0663/16 - Supremo Tribunal Administrativo

É o processo de oposição à execução fiscal, e não o de impugnação judicial, o meio processual adequado para o executado discutir em juízo a legalidade do acto de liquidação donde emerge a obrigação tributária que constitui a dívida exequenda.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo : 1. A…………, com os demais sinais dos autos, recorre da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, de absolvição da Fazenda Pública da instância, por erro na forma de processo, proferida no âmbito de processo de oposição que este deduziu à execução fiscal contra si instaurada para cobrança de dívida proveniente de liquidação adicional de IMT, no valor de 13.049,40 Euros. Rematou as alegações de recurso com as seguintes conclusões: 1º Do comportamento da administração tributária decorrem, à saciedade, as seguintes situações: A incorrecta notificação da avaliação, em 21 de Julho de 2006, a quem não era proprietário do imóvel; A negação da notificação da avaliação ao ora recorrente enquanto único, exclusivo e verdadeiro proprietário do imóvel à data de 21 de Julho de 2006; A liquidação adicional unilateral; A infundamentada dispensa de audição prévia; O clamoroso abuso de direito ao vir mais de dois anos volvidos instaurar execução fiscal. 2º Há no comportamento supra alegado manifesta violação do princípio da legalidade formal e orgânica manifestada na “preterição de formalidades legais”, o que deverá levar à inexorável nulidade da liquidação em crise. 3º In casu estamos em face da invocação dum vício que gera a nulidade da liquidação. E nestes casos, “para os actos que enfermem de vício para que esteja prevista a sanção de nulidade a impugnação pode ser feita a todo o tempo, como resulta do preceituado no nº 3 do artigo 102º do CPPT , que está em sintonia com o disposto no artigo 134º nº 2 do CPA e no artigo 58º, nº 1, do CPTA.” Termos em que deve o presente recurso ser considerado procedente e, por via dele, o processo oficiosamente convolado na forma de processo adequada nos termos da lei, com todas as ulteriores consequências legais, assim fazendo V. Exas. a costumada JUSTIÇA! A Fazenda Pública não apresentou contra-alegações. O Exmº Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido de que o recurso não devia merecer provimento face à julgada impossibilidade de convolação da petição inicial de oposição em processo de impugnação judicial. Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre decidir em conferência. 2. Vem o presente recurso interposto da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que, julgando ocorrer erro na forma de processo utilizado (oposição a execução fiscal) e inviabilidade de convolação na forma de processo adequada (impugnação judicial), absolveu a Fazenda Pública da instância. A decisão recorrida assenta na seguinte fundamentação: «Face ao peticionado pelo oponente, somos obrigados a concluir que o alegado na petição reconduz-se à discussão da legalidade em concreto da liquidação que está na origem da dívida exequenda, não se descortinando qualquer fundamento susceptível de integrar os constantes do art. 204º do CPPT . Como é sabido, a oposição à execução fiscal é permitida com os fundamentos previstos no artigo 204º do CPPT . Em execução fiscal, mormente por meio de oposição a ela, atendendo ao carácter especial e sumário deste instrumento processual, não é consentido, em princípio, apreciar a legalidade da liquidação da quantia exequenda. (...) É certo, que a oposição poderá ter por fundamento a ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação. A lei reserva a oposição à execução fiscal para a discussão de outras questões que não a legalidade do acto de liquidação. Para sindicar a liquidação existem meios impugnatórios, dos quais o oponente podia ter-se socorrido. (...) Deste modo incorreu o Oponente em erro na forma do processo, o que constitui nulidade de conhecimento oficioso, nos termos do art. 199º , nº 1, e 202º , ambos do Código de Processo Civil , aplicáveis ex vi art. 2º al. d) do CPPT . E, desde já se diga, que não é possível proceder à convolação do processo de oposição à execução fiscal em processo de impugnação judicial. Com efeito, dispõe o art. 97º , nº 3 da LGT que deverá ordenar-se “a correcção do processo quando o meio usado não for o adequado segundo a lei”. Por outro lado, estabelece o art. 98º , nº 4 do CPPT que “em caso de erro na forma do processo, este será convolado na forma do processo adequada, nos termos da lei”. (...) Todavia, conforme tem vindo a ser jurisprudência do STA, a convolação é admitida sempre desde que não seja manifesta a improcedência ou intempestividade desta, além da idoneidade da respectiva da petição para o efeito. Voltando ao caso dos autos, para se poder proceder, perante a data da notificação da liquidação adicional de IMT objecto de execução ao aqui oponente, ocorrida em 2007 e a data limite de pagamento 31/05/2007, os prazos e pressupostos previstos no art. 102º do CPPT mostram-se de todo ultrapassados. Pelo exposto, na procedência da excepção de impropriedade do meio processual utilizado e impossibilidade da sua convolação por intempestividade, absolve-se a Fazenda Pública da instância.». O oponente, ora recorrente, não se conforma com tal decisão, sustentando que o meio processual de que lançou mão é o correcto e legalmente adequado, na medida em que a oposição à execução pode ter por fundamento a ilegalidade concreta da liquidação da dívida exequenda sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação contra essa liquidação, como, no caso, aconteceu, porquanto lhe foi vedada a possibilidade de impugnar o acto de avaliação que precedeu a liquidação, atenta a ausência de notificação dessa avaliação. Mais advoga que os vícios que invocou na petição inicial geram a nulidade do acto de liquidação, podendo, por tal razão, a impugnação judicial ser apresentada a todo o tempo, em consonância com o disposto nos arts.º 102º nº 3 do CPPT , 134º nº 2 do CPA e 58º nº 1 do CPTA e, por conseguinte, nada obsta à convolação em processo de impugnação. Manifestamente, não lhe assiste razão, como bem salientaram todos os demais intervenientes processuais e bem decidiu o Mmº Juiz do tribunal “a quo”. Na verdade, decorre claramente da letra da alínea h) do nº 1 do art.º 204º do CPPT que a ilegalidade concreta da liquidação do imposto donde emerge a dívida exequenda apenas constitui fundamento de oposição à execução quando a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação. E, no caso vertente, o alegado na petição inicial de oposição reconduz-se à invocação de ilegalidades que terão sido cometidas no procedimento tributário que conduziu ao acto de liquidação adicional de IMT (incorrecta notificação da avaliação a quem não era, à data, proprietário do imóvel e ausência dessa notificação ao oponente enquanto único proprietário do imóvel; liquidação adicional unilateral e com infundamentada dispensa de audição prévia), ilegalidades que, a procederem, determinariam a anulação do acto final de liquidação do imposto em cobrança. Com efeito, a alegada falta de notificação da avaliação e do valor patrimonial tributário fixado, bem como a ausência de cumprimento do dever de audição (vícios que, a terem ocorrido, gerariam a preterição de formalidade legal susceptível de levar à anulação do acto tributário final), podiam e deviam ter sido suscitadas em impugnação deduzida contra este acto final de liquidação, isto é, no prazo de 90 dias contados do termo do prazo para pagamento voluntário do imposto, posto que a notificação da liquidação ao oponente – ocorrida em Abril de 2007, como este expressamente reconhece na petição e se comprova pelos documentos que juntou – lhe abriu a possibilidade de invocar todos os vícios que inquinam a sua legalidade. Por outras palavras, o oponente, enquanto sujeito passivo do imposto em cobrança, teve oportunidade de arguir, em processo de impugnação, a preterição de formalidades legais no procedimento que conduziu à liquidação e de obter a anulação dessa liquidação, e, tendo-a deixado escapar por falta de atenção ao prazo que a lei concede para a deduzir, não pode afirmar que foi violado o seu direito de defesa, já que tal se ficou a dever a razões que estavam na sua inteira disponibilidade. Era, pois, como decidido, o processo de impugnação, e não a oposição à execução, o meio próprio para sindicar a legalidade do acto de liquidação de imposto que está na génese da certidão de dívida, sendo totalmente infundada a afirmação, feita pelo recorrente, de que não lhe foi assegurado meio de reacção contra esse acto. Por último, também não colhe o argumento de que estão em causa vícios que geram a nulidade da liquidação do imposto em cobrança. Os enunciados vícios, mesmo a terem ocorrido no decurso do procedimento tributário, têm por efeito a mera anulação do acto final de liquidação, pelo que a impugnação judicial não pode ser deduzida a todo o tempo, como advoga o recorrente, mas apenas nos 90 dias contados do termo do prazo para pagamento voluntário, prazo que manifestamente já decorreu como bem se decidiu na decisão recorrida e o recorrente não coloca em causa. Efectivamente, nem o Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) nem a Lei Geral Tributária (LGT) contêm a noção do que sejam actos tributários nulos , pelo que se impõe recorrer às regras contidas no Código de Procedimento Administrativo (CPA), de aplicação supletiva no procedimento tributário [ artsº 2º , al. d), do CPPT e 2º, al. c), da LGT], cujo art.º 133º dospõe que «são nulos os actos a que falte qualquer dos elementos essenciais ou para os quais a lei comine expressamente essa forma de invalidade» . Deste modo, e como esclarecem AROSO DE ALMEIDA e FERNANDES CADILHA (In Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos , vol. I, pág. 247. ) , a nulidade constitui o regime de excepção, ao passo que a anulabilidade é o regime-regra . «É o que se depreende do disposto no artigo 135º do CPA (...) A anulabilidade constitui uma forma de invalidade do acto administrativo que se reconduz à violação de uma regra ou de um princípio jurídico de natureza formal (de competência, de forma ou de trâmite) ou substantiva. No primeiro grupo, incluem-se: (a) a violação de regras relativas à competência do autor do acto, quando não envolvam as situações extremas de falta de atribuições, geradoras de nulidade (incompetência relativa); (b) vícios de forma, que poderão consistir na preterição de formalidades no âmbito do procedimento administrativo ( arts. 54º e segs. do CPA ), na omissão ou deficiência respeitante à forma do acto ( art. 120º do CPA ), desde que não se reconduza à carência absoluta da forma legal, ou na omissão ou deficiência atinente à enunciação do objecto e dos elementos do acto ( art. 123º do CPA )» . Por conseguinte, só serão nulos os actos administrativos e tributários a que falte algum dos elementos essenciais e os indicados no nº 2 do art.º 133º do CPA , entre os quais constam os que ofendam o conteúdo essencial de um direito fundamental e os que ofendam o caso julgado. E embora a liquidação ilegal de um imposto implique a ofensa do direito de propriedade, que é um dos direitos fundamentais, o certo é que, como tem sido frisado pela doutrina e acolhido pela jurisprudência, «nem todas as liquidações ilegais se podem considerar feridas de nulidade, já que a lei expressamente prevê para elas a sanção da anulabilidade, como se depreende do facto de prever um prazo para a sua impugnação (art. 102º deste Código). Não é qualquer ofensa de um direito fundamental que a alínea d) do nº 2 do art. 133º do Código do Procedimento Administrativo , mas apenas as ofensas do seu conteúdo essencial. Uma ofensa deste tipo só ocorrerá quando perante ela o direito fundamental afectado fique sem expressão prática apreciável, o que não é o caso de uma liquidação ilegal, que apenas atinge limitadamente o direito de propriedade dos seus destinatários. Por outro lado, entre as violações possíveis de direitos por normas tributárias, a sanção mais grave da nulidade, por razões de proporcionalidade, terá de ser reservada para os actos que representam mais graves violações dos direitos tributários.». (JORGE LOPES DE SOUSA , in Código de Procedimento e Processo Tributário, anotado e comentado , 6ª edição, vol. III, págs. 330/331.) No caso, não estamos perante um acto tributário a que se impute a falta de algum elemento essencial, nem perante a ofensa de um direito fundamental para efeitos de o acto poder ser impugnado a todo o tempo nos termos previstos no nº 2 do art. 102º do CPPT . Os vícios invocados reconduzem-se à preterição de formalidades legais, razão pela qual a impugnação tinha de ser apresentada no prazo previsto no art. 102º , nº 1, do CPPT , não sendo aplicável o disposto no nº 3 deste normativo. E, assim sendo, a decisão recorrida não merece censura, designadamente quanto à impossibilidade da pretendida convolação, já que a tal obsta a tempestividade da petição inicial apresentada. 4. Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso. Custas pelo Recorrente. Lisboa, 14 de Dezembro de 2016. – Dulce Neto (relatora) – Ascensão Lopes – Aragão Seia .