01078/05 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Nos termos do art. 57.º-A do CIRC, introduzido pelo Decreto-Lei n.º 37/95, de 14 de Fevereiro, “o regime fiscal claramente mais favorável” é definido pelas presunções dos índices previstos no seu n.º 2.

II- Não valendo, para o efeito, a elencagem constante da Portaria n.º 377-B/94, de 15 de Junho.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

O Ministério Público vem recorrer da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A..., SA., contra a liquidação do IRC, de 1997, no montante de €125.013,72, que consequentemente anulou.

Fundamentou-se a decisão em que a Portaria n.º 377-B/94, de 15 de Junho, não é aplicável nos autos, pois e desde logo, “o n.º 1 do art. 57.º-A (do CIRC) não fala em território de fiscalidade privilegiada, mas sim em regime fiscal claramente mais favorável, dizendo-se depois, no n.º 2 do preceito, em que consiste tal regime” pelo que não havia, à época, uma listagem dos territórios tidos como de fiscalidade claramente mais favorável sendo assim mister averiguar da existência dos índices referidos no n.º 2 do mesmo normativo, sendo que “Gibraltar foi sumariamente considerado um território de fiscalidade privilegiada, sem que a Administração Fiscal tenha indagado, como devia, da existência de alguns dos ditos índices”.

O recorrente formulou as seguintes conclusões:

1- O art. 57.º-A do CIRC foi introduzido pelo Decreto-Lei n.º 37/95, de 14 de Fevereiro, sendo aprovado ao abrigo da autorização legislativa concedida pela Lei n.º 75/93, de 20 de Dezembro;

2- A referida norma legal visou disciplinar os pagamentos a entidades residentes em países com regime fiscal privilegiado para efeitos de determinação do lucro tributável, de modo a evitar a evasão e fraude fiscais;

3- O Decreto-Lei n.º 88/94, de 2 de Abril, foi aprovado ao abrigo da autorização legislativa concedida pela mesma Lei, tendo por objecto a exclusão de benefícios fiscais a favor das entidades residentes em países, territórios ou regiões cujo regime de tributação fosse claramente mais favorável do que o regime vigente em território português, em matéria de rendimentos resultantes de operações de valores representativos de dívida pública transaccionáveis;

4- A Portaria n.º 377-B/94, de 15 de Junho, aprovou a lista de países, territórios e regiões cujo regime de tributação dos rendimentos de valores mobiliários representativos da dívida pública considerou claramente mais favorável do que o correspondente à tributação daqueles em território português;

5- Essa lista foi aprovada com referência ao n.º 1 do art. 3.º do Decreto-Lei n.º 88/94, de 2 de Abril, dela fazendo parte o território de Gibraltar;

6- O Decreto-Lei n.º 37/95, de 14 de Fevereiro, não contém qualquer norma idêntica à constante do n.º 2 do art. 3.º do Decreto-Lei n.º 88/94, certamente porque o legislador considerou desnecessário regulamentar de novo a mesma matéria;

7- Quando foi introduzido o art. 57.º-A do CIRC já existia no ordenamento jurídico português um diploma que delimitava o conceito de “regime fiscal claramente mais favorável”, fazendo-o através da enumeração taxativa dos países, territórios ou regiões que se encontravam nessas condições, sendo esse diploma a Portaria n.º 377-B/94, de 15 de Junho, que é aplicável ao caso dos autos;

8- Por isso, a Administração Fiscal não tinha que proceder a qualquer indagação sobre o regime fiscal vigente naquele território, uma vez que o ordenamento jurídico português já o havia reconhecido como estando abrangido por um regime fiscal claramente mais favorável;

9- Assim, as importâncias pagas pela impugnante à sociedade “..., LTD”, sedeada em Gibraltar, no exercício de 1997, no valor de 67.013.370$00 não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável;

10- A liquidação impugnada resultou apenas da exclusão desses custos, não padecendo de qualquer ilegalidade;

11- O M.mo Juiz a quo não interpretou correctamente as normas legais referidas nestas conclusões, violando designadamente o disposto no art. 57.º-A do CIRC, bem como a Portaria n.º 377-B/94, de 15 de Junho.

E contra-alegou a impugnante, pugnando pelo acerto da decisão.

E, corridos os vistos legais, nada obsta à decisão.

Em sede factual, vem apurado que:

1- A Administração Fiscal procedeu a exame da contabilidade da impugnante, com referência a 1997, tendo, no relatório respectivo, proposto correcções de natureza quantitativa dos valores constantes da declaração fiscal da impugnante – fls. 26 a 35, maxime fl. 33, do processo administrativo apenso;

2- Essas alterações consistiram na não admissão, como custos do exercício, dos valores registados, na contabilidade da impugnante, como comissões pagas a uma sociedade com sede em Gibraltar, que foi considerado território de fiscalidade privilegiada – fls. 29 do processo administrativo apenso;

3- Em 19 de Outubro de 2001, a Administração Fiscal procedeu à liquidação – fls. 30;

4- Daquelas alterações, levou, em 5 de Dezembro de 2001, a impugnante recurso hierárquico para o Ministro das Finanças – fls. 6 e ss. do processo de reclamação apenso;

5- A impugnante pagou € 125.013,72, do valor da liquidação, em 27 de Dezembro de 2002 – fls. 48.

Vejamos, pois:

Dispõe o art. 57.º-A do CIRC, aditado pelo Decreto-Lei n.º 37/95, de 14 de Fevereiro:

“1- Não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável as importâncias pagas ou devidas, a qualquer título, a pessoas singulares ou colectivas residentes fora do território português e aí submetidas a um regime fiscal claramente mais favorável, salvo se o sujeito passivo puder provar que tais encargos correspondem a operações efectivamente realizadas e não têm um carácter anormal ou um montante exagerado.

2- Considera-se que uma pessoa singular ou colectiva está submetida a um regime fiscal claramente mais favorável quando no território de residência da mesma não for tributada em imposto sobre o rendimento ou, relativamente às importâncias pagas ou devidas mencionadas no número anterior, houver lugar a uma tributação sobre o rendimento nesse território inferior a 20%.”

O preâmbulo do diploma consigna que tal se deve ao combate que é decisivo, à fraude e evasão fiscal, dada a sua cada vez maior dimensão internacional, resultante da crescente internacionalização das empresas, da maior mobilidade das pessoas e dos capitais e do próprio desenvolvimento das técnicas utilizadas para o efeito, tomando-se duas medidas anti-abuso e consistindo uma delas na inversão do ónus da prova referido no dito n.º 1, 2ª parte.

O referido diploma legal resulta do uso da autorização legislativa consagrada na Lei n.º 75/93, de 20 de Dezembro (Orçamento de Estado para 1994), no seu art. 28.º, que autorizou o Governo a legislar sobre medidas anti-abuso, “para efeitos de IRS e IRC”.

A mesma lei concretizou idêntica autorização legislativa, de que resultou o Decreto-Lei n.º 88/94, de 2 de Abril, visando igualmente combater a fuga aos impostos, agora no domínio dos rendimentos provenientes de valores representativos de dívida pública transaccionável, excluindo os benefícios fiscais ali previstos às entidades residentes em países, territórios ou regiões cujo regime de tributação fosse claramente mais favorável do que o vigente em território português.

Diploma regulamentado pela Portaria n.º 377-B/94, de 15 de Junho, que veio definir, para o efeito, os países, territórios ou regiões que se encontram abrangidos por um “regime de tributação claramente mais favorável”, entre os quais se encontra o território de Gibraltar.

Ora, pretende o recorrente que tal listagem valha também para o dito art. 57.º-A do CIRC.

Mas não é assim.

Desde logo, o art. 28.º da Lei n.º 75/93 que concretiza a autorização legislativa, de que resulta o Decreto-Lei n.º 37/95, refere expressamente “para efeitos de IRS e IRC”.

Sendo que, relativamente à Portaria, igualmente se refere o âmbito de aplicação – os rendimentos provenientes de valores representativos de dívida pública transaccionável.

Depois, o Decreto-Lei n.º 37/95 não tinha de incluir a lista prevista no art. 3.º, n.º 2, do Decreto-Lei n.º 88/94, uma vez que se limita a alterar os Códigos de IRC e IRS, sendo que o Decreto-Lei n.º 88/94, contém uma regulamentação exaustiva criando “regras próprias para um sistema de liquidação de operações de valores representativos de dívida pública transaccionável”.

Acresce que a Portaria não pode revogar o CIRC, sequer interpretá-lo ou integrá-lo – art. 112.º, n.º 6 da Constituição.

Aliás, aquando da introdução no CIRC, do art. 57.º-A – em 14 de Fevereiro de 1995 – já tinha vindo a lume a Portaria n.º 377-B que foi publicada em 15 de Junho de 1994, não obstante o que naquele foi incluído (o dito n.º 2).

Finalmente, refira-se que a expressão “regime fiscal claramente mais favorável”, constante tanto daquele art. 57.º-A como do Decreto-Lei n.º 88/94 – cf. art. 3.º - é equivalente à de “regime fiscal privilegiado”, como, desde logo, resulta da epígrafe daquele primeiro normativo.

Verifica-se efectivamente uma distorção legislativa mas que, como tal, só ao legislador cumpre reparar.

Temos, assim, um regime diverso para efeitos do art. 57.º-A do CIRC e do Decreto-Lei n.º 88/94.

Aqui um sistema de elencagem - art. 3.º, n.º 2 – concretizado na Portaria.

Ali, a consagração de índices ou pressupostos que à Administração cumpre demonstrar: não tributação em IRC ou inferior a 20%, o que não fez.

Termos em que se acorda negar provimento ao recurso, confirmando-se a sentença recorrida.

Sem custas.

Lisboa, 15 de Março de 2006. – Brandão de Pinho (relator) – Lúcio Barbosa – Baeta de Queiroz.