2386/06.4BELSB - Tribunal Central Administrativo Sul

Se a Recorrente não impugna eficazmente em recurso jurisdicional a sentença recorrida, não atacando o único fundamento em que esta assentou, não pode o tribunal de recurso alterar aquela decisão recorrida quanto ao nela decidido sobre tal matéria, já que o recurso carece de objeto e a sentença transitou em julgado.

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul: RELATÓRIO A Fazenda Pública vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a Impugnação Judicial deduzida por P..... e M..... , na sequência da notificação do indeferimento da Reclamação Graciosa (RG) quanto à liquidação adicional de IRS n.º 2004 5004……, correspondente a € 28.553,78, com fundamento no erro na declaração de rendimentos no exercício de 2000, por divergências entre os valores declarados pela contribuinte M..... e os declarados como lhe tendo sido pagos por outras entidades. A recorrente apresentou as suas alegações e formulou as seguintes conclusões: O thema decidendum assenta a legalidade da liquidação oficiosa de IRS relativa ao ano de 2000 no montante de € 28.553,78. O direito previsto no artigo 60.º da LGT , a par do artigo 100.º, do Código de Procedimento Administrativo (audiência de interessados), constituem corolários do princípio da participação dos cidadãos nas decisões que lhes digam respeito (audit alteram partem), direta e imediatamente aplicável, por via do artigo 2.º n.º 5, do CPA , e consagrado no artigo 267º, nº 5, da CRP. Participação que, apesar de constitucionalmente consagrada, não se eleva a direito fundamental nem a sua preterição se apresenta sempre como essencial. A AT não nega a relevância do direito de audição previsto nos art. 60º , da LGT e do RCPIT, como manifestação e corolário do princípio da participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito, tanto assim é que, efetivamente, a AT não se isentou de a promover quer em sede do procedimento inspetivo quer em sede da reclamação graciosa. Com a publicação da Lei 16-A/2002 constata-se que para o cumprimento do direito de audição, basta que ao contribuinte tenha sido proporcionado o direito de se pronunciar sobre a matéria que fundamenta a posterior e consequente liquidação, em qualquer fase do procedimento, não havendo lugar durante este, a sucessivas notificações para o exercício desse direito, a menos que a liquidação venha a fundar-se em outros elementos, sobre os quais o contribuinte ainda não tenha tido a oportunidade de se pronunciar, em que será notificado para sobre os mesmos se pronunciar, o que não é o caso nos presentes autos. Os Impugnantes, em 25-02-2004, após a abertura do procedimento interno de inspeção, exerceram o seu direito de audição prévia relativamente ao Projeto de Relatório de Inspeção Tributária e procederam à entrega da Declaração Modelo 3 de IRS referente ao ano de 2000. A AT veio a constatar, posteriormente, através da verificação dos valores declarados no anexo J da Declaração Anual entregue pela entidade pagadora dos rendimentos nos termos do art.º 113 do CIRS – a ARS – que a mesma havia efetuado à impugnante M..... pagamentos do montante de € 60.662,59 e retido a importância de € 12.132,52. A situação sub judice constituiu assim uma omissão de rendimentos, enquadrando-se no n.º 4 do art.º 65 do CIRS, podendo a AT proceder à correspondente alteração dos elementos declarados pelos ora impugnantes. Ora, procedendo à análise de todos os elementos que deram origem ao presente processo de impugnação verifica-se que os ora impugnantes já se tinham pronunciado sobre a questão do diferencial declarado pela ora impugnante M..... e os rendimentos pagos por outras entidades aquando da respetiva notificação referente à fixação de rendimento coletável sujeito a IRS (cfr. fls. 22 a 25 do processo de reclamação graciosa). Assim sendo, no caso em concreto, os impugnantes já haviam exercido o seu direito de audição prévia, pelo que não se impunha, em termos legais, a obrigatoriedade de proceder à audição prévia antes da liquidação uma vez que os impugnantes já haviam exercido esse direito em sede de inspeção. Sublinhe-se ainda o facto de que os impugnantes ao terem procedido à regularização da sua situação tributária, na sequência da referida ação de inspeção, tal não impedia a AT de posteriormente ao constatar uma situação de omissão puder intervir e agir em conformidade. Conforme decorre do principio da proporcionalidade ( artigos 55.º da LGT e 7.º RCPIT) que a Administração, nomeadamente a AT nas suas ações inspetivas se encontra obrigada a não afetar os direitos ou interesses legítimos dos sujeitos passivos em termos não adequados e proporcionados aos objetivos a realizar, Assim, no seguimento daquele princípio encontra-se uma importante limitação dos poderes de fiscalização, uma vez que não pode haver mais do que um procedimento externo de fiscalização relativamente ao mesmo sujeito passivo quanto ao mesmo imposto e período de tributação, a menos que haja fatos novos e uma decisão fundamentada do dirigente máximo do serviço no sentido de efetivação de novo procedimento ( art.º 63.º n.º 3 da LGT ). Porém no caso em apreço em virtude de estarmos perante uma ação inspetiva interna e a contrário do n.º 3 do art.º 63.º da LGT deduz-se não existir limitação ao número de inspeções que a AT pode realizar ao mesmo sujeito passivo, imposto e período de tributação. Afastados os argumentos apresentados pelo Tribunal recorrido, importa então evidenciar agora, para que não subsistam dúvidas, que se impunha que a AT tivesse efetuado a correção correspondente à emitida em 17-11-2004 que originou a liquidação de IRS (n.º 200450…..) relativa a 2000 no valor de 28.553,78 cumprindo assim todos os formalismos legais. Desta correção tendo sido dado como assente no ponto 8.º, 9.º, 10.º da matéria provada que os impugnantes apresentaram reclamação graciosa tendo o projeto de decisão da RG sido notificado aos ora impugnantes por carta registada no dia 18.07.2006 para exercer por escrito o direito de audição prévia previsto no art.60.º da LGT e que os ora impugnantes exerceram esse direito tendo a RG sido indeferida por despacho de 17-08-2006. Entende assim a Fazenda Pública que o Tribunal a quo errou no seu julgamento de facto e direito, enfermando a sentença de uma errónea apreciação dos factos relevantes para a decisão e de uma errada interpretação da lei aplicável ao caso em apreço, devendo a sentença ser revogada. Nestes termos, e nos mais de Direito que Vossas excelências suprirão, e atento aos fundamentos expostos, deve o presente Recurso ser dado como procedente, e em consequência ser revogada a decisão recorrida e substituída por acórdão que declare a impugnação totalmente improcedente.» Os recorridos, devidamente notificados para o efeito, não contra-alegaram. Foram os autos a vista da Magistrada do Ministério Público que emitiu parecer no sentido de não ser conhecido o objeto do recurso Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta. A questão invocada pela Recorrente nas suas conclusões das alegações de recurso, que delimitam o objecto do mesmo, e que cumpre apreciar e decidir consiste em aferir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de facto e de direito uma vez que os Impugnantes já haviam exercido o direito de audição prévia antes do relatório de inspeção, e, portanto, não têm de ser notificados para o exercer novamente antes da liquidação. FUNDAMENTAÇÃO A decisão recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto: “1.º - Na sequência de um procedimento inspetivo os ora Impugnantes vieram em 25.02.2004 apresentar a sua Declaração de Rendimentos Modelo 3, na qual declararam ter obtido no ano 2000 rendimentos das categorias A e B, nos montantes brutos de € 13.300,45 e de € 51.719,90, respetivamente - cf. docs. ínsitos no Processo Administrativo (PA), apenso a esta impugnação judicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido, para todos os efeitos legais 2.º - Declaração que deu origem à emissão da liquidação do imposto sobre rendimento das pessoas singulares n.º5... e cujo valor final apurado a pagar foi de €11.331,85 - cf. doc. de fls.72 do Processo de Reclamação Graciosa (PRG), ínsito no PA, apendo a este processo de impugnação judicial e cujo teor aqui se dá por reproduzido, para todos os efeitos legais. 3.º - Através do histórico de declarações Modelo 10, o Serviço de Finanças de Lisboa 3, tomou conhecimento que tinha sido pago à ora Impugnante pela Administração Regional de Saúde o valor de € 60.663,00 e retido na fonte o respetivo imposto no montante de € 12.133,00, valor que a AF conclui não ter sido declarado como rendimento do sujeito passivo B e, que, motivou a correção da referida declaração de rendimentos, que se efetivou mediante a declaração de uma declaração oficiosa cujo tratamento informático deu origem à liquidação n.º533…., com o valor devido a final de € 28.553,78 - print de fls.68 e docs. fls. 48 a 50 do PRG ínsito no PA, apendo a este processo de impugnação judicial e cujo teor aqui se dá por reproduzido, para todos os efeitos legais. 4.º - Na sequência do controlo efetuado no âmbito do cruzamento dos valores declarados pelos contribuintes, ora Impugnantes e, os constantes no sistema informático da DGCI, foram apuradas divergências relativamente à ora Impugnante M……, tendo-lhe sido corrigido o valor declarado de € 51.719,90, para €107.759,13 - cf. doc. de fls.202 do processo físico, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 5.º - Os ora Impugnantes foram notificados do projeto de decisão através do ofício n.º5415 de 07.10.2004, tendo rececionado o correspondente aviso de receção em 18.10.2004, para, querendo exercer o referido direito de audição nos termos da alínea d) do n.º1 do art.60.º da LGT - cf. doc.de fls.203 do processo físico, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 6.º - Em 03.11.2004, o ora Impugnantes exerceram o correspondente direito de audição - cf. doc. de fls.204 a 207 do processo físico, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 7.º - Em 17.11.2004 foi emitida a referente nota de liquidação de IRS do ano de 2000 n.º2004 500….., no valor de € 28.553,78. 8.º - Em 28.01.2005, os ora Impugnantes apresentaram RG - cf. PRG ínsito no PA, apenso a este processo de impugnação judicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 9.º - O projeto de decisão da RG foi notificado aos ora Impugnantes por carta registada no dia 18.07.2006, para exercer por escrito o direito de audição prévia previsto no art.60.º , da LGT - cf. docs. de fls. fls.86 e 87 do PRG, ínsito no PA, apenso a este processo de impugnação judicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 10.º - Os ora Impugnantes exerceram esse direito - cf. doc. de fls.88 a 104 do do PRG, ínsito no PA, apenso a este processo de impugnação judicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 11.º - A RG foi indeferida por despacho de 17.08.2006 - cf. doc. de fls.112 do PRG ínsito no PA, apenso a este processo de impugnação judicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 12.º - Devidamente notificado aos ora Impugnantes - cf. docs. de fls.13 a 114 do PRG ínsito no PA, apenso a este processo de impugnação judicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais 13.º - Na sequência de tal notificação, apresentaram os ora Impugnantes a presente impugnação judicial. Não existem outros factos provados ou não provados com relevância para a apreciação da decisão em apreço. MOTIVAÇÃO A matéria de facto, dada como assente nos presentes autos, foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida, segundo a análise crítica dos documentos que constam do probatório que contribuíram para a formação da convicção do Tribunal, com a respetiva remissão para as folhas dos processos onde se encontram.» Conforme resulta dos autos, com base na matéria de facto supra transcrita a Meritíssima Juíza do TT Lisboa julgou procedente a impugnação, por entender, em síntese que os Impugnantes exerceram o seu direito de audição quanto às propostas de correção sem que a AT tenha emitido pronúncia sobre os fundamentos invocados. Com efeito, na parte com interesse para a decisão do recurso é a seguinte a decisão recorrida: “ Os ora Impugnantes, regularmente notificados para exercer o seu direito de audição quanto às correções propostas, fizeram-no. Sem que tenha existido qualquer tipo de pronúncia pela Administração Tributária (AT). Em suma, a CRP no seu art. 267/5 reconheceu aos administrados o princípio da participação na formação das decisões que lhe digam respeito. O art.8.º do CPA e o art.60.º da LGT explicitam e regulam o exercício desse direito como é o caso da audição prévia dos sujeitos passivos da relação tributária. Por sua vez o artigo 45.º do CPPT prescreve que o procedimento tributário segue o princípio do contraditório participando o contribuinte nos termos da lei na formação da decisão. A audição do contribuinte ou qualquer outro sujeito passivo da obrigação tributária previamente a qualquer decisão administrativa que lhe pode vir a ser parcial ou totalmente desfavorável é como se viu direito constitucionalmente consagrado e traduz a materialização no dizer de Saldanha Sanches in Manual de Direito Fiscal pp 309 e segs. do princípio «audit alteram partem.» A AF procura através deste meio processual «reduzir o tempo de decisão, simplificar o trabalho administrativo e conhecer mais de perto a perspectiva do contribuinte» tudo em vista ao almejado cumprimento voluntário da obrigação tributária - cf. Saldanha Sanches in opus citada. Não se trata de mera formalidade pois como decorre dos n°s 4 e 6 do art. 60.º da LGT para o bom exercício de tal direito deve a AF «comunicar ao sujeito passivo o projecto de decisão e a sua fundamentação como deve igualmente «ter em conta na decisão final na fundamentação da decisão os elementos novos suscitados na audição dos contribuintes». No caso dos autos tendo os Impugnantes sido notificados para se pronunciar por escrito e, tendo-o efetivamente feito, alegando para defesa da sua tese, teria a decisão da liquidação adicional, objeto dos presentes autos de impugnação, ter sido precedida de pronúncia por parte da AF relativamente ao aí alegado. Não apreciou assim os elementos de facto carreados para os autos o que determinou uma preterição de formalidade legal que inquina o ato por si praticado. Fica prejudicada a apreciação das demais questões. Assim, terá que proceder a presente impugnação judicial.” (destaques nossos). A Recorrente Fazenda Pública não se conforma com o decidido invocando, erro de julgamento de facto e de direito uma vez que os Impugnantes já haviam se pronunciado antes do relatório de inspeção sobre a questão do diferencial declarado e os rendimentos pagos por outras entidades, e, portanto, exerceram o direito de audição antes do relatório de inspeção, não tendo de ser ouvidos antes da liquidação. Porém, a questão relativa à preterição do direito de audiência prévia que foi decidida sentença recorrida não diz respeito ao invocado pela Recorrente, e, portanto, quanto ao verdadeiramente decidido o recurso não ataca a sentença recorrida. Efetivamente, resulta da sentença recorrida que a sua fundamentação assentou na preterição do direito de audiência prévia, única e exclusivamente, entendendo que os Impugnantes tendo sido notificados para o exercício de audição prévia antes das correções que originaram a liquidação impugnada, e tendo exercido efetivamente esse direito, a AT deveria ter emitido pronúncia sobre os fundamentos que foram invocados no exercício desse direito. Na verdade, resulta da p.i. dos Impugnantes que a preterição do direito de audição prévia pela AT, enquanto vício da liquidação, verifica-se com base em dois fundamentos autónomos e distintos. O primeiro fundamento que é invocado na p.i., enquanto vício de que enferma a liquidação, é o seguinte: equivale à falta de participação do contribuinte na decisão, a absoluta indiferença da AT, face ao exercício desse direito pelo sujeito passivo. Esta foi a única questão que foi decidida na sentença recorrida, e no sentido favorável aos Impugnantes. Relativamente a este fundamento da sentença recorrida, a Recorrente nada diz no seu recurso. Um outro fundamento ou vício imputado à liquidação, foi o de que os Impugnantes deveriam ter sido ouvidos antes da liquidação nos termos da alínea a), do n.º 1, do art. 60.º da LGT . Ora, apenas este último vício é sindicado em sede do presente recurso, como resulta das suas conclusões e das suas alegações que o complementam. Sucede que o conhecimento deste fundamento de impugnação judicial ficou prejudicado pelo conhecimento do anterior no sentido favorável aos Impugnantes. Deste modo, importa concluir que a Recorrente não impugnou eficazmente em recurso jurisdicional a sentença recorrida, posto que, não atacou a sentença quanto ao fundamento (único) em que assentou: verifica-se preterição do direito de audiência prévia quando a AT não se pronuncia sobre os fundamentos invocados no âmbito do exercício desse direito. Como se escreveu no acórdão do STA de 16/01/2019, proc. n.º 0756/18.4BEPRT : “Para impugnar eficazmente, em recurso jurisdicional, a sentença recorrida a recorrente haveria de atacar a sentença quanto a todos os fundamentos, e especificadamente quanto a cada um deles, uma vez que só por si, individualmente considerados, são suficientes para determinar a improcedência do pedido formulado na acção.” Ou seja, não dirigindo a recorrente um ataque direto à sentença recorrida, fica o Tribunal de recurso impedido de conhecer do mesmo recurso por ocorrer caso julgado relativamente às questões decididas – nesse sentido, cf. neste sentido Acórdãos do STA de 10.12.2014, recurso 1091/14, de 29.10.2014, recurso 833/14, de 01.10.2014, recursos 838/14 e 466/14, de 15/05/2013, recurso n.º 0508/13, de 13.11.2013, recurso 1020/13, de 28.11.2012, recurso 598/12, de 24.10.2012, recurso 696/12, de 17.10.2012, recurso 583/12, de 14.04.2010, recurso 677/09, de 14.10.2009, recurso 492/09, e de 11.05.2005, recurso 1166/04. In casu , a Recorrente não impugnou eficazmente em recurso jurisdicional a sentença recorrida, posto que, não atacou a sentença quanto ao fundamento (único) em que assentou, e assim sendo, não pode o tribunal de recurso alterar aquela decisão recorrida quanto ao nela decidido sobre tal matéria, já que o recurso carece de objeto e a sentença transitou em julgado. Sumário ( art. 663.º , n.º 7 do CPC ) Se a Recorrente não impugna eficazmente em recurso jurisdicional a sentença recorrida, não atacando o único fundamento em que esta assentou, não pode o tribunal de recurso alterar aquela decisão recorrida quanto ao nela decidido sobre tal matéria, já que o recurso carece de objeto e a sentença transitou em julgado. DECISÃO Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em não tomar conhecimento do recurso. Custas pela Recorrente. D.n. Lisboa, 14 de janeiro de 2021. A Juíza Desembargadora Relatora Cristina Flora A Juíza Desembargadora Relatora consigna e atesta, que nos termos do disposto no art. 15.º-A do DL n.º 10-A/2020 , de 13/03, aditado pelo art. 3.º do DL n.º 20/2020 , de 01/05, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes integrantes da formação de julgamento, os Juízes Desembargadores Tânia Meireles da Cunha e António Patkoczy.