviços provenientes de actividades não relacionadas com fornecedor de redes e serviços de comunicações electrónicas (anexo I) A declaração não apresenta qualquer valor neste anexo. Prestação de Serviços a entidades do Grupo respeitantes a comunicações electrónicas (anexo II) Os valores apresentados estão de acordo com a listagem providenciada pelo operador com as transacções intra-grupo referentes a 2009. Prestação de serviço universal e dos serviços para os quais está prevista a compensação directa do estado – quando aplicável (anexo III) O operador não presta serviços que caibam dentro da definição de serviço universal ou serviços para os quais está prevista a compensação directa do Estado. Outros proveitos e ganhos a excluir (anexo IV) Decomposição dos proveitos e ganhos a excluir Declaração R&C 2009 Valor a declarar Variação da produção 0 0 0 Trabalhos para a própria empresa 2.073.816 2.073.816 2.073.816 Reversões de amortizações e ajustamentos 1.283.498 1.283.498 1.283.498 Proveitos e ganhos financeiros 5.972.115 5.972.115 5.972.115 Proveitos e ganhos extraordinários 4.128.434 4.128.434 4.128.434 Outros – Proveitos suplementares 3.375.044 3.375.044 3.375.044 Outros – Outros proveitos e ganhos operacionais 0 0 0 Proveitos e ganhos incluídos nas rúbricas acima relativos a prestação de serviços que possam estar relacionados com a actvidade de fornecedor de redes e serviços de comunicações electrónicas 16.832.907 16.832.907 16.832.907 O) Do Anexo 2 à deliberação de 25/11/2010 do Conselho de Administração do ICP-ANACOM, constantes de fls 38 e 39, do PA, que aqui se dá por inteiramente reproduzido, transcreve-se: RELATÓRIO DE AUDIÇÃO PRÉVIA I – INTRODUÇÃO As empresas auditadas foram notificadas através dos nossos ofícios, (…), para, no prazo de 10 dias, exercerem o seu direto de audição prévia quanto às conclusões do relatório de auditoria, na parte que especificamente lhe diz respeito. Tendo decorrido esse prazo, pronunciaram-se sobre as conclusões do relatório de auditoria a (…); a O………..– C……………., SA (O……..); (…). As restantes empresas auditadas nada disseram, pelo que se entende que, apesar de notificadas para o efeito, optaram por não se pronunciar em sede de audição prévia. Apesar de o objeto da pronúncia abranger quer o sentido provável de decisão de (i) revisão dos proveitos relevantes, quer o sentido provável da decisão de (ii) fixação do valor da percentagem contributiva t2, as empresas auditadas que se pronunciaram em sede de audição prévia limitaram as suas observações à questão do apuramento dos proveitos relevantes. II – COMENTÁRIOS RECEBIDOS A ONI manifestou o seu acordo quanto aos resultados da auditoria. Pelo ofício com a refª ANACOM-S95959/2010, datado de 29/11/2010, a impugnante foi notificada Assunto: Decisão final sobre as conclusões da auditoria aos proveitos relevantes, reportados ao ICP_ANACOM pelos fornecedores de redes e serviços de comunicações electrónicas, relativas a 2009 Encarrega-me o Senhor Presidente do Conselho de Administração do ICP-ANACOM de notificar V. Exa que, por deliberação de 25 de Novembro de 2010, o Conselho aprovou: o relatório de auditoria da E...... & Y........ e o relatório de audição prévia das empresas auditadas; os valores dos proveitos revistos; a fixação do valor da percentagem contributiva t2 em 0,5770%, a aplicar aos fornecedores de redes e serviços de comunicações electrónicas para o ano de 2010 e a sua publicitação no sítio do ICP-ANACOM iv) Os valores da liquidação da taxa anual devida pelo exercício de actividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações electrónicas acessíveis ao público a aplicar aos sujeitos passivos situados no escalão 2 em 2010. De conformidade, em anexo, remeto a n/Nota de Liquidação/Factura nº f210000120, no valor de 2.907.594,83€ (…), bem como o relatório de auditoria da E...... & Y........ na parte relativa a essa empresa e a apreciação da audição prévia por essa empresa. Esclarece-se que não é enviada cópia integral do relatório de auditoria da E...... & Y........, nem cópia integral do relatório de audição prévia, por estarem em causa em ambos os documentos informações de natureza confidencial que dizem respeito aos proveitos das empresas auditadas (artigos 108º nº 2 e 120º nº 1 alínea b) da Lei das Comunicações Electrónicas). (cfr documento nº 1, anexo à pi); Na Fatura/Nota de Liquidação/Recibo nº F210000120 consta: Cod Rubrica DISCRIMINAÇÃO DO SERVIÇO PERÍODO DE TRANSIÇÃO VALOR 2020 Juros de Mora Juros de Mora referentes à factura FATS00056 2,00 2020 Juros de Mora Juros de Mora referentes à factura FATS00052 4,00 2020 Juros de Mora Juros de Mora referentes à factira FATS00041 6,00 121103 TAXA ANUAL ACTIVIDADE FORNECEDOR REDES/SERVIÇOS Comunicações electrónicas Escalão 2 Período: 2010/01 a 2010/12 = 756.789,00; t2 = 0,005770; NOTA: t2 publicado em www.anacom.pt , área “Actualidades” 4,366.675,91 x 0,667 – 4.990,00 2.907.582,83 DATA DE EMISSÃO 2010/11/29 DATA LIMITE PAGAMENTO 2010/12/29 VALOR A PAGAR €2.907.594,83 R) A liquidação foi paga (documento nº 7, anexo à pi); Em 29/03/2011 deu entrada a presente impugnação (fls 2 da impugnação); Por deliberação de 26/05/2011, do Conselho de Administração do ICP-ANACOM, foi aprovado o relatório relativo aos custos administrativos e a devolução aos fornecedores de redes e serviços de comunicações eletrónicas, no montante de (…) € 2.040.445 (20.909.287€ - 18.868.842€), respeitante ao ano de 2010 (cfr doc. nº 10 e 11 junto com a contestação); Em 14/06/2011 foi emitida a Nota de Crédito nº C72000123, a favor da O……. – C………., SA, no montante global de €404.469,93 dos quais €283.180,82, relativo à diferença resultante da redução de provisões para 2010 (cfr documento nº 13, da contestação); Foram emitidas as Notas de Crédito nºs C72000192, C72000213, C72000238 e C72000258, no valor de €66.157,70, €151.938,37, €247.892,01 e €8.656,55, respetivamente resultantes da revisão oficiosa das liquidações das taxas pelo exercício da atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas, relativas aos anos de 2009, 2010, 2011 e 2012 (cfr fls 799 a 804, dos autos); Em 11/12/2014 foi emitido o cheque nº ………….., sacado sobre o Banco B……….., SA, no montante de €474.644,63 (cfr fls 803, dos autos); Por deliberação de 12/06/2014, o Conselho de Administração do ICP-ANACOM aprovou o Relatório do Exercício de 2013 relativo aos custos administrativos e ao montante resultante da cobrança de taxas, a que se referem as alíneas a) e d) do nº 1 do artigo 105º da Lei das Comunicações Eletrónicas e foi deliberado a devolução de parte dos montantes pagos pelos operadores, por anulação das provisões (cfr fls 827 e 828, dos autos); Os valores a devolver que totalizam €12.448.610 respeitam a provisões nos anos de 2009, 2010, 2011 e 2012, no âmbito de ações judiciais constituídas em 2013 (cfr facto aceite por não controvertido, fls 827 e 828, dos autos); Foi emitida a Nota de Crédito nº C720000093, referente ao ano de 2010, no vaor de €288.755,37 (cfr fls 828, dos autos); Em 24/05/2014, foi emitido o cheque nº………, sacado sobre o Banco ……… B………., no montante de €1.660.902,89 (cfr fls 829, dos autos); Por deliberação de 28/05/2015, o Conselho de Administração do ICP ANACOM aprovou o Relatório do Exercício de 2014, relativo aos custos administrativos e ao montante resultante da cobrança de taxas, a que se referem as alíneas a) e d) do nº 1 do artigo 105º da Lei das Comunicações Eletrónicas e foi deliberado a devolução de parte dos montantes pagos pelos operadores, por anulação das provisões, tendo sido decidido proceder à devolução constituídas no anos de 2009 a 2013, que totalizam o montante de €1.660.690 (cfr fls 844 e 845, dos autos); Em 12/06/2015 foi emitida a Nota de Crédito nº C720000120, no montante de €30.286,72 (fls 850, dos autos); Em 12/06/2015, foi emitido o cheque nº ………, do Banco B………, SA, no montante de €223.602,76 (cfr fls 849, dos autos); Pelo impugnante foi intentada a Ação Administrativa Especial de impugnação de normas, que obteve o nº 4/09.8BCPRT , no âmbito da qual foi proferido Saneador Sentença que julgou procedente a exceção dilatória de inimpugnabilidade das normas jurídicas constantes dos nºs 4 e 5, do Anexo II da Portaria nº 1473-B/2008 (cfr fls 869 e ss do Sitaf). » Refere-se ainda na sentença recorrida: « Factos não provados Não existem. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto: « A decisão da matéria de facto, consoante ao que acima ficou exposto, efetuou-se com base nos documentos, informações e pareceres constantes do processo e depoimento das testemunhas. » . B . - De Direito Antes do mais, importa apurar a ordem pela qual as questões decidir hão de ser apreciadas pelo Tribunal. Na petição inicial, a Impugnante invocou as seguintes questões: preterição do direito de audição prévia, previsto no artigo 60º da LGT ; vício de violação de lei por indeterminabilidade da base tributável; violação do direito fundamental do acesso à justiça e do principio da tutela efetiva; violação do direto fundamental à reparação integral dos danos causados por entidades públicas; violação dos artigos 105º nºs 4 e 5, alínea b) do REGICOM; violação do princípio da igualdade tributária, na vertente da equivalência; violação do principio da criação dos impostos por lei formal; violação do regime comunitário dos auxílios do Estado previstos nos artigos 87º a 89º do TCE. A sentença recorrida julgou a impugnação procedente por considerar que, apesar de o legislador designar este tributo como uma taxa estamos, sim, perante uma verdadeira contribuição a favor de uma entidade pública, relativamente à qual se verifica a violação do disposto no artigo 105º , nº 4, da Lei n.º 5/2004 , de 10 de fevereiro (Regicom) e a lei comunitária que a mesma transpõe para o ordem jurídica nacional, por considerar que as provisões para processos judiciais, sendo atos de gestão prudente, extravasam o conceito de custos de regulação e custos administrativos reais da atividade por não serem ainda certos nem líquidos, pelo que não deveriam ter sido levados em consideração na determinação do tributo. Com base nesse pressuposto, a sentença recorrida julgou prejudicados os restantes vícios invocados pela impugnante. Verifica-se que a Recorrente, ICP-ANACOM, pede a revogação da sentença por considerar que a mesma padece de erro de julgamento da matéria de facto e de erro de julgamento da questão de direito relativa à relevância das provisões em causa. Porém, a Recorrida, O……….-N….., continua a alegar que a pretensão da Recorrente, em defesa da legalidade do ato tributário, implica a violação de diversas normas da Constituição da República, designadamente as relativas à tutela efetiva dos direitos e interesses legalmente protegidos dos cidadão (artigos 20º e 268º, nº 4, da CRP) e o direito do particular à reparação» dos danos causados pela ação de entidades públicas (artigo 22º da CRP), e concluiu pela necessidade, em caso de procedência do recurso, de serem analisados as outras questões invocadas na petição inicial, designadamente quanto ao facto de as normas aplicadas padecerem de inconstitucionalidade material, por violação do princípio da igualdade tributária, na vertente da equivalência, e de inconstitucionalidade orgânica, por violação do principio da criação dos tributos por lei formal. Uma vez que o Tribunal não pode aplicar normas legais que violem a Constituição da República, este Tribunal considera que as questões relativas à constitucionalidade devem ser conhecidas com preferência sobre as questões relativas à mera legalidade e mesmo sobre as questões relativas à matéria de facto subjacente à lei concretamente aplicada. Assim, fixa-se a seguinte ordem de conhecimentos das questões a decidir: – Da inconstitucionalidade das normas legais aplicadas na liquidação impugnada; - Da omissão de factos e retificação de lapsos cometidos no julgamento da matéria de facto; - Do erro de julgamento de Direito; – Subsidiariamente, em caso de provimento do recurso, do conhecimento, em substituição, de todas as questões suscitadas na petição inicial e julgadas prejudicadas pela sentença recorrida. A) – Da inconstitucionalidade das normas legais aplicadas na liquidação impugnada A decisão proferida na sentença recorrida considerou, com base nos factos levados ao probatório, que a liquidação impugnada assentou na Lei nº 5/2004 , de 10 de fevereiro, que aprovou o regime jurídico das comunicações eletrónicas (“Regicom”) ou Lei das Comunicações Eletrónicas (LCE), e na Portaria nº 1473-B/2008 , de 7 de Dezembro. Mais concretamente, está em causa a taxa pelo exercício da atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas, com periodicidade anual , prevista no artigo 105., nº 1, al. b), da referida Lei e cujo montante veio a ser fixado, nos termos do nº 2, por deliberação do Conselho de Administração do ICP-ANACOM, com base na Portaria nº 1473-B/2008 , no seu artigo 1º, al. n), e anexo II e no seu artigo 6º (factos I, M, N, O, P e Q do probatório). As normas em causa têm sido apreciadas por este Tribunal em diversas circunstâncias muito semelhantes às dos presentes autos, como sucedeu, por exemplo no Acórdão de 6/12/2022, proferido no processo nº 275/11.0BEALM , disponível em https://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb 802575c3004c6d7d/c02fea37d3785f3780258913004108a9?OpenDocumen t , subscrito pela agora primeira adjunta, cujo sumário é o seguinte: I - Do art.º 204.º da CRP decorre que, se o Tribunal considerar que uma norma é inconstitucional, não pode aplicá-la em nenhuma circunstância. II - A taxa anual devida pelo exercício da atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas tem natureza de contribuição financeira. III - As normas constantes dos n.ºs 1, 4 e 5 Anexo II da Portaria n.º 1473-B/2008 , de 17 de dezembro, na redação da Portaria n.º 291-A/2011 , de 04 de novembro, na parte em que determinam a incidência objetiva e a taxa a aplicar em relação aos fornecedores de redes e de comunicações eletrónicas enquadrados no “escalão 2”, padecem de inconstitucionalidade orgânica, por violação das disposições conjugadas da alínea i) do n.º 1 do art.º 165.º e do n.º 2 do art.º 266.º da CRP . Nesse Acórdão, referente ao mesmo tributo e ao mesmo ano (2010), decidiu-se o seguinte: “ III.A. Da inconstitucionalidade orgânica Nos termos do art.º 204.º da Constituição da República Portuguesa (CRP), “[n]os feitos submetidos a julgamento não podem os tribunais aplicar normas que infrinjam o disposto na Constituição ou os princípios nela consignados”. Como referido por Gomes Canotilho e Vital Moreira (Constituição da República Portuguesa, Vol. II, 4.ª Edição revista, Coimbra Editora, Coimbra, 2010, pp. 519 e 520): “No modelo de fiscalização judicial consagrado na constituição, o juiz (todos os juízes) são «juízes constitucionais» porque lhes pertence um duplo direito-dever: (i) o direito de exame da questão da inconstitucionalidade; (ii) o direito de decisão no caso concreto, com o eventual direito de desaplicação de normas relevantes na hipótese de uma decisão de acolhimento da inconstitucionalidade dessas normas. (…) Desde que considere que uma norma é inconstitucional, o tribunal não pode aplicá-la em nenhuma circunstância — recusa de aplicação da norma inconstitucional — , salvo se em recurso a decisão de inconstitucionalidade vier a ser revogada”. Assim, as questões de inconstitucionalidade são de conhecimento oficioso, sendo ainda pertinente sublinhar que, com a alteração feita ao art.º 43.º da Lei Geral Tributária (LGT), pela Lei n.º 9/2019 , de 01 de fevereiro, a sua verificação passou a sustentar o direito ao pagamento a juros indemnizatórios [cfr. a alínea d) do seu n.º 3]. Na sua petição inicial, já a Impugnante alegara a inconstitucionalidade do tributo em causa, designadamente do ponto de vista da inconstitucionalidade orgânica. Assim, e não obstante tal questão ter sido conhecida pelo Tribunal a quo (que entendeu não se verificar inconstitucionalidade orgânica), tal não impede que este Tribunal sobre a mesma se pronuncie, quando estamos perante normas relevantes para o conhecimento do recurso, dado, como resulta do já citado art.º 204.º da CRP, ser vedada a aplicação por qualquer Tribunal de uma norma que o mesmo repute de inconstitucional. Como referido no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 08.11.2007 (Processo: 03014/07): “O disposto no artº 204º da CRP significa que a função jurisdicional integra também a fiscalização da constitucionalidade e que os tribunais têm o poder e o dever de confrontar com a lei fundamental as normas infraconstitucionais que sejam chamados a aplicar, assim procedendo ao “controlo difuso ou desconcentrado da constitucionalidade” (…), sendo tal controlo uma fiscalização concreta porque apenas relevante para o caso concreto em juízo, a questão da inconstitucionalidade suscitada pelo recorrente nas suas alegações de recurso, sendo uma questão de conhecimento oficioso, deve ser conhecida por este tribunal de recurso, assim como pode ser suscitada em qualquer altura do processo e até à decisão final, «pela simples razão de que os tribunais não podem, nos termos do artº 207 da CRP (hoje artº 204) “aplicar (ou coonestar a aplicação) de norma que infrinjam o disposto na Constituição ou os princípios nela consagrados”(…)”. Tendo esta questão sido amplamente discutida pelas partes ao longo do processo (e, aliás, reiterada em sede de contra-alegações de recurso), passar-se-á, então, à sua apreciação em primeira linha. Enquadrando. A Lei n.º 5/2004 , de 10 de fevereiro [Lei das Comunicações Eletrónicas (LCE), entretanto revogada pela Lei n.º 16/2022 , de 16 de agosto, com efeitos a partir de 14 de novembro de 2022], veio estabelecer o regime jurídico aplicável às redes e serviços de comunicações eletrónicas e aos recursos e serviços conexos, definindo ainda as competências da entidade reguladora neste âmbito. A mesma surge como reflexo de transposição de diretivas comunitárias, concretamente das diretivas 2002/19/CE, 2002/20/CE, 2002/21/CE e 2002/22/CE, todas do Parlamento Europeu e do Conselho, de 7 de março, e 2002/77/CE, da Comissão, de 16 de setembro. O quadro comunitário relativo às comunicações eletrónicas surgiu num contexto de necessidade de acompanhamento da abertura do mercado das telecomunicações à concorrência (transição de mercados monopolistas para mercados de plena concorrência). Como tal, foi aprovado um pacote de diretivas, onde se incluem as já referidas. Centrando-nos especificamente na Diretiva 2002/21/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 7 de março de 2002, relativa a um quadro regulamentar comum para as redes e serviços de comunicações eletrónicas (“diretiva quadro”), como resulta do seu considerando (5), verificou-se a necessidade de “… separar a regulação da transmissão, da regulamentação dos conteúdos. Assim, este quadro não abrange os conteúdos dos serviços prestados através das redes de comunicações eletrónicas recorrendo a serviços de comunicações eletrónicas, como sejam conteúdos radiodifundidos, serviços financeiros, ou determinados serviços da sociedade da informação”. Esta diretiva consagra um quadro harmonizado para a regulamentação das redes de comunicações eletrónicas [definidas no seu art.º 2.º, al. a)], abarcando os serviços de comunicações eletrónicas [definidos no art.º 2.º, al. c)]. Por outro lado, a Diretiva 2002/20/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 7 de março de 2002, relativa à autorização de redes e serviços de comunicações eletrónicas (“diretiva autorização”), consagra um regime de autorização geral, conforme refletido designadamente no seu art.º 3.º. Voltando à LCE e atento o quadro comunitário mencionado, deste diploma é desde logo de chamar à colação o seu título VII, com a epígrafe “Taxas, supervisão e fiscalização”. Assim, o art.º 105.º, n.º 1, al. b), consagra que o “exercício da atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas” está sujeito a taxas de periodicidade anual. O n.º 2 da mesma disposição legal remete para despacho do membro do governo responsável pela área das comunicações a definição, entre outros, do montante da taxa referida (passando, com a redação que foi dada pela Lei n.º 51/2011 , de 13 de setembro, a remeter para portaria). Por seu turno, o n.º 4 do mesmo art.º 105.º refere que os montantes são determinados em função dos custos administrativos, nos seguintes termos: “Os montantes das taxas referidas nas alíneas a) a d) do n.º 1 são determinados em função dos custos administrativos decorrentes da gestão, controlo e aplicação do regime de autorização geral, bem como dos direitos de utilização e das condições específicas referidas no artigo 28.º, os quais podem incluir custos de cooperação internacional, harmonização e normalização, análise de mercados, vigilância do cumprimento e outros tipos de controlo do mercado, bem como trabalho de regulação que envolva a preparação e execução de legislação derivada e decisões administrativas, como decisões em matéria de acesso e interligação, devendo ser impostos às empresas de forma objetiva, transparente e proporcionada, que minimize os custos administrativos adicionais e os encargos conexos”. Assim, é de chamar à colação a Portaria n.º 1473-B/2008 , de 17 de dezembro, que aprova as taxas devidas pela emissão das declarações comprovativas dos direitos, pelo exercício da atividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações eletrónicas, pela atribuição de direitos de utilização de frequências e de números, pela utilização do espectro radioelétrico e demais taxas devidas à Anacom. Atento o respetivo Anexo II (na redação vigente à época), resulta que, para o cálculo do tributo ora em apreciação: ¾ É tido desde logo em conta o valor dos “proveitos [atualmente rendimentos] relevantes” diretamente conexos com a atividade de comunicações eletrónicas relativa ao ano anterior àquele em que é efetuada a liquidação da taxa, sendo cada entidade enquadrada em um dos três escalões definidos, de acordo com tais valores; ¾ São ainda considerados os custos administrativos, previstos no art.º 105.º, n.º 1, al. b), da LCE. A taxa T0 é de 0,00 Eur. e a taxa T1 é de 2.500,00 Eur. Já a taxa T2, aplicável a entidades como a Impugnante, enquadradas no escalão 2, é uma taxa variável, calculada nos seguintes termos: t2 (Ano n) = [C (Ano n) — ÓT1n1(Ano n)] / ÓP2 (Ano n-1) [percentagem contributiva (%) das empresas do escalão 2 no Ano n]. T2 (Ano n) = t2 (Ano n) × P2 (Ano n-1). Assim, num primeiro momento, é obtido o valor t2, que corresponde à relação entre, de um lado, a diferença entre o total de custos administrativos do ICP-Anacom referentes à al. b) do n.º 1 do art.º 105.º da LCE, a publicar nos termos do n.º 5 do mesmo artigo, a considerar para o Ano n [C (Ano n)] e o somatório da taxas do escalão 1 multiplicadas pelo número de entidades do escalão 1 [ÓT1n1(Ano n)], e, de outro, o somatório dos proveitos relevantes das entidades do escalão 2 no ano -1 [ÓP2 (Ano n-1)]. Desta forma, obtém-se a percentagem contributiva (%) das empresas do escalão 2 no Ano n. Calculada a t2, é calculada a T2, correspondente ao produto de t2 pelos proveitos relevantes das entidades do escalão 2 no ano -1. Todos estes elementos constam, como referimos, do Anexo II da Portaria n.º 1473-B/2008 , de 17 de dezembro. Feito este enquadramento, há que atentar na conformidade constitucional desta disciplina. Cumpre, assim e antes de mais, considerar a tipologia de tributos previstos no ordenamento jurídico português. Independentemente da nomenclatura utilizada pelo legislador para designar os tributos, a sua natureza depende das suas específicas caraterísticas. Com efeito, o nosso ordenamento consagra um conceito amplo de tributo. Como resulta desde logo do art.º 165.º, n.º 1, al. i), da CRP, os tributos têm uma natureza tripartida: Impostos; Taxas; e Demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas. Este quadro tripartido surge, ao nível da lei ordinária, previsto no art.º 3.º da LGT . Assim, esta configuração implica que cada um dos tributos tenha caraterísticas e finalidades próprias. Quanto à sua noção, em traços largos, e começando pela de imposto, este define-se como uma prestação pecuniária unilateral, imposta coativa ou autoritariamente pelo Estado ou por uma entidade pública, sem caráter sancionatório, visando angariar receita. É ainda de atentar que, do art.º 103.º, n.º 1, da CRP, resulta igualmente que o sistema fiscal visa diminuir as desigualdades e promover a distribuição de rendimentos e riquezas, conjugando o que se poderá denominar como um interesse financeiro ou imediato com um interesse de justiça social, mediato ou metajurídico. No que respeita às taxas as mesmas configuram-se como prestações pecuniárias impostas coativa ou autoritariamente, pelo Estado ou outro ente público, sem que tenham caráter sancionatório, pressupondo sim a existência de uma contraprestação, seja ela a prestação de um serviço público, a utilização de um bem do domínio público ou a remoção de um obstáculo jurídico. A par das taxas e dos impostos surge a terceira categoria, a das contribuições financeiras, classificação de caráter residual, abrangendo os tributos que não são nem impostos nem taxas. Como se refere no Acórdão n.º 539/2015, do Plenário do Tribunal Constitucional, de 20.10.2015: “[A] revisão constitucional de 1997, introduziu, a propósito da delimitação da reserva parlamentar, a categoria tributária das contribuições financeiras a favor das entidades públicas, dando cobertura constitucional a um conjunto de tributos parafiscais que se situam num ponto intermédio entre a taxa e o imposto (artigo 165.º, n.º 1, alínea i)). As contribuições financeiras constituem um tertium genus de receitas fiscais, que poderão ser qualificadas como taxas coletivas, na medida em que compartilham em parte da natureza dos impostos (porque não têm necessariamente uma contrapartida individualizada para cada contribuinte) e em parte da natureza das taxas (porque visam retribuir o serviço prestado por uma instituição pública a certo círculo ou certa categoria de pessoas ou entidades que beneficiam coletivamente de um atividade administrativa) (Gomes Canotilho/Vital Moreira, em “Constituição da República Portuguesa Anotada,” I vol., pág. 1095, 4.ª ed., Coimbra Editora). As contribuições distinguem-se especialmente das taxas porque não se dirigem à compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, mas à compensação de prestações que apenas presumivelmente são provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, correspondendo a uma relação de bilateralidade genérica. Preenchem esse requisito as situações em que a prestação poderá beneficiar potencialmente um grupo homogéneo ou um conjunto diferenciável de destinatários e aquelas em que a responsabilidade pelo financiamento de uma tarefa administrativa é imputável a um determinado grupo que mantém alguma proximidade com as finalidades que através dessa atividade se pretendem atingir (…). Por via da nova redação dada à norma do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), a Constituição autonomizou uma terceira categoria de tributos, para efeitos de reserva de lei parlamentar, relativizando as diferenças entre os tributos unilaterais e os tributos comutativos e obrigando a uma reformulação da discussão sobre a exigência da reserva de lei, relativamente às contribuições especiais que não se pudessem enquadrar no preciso conceito de taxa” (sublinhados nossos). Nas palavras de Sérgio Vasques(2): “O que (…) carateriza os tributos que hoje em dia encontramos a meio caminho entre as taxas e os impostos é o estarem voltados à compensação de prestações de que só presumivelmente se pode dizer causador ou beneficiário o sujeito passivo, sendo o seu pressuposto constituído por factos que apenas com segurança relativa permitem concluir pela provocação ou aproveitamento das prestações administrativas. Em suma, o que as define é visarem uma troca entre a administração e grupos de pessoas que se presume provocarem os mesmos custos ou aproveitarem os mesmos benefícios”. Nos termos do art.º 165.º, n.º 1, al. i), da CRP, é da competência relativa da Assembleia da República legislar em matéria de impostos e sistema fiscal e sobre o regime geral das taxas e contribuições financeiras. Assim, e analisando a mencionada al. i) do n.º 1 do art.º 165.º da CRP, lida em consonância com o n.º 2 do art.º 103.º da lei fundamental, dúvidas não há que, no que toca aos impostos, a reserva relativa de lei abrange tudo o que respeite à sua criação, determinação da incidência, da taxa, dos benefícios fiscais e das garantias dos contribuintes. Quanto aos demais tributos, o princípio da reserva de lei formal não tem o mesmo alcance. Com efeito, do disposto no art.º 165.º, n.º 1, al. i), da CRP, resulta que a reserva de lei parlamentar se circunscreve ao regime geral das taxas e demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas, sendo que até à presente data não foi aprovado qualquer regime geral das contribuições financeiras e, ao nível das taxas, apenas foi aprovado o regime geral das taxas das autarquias locais. Assim, reconhece-se ao Governo uma competência concorrente em matéria de criação de contribuições financeiras individualizadas. Chama-se a este respeito, a título exemplificativo, à colação o Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 539/2015, de 20 de outubro, onde se refere: “A revisão constitucional de 1997 ao prever a figura das contribuições financeiras como tributo, para efeitos de definição da competência legislativa, equiparou-a às taxas e distinguiu-a dos impostos. Enquanto a criação destes se manteve na reserva relativa da Assembleia da República, relativamente às taxas e às contribuições financeiras aí se incluiu apenas a previsão de um regime geral, ficando excluída da reserva parlamentar a criação individualizada quer de taxas quer de contribuições financeiras. E a aprovação desse regime geral não surge como ato-condição ou pressuposto necessário da criação individualizada desses tributos (Cf. Blanco de Morais, em “Curso de direito constitucional”, Tomo I, pág. 273, nota 400, ed. 2008, da Coimbra Editora), não havendo razões para que se considere que a atribuição reservada daquela competência pelo legislador constitucional tenha procurado refletir uma aplicação mais rarefeita do princípio matriz do parlamentarismo “no taxation without repre­sentation”. A opção constitucional por uma reserva parlamentar diferenciada entre impostos, por um lado, e taxas e contribuições por outro lado, teve em consideração a ausência de qualquer bilateralidade de prestações nos primeiros, não tendo o legislador constitucional relevado como fator merecedor de uma distinção em matéria competencial o facto de nas contribuições financeiras essa bilateralidade se apresentar muitas vezes como potencial e/ou difusa. Se a jurisprudência constitucional anteriormente à Revisão de 1997, perante a ausência de previsão na Constituição dos tributos parafiscais, por cautela, preferiu equiparar as contribuições financeiras aos impostos, relevando aquela característica, outra foi a opção do legislador constituinte de 1997 que entendeu preferível tratar do mesmo modo as contribuições financeiras e as taxas, diferenciando estes dois tributos dos impostos, em matéria de reserva parlamentar. Não sendo a existência de um regime geral pressuposto necessário da criação de taxas, nem de contribuições financeiras, não tem qualquer suporte no texto constitucional, na ausência daquele regime, estender-se a competência reservada da Assembleia da República ao ato de aprovação de contribuições financeiras individualizadas, criando-se assim uma reserva integral de regime onde esta não existe. Como afirmaram Alexandre Sousa Pinheiro e Mário João de Brito Fernandes, “na ausência de regime geral não pode o intérprete subverter a vontade do legislador (constituinte ordinário) criando uma reserva integral” (In “Comentário à IV Revisão Constitucional, pág. 417, ed. de 1999, da AAFDL). O Tribunal Constitucional logo extraiu estas conclusões relativamente à aprovação de taxas individualizadas por ato legislativo do Governo não autorizado, sem que a Assembleia houvesse aprovado um regime geral das taxas (Acórdãos n.º 38/2000 e 333/2001), não havendo razões para que, relativamente à criação de contribuições financeiras, se estabeleça uma solução diversa, efetuando uma distinção onde o texto constitucional não distingue. Assim, a ausência da aprovação de um regime geral das contribuições financeiras pela Assembleia da República não pode impedir o Governo de aprovar a criação de contribuições financeiras individualizadas no exercício de uma competência concorrente, sem prejuízo da Assembleia sempre poder revogar, alterar ou suspender o respetivo diploma, no exercício dos seus poderes constitucionais”. Como se refere no Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 152/2022, de 17 de fevereiro: “A jurisprudência constitucional em matéria de tributos comutativos e paracomutativos tem seguido uma orientação com dois traços fundamentais: a criação desses tributos pode fazer-se através de decreto-lei simples e a concretização do respetivo regime, desde que este conste essencialmente de um ato legislativo, pode ser objeto de portaria (…) [O] Tribunal tem reconhecido ao Governo a possibilidade de exercer uma competência concorrente em matéria de contribuições financeiras, mas − como se salvaguardou no Acórdão n.º 539/2015 − «sem prejuízo da Assembleia sempre poder revogar, alterar ou suspender o respetivo diploma, no exercício dos seus poderes constitucionais». Esta salvaguarda aponta para a exigência de que os elementos essenciais das contribuições financeiras sejam definidos por ato legislativo do Parlamento ou do Governo”. Feito este enquadramento, cumpre, então, passar à concreta situação. Sobre a mesma, já este TCAS teve a oportunidade de se pronunciar, no Acórdão de 29.09.2022 (Processo: 21/13.3 BELRS), no qual a ora Relatora interveio na qualidade de 2.ª adjunta, e, bem assim, nos Acórdãos de 24.11.2022, proferidos, nos processos n.ºs 966/12.8BELRS e 968/12.4BELRS , pelo presente coletivo. Escreveu-se no primeiro dos citados arestos: “Percorrido o regime normativo nos aspectos que relevam para os autos, começaremos por dizer que, não obstante o tributo impugnado tenha a designação legal de “Taxa anual devida pelo exercício da actividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações electrónicas”, propendemos para a sua caracterização como contribuição financeira. Com efeito, estão reunidas as principais notas características desta categoria tributária: é uma prestação pecuniária (i), coactiva (ii), cujas receitas são consignadas subjectiva e materialmente a um ente público (iii), que assenta numa relação de bilateralidade genérica ou difusa – visando compensar uma prestação administrativa presumivelmente provocada ou aproveitada (iv) por um grupo homogéneo de contribuintes em que o sujeito passivo se integra (v) – vd. Ac. do Tribunal Constitucional n.º 268/2021, de 29/04/2021. Tratam-se, de acordo com a caracterização da doutrina, de contribuições especiais parafiscais, que financiam entidades públicas de base não territorial cuja actividade beneficia um grupo homogéneo de destinatários. Como refere Ana Paula Dourado, “Direito Fiscal – Lições”, Almedina, 2015, a pág.67, “No quadro da parafiscalidade, são de destacar as novas taxas de regulação económica. Elas têm vindo a proliferar e podemos considerá-las essenciais para financiar as despesas e garantir a independência das entidades reguladoras em relação aos governos emanados das maiorias parlamentares. A mais recente doutrina defende a sua autonomização face aos impostos”. Concluindo-se que a designada “Taxa anual devida pelo exercício da actividade de fornecedor de redes e serviços de comunicações electrónicas”, tem natureza de contribuição financeira – realçando-se que a querela em torno da qualificação jurídica do tributo impugnado como taxa ou contribuição financeira não assume particular relevância para a decisão a proferir, daí a desnecessidade de mais extensas considerações de ordem dogmática – impõe-se a este Tribunal de apelação, nos termos do art.º 204.º da CRP [“Nos feitos submetidos a julgamento não podem os tribunais aplicar normas que infrinjam o disposto na Constituição ou os princípios nela consignados”], apreciar e decidir da questão prejudicial imprópria de inconstitucionalidade (vd. Jorge Miranda, “O Regime de Fiscalização Concreta da Constitucionalidade em Portugal”), arguida na impugnação da liquidação do tributo (cf. ponto VII da douta P.I.) e cujo conhecimento a sentença deu por prejudicado em vista da solução dada ao litígio ( art.º 665 /2 do CPC ), na medida em que se constata existir um nexo incindível entre ela e a questão principal objecto do recurso, ou seja, entre a alegada interpretação não conforme à Constituição que foi feita das normas previstas na alínea b) do art.º 1.º da Portaria n.º 1473-B/2008 e das normas previstas nos n.ºs 1, 4 e 5, do seu Anexo II, em que assenta a liquidação do tributo, e o feito submetido a julgamento, qual o de indagar se os custos administrativos de regulação, que o tributo liquidado visa compensar, poderão incluir as provisões constituídas para processos judiciais pendentes. E passando ao conhecimento da questão de constitucionalidade, em causa está a dimensão normativa dos identificados preceitos da Portaria n.º 1473-B/2008 na parte em que determinam a incidência objectiva e a taxa a aplicar em relação aos prestadores de serviços enquadrados no “escalão 2”, bem como a isenção prevista para certos operadores de comunicações. Como se sabe, na ausência do enquadramento legislativo geral a que se refere a alínea i) do n.º 1 do artigo 165.º da CRP, a jurisprudência constitucional tem reconhecido ao Governo a possibilidade de exercer uma competência concorrente em matéria de contribuições financeiras, mas − como se salvaguardou no seu Acórdão n.º 539/2015, de 20/10/2015 (cf. ponto 2 da fundamentação do acórdão, “Da alegada inconstitucionalidade orgânica”) − «sem prejuízo da Assembleia sempre poder revogar, alterar ou suspender o respetivo diploma, no exercício dos seus poderes constitucionais». Como se refere no recente Ac. do TC n.º 152/2022, de 17/02/2022, que se debruçou sobre questão idêntica à destes autos, mas em que discutia a conformidade constitucional do acto de liquidação da “taxa anual de prestação de serviços postais” relativa ao ano de 2016, «Esta salvaguarda aponta para a exigência de que os elementos essenciais das contribuições financeiras sejam definidos por acto legislativo do Parlamento ou do Governo. Com efeito, ao determinar que o regime geral das contribuições financeiras integra a reserva de competência legislativa da Assembleia da República, a Constituição atribui, pelo menos de modo implícito, natureza legislativa a toda a matéria das contribuições na ausência de um regime geral. Esta exigência de que a matéria seja regulada por acto legislativo é da maior relevância, pois não obstante o mesmo órgão − o Governo − ter simultaneamente competência legislativa e regulamentar, há diferenças significativas entre o regime constitucional dos decretos-leis e dos regulamentos, seja qual for a forma que estes revistam. Como se explica no Acórdão n.º 474/2021, a propósito da distinção entre decretos-leis e decretos regulamentares: «A Constituição impõe que os regulamentos independentes revistam a forma de decreto regulamentar (n.º 6 do artigo 112.º), tal se devendo ao facto, não apenas de estes serem assinados pelo Primeiro-Ministro (n.º 3 do artigo 201.º) − ao contrário das portarias ou dos despachos dos membros do Governo –, como ainda − ao contrário do que sucede também com as resoluções do Conselho de Ministros com conteúdo normativo − de carecerem da promulgação do Presidente da República (alínea b) do artigo 134.º) e implicarem recurso obrigatório do Ministério Público para o Tribunal Constitucional em caso de recusa de aplicação de norma (n.º 3 do artigo 280.º). Estes traços de regime aproximam os decretos regulamentares, em boa medida, do regime constitucional dos decretos-leis; mas há certas qualidades procedimentais, relevantes do ponto de vista da legitimidade democrática e da separação de poderes, que só estes possuem. Com efeito, ao contrário dos decretos regulamentares, os decretos-leis, mormente em matéria de competência legislativa concorrencial, devem ser aprovados em Conselho Ministros (alínea d) do n.º 1 do artigo 200.º), estão sujeitos a apreciação parlamentar (artigo 169.º) e podem ser objeto de fiscalização preventiva da constitucionalidade (alínea g) do artigo 134.º)» (fim de cit.). Ora, continuando a acompanhar, com as devidas adaptações, o raciocínio do douto Tribunal, constata-se que as normas do Anexo II da Portaria n.º 1473-B/2008 aqui em apreço regulamentam, é certo, a Lei n.º 5/2004 , de 10 de Fevereiro, mas em termos que, face à delimitação da incidência subjectiva e objectiva que resulta dos n.ºs 1 alínea b), 2 e 4 do art.º 105.º deste diploma, não podem deixar de ser considerados substancialmente inovatórios. No que respeita, em especial, à parte em que é determinada a incidência objectiva e a taxa a aplicar em relação aos prestadores de serviços de comunicações electrónicas, enquadrados no «escalão 2», que é o caso da impugnante e ora recorrida, é a Portaria que cria escalões, que define o universo de sujeitos passivos que integram o «escalão 2» e que elege como critério determinante da repartição dos custos a compensar os rendimentos relevantes directamente conexos com a actividade de serviços de comunicações electrónicas, apurados no ano anterior àquele a que a taxa se reporta, do qual resulta a taxa concretamente aplicada aos operadores enquadrados neste escalão. Assim, forçoso é reconhecer que certos elementos da impugnada taxa de regulação, determinantes da quantificação do tributo, foram objecto de normação primária por via regulamentar, ou seja, através do exercício da função administrativa. Acontece que esses elementos, no entendimento do Tribunal Constitucional, que aqui acompanhamos e acolhemos, «integram a reserva de função legislativa, reserva essa, cujo desiderato, na ausência de um regime geral das contribuições financeiras constante de lei parlamentar ou decreto-lei devidamente autorizado, é o de assegurar um certo nível de coerência, transparência, equidade e legitimidade na criação desses tributos. Claro está que, se a matéria em causa integra o domínio da competência legislativa concorrencial da Assembleia da República e do Governo, não está em causa simplesmente a violação da alínea i) do n.º 1 do artigo 165.º da Constituição, cujo alcance é o de delimitar o domínio reservado ao legislador parlamentar em matéria tributária. Em causa está antes a invasão pelo poder administrativo de um domínio que a ordem constitucional reserva ao poder legislativo, ou seja, em que esta não é indiferente a que a regulação da matéria – os elementos essenciais das contribuições financeiras − conste de decreto-lei ou de mero regulamento. O problema essencial, como é bom de ver, prende-se com a legalidade da Administração Pública, relevando do inciso inicial do n.º 2 do artigo 266.º da Constituição, não na dimensão de preferência de lei – que, por ser uma questão de legalidade, em que o parâmetro imediato de controlo é a lei ordinária, extravasa os poderes de cognição da jurisdição constitucional −, mas na dimensão de reserva de lei – que, por dizer respeito a saber se as normas regulamentares invadem um domínio que a Constituição reserva ao legislador, consubstancia uma questão de constitucionalidade» (fim de cit.). Ora, as normas constantes dos n.ºs 1, 4 e 5 do Anexo II da Portaria n.º 1473-B/2008 , de 17 de Dezembro, na redacção da Portaria n.º 291-A/2011 , de 04 de Novembro, ao regularem de forma inovatória elementos essenciais da taxa a aplicar em relação aos prestadores de serviços de comunicações electrónicas enquadrados no «escalão 2», violam essa reserva de função legislativa que se pode extrair das disposições conjugadas da alínea i) do n.º 1 do artigo 165.º e do n.º 2 do artigo 266.º da Constituição”. Consideramos, pois, tal como no aresto citado, que estamos perante uma contribuição financeira, cujas normas, designadamente de incidência objetiva e taxa a aplicar em relação aos fornecedores de redes e serviços de comunicações eletrónicas, concretamente do escalão 2, aqui em causa, constam não de ato legislativo (cfr. art.º 112.º, n.º 1, da CRP), mas de diploma regulamentar, infra legislativo. Como se refere no já citado Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 152/2022, de 17 de fevereiro, “é a Portaria que cria escalões, que define o universo de sujeitos passivos que integram o «escalão 2» e que elege como critério determinante da repartição dos custos a compensar os rendimentos relevantes diretamente conexos com a atividade de serviços postais apurados no ano anterior àquele a que a taxa se reporta, do qual resulta a taxa concretamente aplicada” (no mesmo sentido veja-se o Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 754/2022, de 9 de novembro). Assim sendo, recusando este Tribunal aplicar as normas constantes dos n.ºs 1, 4 e 5 Anexo II da Portaria n.º 1473-B/2008 , de 17 de dezembro, na redação da Portaria n.º 291-A/2011 , de 04 de novembro, na parte em que determinam a incidência objetiva e a taxa a aplicar em relação aos fornecedores de redes e de comunicações eletrónicas enquadrados no “escalão 2”, por violação das disposições conjugadas da alínea i) do n.º 1 do art.º 165.º e do n.º 2 do art.º 266.º da CRP, fica sem suporte normativo a liquidação impugnada, o que determina a sua anulação. Como tal, fica prejudicado o conhecimento das demais questões, incluindo as questões objeto do recurso. Assim, é de negar provimento ao recurso, embora com a presente fundamentação. Vencida a Recorrente é a mesma responsável pelas custas ( art.º 527.º do CPC ).”. A situação dos presentes autos é absolutamente idêntica à apreciada nesse Acórdão, pelo que a fundamentação acima transcrita é perfeitamente transponível para o presente recurso, atendendo ao dever de decisão homogénea da situação juridicamente idênticas, conforme disposto no artigo 8º , nº 3, do CC . Além disso, o Tribunal Constitucional já se pronunciou repetidamente no mesmo sentido e veio a declarar, com força obrigatória geral, a inconstitucionalidade das normas constantes dos n.ºs 1 e 2 do Anexo II da Portaria n.º 1473-B/2008 , de 17 de dezembro, na parte em que determinam a incidência e a taxa a aplicar em relação aos fornecedores de redes e serviços de comunicações eletrónicas enquadrados no ‘escalão 2’, por violação do disposto na alínea i) do n.º 1 do artigo 165.º e no n.º 2 do artigo 266.º, ambos da Constituição da República Portuguesa, conforme Acórdão n.º 779/2024, de 29 de outubro de 2024, disponível em https://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/20240779. html . Solução que torna inútil qualquer discussão acerca das restantes questões suscitadas nos presentes autos. DECISÃO Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida, embora com fundamentação diversa, acima exposta. Custas pela Recorrente , com dispensa de pagamento pelas partes do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6.º, nº 7, do RCP, conjugando-se o princípio da equivalência com a relativa simplicidade das questões, o comportamento processual das partes e a redução do beneficio a retirar da instância pelo tempo já decorrido desde o seu início . Registe e Notifique. Lisboa, em 12 de fevereiro de 2026 – Rui. A. S. Ferreira (Relator), Patrícia Manuel Pires, Maria Isabel Silva (Adjuntos)