Quem foi o relator do acórdão 0391/25.0BELRS?

O relator foi Anabela Ferreira Alves e Russo, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0391/25.0BELRS?

O acórdão foi proferido em 11 de setembro de 2025.

0391/25.0BELRS

Sumário

I - O Supremo Tribunal Administrativo é o Tribunal hierarquicamente competente para conhecer o mérito do recurso jurisdicional sempre que os Recorrentes não questionam o julgamento de facto, seja com fundamento em insuficiência dos factos apurados, erro na valoração da prova ou por discordarem das ilações de facto que do probatório são extraídas na sentença recorrida. II - A falta de meios económicos que fundamente o pedido do executado de isenção de prestação de garantia ao abrigo do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, é revelada pela insuficiência de bens penhoráveis. III - Não obstante o imóvel destinado exclusivamente a habitação própria e permanente do devedor ou do seu agregado familiar que esteja a ser efectivamente utilizado para esse fim não possa ser vendido na execução fiscal, nos termos consagradas no artigo 244.º, n.º 2 do CPPT, é um bem penhorável, devendo, por esta razão, ser considerado para efeitos de julgamento do pedido de dispensa de prestação de garantia tendo em vista a suspensão da execução fiscal.

Texto

ACÓRDÃO 1. RELATÓRIO 1.1. BB e AA, inconformados com a decisão de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia, formulado no processo de execução fiscal n.º ...00, contra si instaurado pelo Serviço de Finanças de Mafra para cobrança de dívida proveniente de IRS do ano de 2022, cujo montante ascende ao valor global de € 69.568,73, apresentaram, a abrigo do preceituado no artigo 276.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), a presente Reclamação no Tribunal Tributário de Lisboa. 1.2. Após instrução dos autos, foi proferido julgamento de improcedência da referida Reclamação com a consequente manutenção na ordem jurídica da decisão administrativa reclamada. 1.3. Inconformados, vierem os Reclamantes, doravante Recorrentes, interpor recurso jurisdicional para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, tendo concluído a sua motivação de recurso nos seguintes termos: «a. A decisão recorrida incorre em erro de julgamento ao considerar suficiente a existência formal de património, por parte dos Recorrentes, sem ponderar a sua efetiva disponibilidade e liquidez, impondo-se, por essa mesma razão, a sua total revogação; b. Os Recorrentes discordam da posição sustentada pelo Tribunal a quo na sentença em crise, entendendo que se encontram verificados, no presente caso, os pressupostos que, nos termos do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, determinam a dispensa de prestação de garantia no âmbito do processo de execução fiscal; c. Contrariamente ao que sugere o Tribunal a quo, os Recorrentes não dispõem de condições económico-financeiras para apresentar uma garantia que assegure o valor da dívida, na medida em que não dispõem de bens, na sua esfera jurídica, que se afigurem idóneos a tal intento. Aliás, o elenco de factos provados demonstrou isso mesmo; d. Os Recorrentes negam a existência de quaisquer outras aplicações financeiras, e, bem assim, de outros rendimentos; e. Todos os bens móveis e imóveis dos Recorrentes não são suscetíveis de garantir uma dívida cujo valor a garantir ascende a € 88.575,58; f. Não é admissível que, em alternativa à dispensa de prestação de garantia, o Tribunal a quo motive os Recorrentes a endividarem-se para fazer face à dívida ora em crise, através da sua garantia; g. Quanto à casa de morada de família, e verificando-se uma impossibilidade legal de venda do imóvel, nos termos do n.º 2 do artigo 244.º do CPPT, tendo em vista salvaguardar a residência principal dos contribuintes face a dívidas fiscais, não pode a Autoridade Tributária e Aduaneira, com a chancela do Tribunal a quo, transformar a faculdade de renúncia à referida proteção legal, nos termos do n.º 6 do mesmo artigo, numa manifesta obrigação de renúncia à mesma, para que os Recorrentes obtenham a suspensão do processo de execução fiscal; h. Afigura-se inconstitucional, por violação dos princípios da legalidade, proporcionalidade e segurança jurídica e proteção da confiança dos cidadãos na atuação da Autoridade Tributária e Aduaneira, a norma extraída do citado n.º 2 do artigo 244.º do CPPT, interpretada (como o foi pelo Tribunal a quo), no sentido de que a mera existência de uma casa de morada de família impede a aplicação do instituto jurídico da dispensa de prestação de garantia, previsto no n.º 4 do artigo 52.º da LGT, quando tal norma do n.º 2 do artigo 244.º do CPPT visa, justamente, conceder uma proteção legal de alineação da casa de morada de família; i. Tendo em conta o avultado montante a que ascende a dívida exequenda, necessariamente se conclui que a prestação de garantia pelos Recorrentes - se possível, o que, conforme mencionado, não poderia sequer verificar-se - resultaria num prejuízo irreparável, pelo que se demonstra verificado o pressuposto para a dispensa de prestação de garantia, consagrado no n.º 4 do artigo 52.º da LGT, contrariamente ao que defendeu o Tribunal a quo; j. O Tribunal a quo olvidou, no âmbito da sua análise, que a prestação de garantia, a ser possível, implicaria um prejuízo irreparável para os Recorrentes, colocando em risco a satisfação das suas necessidades básicas e a sua subsistência; k. Em nenhum momento os Recorrentes dissiparam bens do seu património com a intenção de frustrar os créditos para com o Estado, agindo de boa-fé e mantendo a integridade e transparência em todas as ações financeiras e patrimoniais, pelo que cumpriram, de igual forma, o requisito consagrado no n.º 4 do artigo 52.º da LGT, in fine, não concretamente analisado pelo Tribunal a quo; l. Nos termos do n.º 2 do artigo 266.º da CRP, o legislador constitucional exige à Autoridade Tributária e Aduaneira que os respetivos atos não só se revelem formalmente legais, mas que se encontrem ainda, materialmente, em conformidade com a Lei de um Estado de Direito democrático; m. Existindo dúvidas - embora os Recorrentes tenham esclarecido cabalmente a sua situação económica e financeira, que ficou até plasmada em sede do elenco de factos dados como provados, deveria a Autoridade Tributária e Aduaneira ter questionado, ter inquirido, ter requerido documentos, nos termos e para os efeitos do artigo 58.º da LGT; e não, como fez no presente caso, adotar a via mais simples: afirmar que não existem provas do requerido; n. A atuação da Autoridade Tributária e Aduaneira e do Tribunal a quo violou os princípios da proporcionalidade, justiça material, boa administração e tutela efetiva dos direitos do contribuinte, ao não ponderar devidamente as limitações dos bens em causa e a impossibilidade de obtenção de garantias; o. A decisão recorrida não assegurou a prevalência da verdade material nem a realização de justiça efetiva, limitando-se a validar uma atuação administrativa meramente formalista e desprovida de razoabilidade; p. Impõe-se a revogação da sentença recorrida e a sua substituição por decisão que reconheça a impossibilidade concreta de prestação da garantia, com todas as consequências legais daí decorrentes.». 1.4. Não houve contra-alegações. 1.5. No parecer junto aos autos, o Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo defendeu a total manutenção do julgamento recorrido cuja fundamentação entendeu ser «expressiva, bem desenvolvida e totalmente esclarecida», (…) assente em «fundamentação sólida, congruente e totalmente suportada na jurisprudência aplicável ao caso», concluindo, assim, não se verificar erro de julgamento nem ser o julgado merecedor do juízo de censura que os Recorrentes lhe imputam em recurso. 1.6. Por despacho da ora Relatora, foi suscitada a incompetência hierárquica desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo para apreciar o mérito do recurso e notificadas as partes para, querendo, se pronunciarem. 1.7. os Recorrentes, notificados do referido despacho deduziram posição, declarando expressamente que não colocam em questão a factualidade vertida no probatório, já que se assim fosse teriam observado o régie consagrado no artigo 640.º do Código de Processo Civil (CPC), o que não fizeram, nem a valoração que deles fez o Tribunal a quo. E que apenas pretendem que este Supremo Tribunal aprecie a questão jurídica de saber se, face aos factos dados como provados, o Tribunal a quo incorreu ou não em julgamento ao reconhecer a legalidade do despacho objecto da reclamação que indeferiu o pedido de dispensa de garantia, isto é, ao julgar que não ficaram provados os pressupostos previstos no artigo 52.º da Lei Geral Tributária (LGT) de que está dependente a dispensa de prestação de garantia. 1.8. Com dispensa de vistos, atenta a natureza urgente do processo, submetem-se, agora, os autos à conferência para julgamento. 2. OBJECTO DO RECURSO 2.1 Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva oficiosamente conhecer, o âmbito de intervenção do tribunal de recurso é determinado pelo teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações (artigo 635.º do CPC). 2.2. Essa delimitação do objecto do recurso jurisdicional, numa vertente negativa, permite concluir se o recurso abrange tudo o que na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou se este, expressa ou tacitamente, se conformou com parte da decisão de mérito proferida quanto a questões por si suscitadas, desta forma impedindo que essas questões voltem a ser reapreciadas pelo Tribunal de recurso (artigos 635.º, n.º 3 e 4 do CPC). Numa vertente positiva, a delimitação do objecto do recurso, especialmente nas situações de recurso directo para o Supremo Tribunal Administrativo, como é o caso, constitui ainda o suporte necessário à fixação da sua própria competência, nos termos em que esta surge definida nos artigos 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 280.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). 2.3. No caso concreto, tendo por referência o que ficou dito, são, no essencial, duas as questões a decidir. A primeira, prévia, traduz-se na apreciação e decisão sobre a competência hierárquica deste Supremo Tribunal Administrativo para conhecer o objecto do recurso jurisdicional, atentas as questões nele suscitadas. A segunda, confirmada a nossa competência, é a de saber se o Tribunal a quo errou ao julgar que, no caso, face aos factos apurados, não tinha ficado demonstrado que o património dos Recorrentes não integra bens suficiente para que seja prestada garantia tendo em vista a suspensão da execução fiscal contra eles instaurada. 3. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO 3.1. Em 1.ª instância foram declarados como provados os seguintes factos 1. Em 03-08-2024 foi emitida em nome dos Reclamantes, a liquidação de IRS n.º ...55, referente ao ano de 2022, com imposto a pagar no valor de € 72.073,55 (cfr. documento n.º 3 junto com a petição inicial, a fls. 4 a 199 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido). 2. Em 23-11-2024 foi instaurado pelo Serviço de Finanças de Mafra, contra o Reclamante BB, processo de execução fiscal n.º ...00, para cobrança de dívida proveniente de IRS do ano de 2022, no valor de € 69.568,73 (cfr. fls. 1 a 3 do processo de execução fiscal – PEF – apenso a fls. 279 a 353 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido). 3. Em 29-11-2024 foram emitidas em nome dos Reclamantes, citações para o processo de execução fiscal identificado no número antecedente, onde costa como valor para efeitos de garantia o montante de € 88.575,58 (cfr. fls. 4 a 7 do PEF apenso a fls. 279 a 353 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); 4. Em 09-01-2025 os Reclamantes apresentaram junto do Serviço de Finanças de Mafra, requerimento a solicitar a dispensa da prestação de garantia, no processo de execução fiscal n.º ...00 (cfr. fls. 8 a 56 do PEF apenso a fls. 279 a 353 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); 5. Em 17-01-2025 os Reclamantes apresentaram reclamação graciosa contra a liquidação de imposto identificada em 1) - cfr. documento n.º 7 junto com a petição inicial, a fls. 4 a 199 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); 6. Em 30-01-2025 foi elaborada informação pela Direcção de Finanças de Lisboa a propor o indeferimento do pedido de dispensa de garantia formulado pelos Reclamantes da qual se extrai o seguinte teor: «Através do pedido ...84, de 14.01.2025, registado através da plataforma portal, veio remetido a esta DF/DGDE o pedido de dispensa de prestação de garantia e respetiva documentação anexa apresentado pelos executados BB, NIF ...72, e AA, NIF ...49, por dívida de IRS de 2022, referente ao processo executivo ...00 que corre termos no Serviço de Finanças de Mafra. De acordo com o teor da referida comunicação e correspondente documentação carreada aos autos, os executados pretendem apresentar reclamação graciosa para discutir a legalidade da dívida subjacente ao processo executivo ...00. Contudo, após consulta ao sistema informático ao dispor da AT infere-se que se encontra instaurada reclamação graciosa em 20.01.2025 sob o número de procedimento ...93. (…) C) Da factualidade Compulsados os autos processuais considera-se como relevante a seguinte factualidade: - Foi instaurado contra os executados o processo de execução fiscal ...00 respeitante a dívida de IRS de 2022, cuja quantia exequenda ascende a €71.418,75. – A citação pessoal ocorreu em 11.12.2024. - Na citação pessoal efetuada constava o valor a garantir no montante de €88.575,58, válido por 30 dias. - Em 09.01.2025 os executados apresentaram pedido de dispensa de prestação de garantia, em virtude de terem a intenção de apresentar reclamação graciosa. - Contudo, após consulta ao sistema informático ao dispor da AT infere-se que se encontra instaurada reclamação graciosa em 20.01.2025 sob o número de procedimento ...93. – No que ao pedido de dispensa de garantia respeita, solicitam os executados a dita dispensa, nos termos do art.º 52.º da LGT, mencionando para o efeito que: - Subjacente ao referido processo de execução fiscal está o acto de liquidação adicional de IRS n.º ...55, referente ao ano de 2022. - Os ora requerentes são casados, tendo declarado, em sede de declaração Modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2022, a opção pela tributação conjunta dos rendimentos e declararam, entre outros rendimentos, a alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis. Esta mais-valia resulta da alienação da sua habitação própria e permanente. à data, que consistia no prédio urbano com o artigo matricial n.º ...99, sito na Rua ..., ..., ... Lousa. - Nesta mesma declaração de rendimentos, declararam a intenção de reinvestimento (posteriormente efetivada) do valor de realização do imóvel na aquisição de um imóvel destinado a habitação própria e permanente, a saber, o prédio urbano com o artigo matricial n.º ...02, sito na Rua ..., ... .... - Encontram em prazo e pretendem reagir graciosamente contra a liquidação adicional de IRS mencionada. - Em face da sua atual situação financeira, e sob pena de se colocarem numa situação de incapacidade para solver as demais obrigações que sobre si impendem, requerem a dispensa de prestação de garantia, prevista no n.º 4 do artigo 52.º da LGT. - Alegam que não dispõem de condições económico-financeiras para apresentar uma garantia que assegure o valor da dívida, na medida em que não dispõem de quaisquer bens na sua esfera jurídica que se afigurem idóneos a tal intento - circunstância que se agrava no que concerne ao montante em causa. - No ano de 2022, como comprovado na Modelo 3, para além da mais-valia supracitada, apresentam rendimentos das Categorias A e B, nos valores de €4.937,72 e de €9.267,95, respetivamente, o que confirma a insuficiência de meios para suportar o valor que a AT impõe. - Referem que não dispõem de condições económico-financeiras para apresentar uma garantia que assegure o valor da dívida, na medida em que não dispõem de quaisquer bens, na sua esfera jurídica, que se afigurem idóneos a tal intento. - Considerando a sua situação, possuíam a sua habitação própria permanente, decidiram vendê-la para adquirir uma nova propriedade que cumprisse a mesma função da primeira, sendo que, essa decisão exigiu um esforço económico significativo da sua parte. - Atendendo ao valor especialmente elevado da dívida exequenda, assim como o valor a garantir e confrontando tal valor com o seu património, facilmente se constata não disporem de bens penhoráveis suficientes para pagamento da quantia exequenda e acrescido (assim como para fazer face ao valor a garantir). - Referem que, na ausência de bens que possam ser constituídos como garantia idónea, estão impossibilitados de oferecer uma garantia bancária. É amplamente reconhecido que as instituições bancárias exigem garantias muito substanciais - e até mais onerosas do que a presente garantia – para conceder tal apoio, e, dada a sua precária situação atual, não têm condições de atender a esses requisitos. - Além disso, quanto à ocorrência de um prejuízo irreparável, poderiam ver-se colocados na situação de não ter condições para satisfação das respetivas necessidades básicas, assim como de não conseguir cumprir as suas pontuais obrigações. - Verifica-se, assim, que não dispõem de outros bens suscetíveis de penhora, pelo que se encontra preenchido o requisito de insuficiência de bens para prestar de garantia, conforme previsto no n.º 4 do artigo 52.º da LGT. - Alegam, ainda, os executados que não tiveram, nem têm, qualquer responsabilidade na insuficiência dos bens para prestar a garantia em questão. - Sempre se pautaram por boas práticas, inclusive no domínio tributário, procurando cumprir rigorosamente todas as suas obrigações fiscais, pelo que não há, nem podem existir, indícios substanciais que sugiram que a insuficiência ou inexistência de bens se deva a uma atuação dolosa da sua parte. - Apesar de estar em causa prova que incumbe à AT, referem que não se colocaram em situação de manifesta insuficiência económica para evitar a prestação da garantia em crise, no valor de €88.575,58, segundo a citação enviada em 11 de dezembro de 2024. - Em nenhum momento dissiparam bens do seu património com a intenção de frustrar os créditos para com o Estado, agindo de boa fé e mantendo a integridade e transparência em todas as ações financeiras e patrimoniais. - Facto que se pode comprovar com a Modelo 3 por si entregue, relativa ao ano de 2022, onde declaram com transparência todos os rendimentos auferidos. - Não alienaram quaisquer bens móveis ou imóveis integrantes do seu património, com vista à diminuição do mesmo. - O único bem por si alienado, terá sido o supracitado, que originou a mais-valia declarada. - Consideram que estão verificados os requisitos para a dispensa de prestação de garantia no caso vertente, nos termos e para os efeitos do n.º 4 do artigo 52.º da LGT. - Nestes termos, e nos mais de direito, requerem que seja admitida a dispensa de prestação de garantia, nos termos peticionados, por estarem verificados os pressupostos legais de que depende tal dispensa, tudo em ordem à suspensão do processo de execução fiscal ...00, face à (futura) apresentação de contencioso, tudo com as legais consequências. (…) D) - Do pedido de dispensa de prestação de garantia e a intenção de apresentar meio contencioso No que tange ao enquadramento legal da questão em apreço, atentemos a que: Nos termos do previsto no n.º 4 do artigo 52.º da LGT, a administração tributária pode isentar o executado da prestação de garantia nos casos em que a sua prestação lhe cause prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do interessado. Estatui o n.º 2 do art.º 169.º do CPPT que “A execução fica igualmente suspensa, desde que, após o termo do prazo de pagamento voluntário, seja prestada garantia antes da apresentação do meio gracioso ou judicial correspondente, acompanhada de requerimento em que conste a natureza da dívida, o período a que respeita e a entidade que praticou o acto, bem como a indicação da intenção de apresentar meio gracioso ou judicial para discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda”. Ora, a executada manifestou no seu requerimento, remetido ao SLF em 09.01.2025, a intenção de apresentar reclamação graciosa, nos termos do n.º 2 do art.º 169.º do CPPT e solicita a dispensa de prestação de garantia, alegando para o efeito que se encontrem preenchidos os pressupostos referidos no n.º 4 do artigo 52.º da LGT. Em consonância ao supra exposto, atendendo aos elementos fácticos acima descritos, a situação em apreço, enquadrava-se, desde logo, no n.º 2 do art.º 169.º do CPPT, que prevê a suspensão do processo executivo antes da apresentação do meio gracioso ou judicial correspondente, “desde que após o termo do prazo de pagamento voluntário seja prestada garantia… acompanhada de requerimento em que conste a natureza da dívida, o período a que respeita e a entidade que praticou o acto, bem como a indicação da intenção de apresentar meio gracioso ou judicial para discussão da legalidade ou exigibilidade da dívida exequenda”. Assim, em simultâneo com a apresentação da garantia, o interessado terá de expressar que pretende apresentar meio de defesa - gracioso ou judicial, indicando também a natureza da dívida, período, entidade que praticou o acto. Reunidos estes pressupostos, o processo de execução fiscal fica suspenso desde a apresentação simultânea da garantia e do respetivo requerimento. Aquando da apresentação de garantia e sua aceitação por parte da Administração Tributária a suspensão da execução será mantida até à decisão do pleito ou até se constatar que no prazo legal não foi apresentado o correspondente meio processual e comunicado esse facto ao órgão competente para a execução (n.º 3 do art.º 169.º do CPPT), caso em que terá lugar a execução da garantia prestada (n.º 2 do art.º 200.º, aplicável ex vi, n.º 4 do art.º 169.º). Nestes termos, facilmente se conclui que a lei não contempla, na fase anterior à apresentação do meio de reação, gracioso ou judicial, a possibilidade da dispensa de garantia. Destarte, a isenção de prestação de garantia está prevista nos termos do art.º 52º., n.º 1, 2 e 4 da LGT, para as situações em que o executado já apresentou o meio gracioso ou judicia correspondente (ou pedido de pagamento em prestações) e desde que reunidos os respetivos pressupostos para a sua concessão. Contudo, no caso em apreço, após consulta ao sistema informático ao dispor da AT infere-se que se encontra instaurada reclamação graciosa em 20.01.2025 sob o número de procedimento ...93. Assim, uma vez que se encontra apresentado meio contencioso e foi solicitada pela executada a dispensa de prestação de garantia, vejamos, pois, do mérito do pedido, ou seja, se a situação financeira e patrimonial da executada reúne ou não os pressupostos exigidos pelo n.º 4 do art.º 52.º da LGT para a concessão de tal dispensa. E) Da análise – verificação dos requisitos legais para a concessão da dispensa de prestação de garantia Ora, para que se verifique a suspensão da execução fiscal torna-se indispensável que seja constituída ou prestada garantia, nos termos dos art.ºs 195.º e 199.º do CPPT. Contudo, a lei prevê a concessão da dispensa de prestação de garantia que depende da verificação dos seguintes pressupostos, nos termos dos art.ºs 52.º, n.ºs 1, 2 e 4 da LGT e art.º 170.º do CPPT: a) A prestação de garantia deve ser causa de um prejuízo irreparável para o contribuinte executado; ou b) A prestação de garantia deve ser causa da manifesta falta de meios económicos, revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para pagamento da dívida exequenda e acrescido; c) Quer se baseie no pressuposto a) quer no b), torna-se necessário que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do interessado. Desta feita no que tange ao pedido de dispensa de prestação de garantia, à priori, de acordo com o art.º 52.º da LGT cabe à AT apreciar se na esfera patrimonial e financeira dos executados existe uma situação que leve ao preenchimento dos pressupostos para tal desiderato. Assim vejamos, para que se dê a suspensão da execução em crise, atendendo a que foi deduzida reclamação graciosa, de acordo com o consagrado no n.º 4 do art.º 52.º da LGT “pode a Administração Tributária, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos em que a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do interessado”. Nestes termos, cumpre, assim, frisar que sempre que o executado pretenda ser dispensado de prestar garantia deve dirigir o pedido ao órgão de execução fiscal, devidamente fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária, de acordo com o art.º 170.º n.ºs 1 e 3 do CPPT. Assim, no que concerne ao ónus da prova, especialmente o critério de repartição do ónus da prova, debrucemo-nos sobre o art.º 74.º n.º 1 da LGT, o art.º 342.º do Código Civil e ainda o art.º 170.º n.º 3 do CPPT, donde se retira a ilação que cabe ao executado o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos que pretende ver reconhecidos. Em suma, quando o executado considera existirem pressupostos da isenção de prestação de garantia deverá invocá-los e prová-los na petição nos termos dos art.ºs 74.º da LGT e 342.º do CC. Deste modo, para aferir quanto aos pressupostos referidos, há que atender ao requerimento apresentado pelos contribuintes, fundamentado de facto e de direito, e instruído com prova documental para a apreciação da dispensa de prestação de garantia de acordo com o estipulado no art.º 170.º n.º 3 do CPPT Assim, quer a dispensa da prestação de garantia assente na ocorrência de prejuízo irreparável, quer na manifesta falta de meios económicos do executado, é sobre o requerente que recai o ónus de alegar e provar os pressupostos para tal dispensa, sob pena de indeferimento da dita dispensa. Ora, a este respeito, conforme transcorre dos autos, o pedido de dispensa da prestação de garantia formulado pelos executados assenta no entendimento que a sua situação financeira-patrimonial preenche os pressupostos para o efeito de acordo com o n.º 4 do art.º 52.º da LGT, mormente a manifesta falta de meios económicos, revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para pagamento da dívida exequenda. Desta forma, analisemos se a situação financeira-patrimonial dos executados reúne ou não os pressupostos tendentes a beneficiar da concessão de isenção da prestação de garantia no caso dos autos. No que tange à existência de bens na esfera jurídico-patrimonial dos executados, mesmo não cabendo à AT esta demonstração probatória, como está na sua atuação sujeita aos princípios da legalidade, do inquisitório e da boa-fé considerar os meios de prova que tenha em seu poder, observamos, no caso sub judice, face ao alegado pelos contribuintes e ao resultado da pesquisa ao sistema informático ao dispor da AT que: No que concerne à existência de bens verificamos: Relativamente ao executado BB, NIF ...72: Quanto a bens imóveis: a) Prédio urbano inscrito na matriz predial urbana ...92 da freguesia ..., concelho de Loures, distrito de Lisboa, cujo valor patrimonial tributário ascende a € 2.929,72; b) Prédio urbano, inscrito na matriz predial urbana ...02 da UNIÃO DAS FREGUESIAS DE ..., ... E ..., concelho de Mafra e distrito de Lisboa, com o valor patrimonial tributário de € 148.882,87. Quanto a bens móveis sujeitos a registo: Não se encontram quaisquer bens em nome do executado. Verifica-se que é herdeiro da herança indivisa NIF ...51 – CC - CABEÇA DE CASAL DA HERANÇA, que tem associado um veículo automóvel marca ROVER, matrícula JT-..-.., datada de 1986-06-25. No que respeita à executada AA, NIF ...49: - Não encontramos quaisquer bens imóveis; - Quanto a bens móveis sujeitos a registo encontramos: - Veículo automóvel, marca AUDI, matrícula ..-RU-.., de 05.09.2016; De acordo com consulta ao sistema informático ao dispor da AT, mormente a declaração Modelo 3 em sede de IRS referente ao ano de 2023 e a Demonstração de Liquidação de IRS também do ano de 2023 infere-se que os executados obtiveram um rendimento global de €14.763,61 Deste modo, atentemos a que, Afigura-se-nos que não apresentaram os executados prova suficiente, nos presentes autos, nomeadamente, quanto a não disporem de bens, ou ainda, que não dispõem de outros meios financeiros, designadamente saldos de contas bancárias ou de ativos financeiros, que possam servir de garantia. Neste caso, face ao alegado pelos contribuintes e ao resultado da pesquisa ao sistema informático ao dispor da AT seria sempre de admitir, não obstante o seu valor liquido (valor patrimonial tributário deduzido do valor dos ónus e/ou encargos que impendam sobre os bens imóveis), a hipoteca dos supra identificados bens imóveis, bem como a hipoteca do bem móvel sujeito a registo, avaliados nos termos do art.º 199.º-A do CPPT. A este propósito, refira-se, ainda, que no caso o bem imóvel inscrito na matriz urbana ...02, da UNIÃO DAS FREGUESIAS DE ..., ... E ..., concelho de Mafra, se tratar de casa de morada de família, atendendo a que o artigo 244.º n.º 2 do CPPT, apenas proíbe a venda do imóvel afeto à habitação própria e permanente do executado ou do seu agregado familiar, desde que essa venda ocorra no âmbito de uma execução fiscal, caso o executado o pretenda oferecer como garantia, deverá entregar uma declaração que renuncie à proibição da venda do imóvel no âmbito da execução fiscal em crise, por forma a respeitar o estatuído no preceito legal em causa. Assim sendo, pelos motivos acima mencionados, não se consegue inferir que os meios económicos dos contribuintes sejam ou não insuficientes ou que ocorra prejuízo irreparável com a prestação de uma garantia, não se podendo ajuizar pelo preenchimento dos pressupostos para a concessão de dispensa de garantia. Pois, só no confronto de uns elementos com os outros se poderá aferir da sua situação económica e financeira e da impossibilidade de prestação de garantia idónea e suficiente. F) Conclusões Face ao supra exposto, para notificação dos executados, na pessoa dos seus mandatários, salvo melhor opinião, face ao resultado da pesquisa ao sistema informático ao dispor da AT e à existência dos bens supra indicados, não se podem dar como verificados os requisitos da procedência da sua pretensão, a saber, o preenchimento dos pressupostos do n.º 4 do art.º 52.º da LGT para obter a dispensa de prestação de garantia. Assim, perante esta situação parece-nos que os contribuintes não preenchem os pressupostos para que sejam isentos da prestação de garantia.» (cfr. fls. 61 a 68 do PEF apenso a fls. 279 a 353 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); 7. Sobre a informação identificada no número antecedente recaiu despacho concordante proferido pelo Chefe de Divisão da Direcção de Finanças de Lisboa em 07-02-2025, o qual indeferiu o pedido de dispensa da prestação de garantia formulado pelos Reclamantes (cfr. fls. 61 do PEF apenso a fls. 279 a 353 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); 8. A informação e despacho identificados em 6) e 7) foram remetidos aos Reclamantes por carta registada com aviso de recepção, em 12-02-2025 (cfr. fls. 69 a 71 do PEF apenso a fls. 279 a 353 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); 9. A presente Reclamação foi remetida por correio electrónico ao Serviço de Finanças de Mafra em 24-02-2025, tendo dado entrada neste Tribunal em 24-03-2025 (cfr. fls. 4 a 199 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); Mais se provou que: 10. O Reclamante BB é proprietário do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana ...92 da freguesia ..., concelho de Loures, distrito de Lisboa, com o valor patrimonial tributário de € 2.929,72 (cfr. documento n.º 9 junto com a petição inicial, a fls. 4 a 199 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); 11. O Reclamante BB é proprietário do prédio urbano, inscrito na matriz predial urbana ...02 da União das Freguesia ..., ... e ..., concelho de Mafra e distrito de Lisboa, com o valor patrimonial tributário de € 148.882,87 (cfr. documento n.º 6 junto com a petição inicial, a fls. 4 a 199 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); 12. O prédio identificado no número antecedente constitui a casa de morada de família dos Reclamantes (por acordo; facto não controvertido); 13. A Reclamante AA é proprietária de um veículo automóvel, marca AUDI, matrícula ..-RU-.., de 05-09-2016, com um valor de mercado de cerca de € 8.000,00 (facto não controvertido; cfr. artigo 19.º da petição inicial); 14. Com referência ao ano de 2023, consta na declaração Modelo 3 do IRS que os Reclamantes obtiveram um rendimento global de € 14.763,61 (facto não controvertido; cfr. artigo 14.º da petição inicial). 4. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO 4.1. DA COMPETÊNCIA HIERÁRQUICA DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO DO SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO 4.1.1. No ponto 1. do presente acórdão ficou já realçado que o recurso jurisdicional que os Recorrentes optaram por nos submeter para julgamento tem por objecto sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa. 4.1.2. Como é sabido, nos termos do preceituado nos artigos 26.º, alínea b), e 38.º, alínea a) do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF), a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo só tem competência para conhecer o mérito dos recursos que tenham por exclusivo fundamento matéria de direito. Sendo que, por força do regime consagrado do n.º 1 e 3 do artigo 280.º do CPPT, das decisões dos tribunais tributários de 1.ª instância cabe recurso para o Tribunal Central Administrativo, salvo nas situações previstas no n.º 3, ou seja, isto é, quando, cumulativamente, as partes aleguem apenas questões de direito, o valor da causa seja superior à alçada dos tribunais centrais administrativos e o valor da sucumbência seja superior a metade da alçada do tribunal de que se recorre. 4.1.3. É neste contexto legal que o Supremo Tribunal vem reiterada e uniformemente concluindo que só é hierarquicamente competente para conhecer dos recursos jurisdicionais interpostos de decisões dos Tribunais Tributários de 1.ª Instância nas situações em que aquelas decisões se substanciem em conhecimento do mérito da causa e o recurso tenha por exclusivo fundamento questões de direito. Nas demais situações, isto é, quando está em causa o conhecimento e julgamento de recursos jurisdicionais de decisões recorríveis que não sejam de mérito e/ou neles estejam suscitadas questões de facto, a competência para conhecer o mérito do recurso jurisdicional pertence aos Tribunais Centrais Administrativos. 4.1.4. No caso, após cuidadosa análise dos 115 artigos que substanciam a alegação de recurso e do confronto destes com as 16 conclusões formuladas (que evidenciam claramente o elevado espírito de síntese e o rigoroso cumprimento da lei na formulação destas últimas) afigurou-se-nos que os Recorrentes não pretendiam apenas questionar o julgamento de direito, mas igualmente as ilações extraídas pelo julgador dos factos provados e nas quais fundou o seu juízo sobre o preenchimento ( no caso, não preenchimento) dos pressupostos previstos no artigo 52.º, n.º 4 da LGT. Em suma, interpretou-se, repita-se, conjugado o corpo da alegação e as conclusões formuladas, que a pretensão recursiva não se esgotava na apreciação de questões jurídicas. 4.1.5. Todavia, conforme resulta do requerimento apresentado pelos Recorrentes, o entendimento por nós adiantado, sujeito, por via da observância do princípio do contraditório, a “interpretação autentica“ dos Recorrentes, não é de confirmar. Não por, como dizem os Recorrentes, não ter sido directamente impugnada a matéria de facto (suficiência ou insuficiência dos factos vertidos no probatório, com observância do regime consagrado no artigo 640.º do CPC, uma vez que, como bem sabem, além da impugnação directa dos factos, a incompetência hierárquica pode decorrer de um afastamento dos Recorrentes das ilações de facto extraídas pelo julgador ou por via de censura a eventuais diligências de prova não realizadas). Mas, sim, porque os Recorrentes vieram declarar, de forma expressa e incondicional, que em momento algum foi seu propósito questionar o julgamento em qualquer uma dessas vertentes, pretendendo apenas que seja sindicada a subsunção dos factos ao direito aplicável. É, pois, nesta medida, indiscutível a nossa competência em razão da hierarquia para conhecer o mérito do recurso, o que passamos a realizar. 4.2. DO ERRO DE JULGAMENTO DE DIREITO: PEDIDO DE DISPENSA DE PRESTAÇÃO DE GARANTIA, OS FACTOS PROVADOS E A CONCRETA SUBSUNÇÃO QUE DESTES FOI REALIZADA NA SENTENÇA RECORRIDA 4.2.1. Conforme resulta dos autos, os Recorrentes, contra quem foi instaurada execução fiscal por falta de pagamento da liquidação de Imposto sobre o Rendimento Pessoal (IRS), apresentaram junto do Serviço de Finanças pedido de dispensa de garantia, alegando não disporem de quaisquer bens na sua esfera jurídica idóneos à prestação daquela, tendo em consideração o valor da quantia exequenda e acrescido legal; que, na ausência de bens penhoráveis susceptíveis de garantir a dívida, também não lhes é possível oferecer garantia bancária, uma vez que, como é amplamente reconhecido, as instituições bancárias exigem garantias ainda mais substanciais e onerosas do que as que lhe são exigidas no âmbito da execução fiscal; que a sua sujeição à prestação de garantia que lhes está a ser exigida os colocaria em condições de não conseguir satisfazer as suas necessidades básicas e cumprir as suas pontuais obrigações e, por fim, que não têm qualquer responsabilidade na insuficiência de bens para prestar garantia, pautando a sua conduta por boas práticas, incluindo no domínio tributário, não existindo, pois, indícios de que essa insuficiência ou inexistência se ficou a dever a qualquer actuação dolosa da sua parte, designadamente, nunca dissiparam bens para frustrar os créditos para com o Estado, agindo sempre de boa-fé, integridade e transparência em todas as acções financeiras e patrimoniais. 4.2.2. Tudo para concluírem que, não dispondo de outros bens que não os rendimentos declarados na Categoria A e B, respectivamente nos valores de € 4.937,72 e € 9.267,95, se encontrava preenchido o requisito de insuficiência de bens para prestar garantia, previsto no n.º 4 do artigo 52.º da LGT. 4.2.3. O pedido de dispensa de garantia, por decisão do Chefe de Divisão da Direcção de Finanças de Lisboa, foi indeferido com fundamento, por um lado, em que os Recorrentes não tinham feito prova de que os seus rendimentos e bens eram insuficientes à prestação da garantia e, por outro, que na sequência de diligências oficiosamente realizadas pelo Serviço de Finanças tinham sido identificados um conjunto de bens, móveis sujeitos a registo (carros) e imóveis (dois prédios urbanos), em valor suficiente à prestação da garantia exigível para efeitos de suspensão da execução. Em síntese, segundo a Autoridade Tributária, não estavam verificados os pressupostos previstos no n.º 4 do artigo 52.º da LGT, pelo que se impunha o indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia. 4.2.4. Foi contra esta decisão que os Recorrentes apresentaram Reclamação. Insistiram que não dispõem de condições económico-financeiras para apresentar uma garantia que assegure o valor da dívida, não disporem de bens idóneos a tal intento e que a casa de morada de família, um dos imóveis identificados pela Autoridade Tributária e que, segundo esta, só por si possui valor para assegurar a dívida, face à inadmissibilidade de venda da mesma em processo de execução fiscal, nos termos do n.º 2 do artigo 244.º do CPPT, não podia fundar o indeferimento da sua pretensão. Reafirmaram que em nenhum momento dissiparam bens do seu património com a intenção de frustrar créditos do Estado. E que, existindo dúvidas, deveria a Autoridade Tributária ter questionado ou requerido a junção de documentos, atento o preceituado no artigo 58.º da LGT, em vez de, singelamente, afirmar que não foram apresentadas provas capazes de sustentar o pedido formulado. 4.2.5. O Tribunal a quo, após ponderar o quadro legal relativo à dispensa de prestação de garantia, os limites legais em procedimento de execução fiscal relativos à casa de morada de família e a actuação desenvolvida pela Autoridade Tributária na apreciação do pedido, confirmou a legalidade do despacho impugnando, mais concluindo pela inexistência de qualquer violação do princípio do inquisitório. 4.2.6. Adiantamos, desde já, que a sentença recorrida, como muito bem sublinhou o Excelentíssimo Procurador Geral Adjunto, não merece a censura que os Recorrentes lhe dirigem, antes evidenciando uma rigorosa interpretação de direito e uma irrepreensível subsunção dos factos ao quadro jurídico aplicável. 4.2.7. Como se deixou dito na sentença recorrida, a Administração Tributária pode, nos termos do artigo 52.º, n.º 4 da LGT, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou existindo manifesta falta de meios económicos revelada por insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do interessado. 4.2.8. Ou seja, pretendendo o Executado obter a suspensão da execução e ser dispensado de prestar a respectiva garantia, deve dirigir o pedido ao órgão da execução fiscal, devidamente fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária, tal como prevê o artigo 170.º n.ºs 1 e 3 do CPPT, cabendo-lhe a prova do prejuízo irreparável ou da manifesta falta de meios revelada pela insuficiência económica, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova previstas no artigos 74.º n.º 1 da LGT e 342.º do Código Civil. 4.2.9. Resulta, assim, do quadro legal que fica exposto, que a dispensa de prestação da prestação de garantia dependente da verificação de, pelo menos, um de dois pressupostos: existência de prejuízo irreparável decorrente da prestação da garantia ou falta de bens económicos para a prestar, que ao Executado cumpre provar. Demonstrado um destes pressupostos, está a Administração Tributária obrigada a deferir o pedido de dispensa, salvo se existirem fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do Executado, ónus da prova este que hoje recai sobre a Autoridade Tributária. 4.2.10. Sendo este o quadro legal em que a questão da dispensa da prestação peticionada se tem de decidir e recordando que tal pedido se fundou na insuficiência de bens, fácil se revela concluir, perante os factos apurados, que tal insuficiência de bens não ficou comprovada. 4.2.11. Na verdade, ficou provado que os Recorrentes são proprietários de bens móveis sujeitos a registo e bens imóveis: a Recorrente é proprietária de um veiculo automóvel com um valor de mercado de cerca de € 8.000,00 e o Recorrente é proprietários de dois prédios urbanos, um com valor patrimonial tributário de € 2.929,72 e outro com o valor patrimonial tributário de € 148.882,87 (tudo, conforme factos apurados sob os n.ºs 6, 10, 11 e 13 do probatório). 4.2.12. Ora, como também se afirma, bem, na sentença recorrida, independentemente de os Recorrentes não terem feito prova junto do órgão de execução fiscal de inexistência de bens, como constituía sua obrigação legal, o órgão de execução fiscal reuniu elementos no sentido de contrariar o alegado pelos Reclamantes quanto a não possuírem bens suficientes, uma vez que os possuem, designadamente um prédio urbano cujo valor patrimonial tributário, de € 148.882,87, é manifestamente superior ao montante da garantia a prestar, fixada em € 88.575,58. 4.2.13. No que respeita à questão do referido imóvel constituir casa de morada de família, questão que os Recorrentes colocaram na petição da Reclamação, defendendo que esse imóvel não devia ser relevado para efeitos de apreciação do pedido de dispensa de garantia, por a sua venda não ser admissível, nos termos do artigo 244.º do CPPT, não cremos que lhes possa ser reconhecida razão. Como este Supremo Tribunal Administrativo tem vindo a decidir, a proibição legal da venda do imóvel em execução fiscal que constitua casa de morada de família não contende nem com a penhora nem determina a sua irrelevância para efeitos de aferição do pedido de dispensa fundado na inexistência de bens capazes de suportar a constituição de garantia: « O n.º 2 do artigo 244.º do CPPT, na redação da Lei n.º 13/2016, de 23 de maio, estipula que “Não há lugar à realização da venda de imóvel destinado exclusivamente a habitação própria e permanente do devedor ou do seu agregado familiar, quando o mesmo esteja efetivamente afeto a esse fim”. Mas a lei não impede que na execução fiscal seja penhorado um imóvel afeto exclusivamente a habitação própria e permanente do devedor ou do seu agregado familiar. Aliás, a proibição da venda da habitação própria e permanente do executado só se entende porque o imóvel é penhorável. Se fosse impenhorável, o legislador não precisava de proibir a venda, uma vez que a penhora é uma atividade prévia e necessária à realização da venda. Só são vendidos os bens que antes foram penhorados. Em sede tributária dispõe o artigo 50.º, n.º 1 da LGT que o património do devedor constitui a garantia geral dos créditos tributários. O imóvel onde o executado tem a sua habitação própria e permanente faz parte do seu património e constitui garantia geral dos créditos tributários, uma vez que não existe norma legal que afaste aquela regra. O mesmo se passa nas execuções cíveis em que estão sujeitos à execução todos os bens do devedor suscetíveis de penhora que nos termos da lei substantiva, respondem pela dívida exequenda – artigo 735.º, n.º 1 do CPC. A diferença nesta matéria entre a execução cível e a execução fiscal é que na primeira não há qualquer limitação quanto à venda do imóvel. O que significa que o credor comum pode penhorar e vender o imóvel que constitui a habitação própria e permanente do executado para ser pago pelo produto da venda. Já na execução fiscal a AT não pode vender o imóvel que penhorou, e se tal acontecer a venda é nula porque celebrada contra disposição legal de carácter imperativo, a constante do n.º 4 do artigo 244.º do CPPT, nulidade que é invocável a todo o tempo por qualquer interessado e pode ser declarada oficiosamente pelo tribunal, conforme artigo 286.º do Código Civil (CC), não ficando, pois, sujeita às regras da anulação da venda nem aos prazos fixados para a mesma no artigo 257.º do CPPT - Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 10/04/2019, processo 0852/17.5BESNT. Perguntar-se-á qual o interesse em se penhorar um bem na execução fiscal que depois não pode ser vendido? A penhora é fonte de uma preferência sobre o produto da venda dos bens penhorados, dado que o exequente adquire por ela o direito a ser pago com preferência a qualquer outro credor que não tenha garantia real anterior (artigo 822.º, n.º 1 do CC). Deste modo, a AT, penhorado o imóvel na execução fiscal, poderá reclamar o seu crédito se em execução cível o bem tiver sido penhorado por um credor comum. A penhora em sede de execução fiscal não consubstancia por isso a prática de um ato inútil. Ela mantém, apesar da proibição prevista no n.º 4 do artigo 244.º do CPPT, a sua função conservadora, pois os atos de disposição e de oneração dos bens são inoponíveis à execução, e a sua função de garantia na medida é fonte de uma preferência sobre o produto da venda dos bens penhorados que possa vir a ocorrer em execução cível. Porque assim é, o artigo 244.º, n.º 4 do CPPT não afasta a regra geral de que todo o património penhorável do executado constitui garantia geral da dívida tributária. O pagamento coercivo não pode ocorrer na execução fiscal, na medida em que a venda não é permitida por lei, mas pode acontecer por outra via, numa execução instaurada por um credor comum. Fazendo o imóvel parte do património do executado, deve ser considerado no juízo que a AT tem de fazer sobre a insuficiência de bens.» (acórdão do Supremo Tribunal administrativo de 2 de Setembro de 2020, proferido no processo n.º 307/20.0BESNT, integralmente disponível para consulta em www.dgsi.pt ). 4.2.14. Donde, devendo a Autoridade Tributária, no juízo que lhe está imposto fazer sobre a suficiência de bens, considerar todos os bens que integram o património do Executado e integrando este património, no caso dos Recorrentes, bens, móveis e imóveis, capazes, pelo seu valor, de suportar a prestação de garantia que no processo de execução fiscal lhes é exigida que prestem para efeitos de suspensão do processo de execução, incluindo o imóvel que constitua casa de morada de família, há que concluir pela legalidade do despacho de indeferimento objecto da presente Reclamação e pela manutenção da sentença na ordem jurídica. 4.2.15. Três notas finais se impõem para refutar parte da argumentação do recurso que nos foi dirigido e relativamente á qual até momento não fizemos expressa apreciação. A primeira prende-se com a alegada inconstitucionalidade da interpretação acolhida pelo Tribunal a quo do artigo 244.º do CPPT, alegadamente assente no entendimento de que, sendo os executados proprietários da casa de morada de família lhes está vedado pedir a dispensa de prestação de garantia. Em momento algum da fundamentação do julgamento tal interpretação foi, minimamente, equacionada. O Tribunal afirmou apenas que o facto de não ser permitida a venda de imóvel que seja penhorado em execução fiscal, quando esse imóvel é a casa de morada de família do executado ou do agregado familiar, não obsta à penhora nem à sua valoração para efeitos de avaliação do património ou, em bom rigor, da suficiência ou insuficiência de bens à prestação da garantia. A segunda prende-se com a alegada violação do princípio do inquisitório, cujo fundamento, salvo o devido respeito, encontrar. Na verdade, sendo inequívoco que do requerimento do pedido de dispensa não consta qualquer referência quanto aos bens móveis sujeito a registo e bens imóveis que integram o património dos executados, certo é que a prova da sua existência foi feita pela Administração Tributária, que, por sua iniciativa, realizou diligências, indagou da existência ou não de bens, não se tendo, pois, limitado, como afirmam os Recorrentes, a concluir simplesmente pela falta de prova quanto à real situação patrimonial dos Recorrentes. A terceira e ultima nota que importa sublinhar relaciona-se com a alegada violação dos princípios da proporcionalidade, da justiça material, da boa administração e tutela efectiva dos contribuintes, assente numa alegada não ponderação dos limites legais dos bens em causa e a impossibilidade de prestar garantias, resultando evidente que essa ponderação, com a qual os Recorrentes tem direito a discordar, foi efectivamente realizada, conforme resulta quer da decisão reclamada quer da sentença recorrida. 4.2.16. Em conclusão: - O Supremo Tribunal Administrativo é o Tribunal hierarquicamente competente para conhecer o mérito do recurso jurisdicional sempre que os Recorrentes não questionam o julgamento de facto, seja com fundamento em insuficiência dos factos apurados, erro na valoração da prova ou por discordarem das ilações de facto que do probatório são extraídas na sentença recorrida; - A falta de meios económicos que fundamente o pedido do executado de isenção de prestação de garantia ao abrigo do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, é revelada pela insuficiência de bens penhoráveis; - Não obstante o imóvel destinado exclusivamente a habitação própria e permanente do devedor ou do seu agregado familiar que esteja a ser efectivamente utilizado para esse fim não possa ser vendido na execução fiscal, nos termos consagradas no artigo 244.º, n.º 2 do CPPT, é um bem penhorável, devendo, por esta razão, ser considerado para efeitos de julgamento do pedido de dispensa de prestação de garantia tendo em vista a suspensão da execução fiscal. 5. DECISÃO Termos em que, acordam os Juízes que integram a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, negando provimento ao recurso jurisdicional, manter na ordem jurídica a douta sentença recorrida. Custas pelos Recorrentes. Registe e notifique. Lisboa, 11 de Setembro de 2025. - Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) – Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos – Isabel Cristina Mota Marques da Silva.

Sumário

II- A falta de meios económicos que fundamente o pedido do executado de isenção de prestação de garantia ao abrigo do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, é revelada pela insuficiência de bens penhoráveis.

III- Não obstante o imóvel destinado exclusivamente a habitação própria e permanente do devedor ou do seu agregado familiar que esteja a ser efectivamente utilizado para esse fim não possa ser vendido na execução fiscal, nos termos consagradas no artigo 244.º, n.º 2 do CPPT, é um bem penhorável, devendo, por esta razão, ser considerado para efeitos de julgamento do pedido de dispensa de prestação de garantia tendo em vista a suspensão da execução fiscal.

Texto Integral

ACÓRDÃO

1. RELATÓRIO

1.1. BB e AA, inconformados com a decisão de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia, formulado no processo de execução fiscal n.º ...00, contra si instaurado pelo Serviço de Finanças de Mafra para cobrança de dívida proveniente de IRS do ano de 2022, cujo montante ascende ao valor global de € 69.568,73, apresentaram, a abrigo do preceituado no artigo 276.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), a presente Reclamação no Tribunal Tributário de Lisboa.

1.2. Após instrução dos autos, foi proferido julgamento de improcedência da referida Reclamação com a consequente manutenção na ordem jurídica da decisão administrativa reclamada.

1.3. Inconformados, vierem os Reclamantes, doravante Recorrentes, interpor recurso jurisdicional para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, tendo concluído a sua motivação de recurso nos seguintes termos:

«a. A decisão recorrida incorre em erro de julgamento ao considerar suficiente a existência formal de património, por parte dos Recorrentes, sem ponderar a sua efetiva disponibilidade e liquidez, impondo-se, por essa mesma razão, a sua total revogação;

b. Os Recorrentes discordam da posição sustentada pelo Tribunal a quo na sentença em crise, entendendo que se encontram verificados, no presente caso, os pressupostos que, nos termos do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, determinam a dispensa de prestação de garantia no âmbito do processo de execução fiscal;

c. Contrariamente ao que sugere o Tribunal a quo, os Recorrentes não dispõem de condições económico-financeiras para apresentar uma garantia que assegure o valor da dívida, na medida em que não dispõem de bens, na sua esfera jurídica, que se afigurem idóneos a tal intento. Aliás, o elenco de factos provados demonstrou isso mesmo;

d. Os Recorrentes negam a existência de quaisquer outras aplicações financeiras, e, bem assim, de outros rendimentos;

e. Todos os bens móveis e imóveis dos Recorrentes não são suscetíveis de garantir uma dívida cujo valor a garantir ascende a € 88.575,58;

f. Não é admissível que, em alternativa à dispensa de prestação de garantia, o Tribunal a quo motive os Recorrentes a endividarem-se para fazer face à dívida ora em crise, através da sua garantia;

g. Quanto à casa de morada de família, e verificando-se uma impossibilidade legal de venda do imóvel, nos termos do n.º 2 do artigo 244.º do CPPT, tendo em vista salvaguardar a residência principal dos contribuintes face a dívidas fiscais, não pode a Autoridade Tributária e Aduaneira, com a chancela do Tribunal a quo, transformar a faculdade de renúncia à referida proteção legal, nos termos do n.º 6 do mesmo artigo, numa manifesta obrigação de renúncia à mesma, para que os Recorrentes obtenham a suspensão do processo de execução fiscal;

h. Afigura-se inconstitucional, por violação dos princípios da legalidade, proporcionalidade e segurança jurídica e proteção da confiança dos cidadãos na atuação da Autoridade Tributária e Aduaneira, a norma extraída do citado n.º 2 do artigo 244.º do CPPT, interpretada (como o foi pelo Tribunal a quo), no sentido de que a mera existência de uma casa de morada de família impede a aplicação do instituto jurídico da dispensa de prestação de garantia, previsto no n.º 4 do artigo 52.º da LGT, quando tal norma do n.º 2 do artigo 244.º do CPPT visa, justamente, conceder uma proteção legal de alineação da casa de morada de família;

i. Tendo em conta o avultado montante a que ascende a dívida exequenda, necessariamente se conclui que a prestação de garantia pelos Recorrentes - se possível, o que, conforme mencionado, não poderia sequer verificar-se - resultaria num prejuízo irreparável, pelo que se demonstra verificado o pressuposto para a dispensa de prestação de garantia, consagrado no n.º 4 do artigo 52.º da LGT, contrariamente ao que defendeu o Tribunal a quo;

j. O Tribunal a quo olvidou, no âmbito da sua análise, que a prestação de garantia, a ser possível, implicaria um prejuízo irreparável para os Recorrentes, colocando em risco a satisfação das suas necessidades básicas e a sua subsistência;

k. Em nenhum momento os Recorrentes dissiparam bens do seu património com a intenção de frustrar os créditos para com o Estado, agindo de boa-fé e mantendo a integridade e transparência em todas as ações financeiras e patrimoniais, pelo que cumpriram, de igual forma, o requisito consagrado no n.º 4 do artigo 52.º da LGT, in fine, não concretamente analisado pelo Tribunal a quo;

l. Nos termos do n.º 2 do artigo 266.º da CRP, o legislador constitucional exige à Autoridade Tributária e Aduaneira que os respetivos atos não só se revelem formalmente legais, mas que se encontrem ainda, materialmente, em conformidade com a Lei de um Estado de Direito democrático;

m. Existindo dúvidas - embora os Recorrentes tenham esclarecido cabalmente a sua situação económica e financeira, que ficou até plasmada em sede do elenco de factos dados como provados, deveria a Autoridade Tributária e Aduaneira ter questionado, ter inquirido, ter requerido documentos, nos termos e para os efeitos do artigo 58.º da LGT; e não, como fez no presente caso, adotar a via mais simples: afirmar que não existem provas do requerido;

n. A atuação da Autoridade Tributária e Aduaneira e do Tribunal a quo violou os princípios da proporcionalidade, justiça material, boa administração e tutela efetiva dos direitos do contribuinte, ao não ponderar devidamente as limitações dos bens em causa e a impossibilidade de obtenção de garantias;

o. A decisão recorrida não assegurou a prevalência da verdade material nem a realização de justiça efetiva, limitando-se a validar uma atuação administrativa meramente formalista e desprovida de razoabilidade;

p. Impõe-se a revogação da sentença recorrida e a sua substituição por decisão que reconheça a impossibilidade concreta de prestação da garantia, com todas as consequências legais daí decorrentes.».

1.4. Não houve contra-alegações.

1.5. No parecer junto aos autos, o Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo defendeu a total manutenção do julgamento recorrido cuja fundamentação entendeu ser «expressiva, bem desenvolvida e totalmente esclarecida», (…) assente em «fundamentação sólida, congruente e totalmente suportada na jurisprudência aplicável ao caso», concluindo, assim, não se verificar erro de julgamento nem ser o julgado merecedor do juízo de censura que os Recorrentes lhe imputam em recurso.

1.6. Por despacho da ora Relatora, foi suscitada a incompetência hierárquica desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo para apreciar o mérito do recurso e notificadas as partes para, querendo, se pronunciarem.

1.7. os Recorrentes, notificados do referido despacho deduziram posição, declarando expressamente que não colocam em questão a factualidade vertida no probatório, já que se assim fosse teriam observado o régie consagrado no artigo 640.º do Código de Processo Civil (CPC), o que não fizeram, nem a valoração que deles fez o Tribunal a quo. E que apenas pretendem que este Supremo Tribunal aprecie a questão jurídica de saber se, face aos factos dados como provados, o Tribunal a quo incorreu ou não em julgamento ao reconhecer a legalidade do despacho objecto da reclamação que indeferiu o pedido de dispensa de garantia, isto é, ao julgar que não ficaram provados os pressupostos previstos no artigo 52.º da Lei Geral Tributária (LGT) de que está dependente a dispensa de prestação de garantia.

1.8. Com dispensa de vistos, atenta a natureza urgente do processo, submetem-se, agora, os autos à conferência para julgamento.

2. OBJECTO DO RECURSO

2. 1 Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva oficiosamente conhecer, o âmbito de intervenção do tribunal de recurso é determinado pelo teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações (artigo 635.º do CPC).

2.2. Essa delimitação do objecto do recurso jurisdicional, numa vertente negativa, permite concluir se o recurso abrange tudo o que na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou se este, expressa ou tacitamente, se conformou com parte da decisão de mérito proferida quanto a questões por si suscitadas, desta forma impedindo que essas questões voltem a ser reapreciadas pelo Tribunal de recurso (artigos 635.º, n.º 3 e 4 do CPC). Numa vertente positiva, a delimitação do objecto do recurso, especialmente nas situações de recurso directo para o Supremo Tribunal Administrativo, como é o caso, constitui ainda o suporte necessário à fixação da sua própria competência, nos termos em que esta surge definida nos artigos 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 280.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

2.3. No caso concreto, tendo por referência o que ficou dito, são, no essencial, duas as questões a decidir. A primeira, prévia, traduz-se na apreciação e decisão sobre a competência hierárquica deste Supremo Tribunal Administrativo para conhecer o objecto do recurso jurisdicional, atentas as questões nele suscitadas. A segunda, confirmada a nossa competência, é a de saber se o Tribunal a quo errou ao julgar que, no caso, face aos factos apurados, não tinha ficado demonstrado que o património dos Recorrentes não integra bens suficiente para que seja prestada garantia tendo em vista a suspensão da execução fiscal contra eles instaurada.

3. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

3.1. Em 1.ª instância foram declarados como provados os seguintes factos

1. Em 03-08-2024 foi emitida em nome dos Reclamantes, a liquidação de IRS n.º ...55, referente ao ano de 2022, com imposto a pagar no valor de € 72.073,55 (cfr. documento n.º 3 junto com a petição inicial, a fls. 4 a 199 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

2. Em 23-11-2024 foi instaurado pelo Serviço de Finanças de Mafra, contra o Reclamante BB, processo de execução fiscal n.º ...00, para cobrança de dívida proveniente de IRS do ano de 2022, no valor de € 69.568,73 (cfr. fls. 1 a 3 do processo de execução fiscal – PEF – apenso a fls. 279 a 353 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

3. Em 29-11-2024 foram emitidas em nome dos Reclamantes, citações para o processo de execução fiscal identificado no número antecedente, onde costa como valor para efeitos de garantia o montante de € 88.575,58 (cfr. fls. 4 a 7 do PEF apenso a fls. 279 a 353 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

4. Em 09-01-2025 os Reclamantes apresentaram junto do Serviço de Finanças de Mafra, requerimento a solicitar a dispensa da prestação de garantia, no processo de execução fiscal n.º ...00 (cfr. fls. 8 a 56 do PEF apenso a fls. 279 a 353 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

5. Em 17-01-2025 os Reclamantes apresentaram reclamação graciosa contra a liquidação de imposto identificada em 1) - cfr. documento n.º 7 junto com a petição inicial, a fls. 4 a 199 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

6. Em 30-01-2025 foi elaborada informação pela Direcção de Finanças de Lisboa a propor o indeferimento do pedido de dispensa de garantia formulado pelos Reclamantes da qual se extrai o seguinte teor:

«Através do pedido ...84, de 14.01.2025, registado através da plataforma portal, veio remetido a esta DF/DGDE o pedido de dispensa de prestação de garantia e respetiva documentação anexa apresentado pelos executados BB, NIF ...72, e AA, NIF ...49, por dívida de IRS de 2022, referente ao processo executivo ...00 que corre termos no Serviço de Finanças de Mafra.

De acordo com o teor da referida comunicação e correspondente documentação carreada aos autos, os executados pretendem apresentar reclamação graciosa para discutir a legalidade da dívida subjacente ao processo executivo ...00.

Contudo, após consulta ao sistema informático ao dispor da AT infere-se que se encontra instaurada reclamação graciosa em 20.01.2025 sob o número de procedimento ...93.

(…)

C) Da factualidade

Compulsados os autos processuais considera-se como relevante a seguinte factualidade:

- Foi instaurado contra os executados o processo de execução fiscal ...00 respeitante a dívida de IRS de 2022, cuja quantia exequenda ascende a €71.418,75.

- A citação pessoal ocorreu em 11.12.2024.

- Na citação pessoal efetuada constava o valor a garantir no montante de €88.575,58, válido por 30 dias.

- Em 09.01.2025 os executados apresentaram pedido de dispensa de prestação de garantia, em virtude de terem a intenção de apresentar reclamação graciosa.

- Contudo, após consulta ao sistema informático ao dispor da AT infere-se que se encontra instaurada reclamação graciosa em 20.01.2025 sob o número de procedimento ...93.

- No que ao pedido de dispensa de garantia respeita, solicitam os executados a dita dispensa, nos termos do art.º 52.º da LGT, mencionando para o efeito que:

- Subjacente ao referido processo de execução fiscal está o acto de liquidação adicional de IRS n.º ...55, referente ao ano de 2022.

- Os ora requerentes são casados, tendo declarado, em sede de declaração Modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2022, a opção pela tributação conjunta dos rendimentos e declararam, entre outros rendimentos, a alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis. Esta mais-valia resulta da alienação da sua habitação própria e permanente. à data, que consistia no prédio urbano com o artigo matricial n.º ...99, sito na Rua ..., ..., ... Lousa.

- Nesta mesma declaração de rendimentos, declararam a intenção de reinvestimento (posteriormente efetivada) do valor de realização do imóvel na aquisição de um imóvel destinado a habitação própria e permanente, a saber, o prédio urbano com o artigo matricial n.º ...02, sito na Rua ..., ...

- Encontram em prazo e pretendem reagir graciosamente contra a liquidação adicional de IRS mencionada.

- Em face da sua atual situação financeira, e sob pena de se colocarem numa situação de incapacidade para solver as demais obrigações que sobre si impendem, requerem a dispensa de prestação de garantia, prevista no n.º 4 do artigo 52.º da LGT.

- Alegam que não dispõem de condições económico-financeiras para apresentar uma garantia que assegure o valor da dívida, na medida em que não dispõem de quaisquer bens na sua esfera jurídica que se afigurem idóneos a tal intento - circunstância que se agrava no que concerne ao montante em causa.

- No ano de 2022, como comprovado na Modelo 3, para além da mais-valia supracitada, apresentam rendimentos das Categorias A e B, nos valores de €4.937,72 e de €9.267,95, respetivamente, o que confirma a insuficiência de meios para suportar o valor que a AT impõe.

- Referem que não dispõem de condições económico-financeiras para apresentar uma garantia que assegure o valor da dívida, na medida em que não dispõem de quaisquer bens, na sua esfera jurídica, que se afigurem idóneos a tal intento.

- Considerando a sua situação, possuíam a sua habitação própria permanente, decidiram vendê-la para adquirir uma nova propriedade que cumprisse a mesma função da primeira, sendo que, essa decisão exigiu um esforço económico significativo da sua parte.

- Atendendo ao valor especialmente elevado da dívida exequenda, assim como o valor a garantir e confrontando tal valor com o seu património, facilmente se constata não disporem de bens penhoráveis suficientes para pagamento da quantia exequenda e acrescido (assim como para fazer face ao valor a garantir).

- Referem que, na ausência de bens que possam ser constituídos como garantia idónea, estão impossibilitados de oferecer uma garantia bancária. É amplamente reconhecido que as instituições bancárias exigem garantias muito substanciais - e até mais onerosas do que a presente garantia – para conceder tal apoio, e, dada a sua precária situação atual, não têm condições de atender a esses requisitos.

- Além disso, quanto à ocorrência de um prejuízo irreparável, poderiam ver-se colocados na situação de não ter condições para satisfação das respetivas necessidades básicas, assim como de não conseguir cumprir as suas pontuais obrigações.

- Verifica-se, assim, que não dispõem de outros bens suscetíveis de penhora, pelo que se encontra preenchido o requisito de insuficiência de bens para prestar de garantia, conforme previsto no n.º 4 do artigo 52.º da LGT.

- Alegam, ainda, os executados que não tiveram, nem têm, qualquer responsabilidade na insuficiência dos bens para prestar a garantia em questão.

- Sempre se pautaram por boas práticas, inclusive no domínio tributário, procurando cumprir rigorosamente todas as suas obrigações fiscais, pelo que não há, nem podem existir, indícios substanciais que sugiram que a insuficiência ou inexistência de bens se deva a uma atuação dolosa da sua parte.

- Apesar de estar em causa prova que incumbe à AT, referem que não se colocaram em situação de manifesta insuficiência económica para evitar a prestação da garantia em crise, no valor de €88.575,58, segundo a citação enviada em 11 de dezembro de 2024.

- Em nenhum momento dissiparam bens do seu património com a intenção de frustrar os créditos para com o Estado, agindo de boa fé e mantendo a integridade e transparência em todas as ações financeiras e patrimoniais.

- Facto que se pode comprovar com a Modelo 3 por si entregue, relativa ao ano de 2022, onde declaram com transparência todos os rendimentos auferidos.

- Não alienaram quaisquer bens móveis ou imóveis integrantes do seu património, com vista à diminuição do mesmo.

- O único bem por si alienado, terá sido o supracitado, que originou a mais-valia declarada.

- Consideram que estão verificados os requisitos para a dispensa de prestação de garantia no caso vertente, nos termos e para os efeitos do n.º 4 do artigo 52.º da LGT.

- Nestes termos, e nos mais de direito, requerem que seja admitida a dispensa de prestação de garantia, nos termos peticionados, por estarem verificados os pressupostos legais de que depende tal dispensa, tudo em ordem à suspensão do processo de execução fiscal ...00, face à (futura) apresentação de contencioso, tudo com as legais consequências.

(…)

D) - Do pedido de dispensa de prestação de garantia e a intenção de apresentar meio contencioso

No que tange ao enquadramento legal da questão em apreço, atentemos a que:

Nos termos do previsto no n.º 4 do artigo 52.º da LGT, a administração tributária pode isentar o executado da prestação de garantia nos casos em que a sua prestação lhe cause prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do interessado.

Estatui o n.º 2 do art.º 169.º do CPPT que “A execução fica igualmente suspensa, desde que, após o termo do prazo de pagamento voluntário, seja prestada garantia antes da apresentação do meio gracioso ou judicial correspondente, acompanhada de requerimento em que conste a natureza da dívida, o período a que respeita e a entidade que praticou o acto, bem como a indicação da intenção de apresentar meio gracioso ou judicial para discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda”.

Ora, a executada manifestou no seu requerimento, remetido ao SLF em 09.01.2025, a intenção de apresentar reclamação graciosa, nos termos do n.º 2 do art.º 169.º do CPPT e solicita a dispensa de prestação de garantia, alegando para o efeito que se encontrem preenchidos os pressupostos referidos no n.º 4 do artigo 52.º da LGT.

Em consonância ao supra exposto, atendendo aos elementos fácticos acima descritos, a situação em apreço, enquadrava-se, desde logo, no n.º 2 do art.º 169.º do CPPT, que prevê a suspensão do processo executivo antes da apresentação do meio gracioso ou judicial correspondente, “desde que após o termo do prazo de pagamento voluntário seja prestada garantia… acompanhada de requerimento em que conste a natureza da dívida, o período a que respeita e a entidade que praticou o acto, bem como a indicação da intenção de apresentar meio gracioso ou judicial para discussão da legalidade ou exigibilidade da dívida exequenda”.

Assim, em simultâneo com a apresentação da garantia, o interessado terá de expressar que pretende apresentar meio de defesa - gracioso ou judicial, indicando também a natureza da dívida, período, entidade que praticou o acto. Reunidos estes pressupostos, o processo de execução fiscal fica suspenso desde a apresentação simultânea da garantia e do respetivo requerimento.

Aquando da apresentação de garantia e sua aceitação por parte da Administração Tributária a suspensão da execução será mantida até à decisão do pleito ou até se constatar que no prazo legal não foi apresentado o correspondente meio processual e comunicado esse facto ao órgão competente para a execução (n.º 3 do art.º 169.º do CPPT), caso em que terá lugar a execução da garantia prestada (n.º 2 do art.º 200.º, aplicável ex vi, n.º 4 do art.º 169.º).

Nestes termos, facilmente se conclui que a lei não contempla, na fase anterior à apresentação do meio de reação, gracioso ou judicial, a possibilidade da dispensa de garantia.

Destarte, a isenção de prestação de garantia está prevista nos termos do art.º 52º., n.º 1, 2 e 4 da LGT, para as situações em que o executado já apresentou o meio gracioso ou judicia correspondente (ou pedido de pagamento em prestações) e desde que reunidos os respetivos pressupostos para a sua concessão.

Contudo, no caso em apreço, após consulta ao sistema informático ao dispor da AT infere-se que se encontra instaurada reclamação graciosa em 20.01.2025 sob o número de procedimento ...93.

Assim, uma vez que se encontra apresentado meio contencioso e foi solicitada pela executada a dispensa de prestação de garantia, vejamos, pois, do mérito do pedido, ou seja, se a situação financeira e patrimonial da executada reúne ou não os pressupostos exigidos pelo n.º 4 do art.º 52.º da LGT para a concessão de tal dispensa.

E) Da análise – verificação dos requisitos legais para a concessão da dispensa de prestação de garantia

Ora, para que se verifique a suspensão da execução fiscal torna-se indispensável que seja constituída ou prestada garantia, nos termos dos art.ºs 195.º e 199.º do CPPT.

Contudo, a lei prevê a concessão da dispensa de prestação de garantia que depende da verificação dos seguintes pressupostos, nos termos dos art.ºs 52.º, n.ºs 1, 2 e 4 da LGT e art.º 170.º do CPPT:

a) A prestação de garantia deve ser causa de um prejuízo irreparável para o contribuinte executado; ou

b) A prestação de garantia deve ser causa da manifesta falta de meios económicos, revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para pagamento da dívida exequenda e acrescido;

c) Quer se baseie no pressuposto a) quer no b), torna-se necessário que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do interessado.

Desta feita no que tange ao pedido de dispensa de prestação de garantia, à priori, de acordo com o art.º 52.º da LGT cabe à AT apreciar se na esfera patrimonial e financeira dos executados existe uma situação que leve ao preenchimento dos pressupostos para tal desiderato.

Assim vejamos, para que se dê a suspensão da execução em crise, atendendo a que foi deduzida reclamação graciosa, de acordo com o consagrado no n.º 4 do art.º 52.º da LGT “pode a Administração Tributária, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos em que a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do interessado”.

Nestes termos, cumpre, assim, frisar que sempre que o executado pretenda ser dispensado de prestar garantia deve dirigir o pedido ao órgão de execução fiscal, devidamente fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária, de acordo com o art.º 170.º n.ºs 1 e 3 do CPPT. Assim, no que concerne ao ónus da prova, especialmente o critério de repartição do ónus da prova, debrucemo-nos sobre o art.º 74.º n.º 1 da LGT, o art.º 342.º do Código Civil e ainda o art.º 170.º n.º 3 do CPPT, donde se retira a ilação que cabe ao executado o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos que pretende ver reconhecidos. Em suma, quando o executado considera existirem pressupostos da isenção de prestação de garantia deverá invocá-los e prová-los na petição nos termos dos art.ºs 74.º da LGT e 342.º do CC.

Deste modo, para aferir quanto aos pressupostos referidos, há que atender ao requerimento apresentado pelos contribuintes, fundamentado de facto e de direito, e instruído com prova documental para a apreciação da dispensa de prestação de garantia de acordo com o estipulado no art.º 170.º n.º 3 do CPPT

Assim, quer a dispensa da prestação de garantia assente na ocorrência de prejuízo irreparável, quer na manifesta falta de meios económicos do executado, é sobre o requerente que recai o ónus de alegar e provar os pressupostos para tal dispensa, sob pena de indeferimento da dita dispensa.

Ora, a este respeito, conforme transcorre dos autos, o pedido de dispensa da prestação de garantia formulado pelos executados assenta no entendimento que a sua situação financeira-patrimonial preenche os pressupostos para o efeito de acordo com o n.º 4 do art.º 52.º da LGT, mormente a manifesta falta de meios económicos, revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para pagamento da dívida exequenda.

Desta forma, analisemos se a situação financeira-patrimonial dos executados reúne ou não os pressupostos tendentes a beneficiar da concessão de isenção da prestação de garantia no caso dos autos.

No que tange à existência de bens na esfera jurídico-patrimonial dos executados, mesmo não cabendo à AT esta demonstração probatória, como está na sua atuação sujeita aos princípios da legalidade, do inquisitório e da boa-fé considerar os meios de prova que tenha em seu poder, observamos, no caso sub judice, face ao alegado pelos contribuintes e ao resultado da pesquisa ao sistema informático ao dispor da AT que:

No que concerne à existência de bens verificamos:

Relativamente ao executado BB, NIF ...72:

Quanto a bens imóveis:

a) Prédio urbano inscrito na matriz predial urbana ...92 da freguesia ..., concelho de Loures, distrito de Lisboa, cujo valor patrimonial tributário ascende a € 2.929,72;

b) Prédio urbano, inscrito na matriz predial urbana ...02 da UNIÃO DAS FREGUESIAS DE ..., ... E ..., concelho de Mafra e distrito de Lisboa, com o valor patrimonial tributário de € 148.882,87.

Quanto a bens móveis sujeitos a registo:

Não se encontram quaisquer bens em nome do executado.

Verifica-se que é herdeiro da herança indivisa NIF ...51 – CC - CABEÇA DE CASAL DA HERANÇA, que tem associado um veículo automóvel marca ROVER, matrícula JT-..-.., datada de 1986-06-25.

No que respeita à executada AA, NIF ...49:

- Não encontramos quaisquer bens imóveis;

- Quanto a bens móveis sujeitos a registo encontramos:

- Veículo automóvel, marca AUDI, matrícula ..-RU-.., de 05.09.2016;

De acordo com consulta ao sistema informático ao dispor da AT, mormente a declaração Modelo 3 em sede de IRS referente ao ano de 2023 e a Demonstração de Liquidação de IRS também do ano de 2023 infere-se que os executados obtiveram um rendimento global de €14.763,61

Deste modo, atentemos a que,

Afigura-se-nos que não apresentaram os executados prova suficiente, nos presentes autos, nomeadamente, quanto a não disporem de bens, ou ainda, que não dispõem de outros meios financeiros, designadamente saldos de contas bancárias ou de ativos financeiros, que possam servir de garantia.

Neste caso, face ao alegado pelos contribuintes e ao resultado da pesquisa ao sistema informático ao dispor da AT seria sempre de admitir, não obstante o seu valor liquido (valor patrimonial tributário deduzido do valor dos ónus e/ou encargos que impendam sobre os bens imóveis), a hipoteca dos supra identificados bens imóveis, bem como a hipoteca do bem móvel sujeito a registo, avaliados nos termos do art.º 199.º-A do CPPT.

A este propósito, refira-se, ainda, que no caso o bem imóvel inscrito na matriz urbana ...02, da UNIÃO DAS FREGUESIAS DE ..., ... E ..., concelho de Mafra, se tratar de casa de morada de família, atendendo a que o artigo 244.º n.º 2 do CPPT, apenas proíbe a venda do imóvel afeto à habitação própria e permanente do executado ou do seu agregado familiar, desde que essa venda ocorra no âmbito de uma execução fiscal, caso o executado o pretenda oferecer como garantia, deverá entregar uma declaração que renuncie à proibição da venda do imóvel no âmbito da execução fiscal em crise, por forma a respeitar o estatuído no preceito legal em causa.

Assim sendo, pelos motivos acima mencionados, não se consegue inferir que os meios económicos dos contribuintes sejam ou não insuficientes ou que ocorra prejuízo irreparável com a prestação de uma garantia, não se podendo ajuizar pelo preenchimento dos pressupostos para a concessão de dispensa de garantia. Pois, só no confronto de uns elementos com os outros se poderá aferir da sua situação económica e financeira e da impossibilidade de prestação de garantia idónea e suficiente.

F) Conclusões

Face ao supra exposto, para notificação dos executados, na pessoa dos seus mandatários, salvo melhor opinião, face ao resultado da pesquisa ao sistema informático ao dispor da AT e à existência dos bens supra indicados, não se podem dar como verificados os requisitos da procedência da sua pretensão, a saber, o preenchimento dos pressupostos do n.º 4 do art.º 52.º da LGT para obter a dispensa de prestação de garantia. Assim, perante esta situação parece-nos que os contribuintes não preenchem os pressupostos para que sejam isentos da prestação de garantia.» (cfr. fls. 61 a 68 do PEF apenso a fls. 279 a 353 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

7. Sobre a informação identificada no número antecedente recaiu despacho concordante proferido pelo Chefe de Divisão da Direcção de Finanças de Lisboa em 07-02-2025, o qual indeferiu o pedido de dispensa da prestação de garantia formulado pelos Reclamantes (cfr. fls. 61 do PEF apenso a fls. 279 a 353 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

8. A informação e despacho identificados em 6) e 7) foram remetidos aos Reclamantes por carta registada com aviso de recepção, em 12-02-2025 (cfr. fls. 69 a 71 do PEF apenso a fls. 279 a 353 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

9. A presente Reclamação foi remetida por correio electrónico ao Serviço de Finanças de Mafra em 24-02-2025, tendo dado entrada neste Tribunal em 24-03-2025 (cfr. fls. 4 a 199 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

Mais se provou que:

10. O Reclamante BB é proprietário do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana ...92 da freguesia ..., concelho de Loures, distrito de Lisboa, com o valor patrimonial tributário de € 2.929,72 (cfr. documento n.º 9 junto com a petição inicial, a fls. 4 a 199 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

11. O Reclamante BB é proprietário do prédio urbano, inscrito na matriz predial urbana ...02 da União das Freguesia ..., ... e ..., concelho de Mafra e distrito de Lisboa, com o valor patrimonial tributário de € 148.882,87 (cfr. documento n.º 6 junto com a petição inicial, a fls. 4 a 199 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

12. O prédio identificado no número antecedente constitui a casa de morada de família dos Reclamantes (por acordo; facto não controvertido);

13. A Reclamante AA é proprietária de um veículo automóvel, marca AUDI, matrícula ..-RU-.., de 05-09-2016, com um valor de mercado de cerca de € 8.000,00 (facto não controvertido; cfr. artigo 19.º da petição inicial);

14. Com referência ao ano de 2023, consta na declaração Modelo 3 do IRS que os Reclamantes obtiveram um rendimento global de € 14.763,61 (facto não controvertido; cfr. artigo 14.º da petição inicial).

4. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

4.1. DA COMPETÊNCIA HIERÁRQUICA DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO DO SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO

4.1.1. No ponto 1. do presente acórdão ficou já realçado que o recurso jurisdicional que os Recorrentes optaram por nos submeter para julgamento tem por objecto sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa.

4.1.2. Como é sabido, nos termos do preceituado nos artigos 26.º, alínea b), e 38.º, alínea a) do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF), a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo só tem competência para conhecer o mérito dos recursos que tenham por exclusivo fundamento matéria de direito. Sendo que, por força do regime consagrado do n.º 1 e 3 do artigo 280.º do CPPT, das decisões dos tribunais tributários de 1.ª instância cabe recurso para o Tribunal Central Administrativo, salvo nas situações previstas no n.º 3, ou seja, isto é, quando, cumulativamente, as partes aleguem apenas questões de direito, o valor da causa seja superior à alçada dos tribunais centrais administrativos e o valor da sucumbência seja superior a metade da alçada do tribunal de que se recorre.

4.1.3. É neste contexto legal que o Supremo Tribunal vem reiterada e uniformemente concluindo que só é hierarquicamente competente para conhecer dos recursos jurisdicionais interpostos de decisões dos Tribunais Tributários de 1.ª Instância nas situações em que aquelas decisões se substanciem em conhecimento do mérito da causa e o recurso tenha por exclusivo fundamento questões de direito. Nas demais situações, isto é, quando está em causa o conhecimento e julgamento de recursos jurisdicionais de decisões recorríveis que não sejam de mérito e/ou neles estejam suscitadas questões de facto, a competência para conhecer o mérito do recurso jurisdicional pertence aos Tribunais Centrais Administrativos.

4.1.4. No caso, após cuidadosa análise dos 115 artigos que substanciam a alegação de recurso e do confronto destes com as 16 conclusões formuladas (que evidenciam claramente o elevado espírito de síntese e o rigoroso cumprimento da lei na formulação destas últimas) afigurou-se-nos que os Recorrentes não pretendiam apenas questionar o julgamento de direito, mas igualmente as ilações extraídas pelo julgador dos factos provados e nas quais fundou o seu juízo sobre o preenchimento ( no caso, não preenchimento) dos pressupostos previstos no artigo 52.º, n.º 4 da LGT. Em suma, interpretou-se, repita-se, conjugado o corpo da alegação e as conclusões formuladas, que a pretensão recursiva não se esgotava na apreciação de questões jurídicas.

4.1.5. Todavia, conforme resulta do requerimento apresentado pelos Recorrentes, o entendimento por nós adiantado, sujeito, por via da observância do princípio do contraditório, a “interpretação autentica“ dos Recorrentes, não é de confirmar. Não por, como dizem os Recorrentes, não ter sido directamente impugnada a matéria de facto (suficiência ou insuficiência dos factos vertidos no probatório, com observância do regime consagrado no artigo 640.º do CPC, uma vez que, como bem sabem, além da impugnação directa dos factos, a incompetência hierárquica pode decorrer de um afastamento dos Recorrentes das ilações de facto extraídas pelo julgador ou por via de censura a eventuais diligências de prova não realizadas). Mas, sim, porque os Recorrentes vieram declarar, de forma expressa e incondicional, que em momento algum foi seu propósito questionar o julgamento em qualquer uma dessas vertentes, pretendendo apenas que seja sindicada a subsunção dos factos ao direito aplicável. É, pois, nesta medida, indiscutível a nossa competência em razão da hierarquia para conhecer o mérito do recurso, o que passamos a realizar.

4.2. DO ERRO DE JULGAMENTO DE DIREITO: PEDIDO DE DISPENSA DE PRESTAÇÃO DE GARANTIA, OS FACTOS PROVADOS E A CONCRETA SUBSUNÇÃO QUE DESTES FOI REALIZADA NA SENTENÇA RECORRIDA

4.2.1. Conforme resulta dos autos, os Recorrentes, contra quem foi instaurada execução fiscal por falta de pagamento da liquidação de Imposto sobre o Rendimento Pessoal (IRS), apresentaram junto do Serviço de Finanças pedido de dispensa de garantia, alegando não disporem de quaisquer bens na sua esfera jurídica idóneos à prestação daquela, tendo em consideração o valor da quantia exequenda e acrescido legal; que, na ausência de bens penhoráveis susceptíveis de garantir a dívida, também não lhes é possível oferecer garantia bancária, uma vez que, como é amplamente reconhecido, as instituições bancárias exigem garantias ainda mais substanciais e onerosas do que as que lhe são exigidas no âmbito da execução fiscal; que a sua sujeição à prestação de garantia que lhes está a ser exigida os colocaria em condições de não conseguir satisfazer as suas necessidades básicas e cumprir as suas pontuais obrigações e, por fim, que não têm qualquer responsabilidade na insuficiência de bens para prestar garantia, pautando a sua conduta por boas práticas, incluindo no domínio tributário, não existindo, pois, indícios de que essa insuficiência ou inexistência se ficou a dever a qualquer actuação dolosa da sua parte, designadamente, nunca dissiparam bens para frustrar os créditos para com o Estado, agindo sempre de boa-fé, integridade e transparência em todas as acções financeiras e patrimoniais.

4.2.2. Tudo para concluírem que, não dispondo de outros bens que não os rendimentos declarados na Categoria A e B, respectivamente nos valores de € 4.937,72 e € 9.267,95, se encontrava preenchido o requisito de insuficiência de bens para prestar garantia, previsto no n.º 4 do artigo 52.º da LGT.

4.2.3. O pedido de dispensa de garantia, por decisão do Chefe de Divisão da Direcção de Finanças de Lisboa, foi indeferido com fundamento, por um lado, em que os Recorrentes não tinham feito prova de que os seus rendimentos e bens eram insuficientes à prestação da garantia e, por outro, que na sequência de diligências oficiosamente realizadas pelo Serviço de Finanças tinham sido identificados um conjunto de bens, móveis sujeitos a registo (carros) e imóveis (dois prédios urbanos), em valor suficiente à prestação da garantia exigível para efeitos de suspensão da execução. Em síntese, segundo a Autoridade Tributária, não estavam verificados os pressupostos previstos no n.º 4 do artigo 52.º da LGT, pelo que se impunha o indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia.

4.2.4. Foi contra esta decisão que os Recorrentes apresentaram Reclamação. Insistiram que não dispõem de condições económico-financeiras para apresentar uma garantia que assegure o valor da dívida, não disporem de bens idóneos a tal intento e que a casa de morada de família, um dos imóveis identificados pela Autoridade Tributária e que, segundo esta, só por si possui valor para assegurar a dívida, face à inadmissibilidade de venda da mesma em processo de execução fiscal, nos termos do n.º 2 do artigo 244.º do CPPT, não podia fundar o indeferimento da sua pretensão. Reafirmaram que em nenhum momento dissiparam bens do seu património com a intenção de frustrar créditos do Estado. E que, existindo dúvidas, deveria a Autoridade Tributária ter questionado ou requerido a junção de documentos, atento o preceituado no artigo 58.º da LGT, em vez de, singelamente, afirmar que não foram apresentadas provas capazes de sustentar o pedido formulado.

4.2.5. O Tribunal a quo, após ponderar o quadro legal relativo à dispensa de prestação de garantia, os limites legais em procedimento de execução fiscal relativos à casa de morada de família e a actuação desenvolvida pela Autoridade Tributária na apreciação do pedido, confirmou a legalidade do despacho impugnando, mais concluindo pela inexistência de qualquer violação do princípio do inquisitório.

4.2.6. Adiantamos, desde já, que a sentença recorrida, como muito bem sublinhou o Excelentíssimo Procurador Geral Adjunto, não merece a censura que os Recorrentes lhe dirigem, antes evidenciando uma rigorosa interpretação de direito e uma irrepreensível subsunção dos factos ao quadro jurídico aplicável.

4.2.7. Como se deixou dito na sentença recorrida, a Administração Tributária pode, nos termos do artigo 52.º, n.º 4 da LGT, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou existindo manifesta falta de meios económicos revelada por insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do interessado.

4.2.8. Ou seja, pretendendo o Executado obter a suspensão da execução e ser dispensado de prestar a respectiva garantia, deve dirigir o pedido ao órgão da execução fiscal, devidamente fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária, tal como prevê o artigo 170.º n.ºs 1 e 3 do CPPT, cabendo-lhe a prova do prejuízo irreparável ou da manifesta falta de meios revelada pela insuficiência económica, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova previstas no artigos 74.º n.º 1 da LGT e 342.º do Código Civil.

4.2.9. Resulta, assim, do quadro legal que fica exposto, que a dispensa de prestação da prestação de garantia dependente da verificação de, pelo menos, um de dois pressupostos: existência de prejuízo irreparável decorrente da prestação da garantia ou falta de bens económicos para a prestar, que ao Executado cumpre provar. Demonstrado um destes pressupostos, está a Administração Tributária obrigada a deferir o pedido de dispensa, salvo se existirem fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do Executado, ónus da prova este que hoje recai sobre a Autoridade Tributária.

4.2.10. Sendo este o quadro legal em que a questão da dispensa da prestação peticionada se tem de decidir e recordando que tal pedido se fundou na insuficiência de bens, fácil se revela concluir, perante os factos apurados, que tal insuficiência de bens não ficou comprovada.

4.2.11. Na verdade, ficou provado que os Recorrentes são proprietários de bens móveis sujeitos a registo e bens imóveis: a Recorrente é proprietária de um veiculo automóvel com um valor de mercado de cerca de € 8.000,00 e o Recorrente é proprietários de dois prédios urbanos, um com valor patrimonial tributário de € 2.929,72 e outro com o valor patrimonial tributário de € 148.882,87 (tudo, conforme factos apurados sob os n.ºs 6, 10, 11 e 13 do probatório).

4.2.12. Ora, como também se afirma, bem, na sentença recorrida, independentemente de os Recorrentes não terem feito prova junto do órgão de execução fiscal de inexistência de bens, como constituía sua obrigação legal, o órgão de execução fiscal reuniu elementos no sentido de contrariar o alegado pelos Reclamantes quanto a não possuírem bens suficientes, uma vez que os possuem, designadamente um prédio urbano cujo valor patrimonial tributário, de € 148.882,87, é manifestamente superior ao montante da garantia a prestar, fixada em € 88.575,58.

4.2.13. No que respeita à questão do referido imóvel constituir casa de morada de família, questão que os Recorrentes colocaram na petição da Reclamação, defendendo que esse imóvel não devia ser relevado para efeitos de apreciação do pedido de dispensa de garantia, por a sua venda não ser admissível, nos termos do artigo 244.º do CPPT, não cremos que lhes possa ser reconhecida razão. Como este Supremo Tribunal Administrativo tem vindo a decidir, a proibição legal da venda do imóvel em execução fiscal que constitua casa de morada de família não contende nem com a penhora nem determina a sua irrelevância para efeitos de aferição do pedido de dispensa fundado na inexistência de bens capazes de suportar a constituição de garantia:

«O n.º 2 do artigo 244.º do CPPT, na redação da Lei n.º 13/2016, de 23 de maio, estipula que “Não há lugar à realização da venda de imóvel destinado exclusivamente a habitação própria e permanente do devedor ou do seu agregado familiar, quando o mesmo esteja efetivamente afeto a esse fim”.

Mas a lei não impede que na execução fiscal seja penhorado um imóvel afeto exclusivamente a habitação própria e permanente do devedor ou do seu agregado familiar.

Aliás, a proibição da venda da habitação própria e permanente do executado só se entende porque o imóvel é penhorável. Se fosse impenhorável, o legislador não precisava de proibir a venda, uma vez que a penhora é uma atividade prévia e necessária à realização da venda. Só são vendidos os bens que antes foram penhorados.

Em sede tributária dispõe o artigo 50.º, n.º 1 da LGT que o património do devedor constitui a garantia geral dos créditos tributários.

O imóvel onde o executado tem a sua habitação própria e permanente faz parte do seu património e constitui garantia geral dos créditos tributários, uma vez que não existe norma legal que afaste aquela regra.

O mesmo se passa nas execuções cíveis em que estão sujeitos à execução todos os bens do devedor suscetíveis de penhora que nos termos da lei substantiva, respondem pela dívida exequenda – artigo 735.º, n.º 1 do CPC.

A diferença nesta matéria entre a execução cível e a execução fiscal é que na primeira não há qualquer limitação quanto à venda do imóvel. O que significa que o credor comum pode penhorar e vender o imóvel que constitui a habitação própria e permanente do executado para ser pago pelo produto da venda. Já na execução fiscal a AT não pode vender o imóvel que penhorou, e se tal acontecer a venda é nula porque celebrada contra disposição legal de carácter imperativo, a constante do n.º 4 do artigo 244.º do CPPT, nulidade que é invocável a todo o tempo por qualquer interessado e pode ser declarada oficiosamente pelo tribunal, conforme artigo 286.º do Código Civil (CC), não ficando, pois, sujeita às regras da anulação da venda nem aos prazos fixados para a mesma no artigo 257.º do CPPT - Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 10/04/2019, processo 0852/17.5BESNT.

Perguntar-se-á qual o interesse em se penhorar um bem na execução fiscal que depois não pode ser vendido?

A penhora é fonte de uma preferência sobre o produto da venda dos bens penhorados, dado que o exequente adquire por ela o direito a ser pago com preferência a qualquer outro credor que não tenha garantia real anterior (artigo 822.º, n.º 1 do CC).

Deste modo, a AT, penhorado o imóvel na execução fiscal, poderá reclamar o seu crédito se em execução cível o bem tiver sido penhorado por um credor comum.

A penhora em sede de execução fiscal não consubstancia por isso a prática de um ato inútil. Ela mantém, apesar da proibição prevista no n.º 4 do artigo 244.º do CPPT, a sua função conservadora, pois os atos de disposição e de oneração dos bens são inoponíveis à execução, e a sua função de garantia na medida é fonte de uma preferência sobre o produto da venda dos bens penhorados que possa vir a ocorrer em execução cível.

Porque assim é, o artigo 244.º, n.º 4 do CPPT não afasta a regra geral de que todo o património penhorável do executado constitui garantia geral da dívida tributária. O pagamento coercivo não pode ocorrer na execução fiscal, na medida em que a venda não é permitida por lei, mas pode acontecer por outra via, numa execução instaurada por um credor comum.

Fazendo o imóvel parte do património do executado, deve ser considerado no juízo que a AT tem de fazer sobre a insuficiência de bens.» (acórdão do Supremo Tribunal administrativo de 2 de Setembro de 2020, proferido no processo n.º 307/20.0BESNT, integralmente disponível para consulta em www.dgsi.pt ).

4.2.14. Donde, devendo a Autoridade Tributária, no juízo que lhe está imposto fazer sobre a suficiência de bens, considerar todos os bens que integram o património do Executado e integrando este património, no caso dos Recorrentes, bens, móveis e imóveis, capazes, pelo seu valor, de suportar a prestação de garantia que no processo de execução fiscal lhes é exigida que prestem para efeitos de suspensão do processo de execução, incluindo o imóvel que constitua casa de morada de família, há que concluir pela legalidade do despacho de indeferimento objecto da presente Reclamação e pela manutenção da sentença na ordem jurídica.

4.2.15. Três notas finais se impõem para refutar parte da argumentação do recurso que nos foi dirigido e relativamente á qual até momento não fizemos expressa apreciação.

A primeira prende-se com a alegada inconstitucionalidade da interpretação acolhida pelo Tribunal a quo do artigo 244.º do CPPT, alegadamente assente no entendimento de que, sendo os executados proprietários da casa de morada de família lhes está vedado pedir a dispensa de prestação de garantia. Em momento algum da fundamentação do julgamento tal interpretação foi, minimamente, equacionada. O Tribunal afirmou apenas que o facto de não ser permitida a venda de imóvel que seja penhorado em execução fiscal, quando esse imóvel é a casa de morada de família do executado ou do agregado familiar, não obsta à penhora nem à sua valoração para efeitos de avaliação do património ou, em bom rigor, da suficiência ou insuficiência de bens à prestação da garantia.

A segunda prende-se com a alegada violação do princípio do inquisitório, cujo fundamento, salvo o devido respeito, encontrar. Na verdade, sendo inequívoco que do requerimento do pedido de dispensa não consta qualquer referência quanto aos bens móveis sujeito a registo e bens imóveis que integram o património dos executados, certo é que a prova da sua existência foi feita pela Administração Tributária, que, por sua iniciativa, realizou diligências, indagou da existência ou não de bens, não se tendo, pois, limitado, como afirmam os Recorrentes, a concluir simplesmente pela falta de prova quanto à real situação patrimonial dos Recorrentes.

A terceira e ultima nota que importa sublinhar relaciona-se com a alegada violação dos princípios da proporcionalidade, da justiça material, da boa administração e tutela efectiva dos contribuintes, assente numa alegada não ponderação dos limites legais dos bens em causa e a impossibilidade de prestar garantias, resultando evidente que essa ponderação, com a qual os Recorrentes tem direito a discordar, foi efectivamente realizada, conforme resulta quer da decisão reclamada quer da sentença recorrida.

4.2.16. Em conclusão:

- O Supremo Tribunal Administrativo é o Tribunal hierarquicamente competente para conhecer o mérito do recurso jurisdicional sempre que os Recorrentes não questionam o julgamento de facto, seja com fundamento em insuficiência dos factos apurados, erro na valoração da prova ou por discordarem das ilações de facto que do probatório são extraídas na sentença recorrida;

- A falta de meios económicos que fundamente o pedido do executado de isenção de prestação de garantia ao abrigo do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, é revelada pela insuficiência de bens penhoráveis;

- Não obstante o imóvel destinado exclusivamente a habitação própria e permanente do devedor ou do seu agregado familiar que esteja a ser efectivamente utilizado para esse fim não possa ser vendido na execução fiscal, nos termos consagradas no artigo 244.º, n.º 2 do CPPT, é um bem penhorável, devendo, por esta razão, ser considerado para efeitos de julgamento do pedido de dispensa de prestação de garantia tendo em vista a suspensão da execução fiscal.

5. DECISÃO

Termos em que, acordam os Juízes que integram a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, negando provimento ao recurso jurisdicional, manter na ordem jurídica a douta sentença recorrida.

Custas pelos Recorrentes.

Registe e notifique.

Lisboa, 11 de Setembro de 2025. - Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) – Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos – Isabel Cristina Mota Marques da Silva.

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1. RELATÓRIO

2. OBJECTO DO RECURSO