Quem foi o relator do acórdão 02555/08.2BEPRT?

O relator foi Paulo Moura, no Tribunal Central Administrativo Norte.

Quando foi proferido o acórdão 02555/08.2BEPRT?

O acórdão foi proferido em 26 de junho de 2026.

Acórdão TCAN (2026) — Iva, Correções aritméticas

Sumário

I - Tendo sido realizadas correções técnicas ou meramente aritméticas, sem lhes acrescentar qualquer margem de comercialização, limitando-se a fazer correções à contabilização ou a aplicação da taxa de IVA aos montantes considerados como não isentos e às entradas financeiras, não há necessidade de recurso à avaliação indireta. II - Sendo a regra da prestação de serviços a tributação em sede de IVA, as isenções carecem de serem demonstradas por quem invoca o direito à isenção.

Texto

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: «[SCom01...], Lda.», interpõe recurso da sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação adicional de IVA relativa ao 1.º trimestre do ano de 2004. Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem: 1.ª - Vem este recurso interposto da sentença de fls._, dada em 30 de Janeiro de 2020, na parte em que a mesma julgou improcedente a presente impugnação. 2.ª - A Recorrente é sujeito passivo de IVA, no regime normal, periodicidade trimestral, em consequência da actividade que exerce, essencialmente entre empresas que confecionam têxteis e empresas que fabricam calçado, por um lado, e potenciais clientes por ela angariados, por outro lado (cfr. fls. 188 - 2.3.1 do RIT). 3.ª - No ano de 2006, foi a ora Recorrente sujeita a uma acção inspectiva, realizada pelos SIT da DF ..., que incidiu sobre o IRC e o IVA relativos a 2003 e 2004. 4.ª - Dessa acção inspectiva resultou a correcção, para mais, de ambos os impostos - IRC e IVA. 5.ª - A ora Recorrente impugnou todas as liquidações adicionais, quer em IVA (8), quer em IRC (2). 6.ª - Os processos relativos a IRC encontram-se findos por terem transitado em julgado os respectivos acórdãos, ambos do Supremo Tribunal Administrativo e ambos com decisões totalmente favoráveis à aqui Recorrente (proc. n.º 1021/14-30, IRC de 2004, com origem no proc. n.º 2167/07.8BEPRT, UO 4; e proc. n.º 192/18-30, IRC de 2003, com origem no proc. n.º 2546/08.3BEPRT, UO 5). 7.ª - Os processos relativos a IVA encontram-se todos ainda pendentes, a maioria em fase de recurso geralmente interposto pela Fazenda Pública. 8.ª - Na parte em que a sentença sob recurso julgou improcedente a presente impugnação incorreu em erro de julgamento na análise que fez da matéria de facto e em erro de julgamento no exame e valoração da prova produzida. 9.ª - Quanto ao ERRO DE JULGAMENTO DA MATÉRIA DE FACTO - e para não alongar escusadamente estas alegações, repetindo o que está já alegado - dá-se aqui por reproduzido o teor dos números 7., 8., 9., 10., 11., 12., 13., 14., 15., 16., 17., 18., 19.º e 20., supra. SEM PRESCINDIR 10.ª - Quanto ao ERRO NO EXAME E VALORAÇÃO DA PROVA PRODUZIDA, com a mesma finalidade referida na conclusão 9.ª - não alongar escusadamente as presentes alegações, repetindo o que está já alegado - dá-se aqui por reproduzido o teor dos números 21., 22., 23., 24., 25., 26. e 27., supra. 11.ª - Do que vem de expor-se, constata-se que a sentença sob recurso incorreu em erro de julgamento da matéria de facto e em erro no exame e valoração da prova produzida, não tendo feito correcta interpretação das normas jurídico-fiscais aplicáveis [artigos 6.º, n.º 18; 14.º, n.º 1, alínea s); e 28.º, n.º 8, todas do Código do IVA]. Nestes termos e nos mais, de Direito, aplicáveis, deve ser concedido provimento ao presente, revogando-se a sentença recorrida na parte em que a mesma julgou improcedente a presente impugnação judicial. Não foram apresentadas contra-alegações, em relação ao recurso da Impugnante. A Fazenda Pública também apresentou recurso, na parte em que a impugnação foi julgada procedente, tendo concluído da seguinte forma: A. Vem o presente recurso interposto da sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial intentada por [SCom01...], LDA., NIPC ...85, no segmento relativo à anulação "na parte correspondente à correcção decorrente da entrada de meios financeiros sem a correspondente contrapartida económica" e, erro nos pressupostos de facto quanto às "TICB's - operações isentas", da liquidação adicional de IVA e correspondentes juros compensatórios, relativa ao 1.º trimestre de 2004, no valor total de € 23 996,56. B. Fundamenta-se a decisão quanto ao primeiro segmento que, "Recorrendo a AT à determinação da matéria colectável por meio de métodos indirectos, havia esta de ter demonstrado previamente a verificação dos pressupostos legais para o efeito, o que não logrou fazer” e que, "não foi permitido à Impugnante recorrer ao mecanismo ao seu dispor que resulta do disposto no artigo 91.º da LGT…” para concluir pela "anulação da liquidação impugnada na parte correspondente à correcção decorrente da entrada de meios financeiros sem a correspondente contrapartida no montante de €9.666,28", embora este valor deva, por certo, resultar de um lapso, pois diz respeito ao IVA 1.º trimestre de 2003, quando o que está em causa nos autos é a liquidação de IVA do 1.º trimestre de 2004, no valor de € 5 986,39. C. E quanto ao segundo segmento que, “...como ressalta à evidência, a exigência de "documentos alfandegários apropriados ou, não havendo obrigação legal de intervenção dos serviços aduaneiros, de declarações emitidas pelo adquirente dos bens ou utilizador dos serviços, indicando o destino que lhes irá ser dado" não é de aplicar às isenções que decorrem da alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA, uma vez que o n.º 8 do artigo 28.º do CIVA não menciona tal alínea.” D. Com a ressalva do sempre devido respeito, que é muito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o doutamente decidido, porquanto considera que da prova apresentada pela AT não é de extrair a conclusão que serviu de base à decisão proferida, padecendo a mesma de erro de julgamento na matéria de facto e do direito, determinante da sua anulação, pelas razões que passa a expender. E. Discorda a Fazenda Pública, pelo que, como se verá a AT limitou-se a efectuar correcções em sede de IVA após ter apurado, através da análise de extractos bancários e da contabilidade, que a impugnante não contabilizava os movimentos a crédito constantes dos referidos extractos ou contabilizava-os sem a correspondente emissão da factura de suporte, indiciando omissão de vendas e prestações de serviços, F. Limitando-se, ainda, a AT a desconsiderar a isenção prevista na línea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA, por falta de comprovação de que as prestações de serviços de intermediação em causa nos autos estivessem relacionadas com exportações, isentas nos termos da alínea a) do artigo 14.º CIVA, estas sim, dependentes da comprovação do n.º 8 do artigo 28.º do mesmo diploma. G. A matéria controvertida, prende-se com as correcções meramente aritméticas efectuadas ao IVA do 1.º trimestre de 2004, na parte correspondente à correcção decorrente da entrada de meios financeiros sem a correspondente contrapartida económica e à parte correspondente à correcção respeitante à isenção por Exportações à luz da alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA. H. A impugnante alegou que a AT determinou a matéria tributável por recurso a métodos indirectos, mas resulta da leitura do RIT, que a falta de liquidação de IVA, resulta da entrada de meios financeiros (€ 37 493,74) sem contrapartida económica, ou seja, de meios financeiros que constam dos extractos bancários, não relevados contabilisticamente nem facturados, tendo a AT calculado esta omissão de negócios, considerando que o valor das entradas de meios financeiros sem contrapartida económica tinham o valor do IVA incluído, fixando o valor das vendas/serviços prestados omitidos em € 31 507,35 e o IVA (19%) em falta em € 5 986,39. l. Como resulta do RIT, os SIT calcularam esta omissão respeitante a vendas e prestação de serviços considerando apenas o valor das entradas de meios financeiros sem contrapartida económica constantes dos extractos bancários, assumindo que estes montantes tinham o valor do IVA incluído e não pela aplicação de uma margem de lucro, calculada por amostragem, como aliás se infere pela leitura do quadro 3.2.3 do RIT, ou seja, as correcções aritméticas basearam-se tão só na informação colhida pelos extractos bancários e contabilidade da impugnante, elementos objectivos que permitiram aos SIT determinar o rendimento tributável e, no caso concreto, o IVA liquidável, sem recurso a quaisquer presunções, não havendo recurso a métodos indirectos. J. Quanto à restante matéria, refere a impugnante que: "Não obstante a ora Impugnante possuir nos seus elementos de escrita e contabilidade documentação suficiente para fazer a comprovação a que alude o art. 28.º (29.º)/8 do Código do IVA - o que fará em Juízo se tanto for necessário e porque os SFT não analisaram os elementos disponibilizados -, acresce que nem a isenção prevista no citado art. 14.º/1-s) nem a situação de não-sujeição contemplada no predito art. 6.º/18 exigem a comprovação referida no ali. 28.º (29.º), n.º 8, do Código do IVA. " K. E consta da sentença recorrida, na parte respeitante às comissões cobradas ao cliente "adquirente", operações isentas relacionadas com exportações que "como decorre do relatório do procedimento inspectivo, coligido no probatório, ponto 6., os SIT sustentaram a liquidação de IVA nas exportações por falta de documentos comprovativos de que os bens foram expedidos ou transportados para fora da Comunidade à luz do que decorre do n.º 8 do artigo 28.º do CIVA. " L. Concluindo que esta exigência de documentos comprovativos não é de aplicar às isenções que decorrem da alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA, uma vez que o n.º 8 do artigo 28º do CIVA não menciona tal alínea. M. Sendo certo que a impugnante se insurge contra as correções que resultaram da desconsideração da isenção prevista no art. 14.º n.º 1, al. s), terá razão apenas no facto de os SIT terem feito alusão ao artigo 28.º, n.º 8 do CIVA como se este fizesse referência directa à isenção prevista na alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do mesmo diploma. N. No entanto, deverá reconhecer-se que o que verdadeiramente suportou esta correcção foi a falta de comprovação de que os serviços de intermediação estão relacionados com exportações ou que os bens foram expedidos para fora da Comunidade pelo vendedor o por um terceiro por conta deste. O. Com efeito, se os serviços estivessem comprovadamente relacionados com exportações, isentas nos termos da alínea a) do artigo 14.º do CIVA, dependendo da comprovação nos termos do artigo 28.º, n.º 8 do mesmo diploma, estaríamos em condições de aplicar a isenção prevista no artigo 14.º, n.º 1 s) do CIVA, porque haveria que reconhecer tratar-se de serviços de intermediação em operações realizadas fora da Comunidade. P. Contudo, pronunciou-se o Tribunal a quo pela ilegalidade de desconsideração da isenção prevista na alínea s) do n.º 1 do art. 14.º do CIVA, quando os pressupostos desta isenção acabam por estar, ainda que de forma indirecta, dependentes daquela comprovação. Q. Assim, a sentença recorrida anulou a liquidação impugnada na parte atinente às correções efetuadas, por erro nos pressupostos, por considerar que o n.º 8 do artigo 28.º do CIVA não é aplicável à isenção prevista na alínea s) do n.º 1 do artigo 14º do CIVA. R. Com a ressalva do sempre devido respeito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o assim decidido, porquanto entende que a sentença recorrida padece de erro de julgamento de direito, por errada interpretação da alínea s) do n.º 1 do art. 14.º do CIVA, bem como do art. 28.º n.º 8 do CIVA. S. Ora, atenta a redação do art. 28.º n.º 8 do CIVA e o invocado no RIT sobre a falta de elementos comprovativos de que os bens saíram de Portugal para fora da Comunidade, entende a Fazenda Pública, no que concerne às prestações de serviços de intermediação relacionadas com exportações, ao contrário do que refere a sentença recorrida, o afastamento da isenção não se fundamentou no n.º 8 do artigo 28.º do CIVA, T. mas sim na falta de comprovativos do pressuposto da isenção prevista na alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA, nomeadamente de que aquelas prestações de serviço estão relacionadas com transmissões de bens expedidos ou transportados para fora da Comunidade. U. Conforme se refere no RIT: "para que os serviços de intermediação possam beneficiar da isenção é necessário que estejam relacionados com exportações, ou seja, com transmissões de bens expedidos ou transportados para fora da comunidade pelo vendedor ou por um terceiro por conta deste" conforme o disposto no art. 14.º do Código do CIVA (...). Para que estas operações possam beneficiar da isenção do disposto na alínea s) do n.º 1 do art. 14.º do CIVA, tem que haver comprovativo dos pressupostos da isenção (...)". V. Ora, independentemente da menção ao n.º 8 do art. 28.º do CIVA, da leitura do RIT é patente que as correções decorrem da falta de comprovação de que aquelas prestações de serviço estão relacionadas com transmissões de bens expedidos ou transportados para fora da Comunidade, pelo que, não existindo qualquer elemento de prova nesse sentido, não podiam ser anuladas apenas por se considerar que as correções foram efetuadas com base na falta dos documentos a que se refere o art. 28.º n.º 8 do CIVA. W. Nestes termos, com ressalva do devido respeito, entende a Fazenda Pública que a sentença recorrida padece de erro de julgamento de facto e de direito, pois além da errada valoração dos factos levados ao probatório, não faz uma adequada interpretação das alíneas a) e s) do n.º 1 do art. 14.º do CIVA, bem como do art. 28.º n.º 8 do CIVA. Nestes termos e nos demais de direito, sempre com o mui Douto suprimento de Vossas Excelências, deve ser dado provimento ao presente recurso, com as legais consequências, assim se fazendo JUSTIÇA. A Impugnante contra-alegou, concluindo da seguinte forma: 1.ª - Vêm as presentes contra-alegações apresentadas em resposta ao recurso que a Fazenda Pública interpôs, para o TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE, da sentença de fls. ─, dada em 30 de Janeiro de 2020. 2.ª - Nestas suas alegações a Fazenda Pública objecta à decisão de que recorre (i) as correções meramente aritméticas efectuadas ao IVA do 1.º trimestre de 2004, na parte correspondente à correcção decorrente da entrada de meios financeiros sem a correspondente contrapartida económica e (ii) à parte correspondente à correcção respeitante à isenção por exportações à luz da alínea s) do n.º 1 do art. 14.º do CIVA. 3.ª - Mas não têm razão nas suas objecções. ─ Quanto à entrada de meios financeiros sem a correspondente contrapartida económica 4.ª - Trata-se de matéria que está claramente explicada no Relatório da Perícia Colegial (Quadro 2 e Quadro 4) ─ Na contabilidade da Recorrida, e no âmbito das «entradas financeiras», os Srs. Peritos só não encontraram justificação para o valor de 1.321,82€, 5.ª - pelo que o valor corrigido, de 4.664,57€, resultante da soma dos valores constantes das linhas 1 e 3, foi liquidado ilegalmente, conforme conclusão dos Srs. Peritos. ─ Quanto à correcção respeitante à isenção na exportação [alínea s) do n. 1 do art. 14.º do CIVA] 6.ª - Curiosamente, a Fazenda Pública veio agora, e neste âmbito, construir um novo argumento, de facto e de Direito, a partir do que não constava, nem consta do RIT. 7.ª - O que a Recorrida pretende na sua alegação é, socorrendo-se da expressão que consta do RIT ─ «expedição não comprovada» ─, fazer uma abordagem nova ao processo, 8.ª - Qual seja a tentativa de estabelecer o convencimento de que a razão de ser desta correcção radica na “falta de comprovação de que os serviços de intermediação estão relacionados com exportações ou que os bens foram expedidos para fora da Comunidade pelo vendedor ou por um terceiro por conta deste.”. 9.ª - Acontece que esta alegação não consta do RIT, nem se fundamenta em qualquer elemento de facto que conste dos autos. 10.ª - É, por isso, um mero exercício de dialética e de retórica! Uma tropelia! 11.ª - De quanto fica exposto resulta o entendimento da Recorrida de que a sentença sob recurso não interpretou nem aplicou correctamente as normas dos artigos 14.º, n.º 1, alínea s), e 28.º, n.º 8, ambas do CIVA, o que não ficou a dever-se às razões ora alegadas pela Recorrente, mas, sim, a erro na apreciação da matéria de facto e na valoração da prova produzida, especialmente no que respeita ao Relatório Pericial Colegial, conforme a aqui Recorrida teve ocasião de desenvolver nas alegações apresentadas no recurso que oportunamente interpôs da predita sentença. Nestes termos e nos mais, de Direito, aplicáveis, deve ser proferido ACÓRDÃO a negar provimento ao presente recurso, para que assim se cumpra a LEI e se faça JUSTIÇA. O Ministério Público emitiu parecer no sentido de cada um dos recursos ser julgado procedente. Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância das Exmas. Desembargadoras Adjuntas, atenta a disponibilidade do processo na plataforma digital. ** Delimitação do Objeto do Recurso - Questões a Decidir. As questões suscitadas, delimitadas pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber, em relação ao recurso da Impugnante, se a sentença incorreu em erro na matéria de facto e no exame a valoração da prova, bem como se não fez a correta interpretação das normas do Código do IVA aplicáveis. No que concerne ao recurso da Fazenda Pública, as questões a decidir prendem-se em saber se devem ser tributadas em IVA, as correções aritméticas, decorrentes da entrada de meios financeiros; e se a desconsideração da isenção de IVA se deve manter, por falta de comprovação de que os serviços de intermediação estão relacionados com exportações ou expedidos para fora da Comunidade. ** Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte: IV - Matéria de facto Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, consideram-se provados os seguintes factos não elencados supra: 1. No cumprimento da Ordem de Serviço n.º ...81, os Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças ... desencadearam procedimento inspectivo com âmbito parcial, visando os exercícios de 2003 e 2004 a [SCom01...], Lda. - cfr. fls. 184 a 220 do processo físico. 2. Em 16.10.2006 foi elaborado projecto de relatório de inspecção tributária - cfr. fls. 184 a 220 do processo físico. 3. Em 18.10.2006, os Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças ... remeteram a [SCom01...], Lda. o ofício n.º ...04 para exercício do direito de audição - cfr. fls. 182 e 183 do processo físico. 4. Em 31.10.2006 a [SCom01...], Lda. apresentou junto dos Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças ... direito de audição - cfr. fls. 295 do processo físico. 5. Em 6.11.2006 foi elaborado o relatório do procedimento inspectivo a que se alude em 1., tendo sido efectuadas correcções meramente aritméticas à matéria tributável e apurado IVA em falta do período de 2004 no montante de €69.220,49 - cfr. relatório de inspecção tributária, a fls. 1 a 34 do processo administrativo (PA) junto aos autos. 6. Do relatório a que se alude em 5. decorre o seguinte: “(…) 2.3.1) Descrição da Actividade O sujeito passivo tem coimo actividade “Agente de comércio por grosso de têxteis e calçado” - CAE 51160. A actividade consiste na intermediação entre empresas confecionadoras de têxteis e calçado com potenciais clientes, pelo qual cobra uma comissão tanto ao cliente como ao confecionador, existindo, também, a cobrança de ambas as comissões relativas à mesma transacção. (…) 3) DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS (…) 3.2) IVA Nos exercícios de 2003 e 2004, o montante de imposto sobre o valor acrescentado em falta ascende a 70.005,69€ e a 69.220,49€, respectivamnete, conforme se discrimina: 3.2.1) FALTA DE LIQUIDAÇÃO DE IVA EM VIRTUDE DO SUJEITO PASSIVO TER CONSIDERADO TRANSMISSÕES DE BENS E PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS ISENTAS DE IMPOSTO Nos exercícios de 2003 e 2004, o sujeito passivo considerou prestações de serviços como isentas ao abrigo das alíneas q) e s) do n.º 1 do artigo 14º do CIVA, bem como, considerou transmissões de bens como exportações, quando não reunia os pressupostos para poder beneficiar de isenção. Deste modo o sujeito passivo não liquidou imposto e originou a falta de entrega do mesmo, nos montantes de €47.228,66 e 42.821,22€ relativamente aos exercícios de 2003 e 2004 respectivamente, bem como infringiu o disposto nos artigos 7º, 14º, 26º e 28º todos do Código do IVA, conforme se expõe a seguir: 3.2.1) TRANSMISSÕES INTRACOMUNITÁRIAS No entanto, conforme o disposto nos artigos 14º do CIVA e 14º do RITI, para que as prestações de serviços relacionadas com as transmissões intracomunitárias estejam isentas é necessário que haja efectivamente uma transmissão intracomunitária isenta. Para que se verifique a isenção de uma transmissão intracomunitária é necessário que se verifiquem cumulativamente duas condições: - Os bens sejam expedidos ou transportados pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes, a partir do território nacional para outro estado membro com destino ao adquirente - O adquirente se encontre registado para efeitos de imposto sobre o valor acrescentado noutro estado membro, tenha indicado o respectivo número de identificação fiscal e aí se encontre abrangido por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens. Da análise efectuada aos exercícios de 2003 e 2004, verificou-se que o sujeito passivo debitava comissões isentas de imposto, tanto ao vendedor como ao adquirente. O vendedor situa-se no mercado nacional e o adquirente situa-se noutro Estado membro. No caso de uma comissão intracomunitária, a comissão cobrada ao cliente vendedor seria uma operação sujeita nos termos da alínea b) do n.º 17 do artigo 6º do CIVA, que por sua vez, podia ser isenta de imposto, nos termos da alínea q) do n.º 1 do artigo 14º do CIVA através da comprovação da verificação dos pressupostos de isenção conforme o disposto no n.º 8 do artigo 28º do CIVA. Por outro lado, a comissão cobrada ao cliente adquirente seria uma operação não sujeita nos termos do n.º 18 do artigo 6º do CIVA “quando o adquirente da prestação de serviços de intermediação seja um sujeito passivo registado, para efeitos de imposto sobre o valor acrescentado, em outro Estado membro e que tenha utilizado o respectivo número de identificação para efectuar a aquisição”. Conforme ANEXOS 1 e 2, relativos aos exercícios de 2003 e 2004, verificou-se que o sujeito passivo debitou comissões ao vendedor e ao adquirente relativas a transmissões cujos adquirentes não se encontram registados, bem como não têm número de identificação fiscal, como: (…) Verificou-se também, que o sujeito passivo não tem elementos comprovativos de que os bens saíram de Portugal para outro Estado Membro, para que os serviços de imediação relacionados com transmissões intracomunitárias pudessem beneficiar da isenção de IVA. Em algumas situações possui fotocópias do CMR ou do FCR, noutras não tem documentos comprovativos inequívocos de que a mercadoria foi expedida. Deste modo, existe falta de liquidação de imposto sobre o valor acrescentado, conforme está explicitado nos Anexos 1 e 2, relativos aos exercícios de 2003 e 2004 respectivamente. 3.2.1.2) EXPORTAÇÕES Para que os serviços de intermediação possam beneficiar da isenção é necessário que estejam relacionados com exportações, ou seja, com transmissões de bens expedidos ou transportados para fora da comunidade pelo vendedor ou por um terceiro por conta deste, conforme o disposto no artigo 14º do Código do IVA. À semelhança do que já foi referido quanto às transmissões intracomunitárias, o sujeito passivo debita comissões tanto ao cliente vendedor como ao cliente adquirente. Ambas as operações estão sujeitas a IVA, conforme o disposto nas alíneas b) e a) do n.º 17 do artigo 6º do CIVA, repectivamente. Para que estas operações possam beneficiar da isenção do disposto na alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA tem que haver comprovativo dos pressupostos da isenção, conforme o disposto no n,º 8 do artigo 28º do CIVA. Além do débito dos serviços de intermediação relacionados com exportações, o sujeito passivo também declara exportações de bens, mas no entanto, não tem comprovativo de que os bens foram expedidos ou transportados para fora da Comunidade pelo vendedor ou por um terceiro por conta deste, nomeadamente documentos alfandegários. Deste modo existe falta de liquidação de imposto sobre o valor acrescentado, conforme está explicitado nos Anexos 1 e 2, relativos aos exercícios de 2003 e 2004 respetivamente. (…)” - cfr. fls. fls. 212 a 232 do processo administrativo (PA) junto aos autos. 7. Do relatório do procedimento inspectivo descrito em 6. faz parte integrante o Anexo II - cfr. Anexo I fls. 1 a 18 do relatório do procedimento inspecivo junto aos autos. 8. Na sequência das correcções descritas em 5) foi emitida a liquidação de IVA n.º ...48 do período de 0403T no valor de €23.996,56 - cfr. fls. 36 do processo físico. 9. Da liquidação adicional descrita em 8. foi deduzida pela [SCom01...], Lda. reclamação graciosa - cfr. fls. 3 do processo de reclamação graciosa (RG) junto aos autos. 10. Notificada do projecto de decisão da reclamação graciosa, [SCom01...], Lda. apresentou junto do Director de Finanças ... direito de audição de onde decorre o seguinte: “(…) 14º Antes de mais, não é inteiramente verdade a afirmação de que o contribuinte tenha processado facturas a clientes que não se encontram registados ou não têm número de identificação, situação apenas decorrente do facto do número de identificação fiscal corresponder ao “grupo” de empresas em que o cliente se encontra integrado (Anexo 3), o que lhe confere legalidade no âmbito do direito comunitário, não obstante uma ou outra divergência pontual sem relevância no universo das correcções efectudas 15º Neste particular, estranha-se que a técnica responsável não tenha consultado a DSIVA sobre a validade do procedimento, o que, a ter acontecido, teria confirmado a sua legalidade. (…)” - cfr. fls. 23 a 36 do processo de RG junto aos autos. 11. Em 8.10.2007 foi proferido despacho pela Divisão Administrativa e Contenciosa da Direcção de Finanças ... com o seguinte teor: “(…) 1- A reclamação acima referida foi apresentada na sequência da liquidação adicional nº ...48 emitida em 16/12/2006, referente ao primeiro trimestre de 2004, resultantes de uma Inspecção Tributária e que ascendeu a €23.996,56 (…) Face ao exposto, baixem os autos aos Serviços de Inspecção Tributária, a fim de se esclareça estas situações, nomeadamente: Se recebe comissão quer dos clientes, quer dos fornecedores (descrito no relatório da Inspecção tributária como clientes compradores e clientes vendedores); Se os fluxos financeiros estão devidamente comprovados e se a todos correspondem movimentos económicos; Se possui nos seus arquivos elementos que teriam permitido a comprovação para efeitos do disposto no nº 8 do artº 28º do CIVA; Se as correcções referentes a “transmissões intracomunitárias” (…) foram correctamente efectuadas, dado a utilização da identificação fiscal do grupo pelas empresas individualmente; Quaisquer outras considerações que achar convenientes para apreciação da matéria de facto. (…)” - cfr. fls. 38 e 39 do processo de RG junto aos autos. 12. Tendo em vista a instrução do processo de reclamação graciosa descrita em 10, em 17.10.2008 foi elaborada informação pelos Serviços de Inspecção Tributária - cfr. fls. 40 a 44 do processo de RG junto aos autos. 13. Em 5.11.2008 foi emitido Parecer pela Divisão da Administrativa e Contenciosa da Direcção de Finanças ... de onde decorre o seguinte: “(…) 3- Foi exercido o direito de audição, que deu entrada em 26/09/07, onde alegou: (…) 4 - Da análise ao direito de audição conclui-se pelo seguinte: 4.1 - Embora o reclamante alegue que não foi analisada a exposição, que deu entrada no ...... Serviço de Finanças ... em 27/07/2007, o certo é que no projecto é dito que do mesmo não resultou qualquer alteração às conclusões emitidas por não apresentar nada de novo; Ou seja, o mesmo foi analisado, não tendo contribuído para alteração da posição assumida no projecto; Mais acresce, que a data limite de entrega da reclamação era em 28/06/2007, não podendo apresentar posteriormente novos fundamentos, por extemporaneidade; 4.2 - As correcções efectuadas foram meramente aritméticas e são as seguintes: (…) O acréscimo às vendas e aos serviços prestados omissos foram directamente calculados, no seu global, a partir da entrada de meios financeiros sem a correspondente contrapartida económica; O total destes meios financeiros, aos quais não foram relevados contabilisticamente, ascendeu a €151.407,07, que depois de expurgados o IVA a 19%, resultou o montante de negócios omissos de € 127.233,55; Ora, este montante diz respeito a vendas e prestações de serviços; Como as vendas omissas já estavam determinadas (€ 11.977,07), alcançou-se a prestação de serviços pela diferença; Não foram pois, aplicados os critérios definidos no artº 90º da LGT; Ou seja, em todo este processo, não houve recurso a métodos indirectos, não havendo preterição de formalidades legais e vício de forma ao não conceder a hipótese de defesa prevista no artº 91º da LGT; Foram estes montantes subdivididos por períodos e liquidado o respectivo imposto 4.3 - Sobre as alegações constantes dos pontos 12 a 15 da exposição de 20.07.07, o ponto 4.1. deste Parecer justifica a razão de tal feito. No entanto, por se tratar de matéria de facto, que também foi alegado no direito de audição, será analisada no ponto a seguir; 4.4 - Dada a dificuldade, após o exercício do direito de audição, em emitir qualquer decisão, relativamente à matéria de facto, alvo de reclamação, houve necessidade de recorrer ao Serviço de Inspecção Tributária; Foi solicitado a este serviço, a folhas 37 e 38 dos autos, que: Se recebe comissão quer dos clientes, quer dos fornecedores (descrito no relatório da Inspecção Tributária como "clientes compradores" e "clientes vendedores); Se os fluxos financeiros estão devidamente comprovados e se a todos correspondem movimentos económicos; Se possui nos seus arquivos elementos que teriam permitido a comprovação para efeitos do disposto no nº8 do artº 28º do CIVA; Se as correcções referentes a "transmissões intracomunitárias" foram correctamente efectuadas, dado a utilização da identificação fiscal do "grupo" pelas empresas individualmente; Quaisquer outras considerações que achar convenientes para apreciação da matéria de facto. O Serviço de Inspecção Tributária, elaborou uma informação em 20/05/2008, a folhas 40 a 44, que dou como integralmente reproduzido, tendo chegado à seguinte conclusão: Se recebe comissão quer dos clientes, quer dos fornecedores (descrito no relatório da Inspecção Tributária como "clientes compradores" e "clientes vendedores); "Essa facturação apresenta bases de tributação das comissões com valores iguais ou muito próximos no que concerne a cada operação, ou seja, a comissão aparece em duplicado, uma debitada ao fornecedor, outra debitada ao cliente do fornecedor; Se os fluxos financeiros estão devidamente comprovados e se a todos correspondem movimentos económicos; "Podemos pois, concluir que todos estes movimentos resultam de operações económicas, pois não se conhece outro tipo de justificação dos movimentos financeiros, o qual foram considerados pela inspecção como proveitos não declarados para efeitos de tributação" Se possui nos seus arquivos elementos que teriam permitido a comprovação para efeitos do disposto no nº8 do artº 28º do CIVA; Tendo em conta o referido no RIT a folhas 4/34, 27/34 e 28/34 o sujeito não apresentou os elementos de comprovação exigidos pelo artº 28º nº 8 do CIVA no que concerne às correcções efectuadas. v Se as correcções referentes a "transmissões intracomunitárias" foram correctamente efectuadas, dado a utilização da identificação fiscal do "grupo" pelas empresas individualmente; De facto, dos elementos constantes no RIT, somos de concluir que as situações identificadas aí evidenciam irregularidades formais com os NIF's não sanadas, o que torna despiciendo qualquer tipo de abordagem de tipo "grupo". Face ao exposto, conclui-se pelo indeferimento do pedido. (…)” - cfr. fls. 45 a 50 do do processo de RG junto aos autos. 14. Por despacho de 5.11.2008 e com os fundamentos contantes do parecer descrito em 13., foi a reclamação graciosa a que se alude em 9. indeferida - cfr. fls. 45 do processo de RG junto aos autos. 15. Em 3.04.2014 foi proferido pelos peritos nomeados relatório de peritagem de onde decorre o seguinte: “(…) 1º Quesito - O volume de negócios fixado à sociedade impugnante, pela via dos serviços prestados, é no ano de 2004 - I trimestre, em resultado da acção inspectiva, superior ao que foi por ela declarado: esse aumento do volume de negócios ficou a dever-se ao facto de os Serviços de Inspecção terem transformado fluxos financeiros alheias à actividade da sociedade impugnante em proveitos? (…) Desta forma e em resposta ao quesito formulado, os peritos concluem que o aumento do volume de negócios, no 1º trimestre de 2004, não ficou, somente dever-se ao factos dos serviços de Inspecção Tributária terem transformado fluxos financeiros em proveitos, mas que os mesmos contribuíram para isso, no montante de 31.507,34€, traduzindo-se num aumento do correspondente IVA em 5.986,40€ (=3.632,97€+1.321,82€+1.031,60€9 (…)” - cfr. relatório de perícia colegial junto aos autos. ** Factos não provados Não se mostram provados outros factos, além dos supra referidos. As demais asserções da douta petição constituem meras considerações pessoais e conclusões de facto e/ou direito. ** Motivação da decisão de facto O Tribunal considerou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, assim como, na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados [cfr. artigo 74º da Lei Geral Tributária (LGT)], também são corroborados pelos documentos juntos, conforme predispõe o artigo 76º n.º 1 da LGT e artigo 362º e seguintes do Código Civil. Com efeito, foi a análise crítica e conjugada de todos os meios de prova conjugada que, à luz da experiência, sedimentaram a convicção do Tribunal. Os depoimentos foram livremente apreciados pelo Tribunal, nos termos do que dispõe o artigo 396.º do Código Civil, atendendo para tal efeito, à razão de ciência apresentada por cada uma das testemunhas inquiridas. Tendo havido aproveitamento da prova produzida em sede do processo de impugnação judicial que corre termos neste Tribunal sob o n.º 2560/08.9BEPRT a factualidade a que responderam as testemunhas respeita aos factos constantes dos artigos daquele articulado inicial. «AA», técnica oficial de contas, foi responsável pela contabilidade da Impugnante no período de 1998 e 2010. Foi inquirida aos factos ínsitos nos artigos 16.º, 30.º a 34.º e 51.º da petição inicial. A sua razão de ciência advém das funções exercidas na Impugnante como técnica oficial de contas, tendo respondido às questões que lhe foram feitas com sinceridade e isenção. ** Quanto ao relatório pericial constante dos autos e atendendo às causas de pedir em questão nos presentes autos, somente a resposta ao quesito 1 se mostrou relevante à boa decisão da causa, na medida em que ajudou a perceber se algumas das correcções impugnadas decorreram de avaliação directa ou indirecta da matéria tributável. ** Apreciação jurídica do recurso. Em primeiro lugar, compete analisar o recurso da Impugnante, Alega a Impugnante que, na parte em que a sentença julgou improcedente a impugnação, incorreu em erro de julgamento na análise da matéria de facto e erro de julgamento no exame e valoração da prova produzida, não tendo feito correta interpretação das normas jurídico-fiscais aplicáveis [artigos 6.º, n.º 18; 14.º, n.º 1, alínea s); e 28.º, n.º 8, do Código do IVA]. Para o efeito, diz a Impugnante que o entendimento da sentença diverge das conclusões a que chegaram os peritos, segundo os quais verificaram a existência de comprovativos que consagram os pressupostos para a isenção do IVA, que representam uma parte substancial dessas operações, traduzindo uma correção do IVA do 1.º trimestre de 2004 em € 531,34, tendo o Tribunal interpretado incorretamente as respostas/conclusões dos peritos. Mais alega que, os adquirentes mencionados na sentença, não operaram no 1.º trimestre de 2004, mas noutros trimestres de 2004 e em 2003, conforme anexo 2 do RIT e no 1.º trimestre de 2004, não consta do RIT, qualquer referência a NIF não registado ou NIF de outro sujeito passivo, pelo que no 1.º trimestre de 2004, o IVA não foi liquidado adicionalmente por estes motivos, conforme erradamente concluiu a sentença. A sentença recorrida, referiu que «quanto às operações não sujeitas - comissões cobradas aos clientes “adquirentes” - consideraram que a Impugnante teria de ter liquidado imposto porque os adquirentes não se encontram registados e/ou não têm número de identificação fiscal, nomeadamente os adquirentes DK ...15, SE ...01, GB ...00 e WW. Tal actuação foi fundamentada na não verificação do pressuposto que decorre do n.º 18.º do artigo 6.º do CIVA, isto é, falta de registo dos aquirentes noutro Estado Membro.» Apreciando. Analisando o Anexo 2 do Relatório de Inspeção para o 1.º trimestre de 2004, a págs. 244 a 248 do processo físico (requerimento de 22/09/2017, no processo eletrónico, atual referência 12129585, anterior referência do SITAF 007157694), não se deteta qualquer referência às entidades mencionadas na pág. 20 da sentença, ou seja, à DK, SE, GB ou WW. Portanto, para o 1.º semestre do ano de 2004, efetivamente a menção daquelas entidades não podem suportar a decisão, por si só. Não obstante a imprecisão em apreço, deve entender-se que a sentença pretendeu dizer que a Impugnante não logrou demonstrar a regularidade formal inerente às operações do 1.º trimestre. A Impugnante alega, que as operações do 1.º trimestre, estão quase todas justificadas, conforme consta do Relatório Pericial. Antes de prosseguirmos compete referir que o Relatório Pericial contém vários anexos, entre os quais diversa faturas, notas de débito, extratos bancários, transferências bancárias, entre outros documentos. Em relação ao Relatório de Peritagem Colegial, interessam, para análise da questão em apreço, os 1.º e 2.º Quesitos, que de seguida se transcrevem: Quesito 1.º O volume de negócios fixado à sociedade impugnante, pela via dos serviços prestados, é, no ano de 2004 - I trimestre, em resultado da acção inspectiva, superior ao que foi por ela declarado: esse aumento do volume de negócios ficou a dever-se ao facto de os Serviços de Inspecção Tributária terem transformado fluxos financeiros alheios à actividade da sociedade impugnante em proveitos? Resposta dos Peritos: (…) Pela análise realizada à Facturação constante da contabilidade, referente ao 1.º trimestre de 2004, verificou-se a existência de comprovativos que consagram os pressupostos para a isenção do IVA, os quais foram solicitados e apresentados no decorrer deste Relatório Pericial, que representam uma parte substancial dessas transmissões (ANX D), traduzindo-se, para os peritos, numa correcção ao IVA do 1.º trimestre de 2004 de 531,34 €, conforme se comprova pela análise do quadro abaixo: (…) Desta forma e em resposta ao quesito formulado, os peritos concluem que o aumento do volume de negócios, no 1.º trimestre de 2004, não ficou, somente, a dever-se ao facto de os Serviços de Inspecção Tributária terem transformado fluxos financeiros em proveitos, mas que os mesmos contribuíram para isso, no montante de 31.507,34€, traduzindo-se num aumento do correspondente IVA em 5.986,40 € (= 3.632,97 € + 1.321,82 € + 1.031,60 €), cf. cálculos no QUADRO 1., linhas 1. A 3.. Quesito 2.º E podiam fazê-lo? Resposta dos Peritos: (…) Desta forma, em resposta ao quesito formulado e dados os documentos apresentados no ANX A, B e C, os peritos concluem que não se encontra provada a origem do movimento financeiro no montante de 8.278,78 € (ANX B), enquanto a proveniência dos valores de 22.753,97 € (ANX A) e de 6.461,10 € (ANX C), se encontram justificadas. (…) 3. CONCLUSÃO As conclusões e Quadro, neste ponto, apresentados, representam a globalidade dos peritos. 1.º Quesito Em resposta ao quesito formulado, os peritos concluem que o aumento do volume de negócios, no 1.º trimestre de 2004, não ficou, somente, a dever-se ao facto de os Serviços de Inspecção Tributária terem transformado fluxos financeiros em proveitos, mas que os mesmos contribuíram para isso, no montante de 6.959,96 €, traduzindo-se num aumento do correspondente IVA em 1.321,82 €. 2.º Quesito Em resposta ao quesito formulado, os peritos concluem que não se encontra provada a origem do movimento financeiro no montante de 8.278,87 (ANX B), pelo que se mantém a correção relativa ao mesmo, constante do Relatório da Administração Fiscal. (…) QUADRO 4. SÍNTESE DE CORRECÇÕES DE IVA APURADAS NO RELATÓRIO PERICIAL COLEGIAL (…) 2. Transferência por ordem de Loydgb2 - correção IVA 1.321,82 (…) 4. Correcção de IVA do 1.º Trimestre de 2004 - operações isentas (ANX D) 531,34 € (…) O tribunal de recurso analisou o relatório pericial e seus anexos, acolhendo os mesmos, pelo que se verifica que a Impugnante logrou provar a origem da quase totalidade dos fluxos financeiros, com o correspondente documento de suporte. Apenas assim, não sucedendo em relação a duas situações. Acima acabadas de resumir. Assim, a sentença errou, em parte, uma vez que a Impugnante logrou provar ter o correspondente documento respeitantes às entradas financeiras. Desta forma, procede parcialmente, o recurso da Impugnante, em relação à matéria de facto, nos termos acima assinalados. No que concerne à questão de direito, a mesma será apreciada, aquando da análise do recurso da Fazenda Pública, uma vez que a questão jurídica a tratar é a mesma. * De seguida, cumpre apreciar o recurso da Fazenda Pública, que recorre no segmento que a sentença julgou procedente. Esse segmento refere-se, por um lado, à entrada de meios financeiros, sem a correspondente contrapartida económica e IVA em falta de € 9.666,28, que a sentença considerou que deveriam ter sido aplicados métodos indiretos e a demonstração dos respetivos pressupostos. Diz a Recorrente, Fazenda Pública, que a AT limitou-se a efetuar correções em sede de IVA, após ter apurado, através da análise de extratos bancários e de contabilidade, que a Impugnante não contabilizava esses movimentos a crédito, ou, quando o fazia, contabilizava-os por contrapartida da conta “2689”, sem a correspondente emissão da fatura de suporte, indiciando uma omissão de vendas e prestação de serviços, tratando-se de correções meramente aritméticas. Mais alega, que a AT se limitou a desconsiderar a isenção prevista na alínea s), do n.º 1 do art.º 14.º do CIVA, por falta de comprovação que as prestações de serviços de intermediação em causa, estivessem relacionadas com exportações, isentas nos termos da alínea a) do art.º 14.º do CIVA, estas sim, dependentes de comprovação do n.º 8 do art.º 28.º do CIVA, sendo que, independentemente da incorreta menção deste preceito no RIT, as correções decorrem da falta de comprovação de que aquelas prestações e serviços estão relacionadas com transmissão de bens expedidos ou transportados para fora da Comunidade. A Impugnante, nas suas contra-alegações refere que o relatório pericial, verificou no 1.º trimestre de 2004, a existência de comprovativos que consagram os pressupostos de isenção de IVA, apenas não encontrado os peritos comprovativos para as entradas financeiras no valor de € 1.321,82. No que respeita à alegação da Fazenda Pública sobre a correção ter sido realizada à luz da alínea s), do n.º 1 do art.º 14.º do CIVA, vem trazer um novo argumento de facto e de direito, que não constava do RIT, pois referiram-se sempre a NIF não registado, NIF de outro sujeito passivo e expedição não comprovada e nunca a falta de comprovação de que os serviços de intermediação estão relacionados com exportações ou que os bens foram expedidos para fora da Comunidade pelo vendedor ou por terceiro por conta deste, pelo que não é legítimo que se faça uma reinterpretação do RIT. A sentença recorrida considerou que a Inspeção Tributária apurou o IVA em falta através do apuramento de uma margem bruta de comercialização média ponderada em resultado da utilização de amostras, entendendo que devia ter procedido à avaliação indireta e não à direta, anulando a liquidação. Sustenta, ainda, esta decisão no facto de no Relatório Pericial, estar dito que «o aumento do volume de negócios do 1.º trimestre de 2004, não ficou, somente dever-se ao facto dos serviços de Inspecção Tributária terem transformado fluxos financeiros em proveitos, mas que os mesmos contribuíram para isso, no montante de 31.507,34€». Apreciando. Segundo a sentença, o Relatório Pericial, diz que as correções não se deveram apenas aos fluxos financeiros, por isso devia ter havido avaliação indireta. Ora, não obstante a assertividade desta afirmação, o que é facto, é que a sentença também não diz a que título ocorreram as outras correções. Assim, lido o Relatório Pericial, com a devida acuidade e, analisando os seus Quadros 1 e 4, verifica-se que as correções se deveram a quatro ordem e fatores: (1) transferências bancárias; (2) correção do IVA em operações consideradas não isentas; (3) diferença de IVA no 1.º trimestre de 2004; e (4) regularização do IVA a favor do Estado não declaradas. No final do quadro 1, o Relatório Pericial explica como foram calculados os valores corrigidos pela Inspeção Tributária, sendo calculados através da seguinte fórmula: Valor movimentado / (1 + taxa normal de IVA) = valor sem IVA Valor movimentado / (1,19) = valor sem IVA. O Relatório Pericial, explica o motivo de cada uma destas correções. Para as correções de IVA decorrentes das transferências bancárias, são proveitos que sofreram correções e regularizações de IVA a favor do Estado, pela aplicação da taxa de IVA aos montantes das entradas financeiras. Para as correções do IVA em operações consideradas não isentas, diz que a AT considerou não isentas transmissões intracomunitárias e exportações, aplicando-lhe a taxa normal de IVA (à data 19%), por considerar não provados os pressupostos da isenção. Para a diferença de IVA no 1.º trimestre de 2004, refere que a Impugnante liquidou IVA em duas faturas e numa nota de débito, não tendo mencionado na declaração periódica de IVA. E que, na contabilização efetuada, pela análise do Diário de Vendas, constaram-se incorreções de valores de movimentação de IVA liquidado e a crédito. Essas incorreções coram corrigidas pela menção aos valores exatos. Para a diferença da regularização do IVA a favor do Estado não declaradas, explica-se que não foi regularizado o IVA de uma Nota de Crédito e que outros montantes revelados nas contas de IVA regularização 243422 e 243425, foram transferidos para a conta 2681029, e como tal não foram incluídos na declaração periódica de IVA, confirmando-se o valor de € 1.222,98, constante do relatório de Inspeção. Em função deste resumo, verifica-se que as correções de IVA, decorreram apenas através de métodos diretos, ou seja, corrigiram-se os valores erradamente declarados ou incorretamente não contabilizados, aplicou-se a taxa de 19%, às operações que foram consideradas não terem sido provada a sua isenção e aplicou-se a mesma taxa aos movimentos financeiros (transferências bancárias), neste caso, partindo-se do princípio de que o valor transferido já incluía IVA. Em face do exposto, concluiu-se tratarem-se de correções técnicas ou meramente aritméticas, pois apenas é colocado a favor do Estado valores que constam dos documentos, sem lhes acrescentar qualquer margem de comercialização, limitando-se a fazer correções à contabilização ou a aplicação da taxa de IVA de 19%, aos montantes considerados como não isentos e às entradas financeiras (transferências bancárias). Sendo assim, a sentença errou ao entender que deviam ter sido aplicados métodos indiretos, pelo que não se pode manter, nessa parte. No que concerne ao demais alegado pela Fazenda Pública no recurso, ou seja, a desconsideração das isenções de IVA, que haviam sido efetuadas ao abrigo do artigo 14.º, n.º 1, alínea s) do Código do IVA, compete dizer que, não obstante a imprecisa menção ao disposto no n.º 8 do artigo 28.º do Código do IVA, percebe-se que a Inspeção Tributária pretende que as operações que a Impugnante contabilizou como isentas tenham o respetivo comprovativo documental. Ou seja, sendo a regra da prestação de serviços a tributação em sede de IVA, as isenções carecem de serem demonstradas por quem invoca o direito à isenção. Deve salientar-se que o Relatório de inspeção Tributária também invoca o disposto no artigo 14.º do RITI, preceito que dispõe sobre as isenções nas transmissões intracomunitárias. O Relatório de Inspeção, diz que uma comissão intracomunitária, seria uma operação isenta de IVA, nos termos da alínea q), do n.º 1 do artigo 14.º do Código do IVA, através da comprovação da verificação dos pressupostos da isenção. Ora, segundo esta alínea q), as prestações de serviços estão isentas de IVA, quando se relacionem com a expedição ou transporte de bens destinados a outros Estados-membros e quando o adquirente seja sujeito passivo de IVA, devidamente registado e tenha sido utilizado o respetivo número de identificação fiscal para efetuar a aquisição. Portanto, a isenção de IVA é admitida quando satisfeitos os respetivos pressupostos legais, que compete aos operadores demostrarem satisfazerem esses requisitos legais. No caso em apreço, foi entendido pela Inspeção Tributária que a Impugnante não logrou demonstrar que determinadas operações satisfaziam os requisitos legais, designadamente, por falta de apresentação de documentos inequívocos de que os serviços estavam relacionados com transmissões intracomunitárias. Sendo assim, a interpretação efetuada pela inspeção Tributária das normas aplicáveis, está correta; questão diferente, é a de saber se efetivamente a Impugnante prova ou não prova o cumprimento dos requisitos legais para ter direito à isenção de IVA. Quanto a este aspeto, acolhemos a análise aprofundada que foi realizada no Relatório Pericial judicial (onde foram juntos mais de 600 documentos), o qual concluiu, que a Impugnante apenas não logrou provar a isenção de € 531,34 de IVA, ao invés dos € 16.687,85, desconsiderados pela Inspeção Tributária. Em face do exposto, o recurso da Fazenda Pública, procede na parte em que as correções das entradas financeiras devem ser consideradas correções meramente aritméticas (portanto, não carecendo de serem aplicados métodos indiretos); e procede na parte em que se considera ser necessário que a Impugnante prove as isenções de IVA que contabilizou. Em relação às entradas financeiras, o recurso também procede parcialmente, na medida em que a Impugnante apenas não logrou provar que uma transferência não dispunha do respetivo suporte documental; ou seja, trata-se da transferência por ordem de Loydgb2, no montante de € 8.278,87, que a Inspeção considerou já conter IVA a 19%, ou seja, € 1.321,82. No que concerne às operações que a Impugnante contabilizou como isentas, apenas não logrou provar a isenção relativa ao IVA de € 531,34, quando a Inspeção Tributária havia corrigido o IVA em € 16.687,85. * Em resumo, a Impugnante não colocou em causa duas das quatro correções, ou seja, não questionou a diferença de IVA no 1.º trimestre de 2004 e regularização do IVA a favor do Estado não declaradas. Significa isto, que estão apenas impugnadas as correções decorrentes as transferências bancárias e as efetuadas em relação às operações consideradas não isentas. Conforme acima referido, a Impugnante logra demonstrar parcialmente que tem razão, pelo que a impugnação deve ser julgada parcialmente procedente; consequentemente, a liquidação de IVA do 1.º trimestre de 2004, anulada também parcialmente. Em relação ao Recurso da Fazenda Pública, procede na parte em que se insurgiu contra a necessidade de aplicação de métodos indiretos, entendendo este TCA Norte, que não tinham de ser aplicados métodos indiretos, podendo ser aplicados métodos diretos; procede na questão de direito; e procede parcialmente no demais, ou seja, em relação aos montantes de IVA corrigidos. Portanto, em relação às transferências bancárias, a correção de IVA a realizar é apenas de € 1.321,82 (sendo a correção inicial de € 5.986,39, pelo que a Fazenda Pública decai em € 4.664,57). No que concerne às correções referentes a operações isentas, a correção de IVA, é apenas de € 531,34 (sendo a correção inicial de € 16.687,85, pelo que a Fazenda Pública decai em € 16.156,51). * No concerne às custas deste recurso, atenta a revogação parcial da sentença, são as custas repartidas, sem prejuízo de não ser devida taxa de justiça nesta instância de recurso pela Recorrida Fazenda Pública, em relação ao recurso da Impugnante, por não ter contra-alegado - vide artigos 527.º, nos. 1 e 2 e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil. ** Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário: I - Tendo sido realizadas correções técnicas ou meramente aritméticas, sem lhes acrescentar qualquer margem de comercialização, limitando-se a fazer correções à contabilização ou a aplicação da taxa de IVA aos montantes considerados como não isentos e às entradas financeiras, não há necessidade de recurso à avaliação indireta. II - Sendo a regra da prestação de serviços a tributação em sede de IVA, as isenções carecem de serem demonstradas por quem invoca o direito à isenção. * * Decisão Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento parcial aos recursos, julgar a impugnação parcialmente provada e anular parcialmente a liquidação de IVA impugnada. * * Custas pelo decaimento, na 1.º e na 2.ª instância (não sendo devida taxa de justiça nesta instância de recurso, pela Fazenda Pública, em relação ao recurso da impugnante, por não ter contra-alegado), fixando-se em 8,40% para a Impugnante e em 91,60% para a Fazenda Pública. * * Porto, 26 de junho de 2026 Paulo Moura Maria Celeste Oliveira - em substituição Isabel Ramalho dos Santos

Sumário

II- Sendo a regra da prestação de serviços a tributação em sede de IVA, as isenções carecem de serem demonstradas por quem invoca o direito à isenção.

Texto Integral

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

«[SCom01...], Lda.», interpõe recurso da sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação adicional de IVA relativa ao 1.º trimestre do ano de 2004.

Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:

1.ª Vem este recurso interposto da sentença de fls._, dada em 30 de Janeiro de 2020, na parte em que a mesma julgou improcedente a presente impugnação.

2.ª A Recorrente é sujeito passivo de IVA, no regime normal, periodicidade trimestral, em consequência da actividade que exerce, essencialmente entre empresas que confecionam têxteis e empresas que fabricam calçado, por um lado, e potenciais clientes por ela angariados, por outro lado (cfr. fls. 188 - 2.3.1 do RIT).

3.ª No ano de 2006, foi a ora Recorrente sujeita a uma acção inspectiva, realizada pelos SIT da DF ..., que incidiu sobre o IRC e o IVA relativos a 2003 e 2004.

4.ª Dessa acção inspectiva resultou a correcção, para mais, de ambos os impostos - IRC e IVA.

5.ª A ora Recorrente impugnou todas as liquidações adicionais, quer em IVA (8), quer em IRC (2).

6.ª Os processos relativos a IRC encontram-se findos por terem transitado em julgado os respectivos acórdãos, ambos do Supremo Tribunal Administrativo e ambos com decisões totalmente favoráveis à aqui Recorrente (proc. n.º 1021/14-30, IRC de 2004, com origem no proc. n.º 2167/07.8BEPRT, UO 4; e proc. n.º 192/18-30, IRC de 2003, com origem no proc. n.º 2546/08.3BEPRT, UO 5).

7.ª Os processos relativos a IVA encontram-se todos ainda pendentes, a maioria em fase de recurso geralmente interposto pela Fazenda Pública.

8.ª Na parte em que a sentença sob recurso julgou improcedente a presente impugnação incorreu em erro de julgamento na análise que fez da matéria de facto e em erro de julgamento no exame e valoração da prova produzida.

9.ª Quanto ao ERRO DE JULGAMENTO DA MATÉRIA DE FACTO - e para não alongar escusadamente estas alegações, repetindo o que está já alegado - dá-se aqui por reproduzido o teor dos números 7., 8., 9., 10., 11., 12., 13., 14., 15., 16., 17., 18., 19.º e 20., supra.

SEM PRESCINDIR

10.ª Quanto ao ERRO NO EXAME E VALORAÇÃO DA PROVA PRODUZIDA, com a mesma finalidade referida na conclusão 9.ª - não alongar escusadamente as presentes alegações, repetindo o que está já alegado - dá-se aqui por reproduzido o teor dos números 21., 22., 23., 24., 25., 26. e 27., supra.

11.ª Do que vem de expor-se, constata-se que a sentença sob recurso incorreu em erro de julgamento da matéria de facto e em erro no exame e valoração da prova produzida, não tendo feito correcta interpretação das normas jurídico-fiscais aplicáveis [artigos 6.º, n.º 18; 14.º, n.º 1, alínea s); e 28.º, n.º 8, todas do Código do IVA].

Nestes termos e nos mais, de Direito, aplicáveis, deve ser concedido provimento ao presente, revogando-se a sentença recorrida na parte em que a mesma julgou improcedente a presente impugnação judicial.

Não foram apresentadas contra-alegações, em relação ao recurso da Impugnante.

A Fazenda Pública também apresentou recurso, na parte em que a impugnação foi julgada procedente, tendo concluído da seguinte forma:

A. Vem o presente recurso interposto da sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial intentada por [SCom01...], LDA., NIPC ...85, no segmento relativo à anulação "na parte correspondente à correcção decorrente da entrada de meios financeiros sem a correspondente contrapartida económica" e, erro nos pressupostos de facto quanto às "TICB's - operações isentas", da liquidação adicional de IVA e correspondentes juros compensatórios, relativa ao 1.º trimestre de 2004, no valor total de € 23 996,56.

B. Fundamenta-se a decisão quanto ao primeiro segmento que, "Recorrendo a AT à determinação da matéria colectável por meio de métodos indirectos, havia esta de ter demonstrado previamente a verificação dos pressupostos legais para o efeito, o que não logrou fazer” e que, "não foi permitido à Impugnante recorrer ao mecanismo ao seu dispor que resulta do disposto no artigo 91.º da LGT…” para concluir pela "anulação da liquidação impugnada na parte correspondente à correcção decorrente da entrada de meios financeiros sem a correspondente contrapartida no montante de €9.666,28", embora este valor deva, por certo, resultar de um lapso, pois diz respeito ao IVA 1.º trimestre de 2003, quando o que está em causa nos autos é a liquidação de IVA do 1.º trimestre de 2004, no valor de € 5 986,39.

C. E quanto ao segundo segmento que, “...como ressalta à evidência, a exigência de "documentos alfandegários apropriados ou, não havendo obrigação legal de intervenção dos serviços aduaneiros, de declarações emitidas pelo adquirente dos bens ou utilizador dos serviços, indicando o destino que lhes irá ser dado" não é de aplicar às isenções que decorrem da alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA, uma vez que o n.º 8 do artigo 28.º do CIVA não menciona tal alínea.”

D. Com a ressalva do sempre devido respeito, que é muito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o doutamente decidido, porquanto considera que da prova apresentada pela AT não é de extrair a conclusão que serviu de base à decisão proferida, padecendo a mesma de erro de julgamento na matéria de facto e do direito, determinante da sua anulação, pelas razões que passa a expender.

E. Discorda a Fazenda Pública, pelo que, como se verá a AT limitou-se a efectuar correcções em sede de IVA após ter apurado, através da análise de extractos bancários e da contabilidade, que a impugnante não contabilizava os movimentos a crédito constantes dos referidos extractos ou contabilizava-os sem a correspondente emissão da factura de suporte, indiciando omissão de vendas e prestações de serviços,

F. Limitando-se, ainda, a AT a desconsiderar a isenção prevista na línea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA, por falta de comprovação de que as prestações de serviços de intermediação em causa nos autos estivessem relacionadas com exportações, isentas nos termos da alínea a) do artigo 14.º CIVA, estas sim, dependentes da comprovação do n.º 8 do artigo 28.º do mesmo diploma.

G. A matéria controvertida, prende-se com as correcções meramente aritméticas efectuadas ao IVA do 1.º trimestre de 2004, na parte correspondente à correcção decorrente da entrada de meios financeiros sem a correspondente contrapartida económica e à parte correspondente à correcção respeitante à isenção por Exportações à luz da alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA.

H. A impugnante alegou que a AT determinou a matéria tributável por recurso a métodos indirectos, mas resulta da leitura do RIT, que a falta de liquidação de IVA, resulta da entrada de meios financeiros (€ 37 493,74) sem contrapartida económica, ou seja, de meios financeiros que constam dos extractos bancários, não relevados contabilisticamente nem facturados, tendo a AT calculado esta omissão de negócios, considerando que o valor das entradas de meios financeiros sem contrapartida económica tinham o valor do IVA incluído, fixando o valor das vendas/serviços prestados omitidos em € 31 507,35 e o IVA (19%) em falta em € 5 986,39.

l. Como resulta do RIT, os SIT calcularam esta omissão respeitante a vendas e prestação de serviços considerando apenas o valor das entradas de meios financeiros sem contrapartida económica constantes dos extractos bancários, assumindo que estes montantes tinham o valor do IVA incluído e não pela aplicação de uma margem de lucro, calculada por amostragem, como aliás se infere pela leitura do quadro 3.2.3 do RIT, ou seja, as correcções aritméticas basearam-se tão só na informação colhida pelos extractos bancários e contabilidade da impugnante, elementos objectivos que permitiram aos SIT determinar o rendimento tributável e, no caso concreto, o IVA liquidável, sem recurso a quaisquer presunções, não havendo recurso a métodos indirectos.

J. Quanto à restante matéria, refere a impugnante que: "Não obstante a ora Impugnante possuir nos seus elementos de escrita e contabilidade documentação suficiente para fazer a comprovação a que alude o art. 28.º (29.º)/8 do Código do IVA - o que fará em Juízo se tanto for necessário e porque os SFT não analisaram os elementos disponibilizados -, acresce que nem a isenção prevista no citado art. 14.º/1-s) nem a situação de não-sujeição contemplada no predito art. 6.º/18 exigem a comprovação referida no ali. 28.º (29.º), n.º 8, do Código do IVA. "

K. E consta da sentença recorrida, na parte respeitante às comissões cobradas ao cliente "adquirente", operações isentas relacionadas com exportações que "como decorre do relatório do procedimento inspectivo, coligido no probatório, ponto 6., os SIT sustentaram a liquidação de IVA nas exportações por falta de documentos comprovativos de que os bens foram expedidos ou transportados para fora da Comunidade à luz do que decorre do n.º 8 do artigo 28.º do CIVA. "

L. Concluindo que esta exigência de documentos comprovativos não é de aplicar às isenções que decorrem da alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA, uma vez que o n.º 8 do artigo 28º do CIVA não menciona tal alínea.

M. Sendo certo que a impugnante se insurge contra as correções que resultaram da desconsideração da isenção prevista no art. 14.º n.º 1, al. s), terá razão apenas no facto de os SIT terem feito alusão ao artigo 28.º, n.º 8 do CIVA como se este fizesse referência directa à isenção prevista na alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do mesmo diploma.

N. No entanto, deverá reconhecer-se que o que verdadeiramente suportou esta correcção foi a falta de comprovação de que os serviços de intermediação estão relacionados com exportações ou que os bens foram expedidos para fora da Comunidade pelo vendedor o por um terceiro por conta deste.

O. Com efeito, se os serviços estivessem comprovadamente relacionados com exportações, isentas nos termos da alínea a) do artigo 14.º do CIVA, dependendo da comprovação nos termos do artigo 28.º, n.º 8 do mesmo diploma, estaríamos em condições de aplicar a isenção prevista no artigo 14.º, n.º 1 s) do CIVA, porque haveria que reconhecer tratar-se de serviços de intermediação em operações realizadas fora da Comunidade.

P. Contudo, pronunciou-se o Tribunal a quo pela ilegalidade de desconsideração da isenção prevista na alínea s) do n.º 1 do art. 14.º do CIVA, quando os pressupostos desta isenção acabam por estar, ainda que de forma indirecta, dependentes daquela comprovação.

Q. Assim, a sentença recorrida anulou a liquidação impugnada na parte atinente às correções efetuadas, por erro nos pressupostos, por considerar que o n.º 8 do artigo 28.º do CIVA não é aplicável à isenção prevista na alínea s) do n.º 1 do artigo 14º do CIVA.

R. Com a ressalva do sempre devido respeito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o assim decidido, porquanto entende que a sentença recorrida padece de erro de julgamento de direito, por errada interpretação da alínea s) do n.º 1 do art. 14.º do CIVA, bem como do art. 28.º n.º 8 do CIVA.

S. Ora, atenta a redação do art. 28.º n.º 8 do CIVA e o invocado no RIT sobre a falta de elementos comprovativos de que os bens saíram de Portugal para fora da Comunidade, entende a Fazenda Pública, no que concerne às prestações de serviços de intermediação relacionadas com exportações, ao contrário do que refere a sentença recorrida, o afastamento da isenção não se fundamentou no n.º 8 do artigo 28.º do CIVA,

T. mas sim na falta de comprovativos do pressuposto da isenção prevista na alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA, nomeadamente de que aquelas prestações de serviço estão relacionadas com transmissões de bens expedidos ou transportados para fora da Comunidade.

U. Conforme se refere no RIT: "para que os serviços de intermediação possam beneficiar da isenção é necessário que estejam relacionados com exportações, ou seja, com transmissões de bens expedidos ou transportados para fora da comunidade pelo vendedor ou por um terceiro por conta deste" conforme o disposto no art. 14.º do Código do CIVA (...). Para que estas operações possam beneficiar da isenção do disposto na alínea s) do n.º 1 do art. 14.º do CIVA, tem que haver comprovativo dos pressupostos da isenção (...)".

V. Ora, independentemente da menção ao n.º 8 do art. 28.º do CIVA, da leitura do RIT é patente que as correções decorrem da falta de comprovação de que aquelas prestações de serviço estão relacionadas com transmissões de bens expedidos ou transportados para fora da Comunidade, pelo que, não existindo qualquer elemento de prova nesse sentido, não podiam ser anuladas apenas por se considerar que as correções foram efetuadas com base na falta dos documentos a que se refere o art. 28.º n.º 8 do CIVA.

W. Nestes termos, com ressalva do devido respeito, entende a Fazenda Pública que a sentença recorrida padece de erro de julgamento de facto e de direito, pois além da errada valoração dos factos levados ao probatório, não faz uma adequada interpretação das alíneas a) e s) do n.º 1 do art. 14.º do CIVA, bem como do art. 28.º n.º 8 do CIVA.

Nestes termos e nos demais de direito, sempre com o mui Douto suprimento de Vossas Excelências, deve ser dado provimento ao presente recurso, com as legais consequências, assim se fazendo

JUSTIÇA.

A Impugnante contra-alegou, concluindo da seguinte forma:

1.ª Vêm as presentes contra-alegações apresentadas em resposta ao recurso que a Fazenda Pública interpôs, para o TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE, da sentença de fls. ─, dada em 30 de Janeiro de 2020.

2.ª Nestas suas alegações a Fazenda Pública objecta à decisão de que recorre (i) as correções meramente aritméticas efectuadas ao IVA do 1.º trimestre de 2004, na parte correspondente à correcção decorrente da entrada de meios financeiros sem a correspondente contrapartida económica e (ii) à parte correspondente à correcção respeitante à isenção por exportações à luz da alínea s) do n.º 1 do art. 14.º do CIVA.

3.ª Mas não têm razão nas suas objecções.

─ Quanto à entrada de meios financeiros sem a correspondente contrapartida económica

4.ª Trata-se de matéria que está claramente explicada no Relatório da Perícia Colegial (Quadro 2 e Quadro 4) ─ Na contabilidade da Recorrida, e no âmbito das «entradas financeiras», os Srs. Peritos só não encontraram justificação para o valor de 1.321,82€,

5.ª pelo que o valor corrigido, de 4.664,57€, resultante da soma dos valores constantes das linhas 1 e 3, foi liquidado ilegalmente, conforme conclusão dos Srs. Peritos.

─ Quanto à correcção respeitante à isenção na exportação [alínea s) do n. 1 do art. 14.º do CIVA]

6.ª Curiosamente, a Fazenda Pública veio agora, e neste âmbito, construir um novo argumento, de facto e de Direito, a partir do que não constava, nem consta do RIT.

7.ª O que a Recorrida pretende na sua alegação é, socorrendo-se da expressão que consta do RIT ─ «expedição não comprovada» ─, fazer uma abordagem nova ao processo,

8.ª Qual seja a tentativa de estabelecer o convencimento de que a razão de ser desta correcção radica na “falta de comprovação de que os serviços de intermediação estão relacionados com exportações ou que os bens foram expedidos para fora da Comunidade pelo vendedor ou por um terceiro por conta deste.”.

9.ª Acontece que esta alegação não consta do RIT, nem se fundamenta em qualquer elemento de facto que conste dos autos.

10.ª É, por isso, um mero exercício de dialética e de retórica! Uma tropelia!

11.ª De quanto fica exposto resulta o entendimento da Recorrida de que a sentença sob recurso não interpretou nem aplicou correctamente as normas dos artigos 14.º, n.º 1, alínea s), e 28.º, n.º 8, ambas do CIVA, o que não ficou a dever-se às razões ora alegadas pela Recorrente, mas, sim, a erro na apreciação da matéria de facto e na valoração da prova produzida, especialmente no que respeita ao Relatório Pericial Colegial, conforme a aqui Recorrida teve ocasião de desenvolver nas alegações apresentadas no recurso que oportunamente interpôs da predita sentença.

Nestes termos e nos mais, de Direito, aplicáveis, deve ser proferido ACÓRDÃO a negar provimento ao presente recurso, para que assim se cumpra a LEI e se faça JUSTIÇA.

O Ministério Público emitiu parecer no sentido de cada um dos recursos ser julgado procedente.

Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância das Exmas. Desembargadoras Adjuntas, atenta a disponibilidade do processo na plataforma digital.

Delimitação do Objeto do Recurso - Questões a Decidir.

As questões suscitadas, delimitadas pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber, em relação ao recurso da Impugnante, se a sentença incorreu em erro na matéria de facto e no exame a valoração da prova, bem como se não fez a correta interpretação das normas do Código do IVA aplicáveis.

No que concerne ao recurso da Fazenda Pública, as questões a decidir prendem-se em saber se devem ser tributadas em IVA, as correções aritméticas, decorrentes da entrada de meios financeiros; e se a desconsideração da isenção de IVA se deve manter, por falta de comprovação de que os serviços de intermediação estão relacionados com exportações ou expedidos para fora da Comunidade.

Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte:

IV- Matéria de facto

Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, consideram-se provados os seguintes factos não elencados supra:

1. No cumprimento da Ordem de Serviço n.º ...81, os Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças ... desencadearam procedimento inspectivo com âmbito parcial, visando os exercícios de 2003 e 2004 a [SCom01...], Lda. - cfr. fls. 184 a 220 do processo físico.

2. Em 16.10.2006 foi elaborado projecto de relatório de inspecção tributária - cfr. fls. 184 a 220 do processo físico.

3. Em 18.10.2006, os Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças ... remeteram a [SCom01...], Lda. o ofício n.º ...04 para exercício do direito de audição - cfr. fls. 182 e 183 do processo físico.

4. Em 31.10.2006 a [SCom01...], Lda. apresentou junto dos Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças ... direito de audição - cfr. fls. 295 do processo físico.

5. Em 6.11.2006 foi elaborado o relatório do procedimento inspectivo a que se alude em 1., tendo sido efectuadas correcções meramente aritméticas à matéria tributável e apurado IVA em falta do período de 2004 no montante de €69.220,49 - cfr. relatório de inspecção tributária, a fls. 1 a 34 do processo administrativo (PA) junto aos autos.

6. Do relatório a que se alude em 5. decorre o seguinte: “(…)

2.3.1) Descrição da Actividade

O sujeito passivo tem coimo actividade “Agente de comércio por grosso de têxteis e calçado” - CAE 51160.

A actividade consiste na intermediação entre empresas confecionadoras de têxteis e calçado com potenciais clientes, pelo qual cobra uma comissão tanto ao cliente como ao confecionador, existindo, também, a cobrança de ambas as comissões relativas à mesma transacção.

(…)

3) DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS (…)

3.2) IVA

Nos exercícios de 2003 e 2004, o montante de imposto sobre o valor acrescentado em falta ascende a 70.005,69€ e a 69.220,49€, respectivamnete, conforme se discrimina:

3.2.1) FALTA DE LIQUIDAÇÃO DE IVA EM VIRTUDE DO SUJEITO PASSIVO TER CONSIDERADO TRANSMISSÕES DE BENS E PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS ISENTAS DE IMPOSTO

Nos exercícios de 2003 e 2004, o sujeito passivo considerou prestações de serviços como isentas ao abrigo das alíneas q) e s) do n.º 1 do artigo 14º do CIVA, bem como, considerou transmissões de bens como exportações, quando não reunia os pressupostos para poder beneficiar de isenção. Deste modo o sujeito passivo não liquidou imposto e originou a falta de entrega do mesmo, nos montantes de €47.228,66 e 42.821,22€ relativamente aos exercícios de 2003 e 2004 respectivamente, bem como infringiu o disposto nos artigos 7º, 14º, 26º e 28º todos do Código do IVA, conforme se expõe a seguir:

3.2.1) TRANSMISSÕES INTRACOMUNITÁRIAS

No entanto, conforme o disposto nos artigos 14º do CIVA e 14º do RITI, para que as prestações de serviços relacionadas com as transmissões intracomunitárias estejam isentas é necessário que haja efectivamente uma transmissão intracomunitária isenta.

Para que se verifique a isenção de uma transmissão intracomunitária é necessário que se verifiquem cumulativamente duas condições:

- Os bens sejam expedidos ou transportados pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes, a partir do território nacional para outro estado membro com destino ao adquirente

- O adquirente se encontre registado para efeitos de imposto sobre o valor acrescentado noutro estado membro, tenha indicado o respectivo número de identificação fiscal e aí se encontre abrangido por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens.

Da análise efectuada aos exercícios de 2003 e 2004, verificou-se que o sujeito passivo debitava comissões isentas de imposto, tanto ao vendedor como ao adquirente. O vendedor situa-se no mercado nacional e o adquirente situa-se noutro Estado membro.

No caso de uma comissão intracomunitária, a comissão cobrada ao cliente vendedor seria uma operação sujeita nos termos da alínea b) do n.º 17 do artigo 6º do CIVA, que por sua vez, podia ser isenta de imposto, nos termos da alínea q) do n.º 1 do artigo 14º do CIVA através da comprovação da verificação dos pressupostos de isenção conforme o disposto no n.º 8 do artigo 28º do CIVA.

Por outro lado, a comissão cobrada ao cliente adquirente seria uma operação não sujeita nos termos do n.º 18 do artigo 6º do CIVA “quando o adquirente da prestação de serviços de intermediação seja um sujeito passivo registado, para efeitos de imposto sobre o valor acrescentado, em outro Estado membro e que tenha utilizado o respectivo número de identificação para efectuar a aquisição”.

Conforme ANEXOS 1 e 2, relativos aos exercícios de 2003 e 2004, verificou-se que o sujeito passivo debitou comissões ao vendedor e ao adquirente relativas a transmissões cujos adquirentes não se encontram registados, bem como não têm número de identificação fiscal, como: (…)

Verificou-se também, que o sujeito passivo não tem elementos comprovativos de que os bens saíram de Portugal para outro Estado Membro, para que os serviços de imediação relacionados com transmissões intracomunitárias pudessem beneficiar da isenção de IVA. Em algumas situações possui fotocópias do CMR ou do FCR, noutras não tem documentos comprovativos inequívocos de que a mercadoria foi expedida. Deste modo, existe falta de liquidação de imposto sobre o valor acrescentado, conforme está explicitado nos Anexos 1 e 2, relativos aos exercícios de 2003 e 2004 respectivamente.

3.2.1. 2) EXPORTAÇÕES

Para que os serviços de intermediação possam beneficiar da isenção é necessário que estejam relacionados com exportações, ou seja, com transmissões de bens expedidos ou transportados para fora da comunidade pelo vendedor ou por um terceiro por conta deste, conforme o disposto no artigo 14º do Código do IVA.

À semelhança do que já foi referido quanto às transmissões intracomunitárias, o sujeito passivo debita comissões tanto ao cliente vendedor como ao cliente adquirente. Ambas as operações estão sujeitas a IVA, conforme o disposto nas alíneas b) e a) do n.º 17 do artigo 6º do CIVA, repectivamente. Para que estas operações possam beneficiar da isenção do disposto na alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA tem que haver comprovativo dos pressupostos da isenção, conforme o disposto no n,º 8 do artigo 28º do CIVA.

Além do débito dos serviços de intermediação relacionados com exportações, o sujeito passivo também declara exportações de bens, mas no entanto, não tem comprovativo de que os bens foram expedidos ou transportados para fora da Comunidade pelo vendedor ou por um terceiro por conta deste, nomeadamente documentos alfandegários. Deste modo existe falta de liquidação de imposto sobre o valor acrescentado, conforme está explicitado nos Anexos 1 e 2, relativos aos exercícios de 2003 e 2004 respetivamente. (…)” - cfr. fls. fls. 212 a 232 do processo administrativo (PA) junto aos autos.

7. Do relatório do procedimento inspectivo descrito em 6. faz parte integrante o Anexo II - cfr. Anexo I fls. 1 a 18 do relatório do procedimento inspecivo junto aos autos.

8. Na sequência das correcções descritas em 5) foi emitida a liquidação de IVA n.º ...48 do período de 0403T no valor de €23.996,56 - cfr. fls. 36 do processo físico.

9. Da liquidação adicional descrita em 8. foi deduzida pela [SCom01...], Lda. reclamação graciosa - cfr. fls. 3 do processo de reclamação graciosa (RG) junto aos autos.

10. Notificada do projecto de decisão da reclamação graciosa, [SCom01...], Lda. apresentou junto do Director de Finanças ... direito de audição de onde decorre o seguinte: “(…)

14º

Antes de mais, não é inteiramente verdade a afirmação de que o contribuinte tenha processado facturas a clientes que não se encontram registados ou não têm número de identificação, situação apenas decorrente do facto do número de identificação fiscal corresponder ao “grupo” de empresas em que o cliente se encontra integrado (Anexo 3), o que lhe confere legalidade no âmbito do direito comunitário, não obstante uma ou outra divergência pontual sem relevância no universo das correcções efectudas

15º

Neste particular, estranha-se que a técnica responsável não tenha consultado a DSIVA sobre a validade do procedimento, o que, a ter acontecido, teria confirmado a sua legalidade. (…)” - cfr. fls. 23 a 36 do processo de RG junto aos autos.

11. Em 8.10.2007 foi proferido despacho pela Divisão Administrativa e Contenciosa da Direcção de Finanças ... com o seguinte teor: “(…) 1- A reclamação acima referida foi apresentada na sequência da liquidação adicional nº ...48 emitida em 16/12/2006, referente ao primeiro trimestre de 2004, resultantes de uma Inspecção Tributária e que ascendeu a €23.996,56 (…)

Face ao exposto, baixem os autos aos Serviços de Inspecção Tributária, a fim de se esclareça estas situações, nomeadamente:

Se recebe comissão quer dos clientes, quer dos fornecedores (descrito no relatório da Inspecção tributária como clientes compradores e clientes vendedores);

Se os fluxos financeiros estão devidamente comprovados e se a todos correspondem movimentos económicos;

Se possui nos seus arquivos elementos que teriam permitido a comprovação para efeitos do disposto no nº 8 do artº 28º do CIVA;

Se as correcções referentes a “transmissões intracomunitárias” (…) foram correctamente efectuadas, dado a utilização da identificação fiscal do grupo pelas empresas individualmente;

Quaisquer outras considerações que achar convenientes para apreciação da matéria de facto. (…)”

- cfr. fls. 38 e 39 do processo de RG junto aos autos.

12. Tendo em vista a instrução do processo de reclamação graciosa descrita em 10, em 17.10.2008 foi elaborada informação pelos Serviços de Inspecção Tributária - cfr. fls. 40 a 44 do processo de RG junto aos autos.

13. Em 5.11.2008 foi emitido Parecer pela Divisão da Administrativa e Contenciosa da Direcção de Finanças ... de onde decorre o seguinte: “(…) 3- Foi exercido o direito de audição, que deu entrada em 26/09/07, onde alegou: (…)

4- Da análise ao direito de audição conclui-se pelo seguinte:

4.1- Embora o reclamante alegue que não foi analisada a exposição, que deu entrada no ...... Serviço de Finanças ... em 27/07/2007, o certo é que no projecto é dito que do mesmo não resultou qualquer alteração às conclusões emitidas por não apresentar nada de novo;

Ou seja, o mesmo foi analisado, não tendo contribuído para alteração da posição assumida no projecto;

Mais acresce, que a data limite de entrega da reclamação era em 28/06/2007, não podendo apresentar posteriormente novos fundamentos, por extemporaneidade;

4.2- As correcções efectuadas foram meramente aritméticas e são as seguintes: (…) O acréscimo às vendas e aos serviços prestados omissos foram directamente calculados, no seu global, a partir da entrada de meios financeiros sem a correspondente contrapartida económica;

O total destes meios financeiros, aos quais não foram relevados contabilisticamente, ascendeu a €151.407,07, que depois de expurgados o IVA a 19%, resultou o montante de negócios omissos de € 127.233,55;

Ora, este montante diz respeito a vendas e prestações de serviços;

Como as vendas omissas já estavam determinadas (€ 11.977,07), alcançou-se a prestação de serviços pela diferença;

Não foram pois, aplicados os critérios definidos no artº 90º da LGT;

Ou seja, em todo este processo, não houve recurso a métodos indirectos, não havendo preterição de formalidades legais e vício de forma ao não conceder a hipótese de defesa prevista no artº 91º da LGT;

Foram estes montantes subdivididos por períodos e liquidado o respectivo imposto

4.3- Sobre as alegações constantes dos pontos 12 a 15 da exposição de 20.07.07, o ponto 4.1. deste Parecer justifica a razão de tal feito.

No entanto, por se tratar de matéria de facto, que também foi alegado no direito de audição, será analisada no ponto a seguir;

4.4- Dada a dificuldade, após o exercício do direito de audição, em emitir qualquer decisão, relativamente à matéria de facto, alvo de reclamação, houve necessidade de recorrer ao Serviço de Inspecção Tributária;

Foi solicitado a este serviço, a folhas 37 e 38 dos autos, que:

Se recebe comissão quer dos clientes, quer dos fornecedores (descrito no relatório da Inspecção Tributária como "clientes compradores" e "clientes vendedores);

Se os fluxos financeiros estão devidamente comprovados e se a todos correspondem movimentos económicos;

Se possui nos seus arquivos elementos que teriam permitido a comprovação para efeitos do disposto no nº8 do artº 28º do CIVA;

Se as correcções referentes a "transmissões intracomunitárias" foram correctamente efectuadas, dado a utilização da identificação fiscal do "grupo" pelas empresas individualmente;

Quaisquer outras considerações que achar convenientes para apreciação da matéria de facto.

O Serviço de Inspecção Tributária, elaborou uma informação em 20/05/2008, a folhas 40 a 44, que dou como integralmente reproduzido, tendo chegado à seguinte conclusão:

Se recebe comissão quer dos clientes, quer dos fornecedores (descrito no relatório da Inspecção Tributária como "clientes compradores" e "clientes vendedores);

"Essa facturação apresenta bases de tributação das comissões com valores iguais ou muito próximos no que concerne a cada operação, ou seja, a comissão aparece em duplicado, uma debitada ao fornecedor, outra debitada ao cliente do fornecedor;

Se os fluxos financeiros estão devidamente comprovados e se a todos correspondem movimentos económicos;

"Podemos pois, concluir que todos estes movimentos resultam de operações económicas, pois não se conhece outro tipo de justificação dos movimentos financeiros, o qual foram considerados pela inspecção como proveitos não declarados para efeitos de tributação"

Se possui nos seus arquivos elementos que teriam permitido a comprovação para efeitos do disposto no nº8 do artº 28º do CIVA;

Tendo em conta o referido no RIT a folhas 4/34, 27/34 e 28/34 o sujeito não apresentou os elementos de comprovação exigidos pelo artº 28º nº 8 do CIVA no que concerne às correcções efectuadas.

v Se as correcções referentes a "transmissões intracomunitárias" foram correctamente efectuadas, dado a utilização da identificação fiscal do "grupo" pelas empresas individualmente;

De facto, dos elementos constantes no RIT, somos de concluir que as situações identificadas aí evidenciam irregularidades formais com os NIF's não sanadas, o que torna despiciendo qualquer tipo de abordagem de tipo "grupo".

Face ao exposto, conclui-se pelo indeferimento do pedido. (…)” - cfr. fls. 45 a 50 do do processo de RG junto aos autos.

14. Por despacho de 5.11.2008 e com os fundamentos contantes do parecer descrito em 13., foi a reclamação graciosa a que se alude em 9. indeferida - cfr. fls. 45 do processo de RG junto aos autos.

15. Em 3.04.2014 foi proferido pelos peritos nomeados relatório de peritagem de onde decorre o seguinte: “(…) 1º Quesito - O volume de negócios fixado à sociedade impugnante, pela via dos serviços prestados, é no ano de 2004 - I trimestre, em resultado da acção inspectiva, superior ao que foi por ela declarado: esse aumento do volume de negócios ficou a dever-se ao facto de os Serviços de Inspecção terem transformado fluxos financeiros alheias à actividade da sociedade impugnante em proveitos? (…) Desta forma e em resposta ao quesito formulado, os peritos concluem que o aumento do volume de negócios, no 1º trimestre de 2004, não ficou, somente dever-se ao factos dos serviços de Inspecção Tributária terem transformado fluxos financeiros em proveitos, mas que os mesmos contribuíram para isso, no montante de 31.507,34€, traduzindo-se num aumento do correspondente IVA em 5.986,40€ (=3.632,97€+1.321,82€+1.031,60€9 (…)” - cfr. relatório de perícia colegial junto aos autos.

Factos não provados

Não se mostram provados outros factos, além dos supra referidos.

As demais asserções da douta petição constituem meras considerações pessoais e conclusões de facto e/ou direito.

Motivação da decisão de facto

O Tribunal considerou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, assim como, na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados [cfr. artigo 74º da Lei Geral Tributária (LGT)], também são corroborados pelos documentos juntos, conforme predispõe o artigo 76º n.º 1 da LGT e artigo 362º e seguintes do Código Civil.

Com efeito, foi a análise crítica e conjugada de todos os meios de prova conjugada que, à luz da experiência, sedimentaram a convicção do Tribunal.

Os depoimentos foram livremente apreciados pelo Tribunal, nos termos do que dispõe o artigo 396.º do Código Civil, atendendo para tal efeito, à razão de ciência apresentada por cada uma das testemunhas inquiridas.

Tendo havido aproveitamento da prova produzida em sede do processo de impugnação judicial que corre termos neste Tribunal sob o n.º 2560/08.9BEPRT a factualidade a que responderam as testemunhas respeita aos factos constantes dos artigos daquele articulado inicial.

«AA», técnica oficial de contas, foi responsável pela contabilidade da Impugnante no período de 1998 e 2010.

Foi inquirida aos factos ínsitos nos artigos 16.º, 30.º a 34.º e 51.º da petição inicial.

A sua razão de ciência advém das funções exercidas na Impugnante como técnica oficial de contas, tendo respondido às questões que lhe foram feitas com sinceridade e isenção.

Quanto ao relatório pericial constante dos autos e atendendo às causas de pedir em questão nos presentes autos, somente a resposta ao quesito 1 se mostrou relevante à boa decisão da causa, na medida em que ajudou a perceber se algumas das correcções impugnadas decorreram de avaliação directa ou indirecta da matéria tributável.

Apreciação jurídica do recurso.

Em primeiro lugar, compete analisar o recurso da Impugnante,

Alega a Impugnante que, na parte em que a sentença julgou improcedente a impugnação, incorreu em erro de julgamento na análise da matéria de facto e erro de julgamento no exame e valoração da prova produzida, não tendo feito correta interpretação das normas jurídico-fiscais aplicáveis [artigos 6.º, n.º 18; 14.º, n.º 1, alínea s); e 28.º, n.º 8, do Código do IVA].

Para o efeito, diz a Impugnante que o entendimento da sentença diverge das conclusões a que chegaram os peritos, segundo os quais verificaram a existência de comprovativos que consagram os pressupostos para a isenção do IVA, que representam uma parte substancial dessas operações, traduzindo uma correção do IVA do 1.º trimestre de 2004 em € 531,34, tendo o Tribunal interpretado incorretamente as respostas/conclusões dos peritos.

Mais alega que, os adquirentes mencionados na sentença, não operaram no 1.º trimestre de 2004, mas noutros trimestres de 2004 e em 2003, conforme anexo 2 do RIT e no 1.º trimestre de 2004, não consta do RIT, qualquer referência a NIF não registado ou NIF de outro sujeito passivo, pelo que no 1.º trimestre de 2004, o IVA não foi liquidado adicionalmente por estes motivos, conforme erradamente concluiu a sentença.

A sentença recorrida, referiu que «quanto às operações não sujeitas - comissões cobradas aos clientes “adquirentes” - consideraram que a Impugnante teria de ter liquidado imposto porque os adquirentes não se encontram registados e/ou não têm número de identificação fiscal, nomeadamente os adquirentes DK ...15, SE ...01, GB ...00 e WW.

Tal actuação foi fundamentada na não verificação do pressuposto que decorre do n.º 18.º do artigo 6.º do CIVA, isto é, falta de registo dos aquirentes noutro Estado Membro.»

Apreciando.

Analisando o Anexo 2 do Relatório de Inspeção para o 1.º trimestre de 2004, a págs. 244 a 248 do processo físico (requerimento de 22/09/2017, no processo eletrónico, atual referência 12129585, anterior referência do SITAF 007157694), não se deteta qualquer referência às entidades mencionadas na pág. 20 da sentença, ou seja, à DK, SE, GB ou WW.

Portanto, para o 1.º semestre do ano de 2004, efetivamente a menção daquelas entidades não podem suportar a decisão, por si só. Não obstante a imprecisão em apreço, deve entender-se que a sentença pretendeu dizer que a Impugnante não logrou demonstrar a regularidade formal inerente às operações do 1.º trimestre.

A Impugnante alega, que as operações do 1.º trimestre, estão quase todas justificadas, conforme consta do Relatório Pericial.

Antes de prosseguirmos compete referir que o Relatório Pericial contém vários anexos, entre os quais diversa faturas, notas de débito, extratos bancários, transferências bancárias, entre outros documentos.

Em relação ao Relatório de Peritagem Colegial, interessam, para análise da questão em apreço, os 1.º e 2.º Quesitos, que de seguida se transcrevem:

Quesito 1.º

O volume de negócios fixado à sociedade impugnante, pela via dos serviços prestados, é, no ano de 2004 - I trimestre, em resultado da acção inspectiva, superior ao que foi por ela declarado: esse aumento do volume de negócios ficou a dever-se ao facto de os Serviços de Inspecção Tributária terem transformado fluxos financeiros alheios à actividade da sociedade impugnante em proveitos?

Resposta dos Peritos:

(…)

Pela análise realizada à Facturação constante da contabilidade, referente ao 1.º trimestre de 2004, verificou-se a existência de comprovativos que consagram os pressupostos para a isenção do IVA, os quais foram solicitados e apresentados no decorrer deste Relatório Pericial, que representam uma parte substancial dessas transmissões (ANX D), traduzindo-se, para os peritos, numa correcção ao IVA do 1.º trimestre de 2004 de 531,34 €, conforme se comprova pela análise do quadro abaixo:

(…)

Desta forma e em resposta ao quesito formulado, os peritos concluem que o aumento do volume de negócios, no 1.º trimestre de 2004, não ficou, somente, a dever-se ao facto de os Serviços de Inspecção Tributária terem transformado fluxos financeiros em proveitos, mas que os mesmos contribuíram para isso, no montante de 31.507,34€, traduzindo-se num aumento do correspondente IVA em 5.986,40 € (= 3.632,97 € + 1.321,82 € + 1.031,60 €), cf. cálculos no QUADRO 1., linhas 1. A 3

Quesito 2.º

E podiam fazê-lo?

Resposta dos Peritos:

(…)

Desta forma, em resposta ao quesito formulado e dados os documentos apresentados no ANX A, B e C, os peritos concluem que não se encontra provada a origem do movimento financeiro no montante de 8.278,78 € (ANX B), enquanto a proveniência dos valores de 22.753,97 € (ANX A) e de 6.461,10 € (ANX C), se encontram justificadas.

(…)

3. CONCLUSÃO

As conclusões e Quadro, neste ponto, apresentados, representam a globalidade dos peritos.

1.º Quesito

Em resposta ao quesito formulado, os peritos concluem que o aumento do volume de negócios, no 1.º trimestre de 2004, não ficou, somente, a dever-se ao facto de os Serviços de Inspecção Tributária terem transformado fluxos financeiros em proveitos, mas que os mesmos contribuíram para isso, no montante de 6.959,96 €, traduzindo-se num aumento do correspondente IVA em 1.321,82 €.

2.º Quesito

Em resposta ao quesito formulado, os peritos concluem que não se encontra provada a origem do movimento financeiro no montante de 8.278,87 (ANX B), pelo que se mantém a correção relativa ao mesmo, constante do Relatório da Administração Fiscal.

(…)

QUADRO 4.

SÍNTESE DE CORRECÇÕES DE IVA APURADAS NO RELATÓRIO PERICIAL COLEGIAL

(…)

2. Transferência por ordem de Loydgb2 - correção IVA 1.321,82

(…)

4. Correcção de IVA do 1.º Trimestre de 2004 - operações isentas (ANX D) 531,34 €

(…)

O tribunal de recurso analisou o relatório pericial e seus anexos, acolhendo os mesmos, pelo que se verifica que a Impugnante logrou provar a origem da quase totalidade dos fluxos financeiros, com o correspondente documento de suporte. Apenas assim, não sucedendo em relação a duas situações. Acima acabadas de resumir.

Assim, a sentença errou, em parte, uma vez que a Impugnante logrou provar ter o correspondente documento respeitantes às entradas financeiras.

Desta forma, procede parcialmente, o recurso da Impugnante, em relação à matéria de facto, nos termos acima assinalados.

No que concerne à questão de direito, a mesma será apreciada, aquando da análise do recurso da Fazenda Pública, uma vez que a questão jurídica a tratar é a mesma.

De seguida, cumpre apreciar o recurso da Fazenda Pública, que recorre no segmento que a sentença julgou procedente.

Esse segmento refere-se, por um lado, à entrada de meios financeiros, sem a correspondente contrapartida económica e IVA em falta de € 9.666,28, que a sentença considerou que deveriam ter sido aplicados métodos indiretos e a demonstração dos respetivos pressupostos.

Diz a Recorrente, Fazenda Pública, que a AT limitou-se a efetuar correções em sede de IVA, após ter apurado, através da análise de extratos bancários e de contabilidade, que a Impugnante não contabilizava esses movimentos a crédito, ou, quando o fazia, contabilizava-os por contrapartida da conta “2689”, sem a correspondente emissão da fatura de suporte, indiciando uma omissão de vendas e prestação de serviços, tratando-se de correções meramente aritméticas.

Mais alega, que a AT se limitou a desconsiderar a isenção prevista na alínea s), do n.º 1 do art.º 14.º do CIVA, por falta de comprovação que as prestações de serviços de intermediação em causa, estivessem relacionadas com exportações, isentas nos termos da alínea a) do art.º 14.º do CIVA, estas sim, dependentes de comprovação do n.º 8 do art.º 28.º do CIVA, sendo que, independentemente da incorreta menção deste preceito no RIT, as correções decorrem da falta de comprovação de que aquelas prestações e serviços estão relacionadas com transmissão de bens expedidos ou transportados para fora da Comunidade.

A Impugnante, nas suas contra-alegações refere que o relatório pericial, verificou no 1.º trimestre de 2004, a existência de comprovativos que consagram os pressupostos de isenção de IVA, apenas não encontrado os peritos comprovativos para as entradas financeiras no valor de € 1.321,82.

No que respeita à alegação da Fazenda Pública sobre a correção ter sido realizada à luz da alínea s), do n.º 1 do art.º 14.º do CIVA, vem trazer um novo argumento de facto e de direito, que não constava do RIT, pois referiram-se sempre a NIF não registado, NIF de outro sujeito passivo e expedição não comprovada e nunca a falta de comprovação de que os serviços de intermediação estão relacionados com exportações ou que os bens foram expedidos para fora da Comunidade pelo vendedor ou por terceiro por conta deste, pelo que não é legítimo que se faça uma reinterpretação do RIT.

A sentença recorrida considerou que a Inspeção Tributária apurou o IVA em falta através do apuramento de uma margem bruta de comercialização média ponderada em resultado da utilização de amostras, entendendo que devia ter procedido à avaliação indireta e não à direta, anulando a liquidação. Sustenta, ainda, esta decisão no facto de no Relatório Pericial, estar dito que «o aumento do volume de negócios do 1.º trimestre de 2004, não ficou, somente dever-se ao facto dos serviços de Inspecção Tributária terem transformado fluxos financeiros em proveitos, mas que os mesmos contribuíram para isso, no montante de 31.507,34€».

Apreciando.

Segundo a sentença, o Relatório Pericial, diz que as correções não se deveram apenas aos fluxos financeiros, por isso devia ter havido avaliação indireta.

Ora, não obstante a assertividade desta afirmação, o que é facto, é que a sentença também não diz a que título ocorreram as outras correções. Assim, lido o Relatório Pericial, com a devida acuidade e, analisando os seus Quadros 1 e 4, verifica-se que as correções se deveram a quatro ordem e fatores: (1) transferências bancárias; (2) correção do IVA em operações consideradas não isentas; (3) diferença de IVA no 1.º trimestre de 2004; e (4) regularização do IVA a favor do Estado não declaradas.

No final do quadro 1, o Relatório Pericial explica como foram calculados os valores corrigidos pela Inspeção Tributária, sendo calculados através da seguinte fórmula: Valor movimentado / (1 + taxa normal de IVA) = valor sem IVA

Valor movimentado / (1,19) = valor sem IVA.

O Relatório Pericial, explica o motivo de cada uma destas correções.

Para as correções de IVA decorrentes das transferências bancárias, são proveitos que sofreram correções e regularizações de IVA a favor do Estado, pela aplicação da taxa de IVA aos montantes das entradas financeiras.

Para as correções do IVA em operações consideradas não isentas, diz que a AT considerou não isentas transmissões intracomunitárias e exportações, aplicando-lhe a taxa normal de IVA (à data 19%), por considerar não provados os pressupostos da isenção.

Para a diferença de IVA no 1.º trimestre de 2004, refere que a Impugnante liquidou IVA em duas faturas e numa nota de débito, não tendo mencionado na declaração periódica de IVA. E que, na contabilização efetuada, pela análise do Diário de Vendas, constaram-se incorreções de valores de movimentação de IVA liquidado e a crédito. Essas incorreções coram corrigidas pela menção aos valores exatos.

Para a diferença da regularização do IVA a favor do Estado não declaradas, explica-se que não foi regularizado o IVA de uma Nota de Crédito e que outros montantes revelados nas contas de IVA regularização 243422 e 243425, foram transferidos para a conta 2681029, e como tal não foram incluídos na declaração periódica de IVA, confirmando-se o valor de € 1.222,98, constante do relatório de Inspeção.

Em função deste resumo, verifica-se que as correções de IVA, decorreram apenas através de métodos diretos, ou seja, corrigiram-se os valores erradamente declarados ou incorretamente não contabilizados, aplicou-se a taxa de 19%, às operações que foram consideradas não terem sido provada a sua isenção e aplicou-se a mesma taxa aos movimentos financeiros (transferências bancárias), neste caso, partindo-se do princípio de que o valor transferido já incluía IVA.

Em face do exposto, concluiu-se tratarem-se de correções técnicas ou meramente aritméticas, pois apenas é colocado a favor do Estado valores que constam dos documentos, sem lhes acrescentar qualquer margem de comercialização, limitando-se a fazer correções à contabilização ou a aplicação da taxa de IVA de 19%, aos montantes considerados como não isentos e às entradas financeiras (transferências bancárias).

Sendo assim, a sentença errou ao entender que deviam ter sido aplicados métodos indiretos, pelo que não se pode manter, nessa parte.

No que concerne ao demais alegado pela Fazenda Pública no recurso, ou seja, a desconsideração das isenções de IVA, que haviam sido efetuadas ao abrigo do artigo 14.º, n.º 1, alínea s) do Código do IVA, compete dizer que, não obstante a imprecisa menção ao disposto no n.º 8 do artigo 28.º do Código do IVA, percebe-se que a Inspeção Tributária pretende que as operações que a Impugnante contabilizou como isentas tenham o respetivo comprovativo documental. Ou seja, sendo a regra da prestação de serviços a tributação em sede de IVA, as isenções carecem de serem demonstradas por quem invoca o direito à isenção.

Deve salientar-se que o Relatório de inspeção Tributária também invoca o disposto no artigo 14.º do RITI, preceito que dispõe sobre as isenções nas transmissões intracomunitárias.

O Relatório de Inspeção, diz que uma comissão intracomunitária, seria uma operação isenta de IVA, nos termos da alínea q), do n.º 1 do artigo 14.º do Código do IVA, através da comprovação da verificação dos pressupostos da isenção. Ora, segundo esta alínea q), as prestações de serviços estão isentas de IVA, quando se relacionem com a expedição ou transporte de bens destinados a outros Estados-membros e quando o adquirente seja sujeito passivo de IVA, devidamente registado e tenha sido utilizado o respetivo número de identificação fiscal para efetuar a aquisição.

Portanto, a isenção de IVA é admitida quando satisfeitos os respetivos pressupostos legais, que compete aos operadores demostrarem satisfazerem esses requisitos legais.

No caso em apreço, foi entendido pela Inspeção Tributária que a Impugnante não logrou demonstrar que determinadas operações satisfaziam os requisitos legais, designadamente, por falta de apresentação de documentos inequívocos de que os serviços estavam relacionados com transmissões intracomunitárias.

Sendo assim, a interpretação efetuada pela inspeção Tributária das normas aplicáveis, está correta; questão diferente, é a de saber se efetivamente a Impugnante prova ou não prova o cumprimento dos requisitos legais para ter direito à isenção de IVA.

Quanto a este aspeto, acolhemos a análise aprofundada que foi realizada no Relatório Pericial judicial (onde foram juntos mais de 600 documentos), o qual concluiu, que a Impugnante apenas não logrou provar a isenção de € 531,34 de IVA, ao invés dos € 16.687,85, desconsiderados pela Inspeção Tributária.

Em face do exposto, o recurso da Fazenda Pública, procede na parte em que as correções das entradas financeiras devem ser consideradas correções meramente aritméticas (portanto, não carecendo de serem aplicados métodos indiretos); e procede na parte em que se considera ser necessário que a Impugnante prove as isenções de IVA que contabilizou.

Em relação às entradas financeiras, o recurso também procede parcialmente, na medida em que a Impugnante apenas não logrou provar que uma transferência não dispunha do respetivo suporte documental; ou seja, trata-se da transferência por ordem de Loydgb2, no montante de € 8.278,87, que a Inspeção considerou já conter IVA a 19%, ou seja, € 1.321,82.

No que concerne às operações que a Impugnante contabilizou como isentas, apenas não logrou provar a isenção relativa ao IVA de € 531,34, quando a Inspeção Tributária havia corrigido o IVA em € 16.687,85.

Em resumo, a Impugnante não colocou em causa duas das quatro correções, ou seja, não questionou a diferença de IVA no 1.º trimestre de 2004 e regularização do IVA a favor do Estado não declaradas.

Significa isto, que estão apenas impugnadas as correções decorrentes as transferências bancárias e as efetuadas em relação às operações consideradas não isentas.

Conforme acima referido, a Impugnante logra demonstrar parcialmente que tem razão, pelo que a impugnação deve ser julgada parcialmente procedente; consequentemente, a liquidação de IVA do 1.º trimestre de 2004, anulada também parcialmente.

Em relação ao Recurso da Fazenda Pública, procede na parte em que se insurgiu contra a necessidade de aplicação de métodos indiretos, entendendo este TCA Norte, que não tinham de ser aplicados métodos indiretos, podendo ser aplicados métodos diretos; procede na questão de direito; e procede parcialmente no demais, ou seja, em relação aos montantes de IVA corrigidos.

Portanto, em relação às transferências bancárias, a correção de IVA a realizar é apenas de € 1.321,82 (sendo a correção inicial de € 5.986,39, pelo que a Fazenda Pública decai em € 4.664,57).

No que concerne às correções referentes a operações isentas, a correção de IVA, é apenas de € 531,34 (sendo a correção inicial de € 16.687,85, pelo que a Fazenda Pública decai em € 16.156,51).

No concerne às custas deste recurso, atenta a revogação parcial da sentença, são as custas repartidas, sem prejuízo de não ser devida taxa de justiça nesta instância de recurso pela Recorrida Fazenda Pública, em relação ao recurso da Impugnante, por não ter contra-alegado - vide artigos 527.º, nos. 1 e 2 e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil.

Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

II- Sendo a regra da prestação de serviços a tributação em sede de IVA, as isenções carecem de serem demonstradas por quem invoca o direito à isenção.

Decisão

Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento parcial aos recursos, julgar a impugnação parcialmente provada e anular parcialmente a liquidação de IVA impugnada.

Custas pelo decaimento, na 1.º e na 2.ª instância (não sendo devida taxa de justiça nesta instância de recurso, pela Fazenda Pública, em relação ao recurso da impugnante, por não ter contra-alegado), fixando-se em 8,40% para a Impugnante e em 91,60% para a Fazenda Pública.

Porto, 26 de junho de 2026

Paulo Moura

Maria Celeste Oliveira - em substituição

Isabel Ramalho dos Santos

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