05429/12 - Tribunal Central Administrativo Sul

I. O prazo de caducidade da liquidação suspende-se com a notificação ao contribuinte de início de acção inspectiva externa, mas esse efeito suspensivo cessa caso esta ultrapasse o período de seis meses contados a partir daquela notificação; II. Se a acção inspectiva se concluir antes de decorridos aqueles seis meses, o efeito suspensivo do prazo de caducidade mantém-se até à notificação ao contribuinte da conclusão do procedimento inspectivo, pela elaboração do relatório final; III. O art. 40.º-A do CIRS foi introduzido pela Lei n.º 109-B/2001, de 27 de Dezembro, e apenas é aplicável a factos tributários posteriores à sua entrada em vigor, ou seja 1 de Janeiro de 2002; IV. Quanto à interpretação e aplicação das regras de direito o juiz não está condicionado pelas alegações das partes, o que é uma decorrência do princípio constitucional da legalidade do conteúdo da decisão (jura novit curia).

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul: PROCESSO N.º 05429/12 RELATÓRIO O Impugnante LUIS .............................................................. vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou improcedente a impugnação apresentada do indeferimento do recurso hierárquico, deduzido do indeferimento da reclamação graciosa, respeitante à liquidação adicional de IRS, do ano de 2001. (...) O Recorrente LUIS ..........................................................., apresentou as suas alegações, e formulou as seguintes conclusões: “1ª) Estando em causa o IRS de 2001, nos termos do art. 45° da LGT , a caducidade de direito à liquidação teria lugar em 31/12/2005; 2ª) Tendo a Administração Fiscal iniciado, em 17/11/2005, uma acção de inspecção externa ao recorrente, nessa data, nos termos do artº 46° da LGT , suspendeu-se a contagem do referido prazo de caducidade. 3ª) A inspecção externa terminou em 24/3/2006, como a própria Administração Fiscal indicou ("foi concluído") e não, como considerou a douta sentença recorrida, com a notificação do relatório da inspecção; 4ª) Tendo terminado a referida inspecção externa em 24/3/2006, reiniciou-se a contagem do prazo de caducidade, atingindo-se os 4 anos em 9/5/2006; 5ª) Ora, uma vez que o contribuinte foi notificado da liquidação apenas em 15/5/2006, a liquidação é ilegal por caducidade; 6ª) A referida liquidação é também ilegal por a tributação sobre os rendimentos previstos no art. 5°, n°1, h), CIRS, auferidos pelo contribuinte, terem sido tributados pela Administração Fiscal sobre a sua totalidade e não, apenas, sobre 50%; 7ª) Deste modo, violou-se o artº 40-A do CIRS. (...) Termos em que o presente recurso deve ser julgado procedente, revogando-se a sentença recorrida, com todas as legais consequências como é de Justiça” A Recorrida Fazenda Pública, notificada das alegações de recurso apresentadas a fls. 94 a 101, não apresentou contra - alegações. Foram os autos a vista do Magistrado do Ministério Público que emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso. Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta. As questões invocadas pela Recorrente nas suas conclusões das alegações de recurso, que delimitam o objecto do mesmo, e que cumpre apreciar e decidir são as seguintes: I. Erro de julgamento (de direito), porquanto a sentença recorrida considerou enquanto momento de cessação da suspensão do prazo de caducidade do direito de liquidação, a data da notificação do relatório final da acção inspectiva (conclusões 1.ª a 5.ª); II. Erro de julgamento de (de direito), considerando que a sentença recorrida decidiu não ser aplicável o disposto no art. 40.º-A do CIRS (conclusões 6.ª a 7.ª). FUNDAMENTAÇÃO 1. Matéria de facto A decisão recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto: O impugnante e mulher foram objecto de acção de fiscalização externa, em cumprimento da Ordem de Serviço n.º OI ......................., pela Direcção de Finanças de Lisboa, tendo sido dado conhecimento do início da mesma ao impugnante a 17 de Novembro de 2005, através de entrega de cópia da ordem de serviço referida. (documentos constantes de fls. 21, dos autos, e de fls. 8, do processo de reclamação apenso) Foi emitida pelos serviços da Administração Fiscal nota de diligência 1 nos termos do art.º 61º,do RCPIT, recebida pela mulher do impugnante a 27 de Março de 2006, da qual consta designadamente o seguinte: "... lnspecção iniciada 2005/11/17 às 1o:oo Concluída 2006/03/23 às 17h3o (...) Recebi a nota de diligência O (s) Sujeito(s) Passivo(s) Data 27/03/06 ...". (documento constante de fls. 9, do processo de reclamação apenso, cujo teor se dá integralmente por reproduzido) Da acção de fiscalização referida em A) resultou um Relatório de Inspecção Tributária, datado de 20 de Abril de 2006, do qual consta designadamente o seguinte: “… Foi emitida pela Administração Fiscal certidão de notificação, datada de 28 de Abril de 2006, assinada pelo funcionário e pela mulher do impugnante, tendo por objecto o relatório referido em C). (documento junto a fls, 8 do processo de recurso hierárquico apenso) Foi emitida, a 6 de Maio de 2006, pela Administração Fiscal, em nome do impugnante e mulher, a liquidação adicional de IRS n.º .........................., relativa ao ano de 2001, no valor de € 161.665,85. (documentos juntos a fls. 36, do processo de reclamação apenso, e a fls. 36, do processo administrativo) Foram emitidas, a 6 de Maio de 2oo6, pela Administração Fiscal, em nome do impugnante e mulher, duas liquidações de juros compensatórios referente a IRS de 2001, no valor de € 30.698,46. (documentos juntos a fls. 35 e 36, do processo administrativo) Em 9 de Maio de 2005, a Administração Fiscal emitiu nota de compensação n.º ......................., onde se apurou, como saldo a pagar relativo a IRS do ano de 2001, o valor de € 193.614,91, indicando como termo do prazo para pagamento voluntário o dia 14 de Junho de 2oo6, onde estão computados os valores referido em E) e F), bem como o estorno da liquidação .........................., no valor de € 1.250,60. (documentos juntos a fls. 5, do processo de reclamação apenso, e a fls. 35, do processo administrativo) A nota de cobrança referida em G) foi recebida pelo impugnante a 15 de Maio de 2006. (cfr. fls. 16, dos autos, e fls. 39, do processo de reclamação apenso) O impugnante apresentou reclamação graciosa das liquidações a que se refere a nota de cobrança mencionada em G), junto do Serviço de Finanças de Lisboa 11, por documento que deu entrada neste serviço a 12 de Outubro de 2006. (documento junto de fls. 2 a fls. 41 do processo de reclamação apenso, cujo teor se dá integralmente por reproduzido) Por despacho do Director de Finanças Adjunto da Direcção de Finanças de Lisboa, de 30 de Dezembro de 2oo8, foi indeferida a reclamação referida em 1), com fundamento na informação constante de fls. 44 a fls. 47, do processo de reclamação apenso. (documentos juntos de fls. 44 a fls. 47, do processo de reclamação apenso, cujo teor se dá integralmente por reproduzido) Por documento que deu entrada nos serviços da Administração Fiscal a 12 de Fevereiro de 2009, o impugnante apresentou recurso hierárquico da decisão referida em J). (documento junto de fls. 4 a fls. 7, do processo de recurso hierárquico apenso, cujo teor se dá integralmente por reproduzido) Por despacho de 12 de Fevereiro de 2010, do Subdirector-Geral dos Impostos, foi negado provimento ao recurso hierárquico referido em K), com fundamento nas informações constantes de fls. 12 e 14 a 17, dos autos. (documentos juntos de fls. 11 a fls. l7, dos autos, cujo teor se dá integralmente por reproduzido) Por ofício da Administração Fiscal, datado de 22 de Março de 2010, dirigido ao impugnante, em cujo aviso de recepção foi aposta a data de recepção 29 de Março de 2010, foi comunicada a decisão referida em L). (fls. 10 e 42, dos autos e fls. 42 e 43 do processo de recurso hierárquico apenso) A presente impugnação foi remetida, via correio postal, a este Tribunal a 28 de Junho de 2010. (fls. 27, dos autos)” Não existem factos não provados, em face das possíveis soluções de direito1 com interesse para a decisão da causa.” Do Direito I. A Recorrente invoca, desde logo, erro de julgamento (de direito), porquanto a sentença recorrida considerou enquanto momento de cessação da suspensão do prazo de caducidade do direito de liquidação, a data da notificação do relatório final da acção inspectiva (conclusões 1.ª a 5.ª). Com efeito, entende a Recorrente que se verifica a caducidade do direito de liquidação, porquanto, o momento da suspensão do prazo de caducidade de liquidação é a data em que a inspecção externa terminou, ou seja, 24/03/2006. Por conseguinte, está em causa saber se o que releva para efeitos do cômputo da suspensão do prazo de caducidade é a data da notificação do relatório final da acção inspectiva, conforme decidiu a Meritíssima Juíza do Tribunal Tributário de Lisboa, ou se é a data em que a inspecção externa terminou, ou seja, 24/03/2006, conforme sustenta a Recorrente. Apreciando. Dispõe o n.º 1 do art. 46.º da LGT que “[o] prazo de caducidade suspende-se com a notificação ao contribuinte, nos termos legais, da ordem de serviço ou despacho no início da acção de inspecção externa, cessando, no entanto, esse efeito, contando-se o prazo desde o seu início, caso a duração da inspecção externa tenha ultrapassado o prazo de seis meses após a notificação.”. Relativamente à interpretação deste normativo, a jurisprudência maioritária do Supremo Tribunal Administrativo, tem-se pronunciado no sentido de que o prazo de caducidade suspende-se com a notificação ao contribuinte de início de acção inspectiva externa, e se a acção inspectiva se concluir antes de decorridos os seis meses previsto naquele preceito legal, o efeito suspensivo do prazo de caducidade mantém-se até à notificação ao contribuinte da conclusão do procedimento inspectivo, pela elaboração do relatório final . Com efeito, sumariou-se no Ac. do STA de 03/04/2013, proc. n.º 0103/12: “I - O prazo de caducidade do direito à liquidação é, em regra, de quatro anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário. Tal prazo suspende-se com a notificação ao contribuinte de início de acção inspectiva externa, mas esse efeito suspensivo cessa caso esta ultrapasse o período de seis meses contados a partir daquela notificação. II - Se a acção inspectiva se concluir antes de decorridos aqueles seis meses, o efeito suspensivo do prazo de caducidade mantém-se até à notificação ao contribuinte da conclusão do procedimento inspectivo, pela elaboração do relatório final.”. Em sentido idêntico, vide , também, Acórdão do STA de 16/9/2009, proc. n.º 473/09, de 20/10/2010, proc. n.º 112/10, de 21/11/2012, proc. n.º 0112/10, de 30/11/2010, proc. n.º 669/10, e de 21/11/2012, proc. 0594/12. Entendemos ser de perfilhar esse entendimento, e por conseguinte, é esclarecedor o que se escreve a este respeito no citado acórdão de 03/04/2013, proc. n.º 0103/12: “(…) Assim, é certo que ainda que se possa aceitar que o conceito de «procedimento de inspecção» seja mais amplo do que o conceito de «actos» ou «acção de inspecção» (aquele pode exigir actos preparatórios internos da acção de inspecção externa propriamente dita, como exige actos subsequentes a esta), é o procedimento que pode classificar-se como interno ou externo - art. 13º do RCPIT (consoante os actos de inspecção se efectuem exclusivamente nos serviços da AT ou em instalações e dependências do sujeito passivo); e é a data da assinatura, por parte do sujeito passivo, da ordem de serviço, que determina o «procedimento de inspecção» e que, «para todos os efeitos, determina o início do procedimento externo de inspecção» (nº 2 do art. 51º do RCPIT), como é, igualmente, na data de notificação da nota de diligência emitida pelo funcionário incumbido do procedimento que ficam concluídos (apenas) os «actos de inspecção» (nº 1 do art. 61º do RCPIT); ou seja, com a notificação desta nota de diligência conclui-se apenas uma das fases do procedimento de inspecção. Sendo que, como se salienta no ac. de 20/10/2010, rec. nº 112/10 (criticamente referenciado pela recorrente) «procedendo o relatório final à identificação e sistematização dos factos detectados e à sua qualificação jurídico-tributária, designadamente descrevendo os factos fiscalmente relevantes que alterem os valores declarados ou a declarar sujeitos a tributação, a AT está impedida, antes da elaboração desse relatório final, de exercer o direito de liquidação, por desconhecimento dos pressupostos fácticos em que se deve basear (art. 62° nºs. 1/2 al. i) RCPIT).» Ora, como se refere no também citado acórdão de 16/9/2009, atentando no disposto nos arts. 45º e 46º da LGT e 60º e 61º do RCPIT, «nada da letra nem do espírito daqueles normativos permite distinguir, com relevo para a contagem do prazo de suspensão do prazo de caducidade do direito de liquidar, actos internos de inspecção e actos externos de inspecção e muito menos permite se confira apenas a estes últimos a eficácia suspensiva. Da interpretação conjugada dos referidos preceitos legais decorre apenas e só (…) que o prazo de caducidade do direito de liquidar impostos periódicos, que é de quatro anos e se conta a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário – artigo 45º da LGT –, se suspende com a notificação ao contribuinte de início de acção inspectiva externa, cessando este efeito suspensivo, contando-se aquele prazo de caducidade desde o início, caso a inspecção ultrapasse seis meses contados a partir daquela notificação. Nos demais casos, isto é, quando a acção inspectiva se conclua antes daqueles seis meses, o efeito suspensivo do prazo de caducidade mantém-se até à notificação ao contribuinte da conclusão do procedimento inspectivo, pela elaboração do relatório final, notificação que, assim, o legislador elegeu como termo do prazo de suspensão do prazo de caducidade do direito de liquidar o imposto respectivo, tudo conforme dispõe o artigo 60º nº 1 e 2 do RCPIT .»” (sublinhado nosso). Ora, concordando com a jurisprudência supra citada, há que concluir que a sentença recorrida, que decidiu no sentido de se considerar a data da notificação do relatório final da acção inspectiva enquanto momento de cessação da suspensão do prazo de caducidade do direito de liquidação, não enferma do erro de julgamento que a Recorrida lhe imputa. Neste entendimento, in casu, face ao disposto no n.º 1 do art. 46.º da LGT , o prazo de caducidade ficou suspenso durante o período decorrido entre 17/11/2005 (data em que a recorrente foi notificada do início da inspecção) e 28/04/2006 (data em que a recorrente foi notificada do relatório final da acção de inspecção), não se verificando, portanto, a caducidade do direito de liquidação, como bem se decidiu na sentença recorrida. Face ao exposto, o recurso, quanto a este fundamento, não merece provimento. II. Invoca ainda a Recorrente o erro de julgamento de (de direito), considerando que a sentença recorrida decidiu não ser aplicável o disposto no art. 40.º-A do CIRS (conclusões 6.ª a 7.ª). Conforme resulta dos autos, a AT considerou que a Recorrente recebeu quantitativos que foram considerados adiantamentos por conta de lucros, e deste modo, tributados nos termos do disposto no art. 5.º, n.º 1, h) do CIRS, o que deu origem à liquidação de IRS em causa nos autos. A Impugnante, deduziu reclamação graciosa e do seu indeferimento deduziu impugnação judicial para o Tribunal Tributário de Lisboa, invocando, para além do mais, vício de violação de lei, uma vez que sendo aplicável o disposto no art. 40.º-A do CIRS, a tributação sobre os rendimentos deveria ter sido efectuada, apenas sobre 50% do seu quantitativo. Neste contexto, a Meritíssima Juíza do Tribunal Tributário de Lisboa entendeu não ser aplicável aquele dispositivo legal, porquanto os rendimentos em causa nos autos dizem respeito ao ano de 2001, sendo que o art. 40.º-A do CIRS foi introduzido pela Lei n.º 109-B/2001 , de 27 de Dezembro, e deste modo, apenas é aplicável a rendimentos auferidos a partir de 2002. E com efeito, bem decidiu a Meritíssima Juíza do Tribunal Tributário de Lisboa, não sendo de fazer qualquer reparo ao decidido. Na verdade, a norma invocada pelo Recorrente, o art. 40.º-A do CIRS, foi introduzida no Código do IRS pela Lei n.º 109-B/2001 , de 27 de Dezembro (Lei de Orçamento de Estado para 2002), sendo que, nos termos do disposto do seu art. 86.º “[a]presente lei entra em vigor em 1 de Janeiro de 2002”. Há que não olvidar que relativamente ao início de vigência das leis, vigora a regra do disposto no n.º 1 do art. 2.º da Lei n.º 74/98 , de 11 de Novembro que dispõe que “[o]s atos legislativos e os outros atos de conteúdo genérico entram em vigor no dia neles fixado, não podendo, em caso algum, o início da vigência verificar-se no próprio dia da publicação.”. Por outro lado, a aplicabilidade do art. 40.º-A do CIRS apenas para o futuro, está em consonância com o disposto no art. 12.º da LGT que dispõe que “[a]s normas tributárias, aplicam-se aos factos posteriores à sua entrada em vigor, não podendo ser criados quaisquer impostos retroactivos.”. Deste modo, aquela norma, cuja aplicação é invocada pelo Recorrente para sustentar o vício de violação de lei da liquidação impugnada, e o erro de julgamento da sentença recorrida, não pode ser aplicada ao caso dos autos, porquanto, à data do facto tributário (2001), a lei que a aprovou ainda não estava em vigor, sendo irrelevante para o caso, que a declaração de rendimentos de 2001 seja entregue em 2002. Por outro lado, e ao contrário do que entende o Recorrente a fundamentação do acto tributário não é a que decorre da decisão de indeferimento da reclamação graciosa, mas aquela que resulta do relatório de inspecção, sendo ainda certo que a Meritíssima Juíza a quo , limitou-se à apreciar a legalidade da liquidação de acordo com fundamento invocado pela Recorrente na sua impugnação: a aplicabilidade no caso dos autos, do disposto no art. 40.º-A do CIRS. Com efeito, o juiz “não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo de a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras” ( art. 660.º , n.º 2, 2.ª parte, do CPC , a que corresponde ao actual art. 608.º , n.º 2, na redacção da lei 41/2013 , de 26/06). Deste modo, a Meritíssima Juíza a quo , limitou-se a conhecer do vício que a Impugnante, ora Recorrente, assacou à liquidação impugnada, nos estritos limites do disposto no art. 660.º , n.º 2, 2.ª parte, do CPC , sendo certo que, “[o] juiz não está sujeito às alegações das partes no tocante à indagação, interpretação e aplicação das regras de direito” ( art. 664.º do CPC , corresponde ao actual n.º 3 do art. 5.º do CPC , na redacção da lei 41/2013 , de 26/06). Ou seja, quanto à interpretação e aplicação das regras de direito o juiz não está condicionado pelas alegações das partes, o que é uma decorrência do princípio constitucional da legalidade do conteúdo da decisão ( jura novit curia ). Em suma, a sentença recorrida não enferma de qualquer erro de julgamento, e nessa medida, o recurso não merece provimento. Sumário do acórdão I. O prazo de caducidade da liquidação suspende-se com a notificação ao contribuinte de início de acção inspectiva externa, mas esse efeito suspensivo cessa caso esta ultrapasse o período de seis meses contados a partir daquela notificação; II. Se a acção inspectiva se concluir antes de decorridos aqueles seis meses, o efeito suspensivo do prazo de caducidade mantém-se até à notificação ao contribuinte da conclusão do procedimento inspectivo, pela elaboração do relatório final; III. O art. 40.º-A do CIRS foi introduzido pela Lei n.º 109-B/2001 , de 27 de Dezembro, e apenas é aplicável a factos tributários posteriores à sua entrada em vigor, ou seja 1 de Janeiro de 2002; IV. Quanto à interpretação e aplicação das regras de direito o juiz não está condicionado pelas alegações das partes, o que é uma decorrência do princípio constitucional da legalidade do conteúdo da decisão ( jura novit curia ). DECISÃO Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso interposto, mantendo-se a decisão recorrida. Custas pela Recorrente. D.n. Lisboa, 22 de Janeiro de 2015. Cristina Flora Cremilde Abreu Miranda Joaquim Condesso