83/2016 - Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO Nº 83/2016 Processo n.º 241/2015 2.ª Secção Relator: Conselheira Ana Guerra Martins Acordam na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional Relatório Nos presentes autos vindos do CAAD – Centro de Arbitragem Administrativa, em que é recorrente a A., S.A., e é recorrida a AT – Autoridade Tributária e Aduaneira, ao abrigo do disposto no artigo 70.º, n.º 1, alínea b) , da Lei do Tribunal Constitucional («LTC»), foi interposto recurso, em 9 de março de 2015 (fls. 2 a 14), da decisão proferida por Tribunal Arbitral Singular, de 20 de fevereiro de 2015 (fls. 16 a 50), que julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral e, em consequência, manteve o acto tributário de liquidação de Imposto do Selo com o n.º 2014004000011. Notificado para o efeito, em 29 de maio de 2015 (fls. 88 a 137), a recorrente produziu alegações de onde se retiram as seguintes conclusões: “III. CONCLUSÕES (A) Vem o presente recurso interposto da decisão proferida pelo Douto Tribunal Arbitral a quo, a qual considerou totalmente improcedente o pedido apresentado pela ora Recorrente e determinou a manutenção na ordem jurídica liquidação de IS com base na verba 28.1 da TGIS; (B) O recurso que ora se interpõe tem, assim, como objeto a fiscalização concreta da constitucional idade da norma jurídica prevista na verba 28.1 da TGIS; (C) É pois esta a normativa aqui em causa e que a Recorrente reputa ilegal por violação dos seguintes parâmetros constitucionais: (i). Princípios da igualdade e da capacidade contributiva, previstos nos art.ºs 13.° e 104.°, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa ("CRP"), também na sua vertente de igualdade proporcional; (ii). Princípio da proibição da dupla tributação jurídica, decorrente do princípio da igualdade e do princípio da capacidade contributiva, previstos nos art.ºs 13.° e 104.°, n.º 3 da CRP; e (iii). Princípio da neutralidade fiscal, decorrente do princípio da igualdade, previsto nos art.ºs 13.°, e do direito fundamental de livre iniciativa económica, previsto nos art.ºs 61.°, 80.°, al. c), e 86.°, todos da CRP; (D) Entende, em primeiro lugar, a Recorrente que, para além de uma dimensão formal de proibição do arbítrio, o princípio da igualdade encerra também um comando positivo que se dirige ao legislador impondo-lhe que trate de modo igual aquilo que é igual e que diferencie aquilo que é efetivamente diferente, buscando na realidade das coisas os critérios e os elementos que exigem essa igualdade ou diferença. (E) Ora não é isso que sucede com a tributação prevista na verba 28.1 da TGIS. (F) Da norma de incidência aí prevista, ressalta um tratamento diferenciado das seguintes situações: (i). o legislador optou por tributar o proprietário de um prédio cuja afetação constante da matriz seja "habitação" e cujo VPT seja igualou superior a € 1.000.000, mas decidiu excluir dessa tributação os titulares de um património imobiliário de igual valor e com a mesma afetação, mas disperso por vários prédios; e (ii). o legislador optou por tributar o proprietário de um prédio cuja afetação constante da matriz seja "habitação" e cujo VPT seja igualou superior a € 1.000.000, mas decidiu excluir os proprietários que detenham um prédio no mesmo valor, mas com uma afetação diferente. (G) Para uma tentativa de justificação deste tratamento desigual resulta inútil o princípio do benefício; (H) Uma vez que atendendo à estrutura da norma em causa, é evidente que a tributação nela prevista não configura uma taxa ou sequer uma contribuição, que visasse compensar o Estado pelo aumento de custos com a realização - porquanto o seu objetivo é tão só assegurar a arrecadação de receita e assim permitir a consolidação orçamental; (I) Acresce que não é possível sustentar que um só prédio, mesmo com um VPT elevado, recebe do Estado maiores benefícios ou representa para este custos mais elevados do que vários prédios que juntos perfaçam aquele valor e muito menos é cabível defender que um prédio afeto a habitação, por oposição a outras afetações - como o comércio ou a indústria - origina esse resultado; (J) De igual forma, também a diferença de tratamento introduzi da pelo legislador na verba 28.1 da TGIS não poderá merecer qualquer acolhimento à luz do princípio da capacidade contributiva; (K) Desde logo e no que se refere à distinção fundada no VPT do prédio, não é compreensível que o legislador entenda que os proprietários de um (e apenas um) prédio com um VPT de € 1.000.000 detenham uma capacidade contributiva superior aos que detêm um património imobiliário de igual valor ou até superior, mas disperso por vários ativos que isoladamente não perfazem esse montante; Sendo que não existem quaisquer razões de praticabilidade que sequer imponham o tratamento desigual em causa ou que constranjam o legislador a, ao arrepio dos comandos constitucionais, a adotar um critério de diferenciação tão redutor. Da mesma forma, não tem sustentação no princípio da capacidade contributiva a distinção prevista na verba 28.1 da TGIS baseada na afetação do prédio; (N) Com efeito, em medida nenhuma um prédio afeto a habitação é suscetível de gerar maiores rendimentos, de ser alienado e convertido em liquidez com maior facilidade ou de ser dado como colateral no acesso ao crédito - representando para o seu titular uma fonte de maior capacidade económica, por comparação com prédios com outras afetações; (O) Mais do que isso, não pode a Recorrente deixar de notar que a relevância atribuída pelo legislador à afetação habitacional nesta sede surge ao arrepio daquele que é atualmente o lugar que aquela afetação ocupa na tributação sobre o património, consubstanciando uma solução totalmente incoerente e mesmo contraditória com a proteção que a CRP lhe concede. (P) Atente-se, neste sentido, nomeadamente nas regras de determinação do VPT dos prédios constantes do Código do IMI, para o qual, aliás, o Código do IS remete, conclui-se que a afetação a habitação tem um coeficiente inferior a outras, como sejam, a afetação a serviços ou a comércio; (Q) Veja-se igualmente a preocupação que o legislador demonstrou em sede de IMT com os adquirentes de prédios com esta afetação, limitando a taxa deste imposto a um máximo de 6% ao invés da taxa de IMT de 6,5 prevista para a aquisição onerosa de prédios afetos a serviços, comércio ou indústria; (R) Acresce que, e ao contrário do que vem afirmado na Decisão Recorrida, aquelas distinções também não se fundam numa verdadeira preocupação do legislador em redistribuir os sacrifícios ficais decorrentes da austeridade e muito menos se explicam pela intenção de tributar bens de luxo; (S) Desde logo porque nada permite supor que os proprietários de bens imóveis de VPT igualou superior a € 1.000.000, afetos a habitação não aufiram ao mesmo tempo rendimentos que tenham sido objeto de agravamento fiscal, e inversamente que os proprietários de imóveis que, não preenchendo aqueles requisitos, detenham um património total de igual valor e afetação, tenham ficado sujeitos a esse agravamento; (T) Da mesma forma, mesmo que fosse intenção do legislador tributar "bens de luxo", os critérios de incidência da verba 28.1 da TGIS não espelham essa intenção; (U) Em primeiro lugar, porque não é possível defender que deter um imóvel de elevado valor afeto a habitação implica deter um bem de luxo, mas deter vários imóveis afetos a habitação que no total atinjam o mesmo VPT não consubstancia um gasto sumptuário; (V) E depois, porque a afetação do prédio na matriz não traduz o destino real que lhe é atribuído pelo seu titular, podendo um prédio com esta afetação ser utilizado numa atividade económica, tal como acontece com um prédio afeto a serviços ou comércio; (W) Por último, ainda que fosse possível sustentar que a detenção de um "bem de luxo" ou qualquer outro critério podem ter presidido às distinções constantes da verba 28.1 da TGIS, nenhum desses critérios mereceria qualquer acolhimento nos termos da CRP, porquanto estando em causa um imposto o pressuposto da sua incidência não pode deixar de ser a capacidade contributiva; (X) Sem prejuízo do exposto, sempre teria que se considerar que a verba 28.1 da TGIS ofende o princípio da igualdade na sua vertente de igualdade proporcional; (Y) Desde logo porque é necessário que a forma como essa desigualdade de tratamento é concretizada seja proporcional aos seus fundamentos e às finalidades que pretende atingir; (Z) Se a capacidade contributiva que se pretende atingir é aquela que se manifesta através da titularidade de um imóvel com um VPT igualou superior a € 1.000.000 afeto a habitação, então o imposto devido deveria incidir apenas sobre a diferença entre € 999.999 e o VPT do prédio em causa, porque até àquele valor, a capacidade económica dos detentores de património imobiliário é exatamente a mesma, não sendo, por isso, lícita qualquer distinção com aquele fundamento; (AA) Da mesma forma, o referido normativo viola também a proibição constitucional de dupla tributação, decorrente dos princípios da capacidade contributiva e da igualdade, na medida em que se sobrepõe à tributação em sede de IMI e atinge exclusiva e injustificadamente apenas uma categoria de contribuintes; (BB) Na verdade, assumindo que a verba 28.1 da TGIS pretende tributar uma manifestação acrescida de riqueza, ela não pode deixar de levar em conta, desde logo, os encargos com o IMI que diminuem aquela capacidade; Sob pena de intensificar um tratamento desigual já de si injusto; Por fim, e sem prejuízo das evidências de manifesta inconstitucionalidade da verba 28.1 da TGIS que vêm de se enunciar, entende a Recorrente que a tributação aí criada configura uma grave violação do princípio da neutralidade fiscal, enquanto corolário do princípio da igualdade e do direito fundamental à livre iniciativa económica; (EE) Isto porque, a tributação agravada sobre o património imobiliário de certo valor e com certa afetação introduzi da pela verba 28.1 da TGIS: (iii). Influencia de forma significativa e excessiva as decisões dos consumidores na aquisição de uma certa categoria discriminada de imóveis, i.e. os prédios urbanos destinados à habitação e com um VPT superior a Euro 1.000.000; e (iv). Limita de forma significativa e excessiva as decisões dos agentes económicos do setor imobiliário perante a escolha dos recursos investidos no âmbito daquela atividade, sem que para tanto se vislumbrem quaisquer interesses constitucionalmente atendíveis que possam justificar uma tal situação; (FF) Termos em que não poderá considerar-se legal a liquidação de IS com fundamento exclusivo na verba 28.1 da TGIS a qual se encontra, nos termos acima expostos e nos demais de Direito, em clara desconformidade com a CRP. Nestes termos e nos demais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, requer-se: O julgamento da inconstitucionalidade da verba 28.1 da TGIS; e consequentemente A baixa dos autos ao tribunal a quo para que a Decisão Recorrida seja reformada em conformidade, nos termos do art.º 80.°, n.º 2 da LTC. ” 3. Devidamente notificado para o efeito, em 3 de julho de 2015 (fls. 141 a 161), a entidade recorrida veio aos autos apresentar as suas contra-alegações de onde se extraem as seguintes conclusões: “ I. Não tem sustentação legal a posição assumida pela Recorrente segundo a qual a norma jurídica prevista na verba 28.1 da TGIS é inconstitucional porquanto os princípios constitucionais invocados não fundamentam, enquanto critérios valorativos de apreciação da opção legislativa, a prolação, salvo melhor opinião, desse juízo. II. Desde logo considerou e bem, a decisão arbitral objeto de recurso, que o ponto de partida de apreciação do teor constitucional da verba 28.1 da TGIS teria que ter em consideração o princípio constitucional da igualdade, na dimensão postulada pelo Tribunal Constitucional em vários acórdãos de atribuir "tratamento igual a situações de facto essencialmente iguais e tratamento diferente, na medida da diferença, para situações de facto diferentes, o que, porém, não implica a proibição de quaisquer diferenciações, mas unicamente veda aquelas que se afigurem destituídas de fundamento razoável - e daí se jogar assim a proibição do arbítrio. " III. Partindo deste pressuposto e visando o sistema fiscal nos termos do art.º 103.° n.º 1 da CRP “a satisfação das necessidades financeiras do Estado e outras entidades públicas e uma repartição justa dos rendimentos e da riqueza", o legislador, numa conjuntura económico - financeira excecional, optou, dentro da multiplicidade de realidades existentes, por atingir uma manifestação imediata da capacidade contributiva. em detrimento de outras. IV. E a seleção dos factos tributários não foi, do ponto de vista analítico, um qualquer exercício de um poder discricionário, destituído de ponderação. É claro que para este efeito, o poder de decisão não pode refletir todas as preferências individuais dos cidadãos, mas antes justificar-se num contexto de complexidade formada por uma miríade de sacrifícios que são ponderados num contexto de particular debilidade financeira do Estado. VI. Determinar em concreto quem deve sofrer mais um • sacrifício fiscal", não é de todo irrefletido, antes tem que espelhar, em consonância com o princípio da igualdade tributária, uma determinada capacidade contributiva. VII. E a criação da tributação em Imposto do selo dos prédios urbanos habitacionais de valor igual ou superior a 1 milhão de euros enquanto meio de angariação de receita em contexto de consolidação orçamental, justificada como um instrumento de "equidade social na austeridade", espelha essa ponderação. VIII. Sendo materialmente fundamentada nos sacrifícios que se tem exigido a todos os cidadãos, quer seja pelo aumento dos impostos diretos e indiretos, quer seja pelo aumento das contribuições sociais, enquanto medidas destinadas ao cumprimento das obrigações internacionais do Estado. IX. Houve uma clara preocupação com o equilíbrio relativo na distribuição da carga fiscal, fazendo incidir, também sobre aqueles que revelam maiores indicadores de riqueza, um esforço acrescido de contribuição para o saneamento das Finanças Públicas. Não há assim qualquer violação do princípio da igualdade tributária, uma vez que ponderados os interesses em confronto, os motivos que sustentaram a opção do legislador fiscal são materialmente razoáveis e constitucionalmente suportados. XI. Independentemente do mérito político da solução, a abordagem jurídica da Recorrente esquece a primordial função do sistema fiscal, a de ser o alicerce financeiro do Estado, cuja atuação estaria paralisada com considerações individualistas e autistas da realidade, como aquela que é sustentada, salvo o devido respeito, nas suas alegações. XII. Os impostos, nos quais se insere a verba 28.1 da TGIS, obedecem ao princípio da legalidade fiscal e a sua medida tem por base o princípio da capacidade contributiva, sendo de todo inexplicável pelo princípio do benefício uma realidade que não tem na sua essência direta e imediata esse fundamento. XIII. Tanto mais que não sendo o Imposto do Selo um imposto local, mas sim um imposto Estadual não se impõe justificar o princípio da igualdade com o princípio do benefício. XIV. O motivo desta norma foi consagrar uma tributação individualizada e autónoma de “propriedades de elevado valor destinadas à habitação”, de “casas de valor igualou superior a 1 milhão de euros”. XV. A tributação em sede de Imposto de Selo sobre os prédios urbanos de elevado valor patrimonial, é juridicamente um novo facto sujeito a imposto, não sendo, o princípio do benefício que justifica a norma de incidência, mas uma particular capacidade contributiva, revelada pelos titulares de direitos reais sobre prédios urbanos destinados à habitação de valor igualou superior a €1.000.000. XVI. É nesta particular manifestação contributiva que assenta a essência desta tributação, e o legislador, tal como reconhece a Recorrente: " no exercício do seu poder de livre conformação, optou por tributar certas realidades e excluir outras, ou seja adotou um tratamento diferenciado". XVII. Não sendo, tal como se sustenta na decisão arbitral "normativamente adequado, em face do quadro e do conteúdo da regulação em apreço, proceder a uma comparação com o valor global do património imobiliário de outros contribuintes, pois isso é próprio de uma imposição sintética ou geral sobre o património, o que não tem justificação perante a tributação específica de prédios urbanos de afetação habitacional com valor patrimonial tributário constante da matriz igualou superior a €1.000.000 que preside à verba 28.1 da TGIS." XVIII. Também é notório que a lei confere determinados efeitos, consoante as diferentes utilizações que são dadas aos prédios, nomeadamente para determinação do coeficiente de afetação, que corresponde ao valor incorporado no imóvel em função da utilização a que está afeto, como se estabelece no art.º 41.º do CIMI. XIX. Assente neste pressuposto, esta diferenciação material não determina que a atribuição de diferentes coeficientes, consoante a natureza dos prédios, configure uma distinção que viole o princípio da igualdade tributária, uma vez que a realidades diferentes, correspondem coeficientes diferentes, esta tipificação dos imóveis é assim amplamente reconhecida pelo legislador. XX. Sendo diferente, de acordo com o programa normativo legal, o tratamento dos prédios urbanos com afetação habitacional em relação ao tratamento dos prédios urbanos sem essa afetação, não existe uma razão lógica que alicerce uma prática interpretativa que permita defensar uma igual tributação, quando estamos perante situações factuais substancialmente diferentes. XXI. As exigências constitucionais não são fundamento para verificação ou apreciação das razões de política económica e sociais subjacentes às decisões normativas, existem razões razoáveis que suportam o diferente tratamento de situações que legalmente são diferentes, não havendo nisso qualquer violação do princípio constitucional da igualdade. XXII. São ponderados e razoáveis, os motivos, que determinaram esta medida legislativa, não podendo por tal haver um condicionamento à liberdade de conformação do legislador, que resultaria, em última instancia numa violação do princípio da separação de poderes. XXIII. A igualdade fiscal, enquanto critério valorativo de apreciação da constitucionalidade das normas implica a uniformidade na tributação da riqueza que se materializa na tributação igual, para riqueza igual e em tributações diferentes, para riquezas diferentes. XXIV. Resultando assim, tal como se sustenta na decisão arbitral recorrida que: “há que reconhecer que não é idêntico, de acordo com o próprio programa normativo legal, o tratamento dos prédios urbanos com afetação habitacional em relação ao tratamento dos prédios urbanos sem essa afetação, pelo que não se pode dizer que todas estas situações devam a prior i ser objeto da mesma espécie de regulação, já que se diferenciam em substância. XXV. Foi esta específica capacidade contributiva, revelada pela titularidade dos direitos reais sobre imóveis habitacionais com valor tributário igualou superior a €1.000.000,OO que se optou por tributar, só sendo constitucionalmente censurável esta decisão, face ao princípio da proporcionalidade, se a mesma fosse manifestamente indefensável. XXVI. Não cremos que tal se verifique, porquanto tal medida é aplicável de forma indistinta a todos os titulares de imóveis com afetação habitacional de valor superior a € 1.000.000,00. XXVII. Tal como se enuncia na decisão arbitral, " o facto de o legislador estabelecer um valor (€1.000.000) como critério delimitativo da incidência do imposto, abaixo do qual não se preenche a previsão da norma tributária, constitui uma legítima escolha do legislador quanto à fixação do âmbito material dos "imóveis habitacionais de luxo" que se pretende tributar de modo mais gravoso, até porque qualquer outro valor de grandeza análoga assumiria, do mesmo modo, um carácter artificial que é conatural a qualquer fixação quantitativa de um nível ou limite. " XXVIII. Para além do mais o art.º 104.° da CRP consagra no seu n.º 1, que" o imposto sobre o rendimento pessoal visa a diminuição das desigualdades e será único e progressivo", assenta num mecanismo que, em respeito pelos princípios constitucionais, foi criado para os impostos sobre o rendimento das pessoas, conseguido, aplicando taxas de imposto progressivamente mais elevadas. XXIX. E no contexto de crise, foi uma clara opção legislativa, a sujeição a 18 da verba 28.1 de todos os prédios, com afetação habitacional de valor superior a € 1.000.000,00, o que se justifica constitucionalmente nos termos do art.º 103.° n.º 1 da CRP, face aos superiores interesses subjacentes à existência de um Estado de direito democrático. XXX. A materialização dos valores da justiça redistributiva subjacentes à progressividade das taxas dos impostos gerais sobre o rendimento não pode suportar, enquanto fundamento estrutural e único, uma suposta violação do princípio da igualdade na sua vertente da proporcionalidade. XXXI. E bem se refere na decisão arbitral objeto de recurso que: "só é viável apreciar jurisdicionalmente a observância da medida da diferença para censurar soluções legislativas que se mostrem indubitavelmente, gritantemente, absolutamente desrazoáveis quanto a essa medida da diferença, sob pena de o julgador estar a substituir-se ao legislador, consagrando as suas preferências em vez das opções legislativas. XXXII. Mais se considera que: "não se demonstra que isso suceda em relação à tributação imposta pela verba 28.1 da TGIS, tanto mais quanto para o problema desaparecer não seria necessário suprimir a verba em apreço da TGIS mas bastaria alargar a norma de incidência a todos os prédios urbanos seja qual for a sua afetação. Julga-se, pois, que não é possível asseverar, em termos de juízo estritamente judicativo, assente num parâmetro normativamente seguro, que a medida objeto da verba 28. 1 da TGIS, tendo em conta a sua teleologia, é desrazoável por ultrapassar uma certa medida de diferenciação, seja ela qual for, em relação às situações que não são tributadas nos mesmos termos em sede de imposto do selo." XXXIII. Se o princípio da capacidade contributiva, enquanto referencial valorativo da igualdade exige que a igual capacidade contributiva corresponda igual imposto, não pode querer justificar-se uma diferente capacidade contributiva, não revelada, com uma progressividade, não querida, nem desejada pelo legislador fiscal, quando legalmente decidiu escolher uma situação e não outra como forma de arrecadação de receita. XXXIV. A igualdade aritmética existente entre os titulares de um imóvel com um VPT de €999.999 e os titulares de um imóvel com um VPT de €1.000.000 não existe, enquanto revelação de uma capacidade contributiva, evidenciada pela diferenciação das situações, e enquanto facto jurídico fiscalmente relevantes o que determina e fundamenta o diferente tratamento das situações. XXXV. Não sendo assim possível recorrer a um juízo comparativo de igualdade quando as realidades existentes são distintas. XXXVI. Sendo constitucionalmente legítima a opção legislativa e justificada pelo princípio da igualdade tributária e da capacidade contributiva, a proibição da dupla tributação jurídica não existe, enquanto princípio autónomo suporte de um juízo de constitucionalidade. XXXVII. Acompanhando a este propósito a decisão arbitral, consideramos que: " não se pode reputar inconstitucional a norma objeto da verba 28.1 da TGIS em atenção à dupla tributação que envolve, dado não existir credencial constitucional para a proibição da dupla tributação", concludentemente, • Significa isto, pois, que, em casos destes, em princípio o Tribunal não deve substituir uma sua avaliação da relação, social e economicamente complexa, entre o teor e os efeitos das medidas, à que é efetuada pelo legislador, e que as controvérsias geradoras de dúvida sobre tal relação não devem, salvo erro manifesto de apreciação - como é, designadamente (mas não só), o caso de as medidas não serem sequer compatíveis com a finalidade prosseguida -, ser resolvidas contra a posição do legislador. " XXXVIII. Ao que acresce, na situação sub judice, que são diferentes os recetores das receitas dos impostos, no caso do IMI, os municípios, no caso do IS, o Estado central. XXXIX. Não pode, nestes termos, e enquanto princípio autónomo a proibição de dupla tributação limitar a legitima liberdade de conformação do legislador fiscal, entendimento que se reflete em acórdãos do douto Tribunal Constitucional XL. Estando constitucionalmente justificada a opção legislativa de tributar em IS os titulares de imóveis com afetação habitacional de valor superior a € 1.000.000,00, nos termos supra expostos, também não colhem os argumentos da Recorrente, no que respeita à violação do princípio da neutralidade fiscal, que sempre se justificaria face aos superiores interesses do sistema fiscal, que num contexto de crise económica não pode proteger igualmente, os que revelam uma capacidade contributiva acima de um determinado limite. XLI. A livre iniciativa económica, não penaliza" injustificadamente as empresas que, como a Requerente, optaram por atuar no sector imobiliário", uma vez que todos os titulares de imóveis com afetação habitacional de valor superior a € 1.000.000,00, pessoas singulares ou coletivas, são tributados na exata medida em a tributação da riqueza é consubstanciada na propriedade de imóveis de elevado valor. XLII. E não sendo dirigido às empresas, as exigências constitucionais subjacentes ao princípio da neutralidade fiscal, enquanto reflexo da liberdade de iniciativa e gestão económica, não poderá justificar uma virtual inconstitucionalidade, enquanto ponderação valorativa. XLIII. O que se reflete na apreciação efetuada na decisão recorrida: “é manifesto que entre os interesses claramente protegidos pela Constituição se encontra a cobrança dos impostos em ordem à satisfação das necessidades públicas (art. 103.º, n.º 1 da CRP), pelo que o dever de contribuir para os gastos públicos por via dos impostos é um limite imanente aos direitos de propriedade e de liberdade de iniciativa económica. Nestes termos, entende-se que não é possível configurar a inconstitucionalidade de uma norma fiscal com base simplesmente em que a mesma possui influência significativa nas decisões económicas dos contribuintes - por natureza, isso é um efeito típico das regras fiscais. Em qualquer caso, não se encontra demonstrada a pretendida influência significativa sobre a titularidade de prédios habitacionais por empresas imobiliárias, dado que a verba 28.1 da TGIS não possui alcance geral, mas tem o seu âmbito de aplicação restringido aos prédios com valor patrimonial tributário igualou superior a €1.000.000. Por todos estes motivos, não se considera procedente a invocação da inconstitucionalidade da verba 28.1 da TGIS por infração ao alegado "princípio da neutralidade fiscal". XLIV. Não se pode assim julgar inconstitucional a norma objeto da verba 28.1 da TGIS por desconformidade com o princípio da neutralidade fiscal, pois perante uma ponderação entre os legítimos e legais interesses subjacentes à consagração normativa e o prejuízo de um determinado sector de atividade, não poderão estes ser justificada e constitucionalmente protegidos. Nos termos supra expostos, e nos demais de Direito que V.as Exas. doutamente suprirão, não deve a verba 28.1 da TGIS ser declarada inconstitucional, devendo, por conseguinte ser negado provimento ao recurso. ” Posto isto, cumpre apreciar e decidir. Fundamentação 4. Nos autos ora em apreciação, discute-se a constitucionalidade da norma de incidência constante da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo, aditada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29 de outubro, com o sentido de impor a tributação anual sobre a propriedade de prédios urbanos com afetação habitacional, cujo valor patrimonial tributário seja igual ou superior a € 1 000 000,00 (um milhão de euros), o que, para a recorrente, viola os princípios da igualdade e da capacidade contributiva, previstos nos artigos 13.º e 104.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa («CRP»), também na sua vertente de igualdade proporcional, o princípio da dupla tributação jurídica, decorrente do princípio da igualdade e da capacidade contributiva, previstos nos artigos 13.º e 104.º, n.º 3, da CRP, e o princípio da neutralidade fiscal, decorrente do princípio da igualdade, previsto no artigo 13.º da CRP, e o direito fundamental de livre iniciativa económica, previsto nos artigos 61.º, 80.º, alínea c) , e 86.º, todos da CRP. No que se refere a esta questão, o Tribunal decidiu, muito recentemente, no Acórdão n.º 590/2015, de 11 de novembro (disponível in www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/ ), que a dimensão normativa colocada em crise pelo tribunal arbitral recorrido não padece de qualquer inconstitucionalidade . Em concreto, a argumentação vertida no Acórdão mencionado foi a seguinte: “ 11. A recorrente entende que a normação questionada merece censura constitucional, por violação dos princípios da proporcionalidade, da igualdade e da capacidade contributiva, fundamentalmente a partir da consideração, por um lado, de que a medida não reveste aptidão para o fim invocado e, por outro, de que atinge arbitrariamente apenas alguns proprietários de algum património. (…) Princípios da igualdade tributária e capacidade contributiva 12. Passemos, então, a apreciar o parâmetro de constitucionalidade a que a recorrente dedicou a maior parte da sua argumentação, fundada nos princípios da igualdade tributária e capacidade contributiva (artigos 13.º, 103.º e 104.º da Constituição). O princípio constitucional da igualdade tributária, como expressão específica do princípio geral estruturante da igualdade (artigo 13.º da Constituição), encontra concretização “na generalidade e na uniformidade dos impostos. Generalidade quer dizer que todos os cidadãos estão adstritos ao pagamento de impostos (…) ; por seu turno, uniformidade quer dizer que a repartição dos impostos pelos cidadãos obedece ao mesmo critério idêntico para todos” (TEIXEIRA RIBEIRO, Lições de Finanças Públicas , 5.ª edi­ção, pág. 261) . E tal critério, como sublinha CASALTA NABAIS, encontra-se no princípio da capacidade contributiva: “Este implica assim igual imposto para os que dispõem de igual capacidade contributiva (igualdade horizontal) e diferente imposto (em termos qualitativos ou quantitativos) para os que dispõem de diferente capacidade contributiva na proporção desta diferença (igualdade vertical)” (Direito Fiscal, 7.ª edição, 2012, pág. 155). Como pressuposto e critério de tributação, o princípio da capacidade contributiva “de um lado, constituindo a ratio ou causa da tributação afasta o legislador fiscal do arbítrio, obrigando-o a que na seleção e articulação dos factos tributários, se atenha a revelações da capacidade contributiva, ou seja, erija em objeto e matéria coletável de cada imposto um determinado pressuposto económico que seja manifestação dessa capacidade e esteja presente nas diversas hipóteses legais do respetivo imposto” (CASALTA NABAIS, ob. cit., pág. 157). (…) Este Tribunal tem, todavia, salientado que o princípio da capacidade contributiva não dispensa o concurso de outros princípios constitucionais. Como se referiu no Acórdão n.º 711/2006, «é claro que o “princípio da capacidade contributiva” tem de ser compatibilizado com outros princípios com dignidade constitucional, como o princípio do Estado Social, a liberdade de conformação do legislador, e certas exigências de praticabilidade e cognoscibilidade do facto tributário, indispensáveis também para o cumprimento das finalidades do sistema fiscal». E prossegue: «Averiguar, porém, da existência de um particularismo suficientemente distinto para justificar uma desigualdade de regime jurídico, e decidir das circunstâncias e fatores a ter como relevantes nessa averiguação, é tarefa que primariamente cabe ao legislador, que detém o primado da concretização dos princípios constitucionais e a correspondente liberdade de conformação. Por isso, o princípio da igualdade se apresenta fundamentalmente aos operadores jurídicos, em sede de controlo da constitucionalidade, como um princípio negativo (…) - como proibição do arbítrio». Em suma, na síntese do Acórdão n.º 695/2014, “o princípio da igualdade tributária pode ser concretizado através de vertentes diversas: uma primeira, está na generalidade da lei de imposto , na sua aplicação a todos sem exceção; uma segunda, na uniformidade da lei de imposto, no tratar de modo igual os contribuintes que se encontrem em situações iguais e de modo diferente aqueles que se encontrem em situações diferentes, na medida da diferença, a aferir pela capacidade contributiva; uma última, está na proibição do arbítrio, no vedar a introdução de discriminações entre contribuintes que sejam desprovidas de fundamento racional”. A argumentação da recorrente coloca-se neste último plano, respondendo negativamente à interrogação sobre a razão de ser da tributação sindicada, fundamentalmente por assumir, na sua ótica, caráter assistemático e arbitrário, a partir da consideração de que a tributação do património imobiliário deveria ser feita em sede de IMT e IMI, e por discriminar sem fundamento racional contribuintes com a mesma capacidade contributiva. Sem razão, adiante-se. Desde logo, da inscrição da tributação em análise no âmbito do Imposto do Selo, e não noutras espécies de impostos, não resulta, em si mesma, infração de qualquer parâmetro de constitucionalidade. Mesmo que fosse de concluir pela introdução de fator de incoerência, ou mesmo de desequilíbrio, no sistema de tributação do património imobiliário, como pretende a recorrente, a mera assistematicidade da norma questionada não é idónea a determinar a censura constitucional (cfr., ainda que noutros campos de regulação, os Acórdãos nº 353/2010 e 324/2013). Note-se, ainda assim, que a incidência do Imposto do Selo, marcado pela heterogeneidade, remete aqui, no que concerne a elementos essenciais da liquidação do tributo, mormente quanto aos critérios normativos definidores do valor patrimonial a considerar, para a regulação constante do Código do IMI, assegurando, ou pelo menos promovendo, um certo grau de sintonia entre os vários corpos legislativos no âmbito da tributação do património. A doutrina atribui-lhe mesmo a condição de “taxa adicional do IMI”, dirigido a “discriminar os prédios de mais elevado valor patrimonial e sujeitá-los a um regime fiscal mais gravoso que os restantes” (JOSÉ MARIA FERNANDES PIRES, ob. cit., pág. 504), explicando a criação de um novo facto sujeito a Imposto do Selo, para além da heterogeneidade que o reveste este imposto, pela necessidade de aumentar as receitas fiscais do Estado, uma vez que a receita do IMI reverte a favor dos municípios e o Imposto do Selo é uma receita do Estado (ob. cit., pág. 506). Podem, seguramente, conceber-se outras vias ao alcance do legislador, eventualmente por recurso a outras espécies tributárias, mas não é menos certo que a opção tomada encontra inscrição na ampla margem de conformação do legislador fiscal, sendo insuscetível de fundar autónoma censura constitucional. 15. Também não se encontra na norma de incidência em apreço medida fiscal arbitrária, porque desprovida de fundamento racional. Como se viu, a alteração legislativa teve como propósito alargar a tributação do património, fazendo-a recair de forma mais intensa sobre a propriedade que, pelo seu valor bastante superior ao do da generalidade dos prédios urbanos com afetação habitacional, revela maiores indicadores de riqueza e, como tal, é suscetível de fundar a imposição de contributo acrescido para o saneamento das contas públicas aos seus titulares, em realização do aludido “princípio da equidade social na austeridade”. A recorrente afirma que a norma em apreço é “iníqua” e avança com dois casos hipotéticos que, na sua ótica, tornam patente a violação dos princípios da igualdade tributária e capacidade contributiva. 15.1. O primeiro caso compara dois contribuintes, em que um possui “um património no valor de cerca de um milhão e 250 mil euros” e suporta Imposto do Selo por via da norma de incidência da verba nº 28, e outro que, por “possui[r] património no valor de 20 milhões de euros mas não tem, nesse acervo, qualquer imóvel com valor patrimonial tributário superior a 1 milhão” não suporta qualquer tributação. Daí decorre, sustenta, “desigualdade vertical” entre contribuintes sem razão justificativa. Porém, a comparação proposta não encontra cabimento, pois afasta-se, no tertium comparationis eleito, da estrutura da norma em análise. A tributação decorrente da norma de incidência alojada na verba nº 28 assume a natureza de imposto parcelar (assim, JOSÉ MARIA FERNANDES PIRES, ob. cit., pág. 507), tomando como base tributável o prédio urbano afeto à habitação, calculando o respetivo valor patrimonial tributário por unidade jurídica e económica relevante. Não constitui imposto geral sobre o património, ou mesmo imposto sobre todo o património imobiliário, em termos de fundar uma comparação radicada numa ótica de personalização do imposto e a partir de base que atenda a todo o património do sujeito tributário. 15.2. Cabe referir que a Constituição não impõe ao legislador a criação de um imposto geral sobre o património, atribuindo à tributação sobre o património a função de contribuir para a igualdade entre os cidadãos (artigo 104º, nº 3, da Constituição), sendo o legislador livre quanto à solução a adotar. Pode, como aponta CASALTA NABAIS, em prossecução de tal objetivo constitucional, “proceder à discriminação de patrimónios, tributando os mais elevados e isentando os mais baixos ou adotando taxas progressivas” (ob. cit., pág. 436). E, mesmo que se possa extrair do princípio da capacidade contributiva um modelo de imposto geral sobre o património com uma base tributável alargada a todas as manifestações de riqueza, os obstáculos de praticabilidade que se lhe opõem são suscetíveis de conduzir na realidade à criação de desigualdades entre os contribuintes. Como refere SÉRGIO VASQUES (Capacidade Contributiva, Rendimento e Património, in Fiscalidade, 2005 a , nº 23, pág. 44): «[A]í onde se instituíram impostos desta natureza – e não são muitos os casos – a sua aplicação tem sido viciada pela fraude mais grosseira, produzindo-se com isso uma desigualdade entre os contribuintes que se não pode tolerar. A igualdade de um imposto mede-se pelos resultados da sua aplicação e quando o legislador saiba de antemão que não pode tributar uma qualquer manifestação de riqueza com igualdade efetiva, deve então abster-se de a sujeitar a imposto. Podemos por isso concluir dizendo que o princípio da capacidade contributiva possui um conteúdo útil e preciso na conformação dos impostos sobre o património mas que o modelo para o qual aponta, o do imposto sobre o património líquido global, produz na prática quebras de igualdade maiores do que os ganhos que traz. Quando se afirma que não há espaço nos sistemas fiscais modernos para um imposto sobre o património global ao lado do IVA e do imposto sobre os rendimentos pessoais isso será bem verdade – não por força do princípio da capacidade contributiva, que o reivindica, mas por razões de praticabilidade que lhe são estranhas.» 15.3. Assim sendo, a aferição do respeito pelo princípio da igualdade fiscal na sua dimensão material carece de ser referida à unidade prédio afeto à habitação, o que importa a conclusão de que no primeiro caso não existe discriminação arbitrária entre contribuintes na operação uniforme do critério substantivo relevante, traduzido na atribuição a cada prédio com afetação habitacional de valor patrimonial tributário igual ou superior a €1.000.000,00. Como, ainda, persiste uma efetiva conexão entre a prestação tributaria e o pressuposto económico selecionado para objeto do imposto, sem infringir o princípio da capacidade contributiva, cujo alcance, não sendo excluído, diminui no âmbito da tributação do património, face ao que acontece na tributação sobre o rendimento (assim, SÉRGIO VASQUES, Manual de Direito Fiscal, Coimbra, 2011, pág. 254). Com efeito, a recorrente não disputa que o valor patrimonial tributário de que depende a incidência do imposto é atingido apenas pelos prédios urbanos de vocação habitacional de mais alto significado económico, exteriorizando níveis de riqueza correspondentes aos padrões mais elevados da sociedade portuguesa. 15.4. O segundo caso, segundo a recorrente demonstrativo de desigualdade no plano horizontal, compara a tributação que lhe foi imposta, como proprietária de prédio cujo valor patrimonial tributário ultrapassa “por pouco” o montante de €1.000.000,00, com a não tributação de um contribuinte hipotético que fosse proprietário de 10 imóveis, cujo valor patrimonial tributário se situasse em €990.000,00. Cabe referir que a existência de resultados aplicativos distintos perante valores muito aproximados - por excesso ou por defeito - de uma expressão quantitativa estipulada normativamente como limite – positivo ou negativo – de um qualquer efeito jurídico é conatural à respetiva fixação pelo legislador. Seja na definição da incidência fiscal, seja na estatuição de isenções ou benefícios fiscais assentes em critérios de valor, é sempre possível encontrar exemplos de contribuintes com tratamento diferenciado a partir de uma variação quantitativa de muito reduzida expressão. Por ser necessariamente assim, a diferenciação comportada na segunda hipótese colocada não se mostra desprovida de fundamento racional, de acordo com o escopo, estrutura e natureza da norma em análise: votada a incrementar a tributação de prédios com afetação habitacional de valor elevado, a medida fiscal não podia deixar de determinar, por imperativo do princípio da legalidade fiscal, o concreto valor patrimonial a partir do qual passava a incidir sobre tais prédios uma taxa especial de Imposto do Selo, o que afasta, também neste ponto, a verificação de arbitrariedade por parte do legislador. Princípio da proporcionalidade 16. No que se refere à violação do princípio da proporcionalidade, apontada pela recorrente na parte final do requerimento transcrito no ponto 2 como corolário da violação dos princípios atrás apreciados, mostra-se patente a falta de razão da recorrente. Com efeito, a recorrente sustenta em alegações, ainda que a propósito de outro parâmetro, que não se encontra, na espécie, uma adequada relação meio-fim, porquanto a receita arrecadada com este imposto não tem “qualquer significado relevante”, sendo o valor cobrado em 2012 “necessariamente uma receita escassa” (cfr. fls. 16 e 17 das alegações, a fls. 301 e 302 dos autos). O raciocínio toma, porém, como premissa algo que não corresponde à finalidade da norma: o legislador não visou atingir apenas por este meio o objetivo de reequilíbrio das contas públicas, reconhecidamente difícil. Pretendeu, como se viu, alargar a base tributável à riqueza exteriorizada na propriedade de prédios urbanos destinados à habitação de elevado valor e, numa perspetiva de promoção da consolidação orçamental, como instrumento de obtenção de mais receita e, correspondentemente, de alívio do esforço que pudesse vir a incidir sobre outras fontes de receita ou sobre a redução da despesa pública, com vista a cumprir as metas de défice público, não sofre dúvida que as verbas de Imposto do Selo arrecadadas por via da incidência prevista na verba nº 28, qualquer que seja o seu montante, são aptas e idóneas a realizar as finalidades de repartição ampliada do esforço em período de sacrifícios fiscais e financeiros adicionais que o legislador procurou atingir. Como, enquanto medida fiscal dirigida a afetar mais intensamente os titulares de direitos reais de gozo sobre prédios urbanos de vocação habitacional e de mais alto valor, ao alcance apenas dos detentores de força económica elevada, não se vislumbram razões para concluir pelo desrespeito das dimensões da necessidade ou da justa medida, contidas no princípio da proporcionalidade. 17. Não se verificando a violação dos parâmetros de constitucionalidade invocados pela recorrente, nem de quaisquer outros, improcede, por conseguinte, o recurso. ” Tratando-se, nos presentes autos, da mesma questão normativa e subscrevendo-se integralmente a jurisprudência acabada de mencionar, mais não resta do que remeter para a aludida decisão e para a mais ampla fundamentação nela contida. Nestes termos, o presente recurso deve ser considerado improcedente. Decisão Em face do exposto, decide-se: a) Não julgar inconstitucional a norma de incidência constante da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo, aditada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29 de outubro, com o sentido de impor a tributação anual sobre a propriedade de prédios urbanos com afetação habitacional, cujo valor patrimonial tributário seja igual ou superior a € 1 000 000,00 (um milhão de euros); e, em consequência, b) Julgar improcedente o presente recurso. Custas devidas pelo recorrente, fixando-se a taxa de justiça em 25 UC´s, nos termos do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 303/98, de 7 de outubro. Lisboa, 4 de fevereiro de 2016 - Ana Guerra Martins - Fernando Vaz Ventura - Pedro Machete - João Cura Mariano - Joaquim de Sousa Ribeiro