0452/03 - Supremo Tribunal Administrativo

É dedutível o IVA suportado por sociedade que explora um hotel, o qual dispõe de caldeiras a lenha destinadas a aquecimento, relativamente a rendas de contratos de leasing referidos a bens exclusivamente afectos à obtenção e transporte da lenha consumida por essas caldeiras.

1.1. A..., com sede na Figueira da Foz, recorre do acórdão do Tribunal Central Administrativo (TCA) que, revogando a sentença do Mmº. Juiz do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Coimbra, julgou improcedente a impugnação da liquidação adicional de imposto sobre o valor acrescentado (IVA), e juros compensatórios, relativo ao ano de 1992.

Formula as seguintes conclusões:

“A)

Continua o Tribunal Central Administrativo a considerar como elemento de prova relevante, com força probatória plena, o relatório da Inspecção Fiscal, que, não é sujeito a contraditório, pois os Técnicos que os elaboraram furtam-se sempre a comparecer em tribunal, pelo que deve ser anulada por ilegal, a alteração da al. m) da matéria de facto consignada no acórdão recorrido.

B)

Em sede de Imposto sobre o Valor Acrescentado existe uma norma específica, qual seja o artº. 88º., nº. 4 do CIVA, no qual se declara que existe nulidade no caso de não serem notificados os fundamentos, pelo que atento o teor do facto na al. j) dos factos provados, é nula a liquidação, porque não se mostra notificada a fundamentação à ora

impugnante, quando lhe foram enviadas as notas de liquidação.

C)

Refere o acórdão recorrido que os bens adquiridos em leasing não se enquadram na normal exploração da ora impugnante e não são necessários à obtenção do rendimento, pelo que a impugnação não podia proceder.

D)

Porém, resulta que foi provado por testemunhas que as caldeiras fazem parte do imobilizado da empresa e não têm outro fim que não seja o aquecimento do hotel da impugnante, os veículos de carga - camioneta e tractor - são utilizados apenas e tão só no corte e transporte da lenha para essas caldeiras e tal prática faz diminuir os custos da empresa, porque a lenha, que é gratuita, é mais barata que a electricidade.

E)

Verifica-se que a sentença da 1ª. Instância está perfeitamente coerente com os fundamentos que invocou para a sua decisão.

F)

O acórdão recorrido, sem fundamentar a sua decisão de forma coerente e compreensiva, limita-se a afirmar que os encargos com tais veículos não se podem inserir no objecto normal da sua actividade de exploração do hotel, o que os factos dados como provados e aceites pelo acórdão recorrido, demonstram o contrário.

G)

Com a aquisição dos veículos de carga - camioneta e tractor -, que são utilizados apenas e tão só no corte e transporte da lenha para as caldeiras, a ora impugnante consegue obter combustível para as caldeiras, a mais baixo custo, para o aquecimento das águas do hotel, pois um Hotel tem de ter água quente para os quartos dos seus hóspedes e para a lavagem pelo menos das louças.

H)

Demonstrado está que o gerente da impugnante é proprietário de vários pinhais, como está provado e então arranjou um sistema mais económico de obter a água quente, através da queima em caldeiras da lenha obtida sem qualquer custo e inseriu no processo da exploração do seu Hotel, os veículos necessários à obtenção e transporte da lenha das suas propriedades para o Hotel, criando assim um sistema de redução de custos.

I)

Mais ficou provado que esse equipamento não é utilizado para qualquer outro fim ou por qualquer outra pessoa ou entidade e, por isso, está afecto à produção de água quente, como o estão as caldeiras, sendo que essa água quente é necessária à normal exploração do Hotel.

J)

É facto notório – que, por isso, não necessita de alegação e de prova – que um Hotel para obter água quente para o seu normal funcionamento tem de pagar combustível e, como vem provado, os custos suportados pela impugnante com a aquisição do equipamento ora em causa são inferiores aos custos com a utilização da electricidade para o mesmo fim – Factos t) e X) da matéria de facto provada.

K)

Quer o relatório da Inspecção Fiscal, quer o Acórdão recorrido cometem a gritante injustiça de, afastando os custos do equipamento, não considerarem qualquer custo no aquecimento da água do Hotel e o Hotel, na lógica – repete-se ...- quer do relatório da Inspecção Fiscal, quer do Acórdão recorrido obtém um lucro tributável, sem custos, apesar de a contabilidade demonstrar a forma rigorosa como ele é obtido.

L)

Tem de concluir-se que a aquisição em leasing do equipamento, corresponde a uma necessidade da impugnante e esses veículos são manifestamente indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos para a manutenção da fonte reprodutora, tudo de harmonia com o artº. 23º. do CIRC.

M)

Foi dado como provado que nos anos de 1991, 1992 e parte de 1993, a impugnante não fez inscrever no imobilizado qualquer montante relativo a caldeiras, com base no que consta do relatório da Inspecção Fiscal, sem curar de averiguar a verdade dos factos, nomeadamente ordenando a junção de inventários ou outros documentos e até se contenta com uma afirmação imprecisa – parte de 1993 -, sem curar de investigar a verdade dos factos.

N)

É que, da contabilidade da empresa consta a aquisição de 3 caldeiras, como se alcança dos documentos ora juntos e que são uma com o nº. UM-19056, adquirida em 9/2/91, pela factura nº. 829, pelo preço de 1.203.000$00, outra caldeira a lenha, adquirida em 31/12/91, pela factura nº. 1100, pelo preço 605.000$00 e outra ainda, adquirida em 25/11/93, pela factura nº. 1735, pelo valor de 849.927$00, mas o técnico da Administração Fiscal apenas referiu esta última.

O)

Verifica-se assim que, nos anos de 1991, 1992 e 1993 já havia caldeiras instaladas, que justificavam a aquisição do equipamento que é necessário à produção do aquecimento de água.

P)

Deste modo, porque não corresponde à realidade, o que se escreve no acórdão recorrido e foi dado como provado na al. n) da matéria de facto dada como provada, deve o mesmo ser anulado, para ampliação da matéria de facto, no sentido de se averiguar se nos anos de 1991, 1992 e 1993, a ora impugnante já havia adquirido as caldeiras que justificassem o investimento nas máquinas para o transporte de madeira.

Q)

Em todo o caso, sempre teria de ser anulada a liquidação relativa aos anos de 1993 e 1994, onde comprovadamente, e mesmo em face do relatório da Administração Fiscal, as caldeiras já constam do imobilizado, pelo que, relativamente a esses anos deve ser anulada a liquidação relativamente a esses anos.

R)

Verifica-se que existe o vício de violação da lei por erro sobre os pressupostos de facto, sempre que qualquer acto administrativo (ou fiscal) se baseie para a sua prática em determinadas situações concretas da vida real que, porém, estão em desconformidade com a realidade que efectivamente veio a ser dada como existente pelo órgão jurisdicional, pelo que o acto de liquidação padece desse vício.

S)

Verifica-se assim que o acórdão recorrido, viola, além do mais, o disposto no artº. 23º. do CIRC, o artº. 88º., nº. 4 do CIVA, para além de ter feito incorrecta interpretação e aplicação da lei aos factos dados como provados.

T)

Termos em que, em provimento do presente recurso, deve ser revogado o acórdão recorrido, para ficar a subsistir a sentença da 1ª. Instância, ou, ao menos, anulado o julgamento efectuado, para ampliação da matéria de facto (...)”.

1.2. Não há contra-alegações.

1.3. O Exmº. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal é de parecer que o recurso merece provimento, pela procedência da conclusão F) das alegações, ficando prejudicada a apreciação dos demais fundamentos aduzidos nas conclusões B) e P).

1.4. O processo tem os vistos dos Exmºs. Adjuntos.

2. A matéria de facto vem assim estabelecida pelo Tribunal recorrido:

“a)

A contribuinte, A..., foi objecto de exame à escrita dos exercícios de 1991, 1992, 1993 e 1994;

b)

De que foi elaborado o respectivo relatório, cuja cópia ora consta a fls 21 e segs dos autos, a que se juntaram, agora, os anexos referenciados como 4 a 9, a pág. 75;

c)

Neste exame são propostas correcções técnicas, por avaliação directa, e correcções por recurso a métodos indiciários;

d)

Por aviso postal registado foi a impugnante notificada para pagar a quantia de Esc. 521.096$00, de IVA, relativamente ao ano de 1992, por força da nota de liquidação n.º 96094409, que não acompanhava esse mesmo aviso postal;

e)

Também por aviso postal registado foi a impugnante notificada para pagar a quantia de 14.798$00, de IVA (juros compensatórios) relativamente ao período de "9512", por força da nota de liquidação n.º 96094410, que não acompanhava esse mesmo aviso postal;

f)

Ainda, por aviso postal registado, foi a ora impugnante notificada para pagar a quantia de 462.152$00, de IVA, relativamente ao ano de 1993, por força da nota de liquidação n.º 96094411, que não acompanhava esse mesmo aviso postal;

g)

Do mesmo modo, por aviso postal registado foi a ora impugnante notificada para pagar a quantia de 139.432$00, de IVA, relativamente ao ano de 1994, por força da nota de liquidação n.º 96094412, que não acompanhava asse mesmo aviso postal;

h)

Também por aviso postal registado, foi a ora impugnante notificada para pagar a quantia de Esc. 523.868$00, de IVA, relativamente ao ano de 1991, por força da nota de liquidação n.º 96094407, que não acompanhava esse mesmo aviso postal;

i)

Também por aviso postal registado foi a impugnante notificada para pagar a quantia de Esc. 16.686$00, de IVA (juros compensatórios) relativamente ao "período 9512", por força da nota de liquidação n.º 96094408, que não acompanhava esse mesmo aviso postal;

j)

Todas as liquidações de IVA supra invocavam como fundamentação "outros motivos";

l)

Os veículos em causa, (camião, reboque, tractor e o empilhador) foram adquiridos pela empresa em sistema de leasing e foram contabilizados no activo da impugnante;

m)

As caldeiras utilizadas para aquecimento do hotel, passaram a constar do imobilizado da impugnante, apenas desde parte do ano de 1993 e os veículos passaram a constar do mesmo imobilizado logo desde 1991 – cfr. relatório referido;

n)

O Sr. ... fazia o transporte de lenha para as caldeiras, que trazia das suas propriedades de Mortágua;

o)

Os veículos em causa não estavam afectos a outros fins e continuam a não estar;

p)

A não ser para a obtenção e transporte de lenha para o hotel;

q)

Não têm capacidade para mais nada, em termos de industrialização;

r)

Já têm mais de 10 anos e continuam operacionais, o que não aconteceria se tivessem sido objecto de utilização intensiva;

s)

O hotel em referência (II), tem ar condicionado e também caldeiras, designadamente para aquecimento de água;

t)

A lenha fica mais barata que a electricidade;

v)

Ou seja, podia funcionar em simultâneo ou em alternativa por aparelho ou tubagem das caldeiras;

x)

Actualmente, continua a usar lenha, exactamente porque se trata de combustível de custo inferior ao da electricidade, nas condições em que o consegue;

z)

A factura da EDP que refere o local de consumo como sendo o Largo ... refere-se ao hotel I;

al)

Em contabilidade, dado destaque diferenciador ao número de contribuinte”.

3.1. Inspeccionada a escrita da recorrente, entendeu a Administração Fiscal que ela havia recuperado indevidamente IVA nos anos de 1991 a 1994, inclusive. O IVA respeitava a fornecimento de energia eléctrica a uma outra empresa que não a recorrente, mas cuja factura constava da sua contabilidade; e a rendas de contratos de leasing relativas a veículos (camião, tractor, reboque, e empilhador) supostamente adquiridos para transporte de lenha para alimentar as caldeiras do estabelecimento hoteleiro da recorrente, que a Administração entendeu serem bens que se não inseriam no seu objecto social – exploração da dita unidade hoteleira.

Na sequência das correcções técnicas consequentes, procedeu a Administração Fiscal a liquidações oficiosas de IVA, liquidações essas que foram impugnadas pela recorrente, que – ao contrário do que agora afirma, no artigo 5º das suas alegações de recurso - discute todas as correcções efectuadas (inclusive a relativa ao consumo de electricidade, “pois a mesma foi gasta e a EDP não faz facturas falsas” – artigo 36º da petição inicial), e pretende a total anulação das liquidações. Fundamentou a impugnação em vício de forma, por falta de fundamentação dos actos de liquidação, e vício de violação de lei por, em seu entender, aqueles veículos serem imprescindíveis ao exercício da sua actividade. A sentença que em primeiro grau de jurisdição apreciou a impugnação julgou-a inteiramente procedente, se bem entendemos, por constatar a existência dos dois vícios que a impugnante apontava às liquidações ou, ao menos, ter o Mmº. Juiz entendido que a impugnante lograra criar “fundada dúvida” sobre a existência e quantificação do facto tributário.

Mas a Fazenda Pública recorreu jurisdicionalmente para o TCA e, aí, a impugnação improcedeu totalmente, considerando-se inexistir, quer o vício de forma por falta de fundamentação, quer o de violação de lei, pois “o IVA incidente sobre as rendas do contrato de leasing dos referidos veículos, pagas pela ora recorrente nos exercícios em causa, não se podem inserir no objecto normal da exploração desse hotel, estando por isso excluído do direito à dedução o IVA suportado em tais prestações”.

É contra esta última decisão que se insurge a recorrente, que neste Supremo Tribunal Administrativo tem o apoio do Exmº. Procurador-Geral Adjunto, no que concerne à dedutibilidade do IVA por si suportado incidente sobre as rendas dos já referidos veículos, pois “não faz sentido sustentar que o arrendamento daquele material não se pode enquadrar no objecto normal da exploração do hotel”.

3.2. Antes de mais, cumpre notar que estamos perante um processo julgado, em primeiro grau de jurisdição, por um tribunal tributário de 1ª instância, razão por que os poderes de cognição deste Tribunal de recurso se limitam à matéria de direito, por força da disposição do nº 4 do artigo 21º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF).

Por isso, não podem ser aqui apreciados os fundamentos do recurso que concernem ao modo como o TCA fixou a factualidade que entendeu pertinente, alterando a que apurada fora em 1ª instância. Só assim não seria se houvesse “ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova” – nº 2 do artigo 722º do Código de Processo Civil.

Não é este último o nosso caso, já que se não comprova a afirmação da recorrente, ao pretender que o acórdão recorrido encarou o relatório da Inspecção como gozando, indevidamente, de força probatória plena. Antes, o TCA recolheu, daquele relatório, os elementos que cuidou serem pertinentes para a decisão da causa e, na sua convicção, emergiram provados, mas tudo resultou da livre apreciação que fez da prova, e não de ter atribuído ao falado documento força probatória plena.

Ainda quanto à matéria de facto, importa dizer que, pela sobredita razão, não pode proceder a conclusão em que a recorrente nos diz que “não corresponde à realidade, o que se escreve no acórdão recorrido e foi dado como provado na al. n) da matéria de facto dada como provada”.

Os poderes de cognição de que goza este Tribunal não lhe permitem estabelecer a realidade de tal facto, impondo-se-lhe aceitar o que a esse respeito as instâncias julgaram.

Por último, e, ainda, em sede de matéria de facto, pretende a recorrente “a ampliação da matéria de facto, no sentido de se averiguar se nos anos de 1991, 1992 e 1993, a ora impugnante já havia adquirido as caldeiras que justificassem o investimento nas máquinas para o transporte de madeira”.

Porém, o que vem provado das instâncias é que “as caldeiras utilizadas para aquecimento do hotel, passaram a constar do imobilizado da impugnante, apenas desde parte do ano de 1993”.

De resto, a aquisição das caldeiras em 1991 é facto não alegado pela recorrente em tempo oportuno, sendo certo que a Administração Fiscal, ao elaborar o relatório de inspecção, logo dele fez constar que as caldeiras constavam do activo imobilizado, só, no ano de 1993. Tal facto não foi contrariado pela recorrente, que só agora o põe em causa, pelo que não foi objecto de actividade instrutória oficiosa, nem tinha de ser, pois o princípio do inquisitório só alcança os factos alegados e aqueles a que o juiz possa, oficiosamente, atender, como, desde logo, resulta das disposições dos artigos 99º nº 1 da Lei Geral Tributária e 13º nº 1 do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

Improcedem, pelo exposto, as conclusões A), O) e P).

3.3. Quanto à norma do artigo 88º nº 4 do Código do Imposto sobre o Valor acrescentado, a que a recorrente alude na conclusão B), importa dizer que, independentemente de saber se tal artigo está ou não em vigor – e já se entendeu que não, designadamente, no acórdão de 14 de Fevereiro de 2001, deste Tribunal, no recurso nº 25386 -, o que ele fere de nulidade, caso a notificação não seja acompanhada dos elementos nele mesma indicados, é a própria notificação.

Ora, a validade ou invalidade da notificação do acto tributário de liquidação não se repercute na validade ou invalidade do acto de liquidação, sendo apenas susceptível de influir na sua eficácia. Esta a jurisprudência firme e muitas vezes reiterada deste Tribunal.

Resulta daqui que a nulidade cominada não constitui causa de ilegalidade do acto de liquidação aqui sob escrutínio.

Improcede, consequentemente, a conclusão B).

3.4. Já as demais conclusões formuladas pela recorrente merecem parcial acolhimento.

Na verdade, vem apurado que os bens que adquiriu mediante contrato de leasing, “não estavam afectos a outros fins e continuam a não estar”, “a não ser para a obtenção e transporte de lenha para o hotel”, que tem caldeiras a lenha para aquecimento de água.

Ora, sendo assim, e como bem nota o Exmº. Procurador-Geral Adjunto, tais bens não podem deixar de se considerar como implicados no conjunto das funções necessárias ao funcionamento do estabelecimento hoteleiro. Nada na lei obsta, nem à escolha da lenha como combustível – como nada impede o uso de electricidade, ou de gás, ou de óleos pesados -, nem à opção de adquirir essa lenha por cedência gratuita de um gerente – como nada obstaria a que o gás, ou a electricidade, fossem produzidos por meios próprios do hotel, ou qualquer deles adquiridos a fornecedores terceiros.

Em súmula, ao contrário do que entendeu a Administração Fiscal e corroborou o acórdão recorrido, o IVA suportado pela recorrente e relativo aos aludidos bens podia ser deduzido, porque incidente sobre bens adquiridos e utilizados pela recorrente no exercício da sua actividade de exploração hoteleira.

Acontece, porém, que a afectação dos bens de equipamento usados para obtenção e transporte de lenha para o hotel só podem tê-lo estado a partir do momento em que ele dispunha de caldeiras para a respectiva queima, pois, antes disso, esse não podia ser, necessariamente, o uso dado a tais bens.

E o momento em que tal aconteceu situa-se em data não apurada do ano de 1993.

Já no que concerne ao IVA deduzido, e constante de factura relativa ao fornecimento de energia eléctrica a outro estabelecimento que não o da recorrente, é patente a sua não dedutibilidade, pois que esse IVA não foi suportado pela recorrente.

Por tudo o exposto, o recurso jurisdicional merece parcial provimento, no que respeita ao IVA suportado pela recorrente e concernente ao liquidado a propósito dos aludidos contratos de leasing, mas só a partir do momento, a determinar, em que a recorrente passou a dispor de caldeiras alimentadas a lenha. No demais, o acórdão recorrido é de confirmar.

4. Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em conceder parcial provimento ao recurso, nos termos acima apontados, revogando, nessa mesma medida, o acórdão impugnado, e mantendo-o, na parte sobrante, anulando, pois, a liquidação, na mesma medida.

Custas a cargo da recorrente, na proporção do decaimento, fixando-se a procuradoria em 50%.

Lisboa, 18 de Junho de 2003.

Baeta de Queiroz – Relator – Mendes Pimentel – Fonseca Limão