Quem foi o relator do acórdão 077/17.0BELRS?

O relator foi Joaquim Manuel Charneca Condesso, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 077/17.0BELRS?

O acórdão foi proferido em 17 de dezembro de 2024.

077/17.0BELRS

Sumário

I - O regime da Contribuição Extraordinária sobre a Indústria Farmacêutica (CEIF) foi aprovado pelo artº. 168, da Lei 82-B/2014, de 31/12 (OE 2015), tributo que tem como objectivo garantir a sustentabilidade do Serviço Nacional de Saúde (SNS) na vertente dos gastos com medicamentos (cfr.artº.1, nº.2, do Regime da CEIF). II - A CEIF revela as características de uma contribuição financeira, que não de um verdadeiro imposto (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R.Portuguesa; artº.3, nº.2, da L.G.T.). III - O regime legal de pagamento deste tributo, tal como o respectivo regime de isenção legalmente previsto, não padece de qualquer vício de inconstitucionalidade. (sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

Texto

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X "A..., L.DA.", com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, constante a fls.249 a 291 do processo (numeração do Sitaf), a qual julgou improcedente a presente impugnação pelo recorrente intentada e visando actos de autoliquidação de Contribuição Extraordinária sobre a Indústria Farmacêutica (CEIF), relativos aos 3º. e 4º. trimestres de 2016 e no montante total de € 281.729,80. X O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.300 a 348 do processo - numeração do Sitaf) formulando as seguintes Conclusões: A-A sentença sob censura no presente recurso pôs fim à impugnação judicial que correu termos sob o n.º 77/17.0BELRS, no Tribunal Tributário de Lisboa («Sentença»), e foi apresentada contra o indeferimento da reclamação graciosa apresentada pela Recorrente por não concordar com a legalidade das autoliquidações da Contribuição Extraordinária sobre a Indústria Farmacêutica (CEIF) dos 3.º e 4.º trimestres do ano de 2016, nos valores de € 143.053,85 e € 138.675,95, respetivamente, no total de € 281.729,80. B-Conforme a Recorrente deixou inequivocamente demonstrado ao longo do processo de reclamação e de impugnação, a liquidação contestada, assim como o indeferimento que a manteve inalterada, padece de diversos vícios de Lei ordinária e constitucional que cabia ao Tribunal a quo reconhecer, anulando o ato impugnado. C-No entanto, a sentença recorrida julgou integralmente improcedente o pedido da ora Recorrente, cingindo-se o presente recurso aos seguintes vícios da sentença, cuja reapreciação se requer: i) À luz da qualificação da CEIF como um verdadeiro imposto: a. Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material dos artigos 2.º e 5.º do regime da CEIF, por violação do princípio constitucional da igualdade (artigo 13.º da CRP) e da capacidade contributiva; b. Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material do artigo 3.º do regime da CEIF, por violação do princípio da tributação das empresas sobre o lucro real (artigo 104.º, n.º 2 da CRP); c. Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material do artigo 10.º, do regime da CEIF, por violação do princípio da proibição da consignação de receitas, que tem origem no n.º 3 do artigo 105.º da CRP; SUBSIDIARIAMENTE: ii) Enquanto tributo comutativo: a. Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material dos artigos 3.º, 2.º e 5.º do regime da CEIF, por violação do princípio da equivalência, enquanto pressuposto e critério de tributação quanto aos tributos para comutativos e manifestação do princípio constitucional da igualdade (artigo 13.º da CRP); b. Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material das regras de incidência objetiva constantes do artigo 1.º, n.º 2 e artigo 3.º do regime da CEIF e das regras de incidência subjetiva vertidas nos artigos 2.º e 5.º do regime da CEIF, por violação do princípio da proporcionalidade (artigos 18.º, n.º 2 e 266.º da CRP). D-O erro de julgamento do Tribunal a quo quanto aos vícios invocados pela ora Recorrente em primeira instância e cuja reapreciação se requer tem origem, em grande parte, no facto de este ter decidido no sentido de a CEIF dever ser qualificada como contribuição financeira. Defende a Recorrente que a qualificação jurídica a atribuir à CEIF é a de imposto, não se podendo acompanhar o dictum do Tribunal a quo a este respeito. E-Com efeito, para que um tributo seja qualificado como contribuição financeira, é necessário que seja possível identificar uma prestação pública que seja provocada ou aproveitada (ainda que presumivelmente) pelos seus sujeitos passivos. Simplesmente, em relação aos sujeitos passivos da CEIF, essa identificação não é possível. F-Na verdade, os montantes exigidos a título de CEIF não o são para o exercício de uma atividade do Estado de que os sujeitos passivos concretamente em causa beneficiem em especial (direta ou indiretamente, de modo suficientemente distinto da generalidade dos particulares não abrangidos pela incidência do tributo), não sendo sequer possível dizer que a atividade do Estado a financiar através da CEIF é originada, específica ou genericamente, pela daqueles sujeitos passivos. G-Deste modo, a CEIF não é um tributo verdadeiramente sinalagmático, desde logo porque não existe no seu funcionamento qualquer vantagem específica direta para os próprios sujeitos passivos de modo a poder concluir-se pela existência de uma relação de correspetividade ou sinalagmaticidade entre eles e o serviço público prestado, contrariamente ao que entendeu o Tribunal a quo, cuja decisão padece de claro erro de julgamento a este respeito. H-De acordo com a sentença recorrida, os especiais gastos suportados pelo Estado com a comparticipação dos medicamentos “aproveitam” à indústria farmacêutica (em teoria, o grupo homogéneo), aproveitando esta da sustentabilidade do SNS, uma vez que essa comparticipação constitui uma das principais fontes de financiamento das entidades que nela operam (cf. p. 17 da sentença). I-Sejamos claros: não existe qualquer relação de bilateralidade subjacente à CEIF. Ao longo da sentença encontram-se diversas alusões à despesa “gerada” pelos sujeitos passivos deste tributo ou ao “benefício” que estes retiram através da comparticipação de medicamentos. J-Ora, é claro que a Impugnante tem o direito à receita proveniente da comparticipação dos medicamentos, posto que age como vendedora e o Estado como agente-comprador numa relação de comércio de natureza onerosa. O que não pode admitir-se é que se confunda (deliberadamente) o preço a que o Estado está adstrito e a que a Impugnante tem direito com uma “prestação pública” de que esta é presumível (ou efetiva) beneficiária que gere uma qualquer relação de sinalagmaticidade, uma vez que, como resulta evidente, não está em causa nenhuma prestação nessa natureza. K-Como é bom de ver, a Impugnante não é o beneficiário direto ou presumido da sustentabilidade do SNS ou da comparticipação de medicamentos. Muito pelo contrário: o beneficiário direto da CEIF é o SNS e, deste modo, o bem público “cuidados de saúde”, o qual, sendo um bem público de importância cimeira, tem natureza difusa, geral, universal e abstrata, de que beneficiam de modo semelhante todos os cidadãos. L-Verifica-se, assim, uma clara violação do princípio do “utilizador-pagador”, porquanto a contribuição é exigida não àqueles que usufruem da prestação pública (os utentes do SNS, ainda que potenciais, i.e., a população em geral) mas sim a terceiros (alguns operadores da indústria farmacêutica), prestação pública essa que consiste no facto de o Estado internalizar parte do custo dos utentes do SNS, e não no facto de este pagar o preço pelo fornecimento de medicamentos aos sujeitos passivos da CEIF(!) M-Resulta assim claro que subjacente à CEIF não está a retribuição do serviço prestado por uma instituição pública a certo círculo ou certa categoria de pessoas ou entidades que beneficiem coletiva e especificamente de uma atividade administrativa, tendo esta que ser qualificada como um imposto especial. N-Ao contrário do que se refere na página 18 da sentença recorrida, é patente que a CEIF tem por finalidade exclusiva a obtenção de receita e o que sustenta a sua incidência sobre parte da indústria farmacêutica é tão só e apenas o cumprimento de um dever de solidariedade para com o Estado e os cidadãos em geral que são os utentes do SNS. O-Assim, estando demonstrada a qualificação da CEIF como um imposto especial sobre (alguns) agentes do setor farmacêutico, requer-se a este douto Tribunal que aprecie os vícios invocados pela ora Recorrente em primeira instância, densificados nas alegações escritas por si apresentadas, que o Tribunal a quo prescindiu de conhecer por considerar não ser essa a qualificação que se impunha (cf. p. 20 da sentença). P-Referimo-nos à inconstitucionalidade material do regime da CEIF, aprovado pelo artigo 168.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro, por violação dos princípios da igualdade e da capacidade contributiva (artigo 13.º da CRP), da tributação pelo lucro real (artigo 104.º, n.º 2 da CRP), na sua conformação jurídico-constitucional em sede dos impostos, e ainda a ilegalidade por violação do princípio da não consignação de receitas, que devem ser declaradas pelo Tribunal ad quem. SUBSIDIARIAMENTE: Q-Sem prescindir, mesmo que se viesse a sustentar ser a CEIF um tributo comutativo (de acordo com o Tribunal recorrido, uma contribuição financeira), contrariamente ao decidido na sentença recorrida, está-se na presença de um tributo violador dos princípios constitucionais relevantes, ainda que vistos sob esse prisma. R-Com efeito, ainda que se entendesse existirem “custos ou benefícios a compensar” (o que não é o caso), uma análise dos corolários que se desprendem do princípio da equivalência para estruturação interna dos tributos (para)comutativos revela igualmente uma violação do princípio da equivalência. S-A respeito da fixação da base de incidência subjetiva das contribuições financeiras, tal há que atender a três noções trabalhadas pela jurisprudência alemã, a saber, a homogeneidade de grupo, a responsabilidade de grupo e a utilidade ou aproveitamento do grupo. T-Ora, é evidente que ao cingir a incidência subjetiva aos primeiros alienantes de medicamentos, o legislador consagrou um regime lesivo da igualdade tributária, por deixar de fora um conjunto de pessoas que têm a mesma responsabilidade / se presumem usufruir de igual forma das alegadas prestações administrativas face àquelas que resolveu onerar, o que constitui uma violação do princípio da igualdade, previsto no artigo 13.º da CRP. U-O mesmo resulta da isenção aplicável aos sujeitos passivos da CEIF que adiram ao acordo da APIFARMA, uma vez que o tratamento desigual que daí resulta não se encontra justificado, posto que as últimas suportarão um encargo inferior (por via da negociação da despesa), contribuindo de forma mais ténue para a prossecução das finalidades em causa, em sacrífico do equilíbrio orçamental do SNS. V-Também no que diz respeito à base de incidência objetiva, não se vê de que forma a realidade escolhida pelo legislador, i.e., o volume de vendas das entidades que procedam à primeira alineação a título oneroso de medicamentos de uso humano, seja suscetível de corretamente determinar um maior ou menor encargo à luz da finalidade do tributo pretendida. W-Em conclusão, e entendendo-se ter a CEIF a natureza de contribuição financeira, as regras de incidência subjetiva e objetiva constantes dos artigos 2.º, 3.º e 5.º do regime da CEIF, aprovado pelo artigo 168.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro, são materialmente inconstitucionais, por violação do princípio da igualdade (artigo 13.º da CRP), na vertente da equivalência. X-Porém, segundo a sentença recorrida (página 17, in fine), a CEIF constitui a contrapartida de uma prestação administrativa, a comparticipação dos medicamentos. Também por aqui a sentença recorrida padece de erro de julgamento. Y-Na verdade, se assim é, sendo esta uma “prestação” (entendendo-se como tal, conclusão de que a Recorrente discorda) individualizável e delimitável em relação a cada um dos operadores da indústria farmacêutica, então o legislador teria de ter optado por criar uma taxa, com o necessário respeito pelos princípios jurídico-constitucionais aplicáveis a esse tipo de tributo. Z-Com efeito, a modelação da CEIF enquanto taxa exigiria que apenas fossem sujeitos passivos deste tributo os sujeitos passivos que efetivamente “beneficiam” da comparticipação de medicamentos e na medida desse benefício: ao invés, o legislador fez incidir a CEIF – de forma arbitrária – apenas sobre os primeiros alienantes de medicamentos e na medida do volume de vendas destas entidades. AA-E ainda que o tributo se encontrasse corretamente estruturado, este não pode considerar-se legitimado nestes termos, i.e., enquanto taxa, dada a ausência de qualquer prestação administrativa a favor dos sujeitos passivos, como é evidente. BB-E isto porque, reitera-se, é absolutamente inexistente qualquer prestação pública de que os sujeitos passivos sejam beneficiários a este respeito. A única coisa que o Estado lhes entrega, é o preço da aquisição dos medicamentos por estes fornecidos, pelo que novamente se conclui estar em causa um imposto. CC-A seguir-se, porém, a fundamentação apresentada pelo Tribunal a quo – constituindo a CEIF a contrapartida da comparticipação de medicamentos, o que tem como consequência que esta contribuição tem a natureza jurídica de taxa – as regras de incidência subjetiva e objetiva constantes dos artigos 2.º e 3.º do regime da CEIF, aprovado pelo artigo 168.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro, são materialmente inconstitucionais, por violação do princípio da igualdade (artigo 13.º da CRP), na vertente da equivalência. POR OUTRO LADO: DD-Ainda que se admitisse a existência de uma contrapartida na esfera da Recorrente pelo pagamento da CEIF (a qual, como se viu, não é identificável), importa aferir se o custo que a mesma representa poderá ferir o princípio da proporcionalidade. EE-Desse princípio resulta que uma medida terá de ser invalidada por falta de idoneidade, aptidão ou adequação quando os seus efeitos forem ou venham a revelar-se indiferentes, inócuos ou até negativos tomando como referência a aproximação do fim visado, tal como sucede in casu. FF-A este respeito, note-se que, entre 2015 e 2019 se tem verificado um constante crescimento dos encargos do SNS com medicamentos no mercado ambulatório e hospitalar, sendo que também as dívidas do SNS continuam a crescer. Dito de forma simples: não se vê que as contribuições cobradas quer através da CEIF quer através dos acordos da APIFARMA tenham logrado atingir os objetivos que visam, o que revela a desproporcionalidade da sua imposição. GG-Por outro lado, ainda que inegável a importância que a prossecução da sustentabilidade do SNS representa, nunca poderia deixar de ser sopesada com o prejuízo económico e patrimonial que a CEIF inflige nos seus sujeitos passivos; e a esta ponderação não pode ser alheio o facto ― de resto já referido ― de que o encargo fiscal cometido às entidades sujeitas à CEIF é desigual e, sobretudo, não igualitário, na medida em que são incluídas e excluídas da sua tributação várias entidades sem critério válido aparente, tal como se explicou supra. HH-Nesta conformidade, os atos de autoliquidação efetuados ao abrigo das referidas normas são ilegais, posto que a CEIF, quer seja percecionada como um imposto quer como contribuição financeira, é materialmente inconstitucional, por violação do princípio da proporcionalidade, previsto no n.º 2 do artigo 18.º da CRP, devendo ser concedido provimento ao presente recurso. X Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual termina pugnando pelo não provimento do recurso (cfr.fls.367 e 368 do processo - numeração do Sitaf). X Com dispensa de vistos legais (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário), vêm os autos à conferência para deliberação. X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.254 a 256 do processo - numeração do Sitaf): A-A ora Impugnante exerce a sua atividade na área da indústria farmacêutica, no que em concreto se refere ao setor dos derivados do sangue e do plasma humanos, os quais vende quer ao SNS, quer a outras entidades (facto não controvertido – artigos 4º e 5º da p.i.). B-Em 21.11.2014 , foi celebrado o Acordo entre os Ministérios das Finanças e da Saúde e a Indústria Farmacêutica, por intermédio da "APIFARMA – Associação Portuguesa da Indústria Farmacêutica", que visou regular “os termos e as condições em que os Ministérios das Finanças e da Saúde, por um lado, e a Indústria Farmacêutica, representada pela APIFARMA, por outro lado, mediante a adesão das empresas da Indústria Farmacêutica, nos termos previstos na cláusula 4ª, se comprometem a atingir os objetivos orçamentais para o ano de 2015 de despesa pública com medicamentos em ambulatório, incluindo subsistemas, e hospitalar do SNS com vista a garantir a sustentabilidade do Serviço Nacional de Saúde” (cfr. doc. nº 4 junto com a p.i., em concreto a cláusula 1ª do Acordo, dando-se o teor do Acordo como integralmente reproduzido). C-A Impugnante não é associada da APIFARMA (facto não controvertido – artigo 17º da p.i.). D-A Impugnante não aderiu ao Acordo referido em B) (acordo – facto não controvertido – artigo 19º da p.i.). E-Em 15.03.2016 foi celebrado novo acordo com teor similar ao referido em B) (cfr. doc. nº 5 junto com a p.i., cujo teor se dá por integralmente reproduzido). F-Em 14.10.2016 e em 04.01.2017 a ora Impugnante apresentou as Declarações Modelo 28 referentes à Contribuição Extraordinária sobre a Indústria Farmacêutica referente aos 3º e 4º trimestres do ano de 2016, nas quais apurou os montantes a pagar de 143.053,85 € e 138.675,95 €, respetivamente (cfr. docs. nºs 1 e 2 juntos com a p.i.). G-Os montantes referidos na alínea antecedente foram pagos em 27.10.2016 e 05.01.2017, respetivamente (cfr. docs. nºs 1 e 2 juntos com a p.i.). H-A presente impugnação foi apresentada em 13.01.2017 (cfr. fls. 2 dos autos). X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: "…Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afetar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados…". X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: "…Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na posição factual expressa pelas partes na p.i., contestação, na prova documental junta aos autos e no processo administrativo em apenso, tudo conforme especificado nos vários pontos da matéria de facto provada, que não foram impugnados…". X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Em sede de aplicação do direito, a decisão recorrida julgou improcedente a presente impugnação e, em consequência, absolveu a Fazenda Pública dos pedidos (anulação das autoliquidações de CEIF objecto do processo e a condenação da A. Fiscal na restituição do valor de € 281.729,80 pago pela sociedade impugnante e ora recorrente, acrescido do pagamento de juros indemnizatórios). X Relembre-se que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal "ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário). O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese, que qualificando-se a CEIF como um verdadeiro imposto, padece o respectivo regime dos seguintes defeitos: 1-Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material dos artºs.2 e 5, do regime da CEIF, por violação do princípio constitucional da igualdade (artº.13, da CRP) e da capacidade contributiva; 2-Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material do artº.3, do regime da CEIF, por violação do princípio da tributação das empresas sobre o lucro real (artº.104, nº.2, da CRP); 3-Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material do artº.10, do regime da CEIF, por violação do princípio da proibição da consignação de receitas, que tem origem no nº.3, do artº.105, da CRP. Já qualificando-se a CEIF enquanto tributo comutativo padece o respectivo regime das seguintes pechas: 1-Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material dos artºs.2, 3 e 5, do regime da CEIF, por violação do princípio da equivalência, enquanto pressuposto e critério de tributação quanto aos tributos para comutativos e manifestação do princípio constitucional da igualdade (artº.13, da CRP); 2-Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material das regras de incidência objectiva constantes dos artºs.1, nº.2, e 3, do regime da CEIF, e das regras de incidência subjectiva vertidas nos artºs.2 e 5, do regime da CEIF, por violação do princípio da proporcionalidade (artºs.18, nº.2, e 266, da CRP). Que a sentença recorrida ao não ter decidido nos moldes propugnados incorreu em erro na aplicação do direito [cfr.conclusões A) a HH) do recurso]. Com base em tal alegação pretendendo concretizar erros de julgamento de direito da decisão recorrida. Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tais vícios. Na estruturação do presente aresto o Tribunal seguirá, de perto, o teor do acórdão do ac.S.T.A.-2ª.Secção, de 10/05/2023, rec.0191/20.4BEVIS, já transitado em julgado, o qual examinou e decidiu processo paralelo ao presente, também incidente sobre o regime da Contribuição Extraordinária sobre a Indústria Farmacêutica ("CEIF"), embora relativo ao ano fiscal de 2018. Antes de mais, se dirá que os vícios de inconstitucionalidade buscam uma fiscalização concreta e com natureza oficiosa. Esta caracteriza-se por ser um controlo que compete a todos os Tribunais, mais tendo natureza difusa e incidental (cfr.artºs.204 e 280, nº.1, da C.R.Portuguesa; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 25/11/2015, rec.103/15; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 23/10/2019, rec.179/19.8BEPFN; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 12/05/2021, rec.2747/17.3BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 9/12/2021, rec.732/19.0BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.810/18.2BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 2º. Volume, Coimbra Editora, 2010, págs.518 e seg. e 940 e seg.; Jorge Miranda e Rui Medeiros, Constituição Portuguesa Anotada, Vol.III, 2ª. Edição revista, Universidade Católica Editora, 2020, pág.44 e seg.; J. J. Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, 7ª. Edição, 21ª. Reimpressão, Almedina, 2019, pág.982 e seg.). A revisão constitucional de 1997 introduziu, a propósito da delimitação da reserva legislativa parlamentar, a categoria tributária das contribuições financeiras a favor das entidades públicas, dando cobertura constitucional a um conjunto de tributos parafiscais que se situam num ponto intermédio entre a taxa e o imposto (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R.Portuguesa). As contribuições financeiras constituem um "tertium genus" de receitas fiscais, que poderão ser qualificadas como taxas colectivas, na medida em que compartilham, em parte, da natureza dos impostos, porque não têm, necessariamente, uma contrapartida individualizada para cada contribuinte e, noutra parte, da natureza das taxas, porque visam retribuir o serviço prestado por uma instituição pública a certo círculo ou certa categoria de pessoas ou entidades que beneficiam colectivamente de uma actividade administrativa (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.810/18.2BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, I vol., Coimbra Editora, 4ª. Edição, pág.1095; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, 4ª. edição, Editora Encontro da Escrita, 2012, pág.72 e seg.; Suzana Tavares da Silva, As Taxas e a Coerência do Sistema Tributário, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2013, pág.82 e seg.). O regime da CEIF foi aprovado pelo artº.168, da Lei 82-B/2014, de 31/12 (OE 2015), tributo que tem como objectivo garantir a sustentabilidade do Serviço Nacional de Saúde (SNS) na vertente dos gastos com medicamentos (cfr.artº.1, nº.2, do Regime da CEIF). O regime da "CEIF", com as alterações introduzidas pela Lei 7-A/2016, de 30/03 (aplicável ao caso dos autos - cfr.artº.12, nº.1, da L.G.T.), tem o seguinte teor: Artigo 1.º Objeto 1 - O presente regime cria uma contribuição extraordinária sobre a indústria farmacêutica, doravante designada por contribuição, e determina as condições da sua aplicação. 2 - A contribuição incide sobre o volume de vendas e tem por objetivo garantir sustentabilidade do Serviço Nacional de Saúde (SNS) na vertente dos gastos com medicamentos. Artigo 2.º Incidência subjetiva Estão sujeitas à contribuição as entidades que procedam à primeira alienação a título oneroso, em território nacional, de medicamentos de uso humano, sejam elas titulares de autorização, ou registo, de introdução no mercado, ou seus representantes, intermediários, distribuidores por grosso ou apenas comercializadores de medicamentos ao abrigo de autorização de utilização excecional, ou de autorização excecional, de medicamentos. Artigo 3.º Incidência objetiva 1 - A contribuição incide sobre o total de vendas de medicamentos realizadas em cada trimestre, relativamente a: a) Medicamentos comparticipados pelo Estado no seu preço; b) Medicamentos sujeitos a receita médica restrita; c) Medicamentos que disponham de autorização de utilização excecional ou de autorização excecional; d) Gases medicinais e derivados do sangue e do plasma humanos; e) Outros medicamentos cujas embalagens se destinem ao consumo em meio hospitalar; f) Medicamentos órfãos. 2 - Para efeitos do número anterior: a) No caso de medicamentos comparticipados, o valor de venda sujeito à contribuição, corresponde à parte do preço de venda ao público, deduzido do imposto sobre o valor acrescentado (IVA) e da taxa sobre a comercialização de medicamentos (TSCM), correspondente à comparticipação do Estado nesse preço; b) No caso dos medicamentos previstos nas alíneas b) a f) do número anterior, o valor das vendas sujeito à contribuição corresponde ao preço, deduzido do IVA e da TSCM, mais baixo entre os seguintes: i) Preço de venda ao público, quando exista; ii) Preço máximo considerado adequado para o medicamento, nos termos da alínea c) do n.º 4 do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 195/2006, de 3 de outubro, alterado pelo Decreto-Lei n.º 48-A/2010, de 13 de maio, quando exista; iii) Mais baixo preço de venda, líquido de descontos e outras condições comerciais, efetiva e comprovadamente praticado, pelo sujeito passivo, na venda à SPMS - Serviços Partilhados do Ministério da Saúde, E. P. E., administrações regionais de saúde, hospitais e outros estabelecimentos e serviços do SNS, nos 12 meses imediatamente anteriores. 3 - O sujeito passivo deve criar condições para a todo o tempo, mediante pedido da autoridade competente e no prazo por esta fixado, apresentar prova do facto previsto na subalínea iii) da alínea b) do número anterior. 4 - São abatidos ao valor da contribuição a que se refere o presente artigo as despesas de investigação e desenvolvimento a que se referem os n.ºs 3 e 4 do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 23/2004, de 23 de janeiro, desde que realizadas em território nacional e devidas e pagas a contribuintes portugueses e até ao limite da contribuição. (…) Artigo 5.º Acordo para sustentabilidade do SNS 1 - Pode ser celebrado acordo entre o Estado Português, representado pelos Ministros das Finanças e da Saúde, e a indústria farmacêutica visando a sustentabilidade do SNS através da fixação de objetivos de valores máximos de despesa pública com medicamentos e de contribuição de acordo com o volume de vendas das empresas da indústria farmacêutica para atingir aqueles objetivos. 2 - Ficam isentas da contribuição as entidades que venham a aderir, individualmente e sem reservas, ao acordo a que se refere o n.º 1 nos termos do número seguinte, mediante declaração do INFARMED - Autoridade Nacional do Medicamento e Produtos de Saúde, I. P. 3 - A isenção prevista no presente artigo produz efeitos a partir da data em que as entidades subscrevam a adesão ao acordo acima referido e durante período em que este se aplicar em função do seu cumprimento, nos termos e condições nele previstos. 4 - O texto do acordo previsto no n.º 1 deve ser publicitado no sítio na internet do INFARMED - Autoridade Nacional do Medicamento e Produtos de Saúde, I. P. Artigo 6.º Liquidação 1 - A contribuição é liquidada pelo sujeito passivo, através de declaração de modelo oficial, a aprovar por portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças e da saúde, que deve ser enviada por transmissão eletrónica de dados durante o mês seguinte ao período a que respeita a contribuição. 2 - A dedução das despesas de investigação e desenvolvimento é feita igualmente em cada declaração do sujeito passivo. 3 - A liquidação prevista no número anterior pode ser corrigida pela Autoridade Tributária e Aduaneira, nos prazos previstos na lei geral tributária, caso sejam verificados erros ou omissões que determinem a exigência de um valor de contribuição superior ao liquidado pelo sujeito passivo. 4 - Na falta de liquidação da contribuição nos termos do n.º 1, a mesma é efetuada pela Autoridade Tributária e Aduaneira, com base nos elementos de que esta disponha. 5 - A Autoridade Tributária e Aduaneira, a Administração Central do Sistema de Saúde, I. P. (ACSS, I. P.) e o INFARMED - Autoridade Nacional do Medicamento e Produtos de Saúde, I. P., devem colaborar no sentido de obter a informação necessária e relevante para efeitos de aplicação da contribuição. Artigo 7.º Pagamento 1 - A contribuição liquidada é paga durante o prazo estabelecido para o envio da declaração referida no n.º 1 do artigo anterior nos locais de cobrança legalmente autorizados. 2 - Não sendo efetuado o pagamento da contribuição até ao termo do respetivo prazo, começam a correr imediatamente juros de mora e a cobrança da dívida é promovida pela Autoridade Tributária e Aduaneira, nos termos do Código de Procedimento e de Processo Tributário. (…) Artigo 10.º Consignação 1 - A receita obtida com a contribuição é consignada ao Serviço Nacional de Saúde, gerido pela ACSS, I. P., constituindo sua receita própria. 2 - A receita referida no número anterior é transferida do orçamento do subsector Estado para a ACSS, I. P. 3 - Os encargos de liquidação e cobrança incorridos pela Autoridade Tributária e Aduaneira são compensados através da retenção de uma percentagem de 3 /prct. do produto da contribuição, a qual constitui receita própria. 4 - Em função da adesão ao acordo a que se refere o artigo 5.º é ainda determinada uma compensação adicional à Autoridade Tributária e Aduaneira mediante protocolo com a ACSS, I. P. É hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C.Civil; artº.11, da L.G. Tributária; José de Oliveira Ascensão, O Direito, Introdução e Teoria Geral, Editorial Verbo, 4ª. Edição, 1987, pág.335 e seg.; J. Baptista Machado, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1989, pág.181 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de C.T.Fiscal, nº.174, 1996, pág.363 e seg.). E recorde-se que o intérprete e aplicador da lei deve presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas, como também que soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. Pelo que, na exegese da norma não pode ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso. Portanto, o limite da interpretação encontra-se na letra ou no texto da norma, o qual condiciona todos os vectores de interpretação reconhecidos pela doutrina, como sejam os elementos histórico, sistemático ou teleológico (cfr.artº.9, nºs.2 e 3, do C.Civil). Revertendo ao caso dos autos, deve vincar-se, antes de mais, que a despesa do SNS com medicamentos é um dos aspectos com significativo impacto na sustentabilidade daquele Serviço e do Orçamento de Estado. Os titulares da autorização de introdução no mercado - ou de outros títulos que permitam a comercialização - de medicamentos são as entidades que, dada a sua preponderância em todo o circuito do medicamento, podem regular a oferta e a promoção dos medicamentos e, desse modo, criar condições para que o objectivo anual de despesa no SNS seja, ou não, cumprido. Com estes pressupostos, pode delimitar-se a incidência subjectiva deste tributo, os sujeitos passivos do mesmo, como as entidades que procedem à primeira alienação, a título oneroso, dos medicamentos de uso humano no território nacional, independentemente do título que permita essa comercialização (cfr.artº.2, do Regime da CEIF supra exposto). É o referido conjunto de entidades que pode regular a oferta e a promoção dos medicamentos (v.g. mediante a redução de acções de promoção), pelo que o legislador considerou que lhes poderia ser imputado o não cumprimento dos limites anuais da despesa pública com medicamentos, com prejuízo para a sustentabilidade do SNS e o consequente custo a ser pelos mesmos internalizado. Pela mesma razão e à luz do princípio da igualdade, na vertente do custo ou do benefício, foi esse mesmo conjunto de entidades que foi identificado como devendo suportar o encargo do tributo e, assim, contribuir para a sustentabilidade do SNS no âmbito dos gastos públicos com medicamentos (cfr.Aquilino Paulo Antunes, Contribuições Financeiras, Medicamentos e Dispositivos Médicos, AAFDL Editora, Lisboa, 2020, pág.213 e seg.). "In casu", atenta a matéria de facto provada, a sociedade impugnante e recorrente assume-se como sujeito passivo da CEIF ao abrigo do citado artº.2, do Regime supra identificado (cfr.al.A) da factualidade provada). Avançando, o rendimento proveniente do tributo é consignada ao SNS, e constitui receita própria da "Administração Central do Sistema de Saúde, I.P." ("ACSS, I.P."), entidade a quem compete gerir o orçamento daquele Serviço, solução que garante a canalização da receita para a sustentabilidade do mesmo SNS (cfr.artº.10, nºs.1 e 2, do Regime da CEIF). O estatuto deste tributo prevê dois tipos de desagravamentos. Por um lado, o abatimento à colecta das despesas de investigação e desenvolvimento realizadas em território nacional, devidas e pagas a contribuintes portugueses e até ao limite da contribuição (cfr.artºs.3, nº.4, e 6, nº.2, ambos do Regime da CEIF). Por outro lado, ficam isentos do pagamento do tributo os sujeitos passivos que declarem aderir, individualmente e sem reservas, a acordos celebrados entre o Estado e a Indústria Farmacêutica, visando a sustentabilidade do SNS através da fixação de objectivos máximos de despesa com medicamentos, enquanto essa adesão vigorar (cfr.artº.5, do Regime da CEIF). De salientar que estes acordos são geralmente mais favoráveis do que as condições resultantes do regime legal do tributo a que vimos fazendo referência, facto que poderá incentivar à adesão a esses acordos, por parte dos respectivos sujeitos passivos. O tributo sob exegese, conforme já aludido, constitui receita própria da "ACSS, I.P.", instituto público que constitui uma entidade pública não territorial, mais se destinando a contribuir para a sustentabilidade do SNS, cujo orçamento é gerido pela mesma entidade, bem como a financiar externalidades negativas decorrentes da oferta e promoção de medicamentos essencialmente adquiridos, no todo ou em parte, por dinheiros públicos. O mesmo tributo não implica uma contraprestação pública estritamente indivisível, nem divisível, na medida em que os sujeitos passivos não o pagam no cumprimento de um dever de cidadania nem o pagamento constitui contrapartida de uma prestação pública individualizável a favor do sujeito passivo. O tributo em apreço também não assenta na obtenção pelo sujeito passivo de benefícios ou aumentos do valor dos seus bens em resultado de obras públicas ou da criação ou ampliação de serviços públicos, tal como no especial desgaste de bens públicos ocasionados pelo exercício de uma actividade. A imposição a que nos vimos referindo abate-se sobre um agregado de sujeitos passivos que se presume provocar - em certa medida - os custos para a sustentabilidade do SNS que aquele visa colmatar, conjunto esse que apresenta uma conexão relevante com o SNS e com as atribuições da citada "ACSS, I.P.". Consideramos, por conseguinte, que o tributo em análise, tal como já o deixava indiciado o seu "nomen iuris" é uma contribuição financeira a favor de uma entidade pública (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R.Portuguesa; artº.3, nº.2, da L.G.T.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; Aquilino Paulo Antunes, ob.cit., pág.221), no mesmo sentido tendo decidido a sentença objecto do presente recurso. A identificada contribuição financeira não suscita questões sobre o ponto de vista formal, quanto ao cumprimento da reserva de lei, na medida em que foi criada, em todos os seus elementos, por lei da Assembleia da República - a referida Lei do Orçamento de Estado para 2015 (Lei 82-B/2014, de 31/12) - e tem sido anualmente prorrogada também mediante lei formal. Concluindo-se que a CESE deve ser qualificada como contribuição financeira, e não como um imposto, fica precludida a análise dos argumentos da recorrente que sustentavam a inconstitucionalidade das normas que a criaram e estabeleceram o respectivo regime, remetendo para os princípios constitucionais que regulam estes tributos, como sejam, todos os vícios de inconstitucionalidade material, derivados da alegada violação dos princípios da igualdade e da capacidade contributiva, da tributação das empresas sobre o lucro real e da proibição da consignação de receitas, tudo conforme supra se exarou, quanto aos esteios da presente apelação. Defende, igualmente, o recorrente que qualificando-se a CEIF enquanto tributo comutativo, o respectivo regime (regras de incidência objectiva e subjectiva) é materialmente inconstitucional, devido a violação do princípio da equivalência, enquanto pressuposto e critério de tributação quanto aos tributos para comutativos e manifestação do princípio constitucional da igualdade, tal como, devido a violação do princípio da proporcionalidade. O princípio da igualdade é um dos princípios estruturantes do sistema constitucional português, encontrando consagração genérica no citado artº.13, da C.R.Portuguesa. Por sua vez, a vinculação das autoridades administrativas ao princípio da igualdade encontra consagração no artº.266, nº.2, do diploma fundamental. As decisões mais recentes do Tribunal Constitucional, na vertente que aqui nos interessa, assinalam correctamente que o princípio da igualdade obriga a que se trate por igual o que for necessariamente igual e como diferente o que for essencialmente diferente, não impedindo a diferenciação de tratamento, mas apenas as discriminações arbitrárias, irrazoáveis, ou seja, as distinções de tratamento que não tenham justificação e fundamento material bastante (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/03/2023, rec.1480/15.5BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; ac.Tribunal Constitucional 232/2003, de 13/05/2003; ac.Tribunal Constitucional 45/2010, de 3/02/2010; J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 1º. Volume, Coimbra Editora, 2007, pág.336 e seg.; Jorge Miranda e Rui Medeiros, Constituição Portuguesa Anotada, Vol.I, 2ª. Edição revista, Universidade Católica Editora, 2017, pág.164 e seg.). Quanto ao princípio da equivalência (na vertente derivada da igualdade perante a repartição dos encargos públicos), enquanto subprincípio do princípio da igualdade, constitucionalmente consagrado no artº.13, do Diploma Fundamental, diz-nos que o legislador não deve consagrar a existência de sacrifícios especiais de indivíduos ou grupos de indivíduos, por razões de interesse público, sob pena do reconhecimento de uma indemnização ou compensação a tais grupos particularmente sacrificados. Por outro lado, com o dito princípio da equivalência visa-se que as taxas e contribuições se adaptem às prestações públicas de que beneficiarão, real ou presumidamente, os respectivos sujeitos passivos (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.810/18.2BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; ac.Tribunal Constitucional 7/2019, de 8/01/2019, proc.141/16; J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 1º. Volume, Coimbra Editora, 2007, pág.344 e seg.; J. J. Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, 7ª. Edição, 21ª. Reimpressão, Almedina, 2019, pág.431). Já o princípio constitucional da proporcionalidade, encontra consagração no artº.18, nº.2, da C.R.Portuguesa, como pressuposto material para que se verifique uma restrição legítima de direitos, liberdades e garantias consagrados no nosso Diploma Fundamental. O princípio da proporcionalidade (também chamado princípio da proibição do excesso) desdobra-se em três subprincípios: (a) princípio da adequação (também designado por princípio da idoneidade), isto é, as medidas restritivas legalmente previstas devem revelar-se como meio adequado para a prossecução dos fins visados pela lei (salvaguarda de outros direitos ou bens constitucionalmente protegidos); (b) princípio da exigibilidade (também chamado princípio da necessidade ou da indispensabilidade), ou seja, as medidas restritivas previstas na lei devem revelar-se necessárias (tornaram-se exigíveis), porque os fins visados pela lei não podiam ser obtidos por outros meios menos onerosos para os direitos, liberdades e garantias; (c) princípio da proporcionalidade em sentido restrito, que significa que os meios legais restritivos e os fins obtidos devem situar-se numa "justa medida", impedindo-se a adopção de medidas legais restritivas desproporcionadas, excessivas, em relação aos fins obtidos. Em qualquer caso, há um limite absoluto para a restrição de "direitos, liberdades e garantias", que consiste no respeito do "conteúdo essencial" dos respectivos preceitos (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.810/18.2BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 1º. Volume, Coimbra Editora, 2007, pág.392 e seg.; J. J. Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, 7ª. Edição, 21ª. Reimpressão, Almedina, 2019, pág.266 e seg.). No caso "sub iudice", este Tribunal não alcança, nem o apelante esclarece, em que termos é que os princípios constitucionais acabados de examinar são beliscados pelo regime legal consagrado para a CEIF, nomeadamente, as regras de incidência objectiva e subjectiva. Pelo que, e desde logo, se dirá que o recorrente não densificou, no recurso que veio dirigido a este Supremo Tribunal, as defendidas violações dos princípios constitucionais para que remete, ao citar os aludidos artºs.13, 18, nº.2, e 266, todos do Diploma Fundamental. Por outras palavras, a falta de concretização/densificação das enumeradas violações dos preceitos constitucionais/legais invocados impede que este Tribunal emita também uma apreciação individualizada sobre as mesmas (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 23/10/2019, rec.179/19.8BEPFN; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 24/11/2021, rec.972/21.1BEBRG; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS). Apesar disso, sempre se remete o apelante para todos os considerandos tecidos supra sobre os diversos princípios constitucionais já discutidos. Examinando agora, concretamente, o regime de desagravamento da CEIF, que se consubstancia na isenção do pagamento do tributo dos sujeitos passivos que declarem aderir, individualmente e sem reservas, a acordos celebrados entre o Estado e a Indústria Farmacêutica, visando a sustentabilidade do SNS através da fixação de objectivos máximos de despesa com medicamentos, enquanto essa adesão vigorar (cfr.artº.5, nº.2, do Regime da CEIF supra), deve salientar-se que estes acordos são, geralmente, mais favoráveis do que as condições resultantes do regime legal de pagamento do tributo (cfr.artºs.6 e 7, do Regime da CEIF supra). Julga-se que a perda de receita do tributo decorrente da adesão será, de algum modo, compensada pela obtenção pelo SNS - sem a intermediação da AT - da renda proveniente dos acordos, que ocorreria de modo mais célere e pressupondo uma redução da conflitualidade (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; Aquilino Paulo Antunes, ob.cit., pág.220 e seg.). Ora, independentemente dos considerandos acabados de tecer, certo é que este Tribunal também não vislumbra que tal regime de isenção/por contraposição ao regime legal de pagamento do tributo, padeça de qualquer vício de inconstitucionalidade. Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e mantém-se a decisão recorrida, embora com a presente fundamentação, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica. X Condena-se a recorrente em custas, porque vencida (cfr.artº.527, do C.P.Civil), mais se dispensando do pagamento do remanescente da taxa de justiça na presente instância de recurso. X Registe. Notifique. X Lisboa, 17 de Dezembro de 2024. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro.

Sumário

II- A CEIF revela as características de uma contribuição financeira, que não de um verdadeiro imposto (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R.Portuguesa; artº.3, nº.2, da L.G.T.).

III- O regime legal de pagamento deste tributo, tal como o respectivo regime de isenção legalmente previsto, não padece de qualquer vício de inconstitucionalidade.

(sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

"A. .., L.DA.", com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, constante a fls.249 a 291 do processo (numeração do Sitaf), a qual julgou improcedente a presente impugnação pelo recorrente intentada e visando actos de autoliquidação de Contribuição Extraordinária sobre a Indústria Farmacêutica (CEIF), relativos aos 3º. e 4º. trimestres de 2016 e no montante total de € 281.729,80.

O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.300 a 348 do processo - numeração do Sitaf) formulando as seguintes Conclusões:

A- A sentença sob censura no presente recurso pôs fim à impugnação judicial que correu termos sob o n.º 77/17.0BELRS, no Tribunal Tributário de Lisboa («Sentença»), e foi apresentada contra o indeferimento da reclamação graciosa apresentada pela Recorrente por não concordar com a legalidade das autoliquidações da Contribuição Extraordinária sobre a Indústria Farmacêutica (CEIF) dos 3.º e 4.º trimestres do ano de 2016, nos valores de € 143.053,85 e € 138.675,95, respetivamente, no total de € 281.729,80.

B- Conforme a Recorrente deixou inequivocamente demonstrado ao longo do processo de reclamação e de impugnação, a liquidação contestada, assim como o indeferimento que a manteve inalterada, padece de diversos vícios de Lei ordinária e constitucional que cabia ao Tribunal a quo reconhecer, anulando o ato impugnado.

C- No entanto, a sentença recorrida julgou integralmente improcedente o pedido da ora Recorrente, cingindo-se o presente recurso aos seguintes vícios da sentença, cuja reapreciação se requer:

i) À luz da qualificação da CEIF como um verdadeiro imposto:

a. Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material dos artigos 2.º e 5.º do regime da CEIF, por violação do princípio constitucional da igualdade (artigo 13.º da CRP) e da capacidade contributiva;

b. Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material do artigo 3.º do regime da CEIF, por violação do princípio da tributação das empresas sobre o lucro real (artigo 104.º, n.º 2 da CRP);

c. Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material do artigo 10.º, do regime da CEIF, por violação do princípio da proibição da consignação de receitas, que tem origem no n.º 3 do artigo 105.º da CRP;

SUBSIDIARIAMENTE:

ii) Enquanto tributo comutativo:

a. Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material dos artigos 3.º, 2.º e 5.º do regime da CEIF, por violação do princípio da equivalência, enquanto pressuposto e critério de tributação quanto aos tributos para comutativos e manifestação do princípio constitucional da igualdade (artigo 13.º da CRP);

b. Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material das regras de incidência objetiva constantes do artigo 1.º, n.º 2 e artigo 3.º do regime da CEIF e das regras de incidência subjetiva vertidas nos artigos 2.º e 5.º do regime da CEIF, por violação do princípio da proporcionalidade (artigos 18.º, n.º 2 e 266.º da CRP).

D- O erro de julgamento do Tribunal a quo quanto aos vícios invocados pela ora Recorrente em primeira instância e cuja reapreciação se requer tem origem, em grande parte, no facto de este ter decidido no sentido de a CEIF dever ser qualificada como contribuição financeira. Defende a Recorrente que a qualificação jurídica a atribuir à CEIF é a de imposto, não se podendo acompanhar o dictum do Tribunal a quo a este respeito.

E- Com efeito, para que um tributo seja qualificado como contribuição financeira, é necessário que seja possível identificar uma prestação pública que seja provocada ou aproveitada (ainda que presumivelmente) pelos seus sujeitos passivos. Simplesmente, em relação aos sujeitos passivos da CEIF, essa identificação não é possível.

F- Na verdade, os montantes exigidos a título de CEIF não o são para o exercício de uma atividade do Estado de que os sujeitos passivos concretamente em causa beneficiem em especial (direta ou indiretamente, de modo suficientemente distinto da generalidade dos particulares não abrangidos pela incidência do tributo), não sendo sequer possível dizer que a atividade do Estado a financiar através da CEIF é originada, específica ou genericamente, pela daqueles sujeitos passivos.

G- Deste modo, a CEIF não é um tributo verdadeiramente sinalagmático, desde logo porque não existe no seu funcionamento qualquer vantagem específica direta para os próprios sujeitos passivos de modo a poder concluir-se pela existência de uma relação de correspetividade ou sinalagmaticidade entre eles e o serviço público prestado, contrariamente ao que entendeu o Tribunal a quo, cuja decisão padece de claro erro de julgamento a este respeito.

H- De acordo com a sentença recorrida, os especiais gastos suportados pelo Estado com a comparticipação dos medicamentos “aproveitam” à indústria farmacêutica (em teoria, o grupo homogéneo), aproveitando esta da sustentabilidade do SNS, uma vez que essa comparticipação constitui uma das principais fontes de financiamento das entidades que nela operam (cf. p. 17 da sentença).

I- Sejamos claros: não existe qualquer relação de bilateralidade subjacente à CEIF. Ao longo da sentença encontram-se diversas alusões à despesa “gerada” pelos sujeitos passivos deste tributo ou ao “benefício” que estes retiram através da comparticipação de medicamentos.

J- Ora, é claro que a Impugnante tem o direito à receita proveniente da comparticipação dos medicamentos, posto que age como vendedora e o Estado como agente-comprador numa relação de comércio de natureza onerosa. O que não pode admitir-se é que se confunda (deliberadamente) o preço a que o Estado está adstrito e a que a Impugnante tem direito com uma “prestação pública” de que esta é presumível (ou efetiva) beneficiária que gere uma qualquer relação de sinalagmaticidade, uma vez que, como resulta evidente, não está em causa nenhuma prestação nessa natureza.

K- Como é bom de ver, a Impugnante não é o beneficiário direto ou presumido da sustentabilidade do SNS ou da comparticipação de medicamentos. Muito pelo contrário: o beneficiário direto da CEIF é o SNS e, deste modo, o bem público “cuidados de saúde”, o qual, sendo um bem público de importância cimeira, tem natureza difusa, geral, universal e abstrata, de que beneficiam de modo semelhante todos os cidadãos.

L- Verifica-se, assim, uma clara violação do princípio do “utilizador-pagador”, porquanto a contribuição é exigida não àqueles que usufruem da prestação pública (os utentes do SNS, ainda que potenciais, i.e., a população em geral) mas sim a terceiros (alguns operadores da indústria farmacêutica), prestação pública essa que consiste no facto de o Estado internalizar parte do custo dos utentes do SNS, e não no facto de este pagar o preço pelo fornecimento de medicamentos aos sujeitos passivos da CEIF(!)

M- Resulta assim claro que subjacente à CEIF não está a retribuição do serviço prestado por uma instituição pública a certo círculo ou certa categoria de pessoas ou entidades que beneficiem coletiva e especificamente de uma atividade administrativa, tendo esta que ser qualificada como um imposto especial.

N- Ao contrário do que se refere na página 18 da sentença recorrida, é patente que a CEIF tem por finalidade exclusiva a obtenção de receita e o que sustenta a sua incidência sobre parte da indústria farmacêutica é tão só e apenas o cumprimento de um dever de solidariedade para com o Estado e os cidadãos em geral que são os utentes do SNS.

O- Assim, estando demonstrada a qualificação da CEIF como um imposto especial sobre (alguns) agentes do setor farmacêutico, requer-se a este douto Tribunal que aprecie os vícios invocados pela ora Recorrente em primeira instância, densificados nas alegações escritas por si apresentadas, que o Tribunal a quo prescindiu de conhecer por considerar não ser essa a qualificação que se impunha (cf. p. 20 da sentença).

P- Referimo-nos à inconstitucionalidade material do regime da CEIF, aprovado pelo artigo 168.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro, por violação dos princípios da igualdade e da capacidade contributiva (artigo 13.º da CRP), da tributação pelo lucro real (artigo 104.º, n.º 2 da CRP), na sua conformação jurídico-constitucional em sede dos impostos, e ainda a ilegalidade por violação do princípio da não consignação de receitas, que devem ser declaradas pelo Tribunal ad quem.

SUBSIDIARIAMENTE:

Q- Sem prescindir, mesmo que se viesse a sustentar ser a CEIF um tributo comutativo (de acordo com o Tribunal recorrido, uma contribuição financeira), contrariamente ao decidido na sentença recorrida, está-se na presença de um tributo violador dos princípios constitucionais relevantes, ainda que vistos sob esse prisma.

R- Com efeito, ainda que se entendesse existirem “custos ou benefícios a compensar” (o que não é o caso), uma análise dos corolários que se desprendem do princípio da equivalência para estruturação interna dos tributos (para)comutativos revela igualmente uma violação do princípio da equivalência.

S- A respeito da fixação da base de incidência subjetiva das contribuições financeiras, tal há que atender a três noções trabalhadas pela jurisprudência alemã, a saber, a homogeneidade de grupo, a responsabilidade de grupo e a utilidade ou aproveitamento do grupo.

T- Ora, é evidente que ao cingir a incidência subjetiva aos primeiros alienantes de medicamentos, o legislador consagrou um regime lesivo da igualdade tributária, por deixar de fora um conjunto de pessoas que têm a mesma responsabilidade / se presumem usufruir de igual forma das alegadas prestações administrativas face àquelas que resolveu onerar, o que constitui uma violação do princípio da igualdade, previsto no artigo 13.º da CRP.

U- O mesmo resulta da isenção aplicável aos sujeitos passivos da CEIF que adiram ao acordo da APIFARMA, uma vez que o tratamento desigual que daí resulta não se encontra justificado, posto que as últimas suportarão um encargo inferior (por via da negociação da despesa), contribuindo de forma mais ténue para a prossecução das finalidades em causa, em sacrífico do equilíbrio orçamental do SNS.

V- Também no que diz respeito à base de incidência objetiva, não se vê de que forma a realidade escolhida pelo legislador, i.e., o volume de vendas das entidades que procedam à primeira alineação a título oneroso de medicamentos de uso humano, seja suscetível de corretamente determinar um maior ou menor encargo à luz da finalidade do tributo pretendida.

W- Em conclusão, e entendendo-se ter a CEIF a natureza de contribuição financeira, as regras de incidência subjetiva e objetiva constantes dos artigos 2.º, 3.º e 5.º do regime da CEIF, aprovado pelo artigo 168.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro, são materialmente inconstitucionais, por violação do princípio da igualdade (artigo 13.º da CRP), na vertente da equivalência.

X- Porém, segundo a sentença recorrida (página 17, in fine), a CEIF constitui a contrapartida de uma prestação administrativa, a comparticipação dos medicamentos. Também por aqui a sentença recorrida padece de erro de julgamento.

Y- Na verdade, se assim é, sendo esta uma “prestação” (entendendo-se como tal, conclusão de que a Recorrente discorda) individualizável e delimitável em relação a cada um dos operadores da indústria farmacêutica, então o legislador teria de ter optado por criar uma taxa, com o necessário respeito pelos princípios jurídico-constitucionais aplicáveis a esse tipo de tributo.

Z- Com efeito, a modelação da CEIF enquanto taxa exigiria que apenas fossem sujeitos passivos deste tributo os sujeitos passivos que efetivamente “beneficiam” da comparticipação de medicamentos e na medida desse benefício: ao invés, o legislador fez incidir a CEIF – de forma arbitrária – apenas sobre os primeiros alienantes de medicamentos e na medida do volume de vendas destas entidades.

AA- E ainda que o tributo se encontrasse corretamente estruturado, este não pode considerar-se legitimado nestes termos, i.e., enquanto taxa, dada a ausência de qualquer prestação administrativa a favor dos sujeitos passivos, como é evidente.

BB- E isto porque, reitera-se, é absolutamente inexistente qualquer prestação pública de que os sujeitos passivos sejam beneficiários a este respeito. A única coisa que o Estado lhes entrega, é o preço da aquisição dos medicamentos por estes fornecidos, pelo que novamente se conclui estar em causa um imposto.

CC- A seguir-se, porém, a fundamentação apresentada pelo Tribunal a quo – constituindo a CEIF a contrapartida da comparticipação de medicamentos, o que tem como consequência que esta contribuição tem a natureza jurídica de taxa – as regras de incidência subjetiva e objetiva constantes dos artigos 2.º e 3.º do regime da CEIF, aprovado pelo artigo 168.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro, são materialmente inconstitucionais, por violação do princípio da igualdade (artigo 13.º da CRP), na vertente da equivalência.

POR OUTRO LADO:

DD- Ainda que se admitisse a existência de uma contrapartida na esfera da Recorrente pelo pagamento da CEIF (a qual, como se viu, não é identificável), importa aferir se o custo que a mesma representa poderá ferir o princípio da proporcionalidade.

EE- Desse princípio resulta que uma medida terá de ser invalidada por falta de idoneidade, aptidão ou adequação quando os seus efeitos forem ou venham a revelar-se indiferentes, inócuos ou até negativos tomando como referência a aproximação do fim visado, tal como sucede in casu.

FF- A este respeito, note-se que, entre 2015 e 2019 se tem verificado um constante crescimento dos encargos do SNS com medicamentos no mercado ambulatório e hospitalar, sendo que também as dívidas do SNS continuam a crescer. Dito de forma simples: não se vê que as contribuições cobradas quer através da CEIF quer através dos acordos da APIFARMA tenham logrado atingir os objetivos que visam, o que revela a desproporcionalidade da sua imposição.

GG- Por outro lado, ainda que inegável a importância que a prossecução da sustentabilidade do SNS representa, nunca poderia deixar de ser sopesada com o prejuízo económico e patrimonial que a CEIF inflige nos seus sujeitos passivos; e a esta ponderação não pode ser alheio o facto ― de resto já referido ― de que o encargo fiscal cometido às entidades sujeitas à CEIF é desigual e, sobretudo, não igualitário, na medida em que são incluídas e excluídas da sua tributação várias entidades sem critério válido aparente, tal como se explicou supra.

HH- Nesta conformidade, os atos de autoliquidação efetuados ao abrigo das referidas normas são ilegais, posto que a CEIF, quer seja percecionada como um imposto quer como contribuição financeira, é materialmente inconstitucional, por violação do princípio da proporcionalidade, previsto no n.º 2 do artigo 18.º da CRP, devendo ser concedido provimento ao presente recurso.

Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual termina pugnando pelo não provimento do recurso (cfr.fls.367 e 368 do processo - numeração do Sitaf).

Com dispensa de vistos legais (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário), vêm os autos à conferência para deliberação.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.254 a 256 do processo - numeração do Sitaf):

A- A ora Impugnante exerce a sua atividade na área da indústria farmacêutica, no que em concreto se refere ao setor dos derivados do sangue e do plasma humanos, os quais vende quer ao SNS, quer a outras entidades (facto não controvertido – artigos 4º e 5º da p.i.).

B- Em 21.11.2014 , foi celebrado o Acordo entre os Ministérios das Finanças e da Saúde e a Indústria Farmacêutica, por intermédio da "APIFARMA – Associação Portuguesa da Indústria Farmacêutica", que visou regular “os termos e as condições em que os Ministérios das Finanças e da Saúde, por um lado, e a Indústria Farmacêutica, representada pela APIFARMA, por outro lado, mediante a adesão das empresas da Indústria Farmacêutica, nos termos previstos na cláusula 4ª, se comprometem a atingir os objetivos orçamentais para o ano de 2015 de despesa pública com medicamentos em ambulatório, incluindo subsistemas, e hospitalar do SNS com vista a garantir a sustentabilidade do Serviço Nacional de Saúde” (cfr. doc. nº 4 junto com a p.i., em concreto a cláusula 1ª do Acordo, dando-se o teor do Acordo como integralmente reproduzido).

C- A Impugnante não é associada da APIFARMA (facto não controvertido – artigo 17º da p.i.).

D- A Impugnante não aderiu ao Acordo referido em B) (acordo – facto não controvertido – artigo 19º da p.i.).

E- Em 15.03.2016 foi celebrado novo acordo com teor similar ao referido em B) (cfr. doc. nº 5 junto com a p.i., cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

F- Em 14.10.2016 e em 04.01.2017 a ora Impugnante apresentou as Declarações Modelo 28 referentes à Contribuição Extraordinária sobre a Indústria Farmacêutica referente aos 3º e 4º trimestres do ano de 2016, nas quais apurou os montantes a pagar de 143.053,85 € e 138.675,95 €, respetivamente (cfr. docs. nºs 1 e 2 juntos com a p.i.).

G- Os montantes referidos na alínea antecedente foram pagos em 27.10.2016 e 05.01.2017, respetivamente (cfr. docs. nºs 1 e 2 juntos com a p.i.).

H- A presente impugnação foi apresentada em 13.01.2017 (cfr. fls. 2 dos autos).

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: "…Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afetar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados…".

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: "…Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na posição factual expressa pelas partes na p.i., contestação, na prova documental junta aos autos e no processo administrativo em apenso, tudo conforme especificado nos vários pontos da matéria de facto provada, que não foram impugnados…".

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

Em sede de aplicação do direito, a decisão recorrida julgou improcedente a presente impugnação e, em consequência, absolveu a Fazenda Pública dos pedidos (anulação das autoliquidações de CEIF objecto do processo e a condenação da A. Fiscal na restituição do valor de € 281.729,80 pago pela sociedade impugnante e ora recorrente, acrescido do pagamento de juros indemnizatórios).

Relembre-se que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal "ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário).

O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese, que qualificando-se a CEIF como um verdadeiro imposto, padece o respectivo regime dos seguintes defeitos:

1- Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material dos artºs.2 e 5, do regime da CEIF, por violação do princípio constitucional da igualdade (artº.13, da CRP) e da capacidade contributiva;

2- Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material do artº.3, do regime da CEIF, por violação do princípio da tributação das empresas sobre o lucro real (artº.104, nº.2, da CRP);

3- Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material do artº.10, do regime da CEIF, por violação do princípio da proibição da consignação de receitas, que tem origem no nº.3, do artº.105, da CRP.

Já qualificando-se a CEIF enquanto tributo comutativo padece o respectivo regime das seguintes pechas:

1- Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material dos artºs.2, 3 e 5, do regime da CEIF, por violação do princípio da equivalência, enquanto pressuposto e critério de tributação quanto aos tributos para comutativos e manifestação do princípio constitucional da igualdade (artº.13, da CRP);

2- Vício de violação de lei, por inconstitucionalidade material das regras de incidência objectiva constantes dos artºs.1, nº.2, e 3, do regime da CEIF, e das regras de incidência subjectiva vertidas nos artºs.2 e 5, do regime da CEIF, por violação do princípio da proporcionalidade (artºs.18, nº.2, e 266, da CRP).

Que a sentença recorrida ao não ter decidido nos moldes propugnados incorreu em erro na aplicação do direito [cfr.conclusões A) a HH) do recurso]. Com base em tal alegação pretendendo concretizar erros de julgamento de direito da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tais vícios.

Na estruturação do presente aresto o Tribunal seguirá, de perto, o teor do acórdão do ac.S.T.A.-2ª.Secção, de 10/05/2023, rec.0191/20.4BEVIS, já transitado em julgado, o qual examinou e decidiu processo paralelo ao presente, também incidente sobre o regime da Contribuição Extraordinária sobre a Indústria Farmacêutica ("CEIF"), embora relativo ao ano fiscal de 2018.

Antes de mais, se dirá que os vícios de inconstitucionalidade buscam uma fiscalização concreta e com natureza oficiosa. Esta caracteriza-se por ser um controlo que compete a todos os Tribunais, mais tendo natureza difusa e incidental (cfr.artºs.204 e 280, nº.1, da C.R.Portuguesa; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 25/11/2015, rec.103/15; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 23/10/2019, rec.179/19.8BEPFN; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 12/05/2021, rec.2747/17.3BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 9/12/2021, rec.732/19.0BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.810/18.2BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 2º. Volume, Coimbra Editora, 2010, págs.518 e seg. e 940 e seg.; Jorge Miranda e Rui Medeiros, Constituição Portuguesa Anotada, Vol.III, 2ª. Edição revista, Universidade Católica Editora, 2020, pág.44 e seg.; J. J. Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, 7ª. Edição, 21ª. Reimpressão, Almedina, 2019, pág.982 e seg.).

A revisão constitucional de 1997 introduziu, a propósito da delimitação da reserva legislativa parlamentar, a categoria tributária das contribuições financeiras a favor das entidades públicas, dando cobertura constitucional a um conjunto de tributos parafiscais que se situam num ponto intermédio entre a taxa e o imposto (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R.Portuguesa). As contribuições financeiras constituem um "tertium genus" de receitas fiscais, que poderão ser qualificadas como taxas colectivas, na medida em que compartilham, em parte, da natureza dos impostos, porque não têm, necessariamente, uma contrapartida individualizada para cada contribuinte e, noutra parte, da natureza das taxas, porque visam retribuir o serviço prestado por uma instituição pública a certo círculo ou certa categoria de pessoas ou entidades que beneficiam colectivamente de uma actividade administrativa (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.810/18.2BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, I vol., Coimbra Editora, 4ª. Edição, pág.1095; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, 4ª. edição, Editora Encontro da Escrita, 2012, pág.72 e seg.; Suzana Tavares da Silva, As Taxas e a Coerência do Sistema Tributário, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2013, pág.82 e seg.).

O regime da CEIF foi aprovado pelo artº.168, da Lei 82-B/2014, de 31/12 (OE 2015), tributo que tem como objectivo garantir a sustentabilidade do Serviço Nacional de Saúde (SNS) na vertente dos gastos com medicamentos (cfr.artº.1, nº.2, do Regime da CEIF).

O regime da "CEIF", com as alterações introduzidas pela Lei 7-A/2016, de 30/03 (aplicável ao caso dos autos - cfr.artº.12, nº.1, da L.G.T.), tem o seguinte teor:

Artigo 1.º

Objeto

1- O presente regime cria uma contribuição extraordinária sobre a indústria farmacêutica, doravante designada por contribuição, e determina as condições da sua aplicação.

2- A contribuição incide sobre o volume de vendas e tem por objetivo garantir sustentabilidade do Serviço Nacional de Saúde (SNS) na vertente dos gastos com medicamentos.

Artigo 2.º

Incidência subjetiva

Estão sujeitas à contribuição as entidades que procedam à primeira alienação a título oneroso, em território nacional, de medicamentos de uso humano, sejam elas titulares de autorização, ou registo, de introdução no mercado, ou seus representantes, intermediários, distribuidores por grosso ou apenas comercializadores de medicamentos ao abrigo de autorização de utilização excecional, ou de autorização excecional, de medicamentos.

Artigo 3.º

Incidência objetiva

1- A contribuição incide sobre o total de vendas de medicamentos realizadas em cada trimestre, relativamente a:

a) Medicamentos comparticipados pelo Estado no seu preço;

b) Medicamentos sujeitos a receita médica restrita;

c) Medicamentos que disponham de autorização de utilização excecional ou de autorização excecional;

d) Gases medicinais e derivados do sangue e do plasma humanos;

e) Outros medicamentos cujas embalagens se destinem ao consumo em meio hospitalar;

f) Medicamentos órfãos.

2- Para efeitos do número anterior:

a) No caso de medicamentos comparticipados, o valor de venda sujeito à contribuição, corresponde à parte do preço de venda ao público, deduzido do imposto sobre o valor acrescentado (IVA) e da taxa sobre a comercialização de medicamentos (TSCM), correspondente à comparticipação do Estado nesse preço;

b) No caso dos medicamentos previstos nas alíneas b) a f) do número anterior, o valor das vendas sujeito à contribuição corresponde ao preço, deduzido do IVA e da TSCM, mais baixo entre os seguintes:

i) Preço de venda ao público, quando exista;

ii) Preço máximo considerado adequado para o medicamento, nos termos da alínea c) do n.º 4 do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 195/2006, de 3 de outubro, alterado pelo Decreto-Lei n.º 48-A/2010, de 13 de maio, quando exista;

iii) Mais baixo preço de venda, líquido de descontos e outras condições comerciais, efetiva e comprovadamente praticado, pelo sujeito passivo, na venda à SPMS - Serviços Partilhados do Ministério da Saúde, E. P. E., administrações regionais de saúde, hospitais e outros estabelecimentos e serviços do SNS, nos 12 meses imediatamente anteriores.

3- O sujeito passivo deve criar condições para a todo o tempo, mediante pedido da autoridade competente e no prazo por esta fixado, apresentar prova do facto previsto na subalínea iii) da alínea b) do número anterior.

4- São abatidos ao valor da contribuição a que se refere o presente artigo as despesas de investigação e desenvolvimento a que se referem os n.ºs 3 e 4 do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 23/2004, de 23 de janeiro, desde que realizadas em território nacional e devidas e pagas a contribuintes portugueses e até ao limite da contribuição.

(…)

Artigo 5.º

Acordo para sustentabilidade do SNS

1- Pode ser celebrado acordo entre o Estado Português, representado pelos Ministros das Finanças e da Saúde, e a indústria farmacêutica visando a sustentabilidade do SNS através da fixação de objetivos de valores máximos de despesa pública com medicamentos e de contribuição de acordo com o volume de vendas das empresas da indústria farmacêutica para atingir aqueles objetivos.

2- Ficam isentas da contribuição as entidades que venham a aderir, individualmente e sem reservas, ao acordo a que se refere o n.º 1 nos termos do número seguinte, mediante declaração do INFARMED - Autoridade Nacional do Medicamento e Produtos de Saúde, I. P.

3- A isenção prevista no presente artigo produz efeitos a partir da data em que as entidades subscrevam a adesão ao acordo acima referido e durante período em que este se aplicar em função do seu cumprimento, nos termos e condições nele previstos.

4- O texto do acordo previsto no n.º 1 deve ser publicitado no sítio na internet do INFARMED - Autoridade Nacional do Medicamento e Produtos de Saúde, I. P.

Artigo 6.º

Liquidação

1- A contribuição é liquidada pelo sujeito passivo, através de declaração de modelo oficial, a aprovar por portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças e da saúde, que deve ser enviada por transmissão eletrónica de dados durante o mês seguinte ao período a que respeita a contribuição.

2- A dedução das despesas de investigação e desenvolvimento é feita igualmente em cada declaração do sujeito passivo.

3- A liquidação prevista no número anterior pode ser corrigida pela Autoridade Tributária e Aduaneira, nos prazos previstos na lei geral tributária, caso sejam verificados erros ou omissões que determinem a exigência de um valor de contribuição superior ao liquidado pelo sujeito passivo.

4- Na falta de liquidação da contribuição nos termos do n.º 1, a mesma é efetuada pela Autoridade Tributária e Aduaneira, com base nos elementos de que esta disponha.

5- A Autoridade Tributária e Aduaneira, a Administração Central do Sistema de Saúde, I. P. (ACSS, I. P.) e o INFARMED - Autoridade Nacional do Medicamento e Produtos de Saúde, I. P., devem colaborar no sentido de obter a informação necessária e relevante para efeitos de aplicação da contribuição.

Artigo 7.º

Pagamento

1- A contribuição liquidada é paga durante o prazo estabelecido para o envio da declaração referida no n.º 1 do artigo anterior nos locais de cobrança legalmente autorizados.

2- Não sendo efetuado o pagamento da contribuição até ao termo do respetivo prazo, começam a correr imediatamente juros de mora e a cobrança da dívida é promovida pela Autoridade Tributária e Aduaneira, nos termos do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

(…)

Artigo 10.º

Consignação

1- A receita obtida com a contribuição é consignada ao Serviço Nacional de Saúde, gerido pela ACSS, I. P., constituindo sua receita própria.

2- A receita referida no número anterior é transferida do orçamento do subsector Estado para a ACSS, I. P.

3- Os encargos de liquidação e cobrança incorridos pela Autoridade Tributária e Aduaneira são compensados através da retenção de uma percentagem de 3 /prct. do produto da contribuição, a qual constitui receita própria.

4- Em função da adesão ao acordo a que se refere o artigo 5.º é ainda determinada uma compensação adicional à Autoridade Tributária e Aduaneira mediante protocolo com a ACSS, I. P.

É hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C.Civil; artº.11, da L.G. Tributária; José de Oliveira Ascensão, O Direito, Introdução e Teoria Geral, Editorial Verbo, 4ª. Edição, 1987, pág.335 e seg.; J. Baptista Machado, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1989, pág.181 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de C.T.Fiscal, nº.174, 1996, pág.363 e seg.).

E recorde-se que o intérprete e aplicador da lei deve presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas, como também que soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. Pelo que, na exegese da norma não pode ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso. Portanto, o limite da interpretação encontra-se na letra ou no texto da norma, o qual condiciona todos os vectores de interpretação reconhecidos pela doutrina, como sejam os elementos histórico, sistemático ou teleológico (cfr.artº.9, nºs.2 e 3, do C.Civil).

Revertendo ao caso dos autos, deve vincar-se, antes de mais, que a despesa do SNS com medicamentos é um dos aspectos com significativo impacto na sustentabilidade daquele Serviço e do Orçamento de Estado.

Os titulares da autorização de introdução no mercado - ou de outros títulos que permitam a comercialização - de medicamentos são as entidades que, dada a sua preponderância em todo o circuito do medicamento, podem regular a oferta e a promoção dos medicamentos e, desse modo, criar condições para que o objectivo anual de despesa no SNS seja, ou não, cumprido.

Com estes pressupostos, pode delimitar-se a incidência subjectiva deste tributo, os sujeitos passivos do mesmo, como as entidades que procedem à primeira alienação, a título oneroso, dos medicamentos de uso humano no território nacional, independentemente do título que permita essa comercialização (cfr.artº.2, do Regime da CEIF supra exposto).

É o referido conjunto de entidades que pode regular a oferta e a promoção dos medicamentos (v.g. mediante a redução de acções de promoção), pelo que o legislador considerou que lhes poderia ser imputado o não cumprimento dos limites anuais da despesa pública com medicamentos, com prejuízo para a sustentabilidade do SNS e o consequente custo a ser pelos mesmos internalizado. Pela mesma razão e à luz do princípio da igualdade, na vertente do custo ou do benefício, foi esse mesmo conjunto de entidades que foi identificado como devendo suportar o encargo do tributo e, assim, contribuir para a sustentabilidade do SNS no âmbito dos gastos públicos com medicamentos (cfr.Aquilino Paulo Antunes, Contribuições Financeiras, Medicamentos e Dispositivos Médicos, AAFDL Editora, Lisboa, 2020, pág.213 e seg.).

"In casu", atenta a matéria de facto provada, a sociedade impugnante e recorrente assume-se como sujeito passivo da CEIF ao abrigo do citado artº.2, do Regime supra identificado (cfr.al.A) da factualidade provada).

Avançando, o rendimento proveniente do tributo é consignada ao SNS, e constitui receita própria da "Administração Central do Sistema de Saúde, I.P." ("ACSS, I.P."), entidade a quem compete gerir o orçamento daquele Serviço, solução que garante a canalização da receita para a sustentabilidade do mesmo SNS (cfr.artº.10, nºs.1 e 2, do Regime da CEIF).

O estatuto deste tributo prevê dois tipos de desagravamentos. Por um lado, o abatimento à colecta das despesas de investigação e desenvolvimento realizadas em território nacional, devidas e pagas a contribuintes portugueses e até ao limite da contribuição (cfr.artºs.3, nº.4, e 6, nº.2, ambos do Regime da CEIF). Por outro lado, ficam isentos do pagamento do tributo os sujeitos passivos que declarem aderir, individualmente e sem reservas, a acordos celebrados entre o Estado e a Indústria Farmacêutica, visando a sustentabilidade do SNS através da fixação de objectivos máximos de despesa com medicamentos, enquanto essa adesão vigorar (cfr.artº.5, do Regime da CEIF).

De salientar que estes acordos são geralmente mais favoráveis do que as condições resultantes do regime legal do tributo a que vimos fazendo referência, facto que poderá incentivar à adesão a esses acordos, por parte dos respectivos sujeitos passivos.

O tributo sob exegese, conforme já aludido, constitui receita própria da "ACSS, I.P.", instituto público que constitui uma entidade pública não territorial, mais se destinando a contribuir para a sustentabilidade do SNS, cujo orçamento é gerido pela mesma entidade, bem como a financiar externalidades negativas decorrentes da oferta e promoção de medicamentos essencialmente adquiridos, no todo ou em parte, por dinheiros públicos.

O mesmo tributo não implica uma contraprestação pública estritamente indivisível, nem divisível, na medida em que os sujeitos passivos não o pagam no cumprimento de um dever de cidadania nem o pagamento constitui contrapartida de uma prestação pública individualizável a favor do sujeito passivo.

O tributo em apreço também não assenta na obtenção pelo sujeito passivo de benefícios ou aumentos do valor dos seus bens em resultado de obras públicas ou da criação ou ampliação de serviços públicos, tal como no especial desgaste de bens públicos ocasionados pelo exercício de uma actividade.

A imposição a que nos vimos referindo abate-se sobre um agregado de sujeitos passivos que se presume provocar - em certa medida - os custos para a sustentabilidade do SNS que aquele visa colmatar, conjunto esse que apresenta uma conexão relevante com o SNS e com as atribuições da citada "ACSS, I.P.".

Consideramos, por conseguinte, que o tributo em análise, tal como já o deixava indiciado o seu "nomen iuris" é uma contribuição financeira a favor de uma entidade pública (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R.Portuguesa; artº.3, nº.2, da L.G.T.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; Aquilino Paulo Antunes, ob.cit., pág.221), no mesmo sentido tendo decidido a sentença objecto do presente recurso.

A identificada contribuição financeira não suscita questões sobre o ponto de vista formal, quanto ao cumprimento da reserva de lei, na medida em que foi criada, em todos os seus elementos, por lei da Assembleia da República - a referida Lei do Orçamento de Estado para 2015 (Lei 82-B/2014, de 31/12) - e tem sido anualmente prorrogada também mediante lei formal.

Concluindo-se que a CESE deve ser qualificada como contribuição financeira, e não como um imposto, fica precludida a análise dos argumentos da recorrente que sustentavam a inconstitucionalidade das normas que a criaram e estabeleceram o respectivo regime, remetendo para os princípios constitucionais que regulam estes tributos, como sejam, todos os vícios de inconstitucionalidade material, derivados da alegada violação dos princípios da igualdade e da capacidade contributiva, da tributação das empresas sobre o lucro real e da proibição da consignação de receitas, tudo conforme supra se exarou, quanto aos esteios da presente apelação.

Defende, igualmente, o recorrente que qualificando-se a CEIF enquanto tributo comutativo, o respectivo regime (regras de incidência objectiva e subjectiva) é materialmente inconstitucional, devido a violação do princípio da equivalência, enquanto pressuposto e critério de tributação quanto aos tributos para comutativos e manifestação do princípio constitucional da igualdade, tal como, devido a violação do princípio da proporcionalidade.

O princípio da igualdade é um dos princípios estruturantes do sistema constitucional português, encontrando consagração genérica no citado artº.13, da C.R.Portuguesa. Por sua vez, a vinculação das autoridades administrativas ao princípio da igualdade encontra consagração no artº.266, nº.2, do diploma fundamental.

As decisões mais recentes do Tribunal Constitucional, na vertente que aqui nos interessa, assinalam correctamente que o princípio da igualdade obriga a que se trate por igual o que for necessariamente igual e como diferente o que for essencialmente diferente, não impedindo a diferenciação de tratamento, mas apenas as discriminações arbitrárias, irrazoáveis, ou seja, as distinções de tratamento que não tenham justificação e fundamento material bastante (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/03/2023, rec.1480/15.5BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; ac.Tribunal Constitucional 232/2003, de 13/05/2003; ac.Tribunal Constitucional 45/2010, de 3/02/2010; J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 1º. Volume, Coimbra Editora, 2007, pág.336 e seg.; Jorge Miranda e Rui Medeiros, Constituição Portuguesa Anotada, Vol.I, 2ª. Edição revista, Universidade Católica Editora, 2017, pág.164 e seg.).

Quanto ao princípio da equivalência (na vertente derivada da igualdade perante a repartição dos encargos públicos), enquanto subprincípio do princípio da igualdade, constitucionalmente consagrado no artº.13, do Diploma Fundamental, diz-nos que o legislador não deve consagrar a existência de sacrifícios especiais de indivíduos ou grupos de indivíduos, por razões de interesse público, sob pena do reconhecimento de uma indemnização ou compensação a tais grupos particularmente sacrificados. Por outro lado, com o dito princípio da equivalência visa-se que as taxas e contribuições se adaptem às prestações públicas de que beneficiarão, real ou presumidamente, os respectivos sujeitos passivos (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.810/18.2BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; ac.Tribunal Constitucional 7/2019, de 8/01/2019, proc.141/16; J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 1º. Volume, Coimbra Editora, 2007, pág.344 e seg.; J. J. Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, 7ª. Edição, 21ª. Reimpressão, Almedina, 2019, pág.431).

Já o princípio constitucional da proporcionalidade, encontra consagração no artº.18, nº.2, da C.R.Portuguesa, como pressuposto material para que se verifique uma restrição legítima de direitos, liberdades e garantias consagrados no nosso Diploma Fundamental.

O princípio da proporcionalidade (também chamado princípio da proibição do excesso) desdobra-se em três subprincípios: (a) princípio da adequação (também designado por princípio da idoneidade), isto é, as medidas restritivas legalmente previstas devem revelar-se como meio adequado para a prossecução dos fins visados pela lei (salvaguarda de outros direitos ou bens constitucionalmente protegidos); (b) princípio da exigibilidade (também chamado princípio da necessidade ou da indispensabilidade), ou seja, as medidas restritivas previstas na lei devem revelar-se necessárias (tornaram-se exigíveis), porque os fins visados pela lei não podiam ser obtidos por outros meios menos onerosos para os direitos, liberdades e garantias; (c) princípio da proporcionalidade em sentido restrito, que significa que os meios legais restritivos e os fins obtidos devem situar-se numa "justa medida", impedindo-se a adopção de medidas legais restritivas desproporcionadas, excessivas, em relação aos fins obtidos. Em qualquer caso, há um limite absoluto para a restrição de "direitos, liberdades e garantias", que consiste no respeito do "conteúdo essencial" dos respectivos preceitos (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.810/18.2BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 1º. Volume, Coimbra Editora, 2007, pág.392 e seg.; J. J. Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, 7ª. Edição, 21ª. Reimpressão, Almedina, 2019, pág.266 e seg.).

No caso "sub iudice", este Tribunal não alcança, nem o apelante esclarece, em que termos é que os princípios constitucionais acabados de examinar são beliscados pelo regime legal consagrado para a CEIF, nomeadamente, as regras de incidência objectiva e subjectiva. Pelo que, e desde logo, se dirá que o recorrente não densificou, no recurso que veio dirigido a este Supremo Tribunal, as defendidas violações dos princípios constitucionais para que remete, ao citar os aludidos artºs.13, 18, nº.2, e 266, todos do Diploma Fundamental. Por outras palavras, a falta de concretização/densificação das enumeradas violações dos preceitos constitucionais/legais invocados impede que este Tribunal emita também uma apreciação individualizada sobre as mesmas (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 23/10/2019, rec.179/19.8BEPFN; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 24/11/2021, rec.972/21.1BEBRG; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS).

Apesar disso, sempre se remete o apelante para todos os considerandos tecidos supra sobre os diversos princípios constitucionais já discutidos.

Examinando agora, concretamente, o regime de desagravamento da CEIF, que se consubstancia na isenção do pagamento do tributo dos sujeitos passivos que declarem aderir, individualmente e sem reservas, a acordos celebrados entre o Estado e a Indústria Farmacêutica, visando a sustentabilidade do SNS através da fixação de objectivos máximos de despesa com medicamentos, enquanto essa adesão vigorar (cfr.artº.5, nº.2, do Regime da CEIF supra), deve salientar-se que estes acordos são, geralmente, mais favoráveis do que as condições resultantes do regime legal de pagamento do tributo (cfr.artºs.6 e 7, do Regime da CEIF supra). Julga-se que a perda de receita do tributo decorrente da adesão será, de algum modo, compensada pela obtenção pelo SNS - sem a intermediação da AT - da renda proveniente dos acordos, que ocorreria de modo mais célere e pressupondo uma redução da conflitualidade (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/05/2023, rec.191/20.4BEVIS; Aquilino Paulo Antunes, ob.cit., pág.220 e seg.).

Ora, independentemente dos considerandos acabados de tecer, certo é que este Tribunal também não vislumbra que tal regime de isenção/por contraposição ao regime legal de pagamento do tributo, padeça de qualquer vício de inconstitucionalidade.

Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e mantém-se a decisão recorrida, embora com a presente fundamentação, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Condena-se a recorrente em custas, porque vencida (cfr.artº.527, do C.P.Civil), mais se dispensando do pagamento do remanescente da taxa de justiça na presente instância de recurso.

Registe.

Notifique.

Lisboa, 17 de Dezembro de 2024. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro.

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