0792/15.2BEAVR - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1. A REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA recorreu da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente a impugnação judicial do despacho da Senhora Diretora dos Serviços de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas de 20 de abril de 2015, que indeferiu o recurso hierárquico do despacho do Senhor Diretor de Finanças de Aveiro que indeferiu a reclamação graciosa da liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas [“ IRC ”] n.º ...40, relativa ao exercício de 2010, e correspondente liquidação de juros compensatórios n.º ...23, no valor total de € 39.201,77. Impugnação que tinha sido apresentada por A..., S.A., com o número de identificação fiscal e de pessoa coletiva ...26 e com sede indicada na Rua ..., ..., em .... Com a interposição do recurso, foram apresentadas alegações e formuladas as seguintes conclusões: «(…) O tribunal considerou que a atividade principal da impugnante não se enquadra no conceito de “sector das fibras sintéticas” dada no Regulamento (CE) nº 800/2008 no artº 2º ponto 30, e como tal encontra-se abrangida pelo benefício fiscal previsto no RFAI 2009. As correções aqui impugnadas tiveram como fundamentação, no essencial, retirar á A..., S.A. o direito ao benefício fiscal previsto no RFAI, porquanto o mesmo não lhe é aplicável. Baseou-se a inspeção na constatação de que a impugnante exerce a título principal uma atividade de indústria transformadora do setor das fibras sintéticas, que acarreta a sua exclusão do Regime Fiscal de Apoio ao Investimento realizado em 2009 (RFAI 2009). O tribunal a quo entendeu que a Impugnante não exerce, a título principal, uma atividade da indústria transformadora do setor das fibras sintéticas, em particular no que respeita à extrusão do polipropileno, que possa fundamentar e justificar a sua exclusão do RFAI 2009. Na medida em que defende que que a extrusão do polipropileno é apenas uma parte de todo o processo produtivo cujo objetivo final é a obtenção de artigos de cordoaria para comercialização enquanto produto final, sendo esta a atividade principal da Impugnante. E neste sentido o Tribunal recorrido determinou que a impugnante se encontra abrangida pela aplicação do RFAI 2009 relativamente ao período de tributação de 2010. A douta sentença incorreu em erro de julgamento da matéria de direito, pois não fez uma correta interpretação e aplicação dos artigos 2º e 3º do Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (“RFAI 2009”) que foi instituído pela Lei n.º 10/2009 , de 10 de março, e se encontra regulado no seu artigo 13.º do diploma legal, nem do artigo 2º n.º 30 do Regulamento (CE) n. º 800/2008, da Comissão de 6 de agosto de 2008. O Meritíssimo Juiz do Tribunal a quo para aferir se estão reunidas as condições para o sujeito passivo beneficiar do benefício fiscal previsto no RFAI 2009, começa por analisar o regime Fiscal de Apoio ao Investimento realizado em 2009 ( Lei 10/2009 de 10.03, artigo 13º) e determina o conceito de “sector das fibras sintéticas” enunciado artigo 2º n.º 30 do Regulamento (CE) n. º800/2008, da Comissão de 6 de agosto de 2008, para o qual aquele regime remete. O Tribunal defende que o conceito de “sector das fibras sintéticas” artigo 2º n.º 30 do Regulamento (CE) n. º800/2008, da Comissão de 6 de agosto de 2008 deve ser interpretado no sentido de abranger, o setor em que é realizada a extrusão de todos os tipos genéricos de fibras com base em polipropileno, independentemente da sua utilização final, isto é, entende que é o setor que se dedica á extrusão de polipropileno. E atendendo a que considera que a A..., S.A. só se dedica á extrusão de polipropileno numa fase inicial, que compreende a extrusão das matérias primas destinadas á produção de fios, seguindo-se outras fases no processo produtivo, tais como a construção de cordões, na fase seguinte, através da torção, cocha ou entrançamento, e por fim a embalagem para serem comercializados; Decide que a extrusão do polipropileno é apenas uma parte de todo o processo produtivo cujo objetivo final é a obtenção de artigos de cordoaria para comercialização enquanto produto final, sendo esta a atividade principal da Impugnante, encontrando-se esta, assim, abrangida pela aplicação do RFAI 2009 relativamente ao período de tributação de 2010. A douta sentença recorrida errou ao interpretar artigo 2º n.º 30 do Regulamento (CE) n. º800/2008, da Comissão de 6 de agosto de 2008 no sentido de considerar que o “setor de fibras sintéticas” abrange o setor que se dedica á extrusão de polipropileno. Na definição do “sector das fibras sintéticas” dada no Regulamento (CE) nº 800/2008 no ponto 30 artº 2º, faz-se referência não só á extrusão como á texturização de todos os tipos genéricos de fibras e fios com base em poliéster, poliamida, acrílico ou polipropileno, independentemente da sua utilização final. A atividade transformadora da impugnante de fabricação de cordoaria, integra a fase da extrusão e da texturização, tal como se refere no ponto 3) e 5) do probatório. Da leitura do Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (regulado no artigo 13º da Lei n.º 10/2009 , de 10 de março) realizado em 2009 (RFAI 2009) resulta que os incentivos fiscais ao investimento se aplicam a determinados setores de atividade. Sendo claro no artº 2º do citado regime legal que o RFAI 2009 não se aplica aos sujeitos passivos que exerçam a título principal uma atividade no setor das fibras sintéticas. De forma a definir o que se entende por setor das fibras sintéticas, aquela norma remete para o artº 2º do Regulamento (CE) nº 800/2008 da Comissão de 6 de Agosto. A Comissão considera que a atividade transformadora do “setor das fibras sintéticas” fica excluída dos auxílios estatais. E para efeitos de aplicação do regulamento, a Comissão considera que uma empresa se encontra no “setor das fibras sintéticas” quando a sua atividade é de: A extrusão/texturização de todos os tipos genéricos de fibras e fios com base em poliéster, poliamida, acrílico ou polipropileno, independentemente da sua utilização final; ou A polimerização (incluindo a policondensação), quando esta se encontra integrada na extrusão em temos do equipamento utilizado; ou Qualquer processo industrial conexo associado à instalação simultânea de uma capacidade de extrusão/texturização pelo futuro beneficiário ou por outra empresa pertencente ao mesmo grupo e que, na atividade industrial específica em causa, possua normalmente tais capacidades em termos de equipamento utilizado. (Veja-se n.º 30 do artigo 2º do Regulamento (CE) n. º800/2008, da Comissão de 6 de agosto de 2008) O Meritíssimo Juiz do Tribunal a quo releva, que o benefício de dedução à coleta do IRC no período de tributação de 2010, previsto no RFAI 2009, é concedido aos passivos de IRC que exerçam, a título principal, uma atividade da indústria transformadora, com exceção dos setores das fibras sintéticas, definido este setor, nos termos do Regulamento (CE) n.º 800/2008 da Comissão, de 06-08-2008. O tribunal a quo considera que para efeitos de aplicação do referido Regulamento, a atividade do setor das fibras sintéticas é aquela em que é realizada a extrusão de todos os tipos genéricos de fibras com base em polipropileno, independentemente da sua utilização final. E atendendo a que o tribunal entende que o processo produtivo da Impugnante compreende um conjunto de fases destinadas à obtenção do produto final, iniciando-se com a extrusão das matérias-primas destinada à produção de fios que são posteriormente utilizados na construção de cordões, na fase seguinte, através da torção, retorção, cocha ou entrançamento, que são, por fim, embalados para serem comercializados; Conclui que a extrusão do polipropileno é apenas uma parte de todo o processo produtivo cujo objetivo final é a obtenção de artigos de cordoaria para comercialização enquanto produto final, sendo esta a atividade principal da Impugnante, encontrando-se esta, assim, abrangida pela aplicação do RFAI 2009 relativamente ao período de tributação de 2010. Ora na definição do “sector das fibras sintéticas” dada no Regulamento (CE) nº 800/2008 no ponto 30 artº 2º, faz-se referência não só á extrusão como á texturização de todos os tipos genéricos de fibras e fios com base em poliéster, poliamida, acrílico ou polipropileno, independentemente da sua utilização final. O Tribunal a quo ao defender que a atividade do setor das fibras sintéticas é aquela em que é realizada a extrusão de todos os tipos genéricos de fibras com base em polipropileno, quando a lei refere também texturização, está a fazer uma interpretação restritiva da lei, isto é, está a reduzir o significado do conceito utilizado no sentido literal do mesmo. Pelo que ao contrário do decidido todo o processo de produção da impugnante que alegadamente compreende as fases de extrusão das matérias-primas destinada à produção de fios e a fase seguinte de texturização que compreende a construção de cordões, através da torção, retorção, cocha ou entrançamento, se enquadram na definição do setor das fibras sintéticas, conforme estipulado no referido Regulamento da Comissão. O que acarreta que o Tribunal devia ter desconsiderado o benefício do RFAI 2009, porque a lei não permite considerar que a atividade desenvolvida pela impugnante seja abrangida pelo benefício fiscal em causa. A douta decisão viola as disposições da União Europeia, concretamente o artigo 2º e o nº 30º do artº 2 do Regulamento (CE) n. º800/2008, da Comissão de 6 de agosto de 2008. O artº 2º nº 1 do Regime Geral de Apoio ao Investimento (RFAI) aprovado pelo artº 13º da Lei nº 10/2009 de 10.03 remete de forma expressa para o direito europeu, com o qual direito nacional deve ser conforme, atento o disposto no artigo 8.º da CRP. A inspeção tributária por forma a aferir sobre a atividade principal da impugnante baseia-se nos registos da contabilidade, designadamente no rendimento e no custo das matérias primas consumidas. 31) Através da análise aos rendimentos constatou que nos exercícios de 2010 e 2011 a principal atividade desenvolvida, respeita à venda de produtos acabados cuja produção se insere no sector das fibras sintéticas, com uma representatividade de 76%, no ano de 2010 e de 76,04%, no ano de 2011. Através da análise á matéria prima utilizada na atividade efetivamente desenvolvida de fabricação de cordoaria, verificou que o polipropileno representa 75,06% do total das matérias primas consumidas. O processo produtivo da A... assenta na extrusão do polipropileno (PP), principal matéria prima utilizada na atividade efetivamente desenvolvida, de fabricação de cordoaria. A qualificação jurídica da atividade do “setor das fibras sintéticas” foi apreciada ao abrigo de critérios económicos que têm por base elementos da contabilidade. O Tribunal a quo considerou que o número de trabalhadores afetos à extrusão de polipropileno, representa uma pequena parcela da mão-de-obra total empregue pela Impugnante no seu processo produtivo. E que do conjunto do valor dos ativos tangíveis utilizados no descrito processo produtivo, apenas parte é utilizado no processo de extrusão de polipropileno, correspondendo, no exercício de 2010, o valor de €7.843.694,71 afeto a tal fase do processo, a cerca de 23% do valor global do imobilizado. Na opinião da recorrente tais indicadores não podem ser determinantes para a qualificação da atividade principal da impugnante, porque o que resulta de forma objetiva é que a matéria prima utilizada em maior percentagem (75,06%) é o polipropileno, e que os rendimentos obtidos pela recorrente derivam principalmente da venda de produtos acabados e intermédios, cuja produção se insere no setor das fibras sintéticas e representa 76% do total das vendas de mercadorias e produtos e que mostra bem o peso que aquela atividade tem no total das atividades da empresa. O tribunal a quo ao não acolher a análise económica efetuada, viola o artº 75º nº 1 da LGT que presume verdadeiros os dados e apuramentos inscritos na contabilidade ou escrita. A douta sentença recorrida violou os artigos nº 30 do artigo 2º do Regulamento (CE) nº 80/2008 da Comissão, alínea a) do nº 1 do artº 2º e artº 3º do RFAI 2009, aprovado pelo artigo 13º da Lei nº 10/2009 de 10 de Março e artº 75º nº 1 da LGT . ». Pediu fosse ordenada a revogação da douta sentença recorrida. A Recorrida apresentou contra-alegações, que rematou com as seguintes conclusões: «(…) A liquidação adicional de imposto aqui em causa resulta de uma correção à dedução à coleta manifestamente ilegal, porquanto ao contrário do que a AT concluiu, apesar da Recorrida integrar no seu processo produtivo a extrusão de polipropileno, a sua atividade não pode ser considerada como fazendo parte do setor das fibras sintéticas, na aceção dada pelo artigo nº 2, nº 30, alínea a) do Regulamento (CE) nº 800/2008, porquanto a atividade principal da Recorrida é o fabrico de cordoaria, nomeadamente de cordas, cabos, cordame, cordéis e produtos similares, e não a extrusão de polipropileno. E como resulta demonstrado e provado na Sentença, a atividade principal da Recorrida não é a extrusão de polipropileno porque: A atividade mais importante da Recorrida, sem a qual a mesma ficaria esvaziada no seu objeto social, é o fabrico de cordas; A extrusão de polipropileno é apenas uma fase a montante do processo produtivo, que a Recorrida por opção decidiu integrar, mas que poderia ser facilmente externalizada, sem quaisquer consequências ao nível da sua atividade principal; Apenas 5% a 10% do produto resultante da extrusão (polipropileno) é vendido diretamente a clientes, sendo o remanescente incorporado na produção de cordas da Recorrida; Os rendimentos da Recorrida decorrem na quase totalidade da venda de cordas que são produzidas por si; Do conjunto total de ativos tangíveis afetos à produção, apenas 23% são relativos à atividade de extrusão; O número de trabalhadores afetos à extrusão é bastante residual; O facto de a principal matéria-prima adquirida e utilizada ser o polipropileno não determina que a atividade principal da Impugnante corresponda ao setor das fibras, já que esta não se dedica principalmente à comercialização da matéria-prima em si, nem do “produto-resultado” da extrusão do polipropileno, apenas significando que a maior parte do produto acabado – cordoaria - vendido pela empresa inclui aquele material na sua composição; Não terá sido intenção do legislador diferenciar o tratamento fiscal conferido a duas entidades que se dediquem igualmente ao fabrico de cordoaria, no que ao aproveitamento do benefício fiscal do RFAI 2009 diz respeito, consoante uma integre no seu processo produtivo a extrusão da matéria-prima fibra sintética polipropileno e a outra que exteriorize tal função adquirindo a matéria-prima após extrusão de terceiros integrando-a, depois no produto final comercializado”. Acresce que, ao contrário do que resulta das alegações de Recurso, e tal como comprovado expressamente pelas testemunhas, a Recorrida não desenvolve qualquer atividade de texturização. Com efeito a atividade que se segue à extrusão é a torção, que não é uma atividade de texturização abrangida pelo artigo 2º, nº 30 alínea a) do Regulamento 800/2008. Por último refira-se, tal como é mencionado na Sentença, nenhum dos ativos considerados pela Recorrente como elegíveis para o RFAI estão relacionados com o processo de extrusão. Face ao exposto podemos e devemos concluir que a extrusão é apenas uma parte do todo o processo produtivo cujo objetivo final é a obtenção de artigos de cordoaria para comercialização enquanto produto final, sendo esta a atividade principal da Recorrida, encontrando-se esta, assim, abrangida pela aplicação do RFAI 2009, relativamente ao período de 2009. O recurso foi admitido, com subida imediata, nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo. Remetidos os autos a este tribunal, foram os mesmos com vista o M.º P.º. O Ex.mo Senhor Procurador-Geral Adjunto lavrou douto parecer no sentido de ser confirmada a sentença recorrida e julgado improcedente o recurso. Com dispensa dos vistos legais, cumpre decidir. 2. Ao abrigo do disposto no artigo 663.º , n.º 6 do Código de Processo Civil , aplicável ex vi artigo 679.º do mesmo Código, dão-se aqui por reproduzidos os factos dados como provados em primeira instância. São duas as questões suscitadas no recurso. A primeira questão prende-se com a interpretação do artigo 2.º, n.º 1, alínea a), do regime fiscal de apoio ao investimento realizado em 2009 (doravante “ RFAI 2009 ”), aprovado pelo artigo 13.º da Lei n.º 10/2009 , de 10 de março e prorrogado para o ano de 2010 pelo artigo 116.º da Lei n.º 3-B/2010 , de 28 de abril. Consiste em saber se o tribunal de primeira instância incorreu em erro de julgamento de direito ao excluir do “ setor das fibras sintéticas ”, para os efeitos da referida norma, as operações de « texturização » (de fibras sintéticas). Esta questão foi suscitada nas conclusões “ 7) ” a “ 28) ” e, em especial, na conclusão “ 25) ”. A segunda questão relaciona-se com a parte da sentença que, na determinação da « atividade principal » do sujeito passivo e para os efeitos da mesma norma, relevou o número de trabalhadores afetos a cada uma das atividades e o valor dos ativos tangíveis utilizados nos respetivos processos produtivos, em vez do critério económico utilizado pela Administração Tributária, que utilizou como variáveis o rendimento e o custo das matérias-primas consumidas . Consiste em saber se, ao não acolher a análise económica efetuada pela Administração, o Tribunal violou o artigo 75.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária [conclusões “ 29) ” a “ 39) ” e, em especial a conclusão “ 38) ”]. À primeira questão respondemos negativamente. Isto é, que o tribunal de primeira instância não incorreu em erro de julgamento na interpretação do artigo 2.º, n.º 1, alínea a) do RFAI ou, pelo menos, não incorreu no erro de direito invocado pela Recorrente. Na essência, porque o tribunal de primeira instância não interpretou este dispositivo no sentido em que a Recorrente diz que foi ali interpretado. Isto é, ao contrário do que refere a Recorrente, o tribunal a quo não reconduziu, para os efeitos daquela norma, o setor das fibras sintéticas ao processo industrial que no artigo 2.º do Regulamento (CE) n.º 800/2008 da Comissão, de 6 de agosto, é designado por « extrusão » (de fibras e fios com base em poliéster, poliamida, acrílico ou propileno). E não excluiu, por isso, o processo industrial que no mesmo dispositivo é designado por « texturização » (das mesmas fibras e fios). O que sucede é que o tribunal de primeira instância excluiu, à partida, que a Recorrida incluísse do seu processo produtivo a fase de « texturização ». Ou seja, a fase de « texturização » não foi excluída porque a lei não a preveja, mas porque não faz parte do processo produtivo da Recorrida. Se bem interpretamos, porque o tribunal de primeira instância partiu do esclarecimento, que colheu no julgamento da matéria de facto e que validou na motivação (ponto IV.3 da sentença, pág. 10, parte final do primeiro parágrafo), de que « a texturização correspondendo a uma operação realizada no fio que faz com que este fique peludo, muito usada em tapetes e carpetes, não é um processo realizado pela A... ». A este respeito, a Recorrente contrapõe [ver as conclusões “ 13) ” e “ 26) ”] que « se refere no ponto 3) e 5) do probatório » que, « alegadamente », o processo de produção da impugnante compreende também a fase de « texturização ». Mas não é nada disso que ali se refere. O que ali se refere é que o processo produtivo da Impugnante inclui, além da fase de extrusão das matérias-primas, a (fase da) torção/retorção/cocha ou entrançamento dos fios e embalamento. Em parte alguma se assume que esta última fase seja subsumível à « texturização ». E o segmento da motivação da matéria de facto que acima se transcreveu revela, claramente, que nunca tal se pretendeu dizer. Podemos, assim, concluir que a razão de discordância da Recorrente com esta parte da sentença assenta numa deficiente interpretação da sentença pela própria Recorrente. Resta referir, para terminar este ponto, que tal interpretação também não poderia ser obtida confrontando os pontos 3) e 5) do probatório com os articulados (a matéria alegada). Porque tal nunca foi afirmado. Por nenhuma das partes. Nem pela ora Recorrente (que se limitou a afirmar, remetendo para o teor do próprio relatório da inspeção tributária, que a base da atividade do sujeito passivo é a « extrusão de polipropileno »), nem pela ora Recorrida (que expressamente excluiu do seu processo produtivo as outras atividades que definem o setor – artigo 53.º da p.i. ). À segunda questão respondemos também negativamente. Ou seja, que o tribunal de primeira instância, ao não acolher a análise económica efetuada pela Administração, não violou o artigo 75.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária. Na essência, porque o tribunal de primeira instância não desconsiderou, para assim o decidir, a presunção de verdade de que beneficiam os dados e apuramentos inscritos na contabilidade ou escrita (apresentados nos termos da lei). Aliás, o tribunal recorrido nem sequer pretendeu infirmar a conclusão, tirada pela Administração a partir dos elementos da escrita da Recorrida, segundo a qual a matéria-prima que utiliza em maior quantidade (75.06%) é o polipropileno. O que sucede é que o tribunal de primeira instância também entendeu que o critério a considerar para aferir a atividade principal da impugnante e para os efeitos do artigo 2.º, n.º 1, alínea a) do RFAI 2009 não deveria ser o da incorporação da matéria-prima, « já que esta não se dedica principalmente à comercialização da matéria-prima em si, nem do “produto -resultado” da extrusão do polipropileno » (cit. pág. 16 da sentença, penúltimo parágrafo). Não estava (nunca esteve), assim, em causa, a presunção de verdade de que devam beneficiar os dados colhidos da contabilidade e relevados no relatório de inspeção tributária. Questão que, nesta parte, se poderia colocar seria a de saber se, para os efeitos desta norma e, em particular, para aferir a atividade principal do sujeito passivo, deveria ser dado relevo exclusivo aos elementos relativos à entrada de bens ou serviços ( inputs ) ou se deveria dar maior relevo ao processo de incorporação de valor acrescentado (que é a variável ideal para ponderação da atividade principal ao nível da NACE-Rev.2 – Nomenclatura das Atividades Económicas da Comunidade Europeia, Revisão 2) ou ainda à saída de bens ou serviços ( outputs ). Mas não foi esta a questão que foi colocada no recurso, que também não é do conhecimento oficioso. Embora a Recorrente tivesse afirmado que os indicadores de atividade relevados na sentença não podiam ser determinantes para a qualificação da atividade principal da Impugnante, não o fez por entender que desacordavam do critério subjacente ao artigo 2.º, n.º 1, alínea a) do RFAI 2009, mas por entender que a sua consideração estava vedada pelo artigo 75.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária. No que nunca se poderia conceder, já que da consideração de certos indicadores de facto por se entender que são aqueles a que se deve dar relevo nos termos da lei não deriva que outros estejam a ser desconsiderados por não se presumirem verdadeiros. Pelo que o recurso não merece provimento. Conclusão I - Não se demonstra o erro na interpretação e aplicação de normas legais, se a interpretação e aplicação dessas normas que o recorrente imputa à sentença não é a que se deduz do seu teor; II - Pelo que não se demonstra o erro na interpretação dos artigos 2.º do RFAI 2009 e n.º 2, n.º 30 do Regulamento (CE) n.º 800/2008, da Comissão, de 6 de agosto de 2008, se é imputada à sentença a interpretação dessas normas no sentido de que não incluem na atividade transformadora de fabricação de cordoaria a fase de « texturização » e a sentença deve ser interpretada no sentido de que ali se conclui que o sujeito passivo não realiza as operações correspondentes; III - E não se demonstra a desaplicação do artigo 75.º, n.º 1, a Lei Geral Tributária, se é imputada à sentença a desconsideração da presunção de verdade de factos e a sentença deve ser interpretada no sentido de que esses factos não devem relevar para a determinação da atividade principal do sujeito passivo. Decisão Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso. Custas pela Recorrente. Lisboa, 2 de julho de 2025. – Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos (relator) – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro – Isabel Cristina Mota Marques da Silva.