0562/14 - Supremo Tribunal Administrativo

O recurso de revista excepcional previsto no artigo 150º do CPTA não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas “como uma válvula de segurança do sistema”, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

- Relatório - Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 – A…………….., com os sinais dos autos, veio, ao abrigo do artigo 150.º do CPTA, interpor recurso de revista para este Supremo Tribunal do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 28 de Novembro de 2013, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa de 16 de Maio de 2013, que julgara improcedente o recurso judicial da decisão de avaliação da matéria tributável por métodos indirectos para determinação do rendimento sujeito a IRS dos anos de 2008, 2009 e 2010, apresentando para tal as seguintes conclusões: Vem o presente recurso interposto do Acórdão, proferido em 28 de novembro de 2013 pelo Tribunal Central Administrativo Sul, que, julgando improcedente a apelação do Recorrente, manteve a decisão de 1.ª instância, da qual resultava a confirmação da decisão de aplicação de métodos indiretos no apuramento da matéria coletável em sede de IRS relativo aos anos de 2008, 2009 e 2010. O Tribunal “a quo” manteve a decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que decidira no sentido de confirmar a decisão de aplicação de métodos indiretos na fixação do rendimento tributável sujeito a IRS nos anos de 2008, 2009 e 2010, absolvendo a Fazenda pública do pedido e fixando o valor da causa em €4.380.811,94. Salvo o devido respeito, não pode o recorrente conformar-se com o Acórdão proferido pelo Tribunal “a quo”, que é recorrível em todas as aceções referidas no artigo 150.º do CPTA. Isto porque: (i) está em causa uma questão cuja apreciação, pela sua relevância jurídica, é claramente necessária para uma melhor aplicação do direito; (ii) estão em causa interesses de particular relevância social; (iii) a admissão do recurso é claramente necessária para uma melhor aplicação do Direito; e (iv) houve erro na apreciação da prova tendo ocorrido ofensa de uma disposição expressa da lei que fixa a força do meio de prova. No que concerne à questão cuja apreciação, pela sua relevância jurídica, é claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, é mister referir que, não tendo o Tribunal a quo tomado posição expressa sobre a aplicabilidade ao caso do Recorrente do disposto no artigo 87.º , n.º 1, alínea f) da LGT , deveria, pelo menos ter respondido às questões de saber: (i) Se a alínea f) do artigo 87.º da LGT deve interpretar-se no sentido de se aplicar aos não residentes, mesmo não havendo, quanto a estes, falta de declaração de rendimentos por não terem auferido rendimentos em território nacional ou, tendo obtido rendimentos de fonte portuguesa, o respetivo montante determine a dispensa do cumprimento da referida obrigação declarativa?; e (ii) Se a alínea f) do artigo 87.º da LGT deve interpretar-se no sentido de se aplicar aos não residentes quando, sendo devida a apresentação de declaração de rendimentos por terem auferido rendimentos de fonte portuguesa, exista divergência não justificada com os rendimentos declarados, por ser tal divergência justificada pelo facto de os não residentes só se encontrarem obrigados a declarar os rendimentos auferidos em Portugal? Esta questão, que não é de somenos importância, deveria ter sido apreciada pelo tribunal “a quo”, razão pela qual a prolação de Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo abordando a referida questão revela-se, além de útil para o Recorrente, indiscutivelmente importante para evitar que esta mesma questão venha a colocar-se em situações idênticas ou similares, de não residentes para efeitos fiscais que auferem rendimentos em Portugal e contra quem a Administração Tributária pretende lançar mão da avaliação indireta da matéria coletável. No que tange aos interesses de particular relevância social é crucial referir que a situação em apreço, designadamente tendo em consideração as decisões da 1.ª instância e do Tribunal Central Administrativo Sul, coloca em crise, não só a eficácia do Direito, mas a sua própria credibilidade. Com efeito, a decisão recorrida e a sua aplicação à situação sub judice assumem contornos que extravasam de forma clara e inequívoca o caso concreto do Recorrente, na medida em que são, quer a decisão da 1.ª Instância, quer a decisão recorrida, proferida pelo tribunal “a quo”, suscetíveis de se tornar um paradigma para a resolução de casos de aplicação de métodos indiretos na avaliação da matéria coletável em sede de IRS a emigrantes portugueses e a sujeitos passivos não residentes. Resultou provado nos autos que (i) o Recorrente é titular de número de identificação fiscal português (cfr. ponto B) da matéria de facto provada); (ii) o recorrente, nos anos em questão (2008, 2009 e 2010), realizou viagens de avião com a companhia aérea TAP Air Portugal com destino a Portugal (cfr. ponto L) da matéria de facto provada), tendo, de acordo com informação obtida junto daquela companhia aérea, permanecido em Portugal, nos anos em apreço, por períodos sempre inferiores a 183 dias . Mais tendo resultado provado que o Recorrente (i) é titular de um número de identificação fiscal em Angola, (ii) aí se encontra inscrito no Instituto Nacional de Segurança Social, (iii) efetuou, em Angola, descontos a título de Imposto sobre os rendimentos do Trabalho, entre janeiro de 2007 e dezembro de 2011, (iv) encontra-se inscrito no Sistema de Segurança Social Angolano desde 21.05.2007, e (v) em 17.06.1996 assinou contrato de assinatura de serviços de telefonia móvel celular em Angola e efetuou vários pagamentos relativos ao serviço (cfr. pontos C), D), E), H), I) e J) da matéria de facto provada). Acresce que resultou provado que foi emitido pelo Consulado Geral de Portugal em ………… um Certificado de Residência, nos termos do qual o recorrente reside em Angola desde 1991 (cfr. ponto F) da matéria de facto provada). Porém, o Tribunal “a quo”, em linha com o que havia sido decidido na 1.ª Instância, e em clara violação do disposto no artigo 16.º do Código do IRS, entendeu fazer recair sobre o recorrente o ónus da prova da não residência para efeitos fiscais em território português. Ao fazê-lo, para além de violar frontalmente o disposto no artigo 16.º do Código do IRS, mediante a inversão do “onus probandi”, o Tribunal Central Administrativo Sul impõe ao recorrente o ónus da prova de facto negativo, impede que qualquer contribuinte que aufira rendimentos em Portugal e que, por lapso, aqui se declare residente para efeitos fiscais aquando da entrega das suas declarações de rendimentos, demonstre a sua não permanência em território português por período igual ou superior a 183 dias, seguidos ou interpolados. Assim, a admitir-se que este entendimento do Tribunal “a quo” faça vencimento sem que seja corrigido por este Supremo Tribunal Administrativo, permitir-se-á a total desproteção dos contribuintes face à administração Tributária, pois que, sobretudo aqueles que cometam erros declarativos, ficarão onerados com prova, mais do que diabólica, verdadeiramente impossível, de factos negativos, a quanto acresce que ver-se-ão punidos mediante a aplicação de métodos indiretos no apuramento da matéria coletável, o que redundará num verdadeiro confisco, que põe em crise o núcleo essencial do direito de propriedade, constitucionalmente consagrado no artigo 62.º da CRP. Tal, muito para além de extravasar o concreto caso do Recorrente, será paradigma de resolução de casos semelhantes, de emigrantes que auferem rendimentos em Portugal e que aqui declaram, por lapso, ser residentes, sem prejuízo de residirem e exercerem a sua atividade noutros países. Note-se, ademais, que atenta a decisão do Tribunal “a quo”, o grau de desproteção dos contribuintes será tanto maior quanto estes emigrem para países com os quais Portugal não dispõe de um ADT, como é o caso de Angola. Numa época em que a emigração portuguesa voltou a aumentar, motivada por condicionalismos sociais e económicos, sendo os países de língua oficial portuguesa destino de muitos dos nacionais, é de fácil compreensão o potencial de expansão a casos similares ao do Recorrente. Desta forma, tendo o TCAS desconsiderado a prova produzida mediante a apresentação de Certificado de Residência emitido pelo Consulado Geral de Portugal em ……… e sendo Angola um país com o qual Portugal não celebrou qualquer ADT, coloca-se o Recorrente ante uma verdadeira prova impossível, vedada pela Constituição da República Portuguesa (cfr. artigo 20.º da CRP). Acrescente-se ao exposto que o Tribunal “a quo” entendeu, quanto à informação relativa às viagens realizadas pelo recorrente no período compreendido entre 2008 e 2010, inclusive, junta aos autos como prova da não permanência do Recorrente em território nacional, em cada um dos anos, por períodos de duração igual ou superior a 183 dias, que aquela informação não seria de considerar prova suficiente da não permanência em território português nos anos em apreço por período igual ou superior a 183 dias, seguidos ou interpolados, porquanto o recorrente poderia “ter viajado em outras companhias aéreas ou e países para onde, eventualmente, se tivesse deslocado directamente para este território (cfr. p. 22 da decisão recorrida). Ao concluir deste forma, o Tribunal Central Administrativo Sul afirma que só seria prova suficiente do facto negativo – a não permanência em território português – a demonstração de todos os meios de transporte possíveis que pudessem ter sido utilizados pelo Recorrente para entrar em Portugal, U. O que redunda na negação da prova, na medida em que, não sendo Portugal dotado de fronteiras “fechadas”, nenhum controlo seria possível sobre a entrada e permanência em território português, devendo, pois, o Recorrente possuir um dispositivo com GPS ao minuto que lhe possibilitasse demonstrar, em cada minuto, em que país se encontrava em todos os dias dos anos de 2008, 2009 e 2010. Ora, o risco associado ao vencimento de uma decisão como a decisão do TCAS ora recorrida vai, na realidade, muito além da situação concreta do Recorrente, projectando-se em todos os não residentes (estrangeiros ou emigrantes) que cometam erros declarativos em Portugal e que aqui aufiram rendimentos. No que tange à clara necessidade de admissão do recurso para melhor aplicação do direito há a referir que o recurso de revista ora interposto deverá ser admitido porquanto (i) existe capacidade de expansão da controvérsia de modo a ultrapassar os limites da situação singular, (ii) existe possibilidade de ser visto como um tipo, contendo uma questão bem caracterizada, passível de se repetir em casos futuros e (iii) a decisão nas instâncias foi ostensivamente errada e juridicamente insustentável. O caso dos autos respeita a um sujeito passivo não residente, cidadão português que emigrou para Angola há vários anos, aí se estabelecendo e exercendo a sua atividade profissional, mas que não deixou de adquirir imóveis em Portugal – atenta a vontade, comum a tantos emigrantes, de aqui verter as poupanças de uma vida de trabalho no estrangeiro e de aqui dispor de uma habitação que pudesse utilizar aquando das suas curtas e pouco frequentes deslocações a Portugal e, sobretudo, que possa vir a utilizar num eventual regresso definitivo ao seu país natal -, assim tendo capacidade de extensão da controvérsia para além da situação singular. Na verdade, não é situação singular a do recorrente, com atualidade renovada nos anos mais recentes, em que se intensificou o movimento de emigração de portugueses para os países de língua oficial portuguesa, máxime Angola, Brasil e Moçambique. Desta forma, atenta a existência de inúmeros casos em que a situação de facto é muito próxima à do Recorrente, o caso sub judice e a decisão firmada pelo Tribunal Central Administrativo Sul no sentido de exigir do Recorrente a prova de factos negativos e a demonstração da impossibilidade de, através de qualquer meio de transporte, ter permanecido em Portugal por mais de 183 dias, pode vir a assumir-se como um tipo, um paradigma a ser seguido pelas Instâncias e aplicado aos inúmeros sujeitos passivos residentes no estrangeiro mas que disponham de rendimentos em Portugal e que, por lapso, aqui tenham declarado residir. AA. A capacidade de expansão de uma decisão como a ora recorrida é ainda maior se o sujeito passivo for residente em Angola ou noutro Estado com o qual Portugal não celebrou qualquer ADT, pois que deste modo será ainda possível que o Tribunal pugne pela dupla residência que não exclui a possibilidade de residência para efeitos fiscais em Portugal, como sucedeu in casu. BB. Acresce que a decisão recorrida revela-se ostensivamente errada e juridicamente insustentável na medida em que promove a inversão do ónus da prova para além dos casos em que tal inversão do “onus probandi” é admissível, para além de vedar o acesso ao direito ao impor ao Recorrente uma prova impossível, proibida no ordenamento jurídico português ao abrigo do disposto no artigo 20.º da Lei fundamental. CC. Relativamente ao erro na apreciação da prova por ofensa de uma disposição expressa da lei que fixa a força do meio de prova, refira-se que o Tribunal a quo desconsiderou a força probatória plena do Certificado de Residência emitido pelo Consulado Geral de Portugal em ……….., em clara violação do disposto nos artigos 369.º a 372.º do Código Civil , máxime do seu artigo 371.º. DD. Com efeito, nos termos daquelas normas, os documentos emitidos por autoridade ou oficial público com competência em razão da matéria e do lugar e que sejam subscritos pelo autor com selo do respetivo serviço, presumem-se documentos autênticos, sendo, ex vi do disposto no artigo 371.º do Código Civil , os documentos autênticos meios de prova revestidos de força probatória plena quanto (i) aos factos que se referem como praticados pela autoridade e (ii) aos factos que neles são atestados com base nas perceções da entidade documentadora. EE. No caso do Certificado de Residência emitido pelo Consulado Geral de Portugal em ………., verificam-se todos os pressupostos de que depende a presunção de autenticidade do documento e, bem assim, são os factos atestados fundados nas averiguações a que procedeu a entidade documentadora, razão pela qual o documento será de qualificar como autêntico com a concomitante força probatória plena. FF. O Tribunal a quo, porém, desconsiderou a força probatória do documento, afirmando que os factos nele atestados estariam sujeitos à livre apreciação do julgador, não tendo, contudo, pugnado pela falsidade do documento, como lhe competia, violando expressamente o disposto nos artigos 369.º a 372.º do Código Civil , em especial no artigo 371.º. GG. Analisada e fundamentada a recorribilidade da decisão do Tribunal a quo, importa agora que se indiquem os argumentos que implicam a revogação da mesma e a sua substituição por outra que absolva o recorrente de tudo o peticionado. HH. O Acórdão recorrido enferma de vício de erro de interpretação e de aplicação da lei substantiva , violando de forma clara e grosseira o disposto no artigo 16.º do Código do IRS e ainda nos artigos 74.º e 87.º , n.º 1, alínea f) da LGT . II. Entendeu o Tribunal a quo que “o ónus da prova de não ter permanecido em território português pelo menos 183 dias, cabia-lhe a ele (ao Recorrente) que não à AT, como bem se decidiu na sentença recorrida, vertente esta em que a sentença recorrida também é de confirmar” (cfr. página 22 da Decisão Recorrida). JJ. Salvo o devido respeito, o Tribunal a quo errou ao extrair esta conclusão das normas aplicáveis ao caso sub judice e da matéria de facto provada. KK. Com efeito, o ónus da prova da não residência para efeitos fiscais em Portugal nos anos de 2008 a 2010, inclusive, não cabia ao Recorrente, pois que nenhuma presunção de residência se encontra consagrada no artigo 16.º do Código do IRS e tão-pouco se admite a inversão do ónus da prova em matéria de qualificação do estatuto do Recorrente como residente ou não para efeitos fiscais em Portugal (cfr. artigo 74.º da LGT ). LL. O que o Tribunal a quo faz, in casu, é pois fundamentar a inversão do ónus da prova na existência de declarações do Recorrente que o Tribunal considera sustentarem a existência de uma presunção legal que incumbe ao Recorrente ilidir. MM. Ora, a inversão do ónus da prova que seria, quando muito, admissível em sede de avaliação indireta da matéria coletável, não pode ser imposta em momento anterior ao da avaliação indireta e sem que estejam demonstrados os seus pressupostos, pois que tal, além de constituir uma aplicação errada do Direito, redunda numa total desproteção das garantias dos contribuintes. NN. Assim, a Decisão recorrida viola frontalmente o disposto nos artigos 74.º da LGT e 342.º, n.º 1, do Código Civil, correspondendo a uma errada interpretação da lei e aplicação do Direito aos factos, o que redunda na violação de lei substantiva. OO. Como decorre do preceituado nos artigos 74.º da LGT e 342.º, n.º 1 do Código Civil, incumbe a quem invoca um facto o ónus da prova dos elementos que o constituem. PP. Já nos termos do artigo 16.º do Código do IRS não se preveem como critérios de qualificação como residentes para efeitos fiscais em território português as declarações dos sujeitos passivos, sendo apenas determinante da qualificação como residente (i) a permanência em território português por mais de 183 dias, seguidos ou interpolados e (ii) a disposição, em território português, de habitação em condições que façam supor a intenção de a manter e ocupar como residência habitual. QQ. No caso em apreço, o Recorrente carreou para os autos elementos de prova que permitem sustentar a sua não qualificação como residente para efeitos fiscais em território português nos anos de 2008, 2009 e 2010, não tendo, porém, o Tribunal a quo considerados os elementos probatórios juntos, atendo-se somente às declarações do Recorrente para efeitos de qualifica-lo como residente para efeitos fiscais em território português nos anos em questão. RR. Acresce ao exposto que não pode assacar-se à avaliação indireta da matéria tributável, excecional e subsidiária da avaliação directa, uma qualquer finalidade punitiva, que permita considerar, como fez o Tribunal a quo, que, por ter o Recorrente declarado erradamente ser residente em Portugal, deverão então ser-lhe aplicados métodos indiretos em sede de IRS, como sanção daqueles erros declarativos. SS. Ao atuar deste modo o Tribunal a quo coloca o Recorrente perante a necessidade de fazer prova impossível, na medida em que, não dispondo Portugal de um ADT celebrado com Angola – país onde o Recorrente reside desde 1991 – seria possível a existência de uma “dupla residência” e, com vista a afastar a sua qualificação como residente para efeitos fiscais em Portugal, o Recorrente deveria ter demonstrado através de elementos disponibilizados por todos os meios de transporte que se configurem como possíveis a sua não permanência em território português por período superior a 183 dias em cada um dos anos em questão. TT. Ora, a prova impossível, para além de ser vedada pelo princípio do acesso ao Direito e à tutela jurisdicional efetiva, consagrado no artigo 20.º da CRP, foi já contrariada por este Supremo Tribunal administrativo, que decidiu no sentido de que “por força do princípio constitucional da proibição da indefesa, que emana do direito de acesso ao direito e aos tribunais reconhecido no art. 20.º, n.º 1 da CRP, não serão constitucionalmente admissíveis situações de imposição de ónus probatório que se reconduzam à impossibilidade prática de prova de um facto necessário para o reconhecimento de um direito.” (vide Acórdão do STA de 17.10.2012, tirado no processo n.º 0414/12 e disponível em www.dgsi.pt , com sublinhados nossos). UU. Adicionalmente, a imposição – ilegal como se demonstrou – pelo Tribunal a quo ao Recorrente da prova de factos negativos em termos tais que a prova, mais do que diabólica, vem a ser impossível, deveria ter sido relevada pelo TCAS no sentido de ser a valoração da prova ajustada à acrescida dificuldade que a mesma importa, em respeito pelo princípio da proporcionalidade, consagrado no artigo 18.º da CRP, tal como decidido no Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 17.10.2012, onde pode ler-se que “ a acrescida dificuldade da prova de factos negativos deverá ter como corolário, por força do princípio constitucional da proporcionalidade, uma menor exigência probatória por parte do aplicador do direito, dando relevo a provas menos relevantes e convincentes que as que seriam exigíveis se tal dificuldade não existisse , aplicando a máxima latina «iis quae difficillioris sunt probationis leviores probationes admittuntur»”(Acórdão do STA de 17.10.2012, tirado no processo n.º 0414/12 e disponível em www.dgsi.pt , com sublinhados nossos). VV. De quanto resulta que o Tribunal a quo, ao invés de desconsiderar a prova produzida nos autos pelo recorrente, como fez, deveria tê-la valorado a favor do Recorrente, sob pena de violar de forma grosseira os princípios constitucionais da igualdade, da proporcionalidade e do acesso ao Direito, previstos nos artigos 13.º, 18.º e 20.º da Lei Fundamental. WW. Finalmente, o Tribunal a quo escusou-se a apreciar os fundamentos para a avaliação indireta da matéria coletável, considerando esta questão prejudicada pela decisão quanto ao estatuto pessoal do Recorrente, e não curando de determinar a bondade da decisão de aplicação de métodos indiretos na determinação da matéria tributável, questão decidenda no recurso interposto pelo Recorrente. YY. Por um lado, atendendo à letra e ao espírito da alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º da LGT , é forçoso concluir que a avaliação indireta da matéria tributável apenas poderá aplicar-se aos casos em que haja falta de declaração de rendimentos, quando esta seja exigível, ou existência de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados, a qual depende também da obrigatoriedade de apresentação de declaração de rendimentos em Portugal, sob pena de os rendimentos declarados (apenas os auferidos em território português) serem, por definição, muito inferiores quando comparados com o rendimento global do sujeito passivo (incluindo os rendimentos de fonte estrangeira e que não devem ser declarados em Portugal), de quanto se conclui que a vocação de aplicação da avaliação indireta da matéria tributável é circunscrita a sujeitos passivos residentes para efeitos fiscais em território português. ZZ. Ainda que assim não se considere – o que por mera hipótese e por cautela de patrocínio se equaciona, sem admitir – sempre terá o Tribunal a quo feito uma aplicação errada da lei substantiva, visto que à avaliação indireta da matéria coletável subjazem preocupações relativas ao combate à fraude e à evasão fiscal, que determinam a consagração de um mecanismo que expressamente traduz a aplicação do princípio da substância sobre a forma, impondo a desconsideração da forma – rectius do rendimento declarado – sempre que a substância revele uma relevante desproporção, para mais. AAA. No caso do Recorrente, ao invés, a preocupação do Tribunal a quo não foi de prevalência da substância sobre a forma, mas antes de “endeusamento” da forma em total detrimento da substância, pois, como resulta do Acórdão recorrido, para o Tribunal “a quo” revela-se irrelevante a substância – segundo a qual o Recorrente é não residente em território português – prevalecendo a forma das declarações apresentadas, erroneamente (e inadvertidamente, conclui-se), pelo Recorrente o que, para além de redundar na inexistência de fundamento legal para a aplicação da avaliação indireta da matéria tributável ao caso do Recorrente, importa a violação do disposto no artigo 11.º , n.º 3 da LGT . Termos em que, com o douto suprimento de V. Exas., deve: O presente recurso ser admitido, atendendo ao integral preenchimento dos respetivos requisitos; Ser concedido provimento ao presente recurso e, em consequência, ser revogado o Acórdão recorrido, substituindo-se por outro que anule a decisão de aplicação de métodos indiretos na avaliação da matéria tributável sujeita a IRS em 2008, 2009 e 2010, com os devidos efeitos legais, como é de Direito e, assim, se fazendo Justiça! 2 – Não foram apresentadas contra-alegações. 3 - O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 882 a 884 dos autos, concluindo no sentido da não admissão do recurso, por não se encontrarem preenchidos, no caso, os pressupostos do recurso de revista a que alude o n.º 1 do art. 150.º do CPTA. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir da admissibilidade do recurso. - Fundamentação - 5 – Matéria de facto É do seguinte teor o probatório fixado no Acórdão recorrido: O Recorrente tem nacionalidade portuguesa (cfr. Documento de fls. 242 dos autos). O Recorrente é titular do número ……………. de contribuinte fiscal português (cfr. fls. 105 dos autos). O Recorrente é contribuinte fiscal em Angola com o n.º ………….., emitido a 05/05/2010 (cfr. documento de fls. 313 dos autos). Entre 03/02/2005 a 03/02/2010 o Recorrente era contribuinte fiscal em Angola com o n.º …………… (cfr. documento de fls. 314 dos autos). Em 21/05/2007 o recorrente se inscreveu no Instituto Nacional de Segurança Social de Angola, tendo-lhe sido atribuído o cartão n.º ……….. (cfr. documento de fls. 317 dos autos). Em 21/09/2011 foi emitido um certificado de residência pelo Consulado Geral de Portugal em ……….. no qual se exara que o Recorrente “vive actualmente neste país, na sua residência em Rua ………….., ……., ………., Angola, residindo nesta área consular desde 22 de Janeiro de 1991” (cfr. documento de fls. 237 dos autos). O Recorrente é aposentado desde 1/12/1986 pela Caixa Nacional de Aposentações (cfr. documento de fls. 239 dos autos). Em 25/04/2012 foi emitida certidão da Repartição fiscal de ………. que atesta descontos efectuados a título de Imposto sobre os Rendimentos de Trabalho, desde Janeiro de 2007 a Dezembro de 2011 (cfr. documento de fls. 253 dos autos). Em 26/04/2012 foi emitida declaração que atesta que o Recorrente se encontra inscrito no Sistema de Segurança Social Angolano desde 21/05/2007 (cfr. documento de fls. 255 dos autos). Em 17/06/1996 o Recorrente assinou contrato de assinatura de serviço de telefonia móvel celular, e efectuou vários pagamentos referentes ao serviço (cfr. documento de fls. 256 e ss dos autos). Em 07/12/2011 o Recorrente entregou junto do serviço de finanças de Lisboa- 2, declaração de alteração da sua residência fiscal de Portugal para Angola e nomeou o respectivo representante fiscal em território português, mais declarando que deixou de residir em Portugal a partir de 22/01/1991 (cfr. documentos de fls. 242 dos autos). O Recorrente nos anos de 2008, 2009 e 2010 efectuou voos de Lisboa na TAP conforme discriminado a fls. 309 a 310 e 325 e 341 dos autos, cujo teor se dá por reproduzido; Em 13/04/2012 o Recorrente exerceu o seu direito de audição prévia relativamente ao projecto de decisão de aplicação de métodos indirectos para determinação do rendimento sujeito a IRS (cfr. documento de fls. 270 e ss dos autos). Em 28/09/2012 foi proferido despacho de concordância com o teor do relatório da acção de inspecção decisão de aplicação de métodos indirectos para determinação do rendimento sujeito a IRS do recorrente, nos termos do artigo 87.º , n.º 1, al. f) da LGT , e 89.º-A, n.º 3, 5 e 11 da LGT, fixando-se o rendimento tributável no montante de 411.015,44€, para o ano de 2008, o montante de 2.530.013,00€, para o ano de 2009, e de 2.641.947,45€ para o ano de 2010 (cfr. relatório de fls. 91 e ss dos autos). No relatório mencionado na alínea anterior fundamentou-se da seguinte forma a fixação do rendimento tributável (cfr. relatório de inspecção de fls. 95 a 146, cujo teor aqui se dá por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais): “II.3. Outras situações II - 3.1. Caracterização do Sujeito Passivo Conforme consta do cadastro informático da DGCI, o domicílio fiscal situava-se na Rua ……………. n.º ………., em Lisboa, até 2011/12/07, data em que alterou a sua condição para a situação de "não residente" e nomeou como seu representante fiscal B……………….., com o NIF: ……………. Nos anos objecto de análise neste procedimento, verificamos que o sujeito passivo não estava colectado para o exercício de qualquer actividade comercial, agrícola ou industrial. Relativamente às relações económicas que mantêm ou manteve com outros sujeitos passivos detectamos as que se seguem, conforme "print" extraído do sistema informático: (...) Consultado o sistema informático do Património ao dispor destes Serviços, foi visto que o sujeito passivo é proprietário de diversos prédios situados em território nacional, inscritos na matriz predial urbana das freguesias dos concelhos conforme descrição no quadro seguinte: Quadro 2: Imóveis (...) No que respeita a bens móveis sujeitos a registo foi detectado que o sujeito passivo é proprietário da viatura com a matrícula …………, da marca Porsche modelo 9PA, adquirido no ano de 2009. II. - 3.2. Obrigações Fiscais O Sr. A………………., na qualidade de sujeito passivo cumpriu atempadamente as suas obrigações fiscais, declarativas e de pagamento em sede de IRS, Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) e Imposto Único de Circulação (IUc), em conformidade com a realidade fiscal que a sua situação declarada espelhava, não existindo por isso registo de quaisquer dívidas fiscais. Das pesquisas informáticas operadas no respeitante à situação declarativa do sujeito passivo em sede de IRS, obtivemos a seguinte informação declarada pelo próprio e infra detalhada no Quadro 3. (...) Nos anos em análise preencheu os campos, que infra se apresentam, da Declaração Modelo 3 de IRS, da seguinte forma: Quadro 4: Quadros 4, 5 e 6 das Declarações Modelo 3 (...) Da liquidação de cada uma das declarações de IRS acima identificadas não resultou o apuramento de imposto a pagar ou a receber. - 3.3. Diligências Efectuadas II - 3.3.2.1. Análise dos elementos disponibilizados pelo DIAP Feito o exame e conferência dos elementos remetidos pelo DCIAP à Administração Fiscal, foram vistos os movimentos a crédito operados em duas contas bancárias tituladas por A……………… no …………., na agência "C. F. ……….", identificadas pelo NIB ……………. e …………….. (Anexo I) Desta análise foram notadas em ambas as contas, entradas de capital sob a forma de depósitos em numerário e em cheque, assim como transferências bancárias de montantes muito elevados em razão das condições económica do sujeito passivo que era conhecida pela Administração Fiscal. É manifesto que tais montantes (na posse do sujeito passivo) não se encontram traduzidos na situação tributária declarada pelo próprio em qualquer um dos anos aqui em análise. Da observação a esta resposta, ressalta apenas o argumento aduzido pelo sujeito passivo de se pretender titulado na condição de "não residente" em território nacional e desse modo ser normativamente desenquadrado da Incidência Subjectiva em sede de IRS para os anos de 2008, 2009 e 2010. Em súmula indica não ser residente em território português por não preencher o disposto no artigo 16.º do CIRS, conforme se demonstra: Diz não preencher o disposto na alínea a) do n.º1 do citado normativo porque reside em Angola desde 1991 e pese embora se desloque ocasionalmente a Portugal, no cômputo final, as suas estadias não correspondem a 183 dias seguidos ou interpolados. Para fazer prova do alegado juntou cópia de Certificado de Residência emitido pelo Consulado Geral de Portugal em ……….. a 21/09/2011. (...) De modo concludente, assegura que por tal explicação, não só não tem obrigações declarativas em sede de IRS como, ao ter apresentado as declarações de rendimentos Modelo 3 de IRS para os anos de 2008, 2009 e 2010, ocorreu o que denominou de "excesso declarativo". E assim entendeu o sujeito passivo ter respondido na totalidade ao teor da notificação destes Serviços de Inspecção efectuada em face dos elementos detectados. Em face do que vem aduzido pelo sujeito passivo, substanciado na sua residência fora do território português desde o ano de 1991 impõe-se mostrar a seguinte factualidade que contradita integralmente o que vem arrazoado: O sujeito passivo é titular de um número fiscal de contribuinte, também conhecido por (NIF) (número de identificação fiscal), requerido pelo próprio, nos termos do Decreto-Lei n.º 463/1979, de 11 de Novembro. Aquando do pedido deste NIF, para além de outros elementos, indicou obrigatoriamente o seu respectivo domicílio fiscal à data e actualizou-o sempre que tal se tomou necessário. Refira-se que destas actuações não consta que o sujeito passivo alguma vez tivesse declarado residir fora do território n acional. Por referência aos anos aqui em análise, o Sr. A……………….. declarou expressa e inequivocamente à Administração Fiscal que o seu domicílio fiscal era na Rua ………………, n.º ….- ….., ……-…. ………., Lisboa; E por este motivo, esta foi também a morada de contacto entre a Administração Tributária e o sujeito passivo. O contribuinte era nos anos de 2008, 2009 e 2010, residente em território português conforme declarado pelo próprio. Esta é também a morada de residência que o sujeito passivo declarou, em diversos contratos e outros documentos por si outorgados, designadamente, escrituras de compra e venda e em contratos de sociedade. (Anexo II); O sujeito passivo na qualidade de gerente da sociedade C………………, conforme registo comercial declarou residência em território nacional na mesma morada; Em 29/04/2010 solicitou o Cartão do Cidadão (CC), no qual declarou residir na morada anteriormente referida (Anexo III); O sujeito passivo esteve colectado, para o exercício de uma actividade comercial, entre 1991 e 1994, conforme se comprova pelo print, para além de, nos exercícios em causa, foi gerente de diversas sociedades, como já anteriormente referido (vide Pág. 6 do Relatório de Inspecção): (...) Foi nomeado liquidatário da sociedade "C………………., Lda", na qual detinha o cargo de gerente aquando da dissolução da mesma em 2011. (Anexo IV). Função materialmente incompatível com a invocada situação de não residente. Atento designadamente a possibilidade de verificação da contabilidade por parte destes Serviços de Inspecção nos 10 anos posteriores à dissolução, contabilidade que deverá encontrar-se à disposição da Administração Tributária no território nacional. Verificado o património imobiliário do sujeito passivo recolhemos os seguintes elementos probatórios da sua situação de residente em território português. Refira-­se que foram recolhidos elementos desde o ano de 1991 atento ao alegado pelo sujeito passivo, na parte em que refere residência em Angola desde esse ano. É proprietário do prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia do …………, concelho de Lisboa sob o artigo ………….-Fracção ……, seu domicílio fiscal até 2011/12/07 e nos anos em análise no presente procedimento inspectivo. O sujeito passivo declarou ser esta a sua morada de habitação própria e permanente, inclusive por tal motivo, usufruiu do benefício de isenção de Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) pelo prazo máximo à data, do ano de 1994 a 2003 (vd. Liquidação - Anexo V). Foi proprietário do prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia da …………., concelho de Loures, sob o artigo ………., fracção ……., para o qual requereu o mesmo benefício de isenção de IMI do ano de 1991 a 1997, declarando ser aquela a sua habitação própria e permanente. Este segundo imóvel indicado fui alienado onerosamente a 27/03/2006 por escritura de compra e venda, e por tal facto o sujeito passivo apresentou a sua declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS para o ano de 2006 como Anexo G- Mais Valias e Outros Incrementos Patrimoniais. Neste Anexo G declarou que se tratava da alienação da habitação própria e permanente e que iria reinvestir o produto da venda. Veio a considerar o declarado reinvestimento no ano de 2007, com a aquisição da fracção ……… do prédio inscrito sob o artigo …….. da freguesia do ……….., Concelho de Lisboa, por escritura de Compra e Venda lavrada em 31/12/2007. Deste documento consta…. Que aceita a presente venda, nos termos exarados e que destina a fracção ora adquirida exclusivamente a sua habitação própria e permanente. (...):". Também nesta compra e por tal facto obteve benefício e por tal facto obteve benefício de IMT conforme DUC extraído do sistema informático que se anexa (Anexo VI) O sujeito passivo em resposta ao ofício remetido por estes Serviços declarou que reside em Angola, desde o ano de 1991, apresentando como elemento probatório um "certificado de residência" emitido pelo Consulado Geral de Portugal em ……….. Naturalmente que não existe impedimento para a fixação de residência em mais do que local, simplesmente a factualidade supra apresentada e sempre declarada pelo próprio sujeito passivo, demonstra com total certeza o seu enquadramento nos normativos de incidência para efeitos de tributação em IRS, sendo incontornável que se tratava de um sujeito passivo residente para efeitos fiscais em território português até 2011/12/07 data em alterou a sua condição para não residente e nomeou representante. As declarações dos sujeitos passivos presumem-se verdadeiras e de boa fé, conforme o disposto no n.º 1 do artigo 75.º da LGT . Atendo o que veio sendo declarado pelo próprio, conforme descritivo anterior, ao que acresce o facto de o mesmo ter efectivamente residência em Portugal, para a qual obteve inclusivamente o benefício de isenção de IMT por se tratar da sua habitação própria e permanente, é inatacável que se encontram preenchidas as condições do artigo 16.º n.º 1 b) do CIRS para este sujeito passivo, que sempre se intitulou residente em território português, em todos os benefícios que veio obtendo ao longo destes anos, designadamente isenções de IMI e em IRS (com particular ênfase no reinvestimento declarado e já antes decifrado). Portanto a factualidade demonstrada é reflexo da realidade jurídico-fiscal em que o sujeito passivo se enquadra, o "certificado de residência" agora apresentado e o agora (entenda-se 21/09/2011) emitido, face ao sempre declarado pelo próprio sujeito passivo não dispõe de qualquer condição para abalar sequer fragilizar o funcionamento das regras legais aplicáveis a um sujeito passivo residente em território português. Veja-se a propósito o que vem dito no douto Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 07/02/2012, Processo 05350112, "( ...) A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos elementos constantes dos autos, designadamente, as informações oficiais e os documentos, não impugnados, conforme referido a propósito de cada alínea do probatório. Quanto ao facto de o recorrente residir, ou não, em Angola, importa ter presente que os documentos juntos por aquele, designadamente o atestado de residência emitido pela Administração do Município de ………… (fls. 9 dos autos) não permitem formar a convicção de que o mesmo residia em Angola no ano de 2007, na medida em que este facto é infirmado pelos demais elementos constantes dos autos, nomeadamente, o pedido de isenção de IMI para o imóvel identificado na alínea e) dos factos assentes, efectuado ao abrigo do disposto (...), ou seja, com fundamento naquele se destinar à sua habitação própria e permanente. (...)", De salientar ainda que só após a notificação por parte da Administração fiscal qual questionava a existência de eventuais rendimentos susceptíveis de tributação em sede e IRS, foi invocada, pelo sujeito passivo, a sua qualidade de não residente, quando até essa data foram declaradas e cumpridas todas as suas obrigações fiscais enquanto residente para efeitos fiscais no território português. O sujeito passivo ao apresentar agora o "certificado de residência" pretende que o mesmo venha apagar todas as suas declarações com relevância fiscal, todos os seus actos, em que voluntariamente declarou residir em território português, pretendendo retroagir os seus efeitos, como se tal supressão da realidade fosse possível. Em 2012/05/15 deu entrada nestes Serviços ofício de junção de documentos que a seguir se, descrevem de forma sucinta: Documento n.º 1 Compreende cópia do requerimento enviado à Direcção Serviços Registo Contribuintes (DSRC), no seguimento da declaração de alteração de residência fiscal de Portugal para Angola e nomeação de representante fiscal em Portugal, solicitando a produção de efeitos retroactivos da declaração de alteração de residência fiscal e nomeação de representante fiscal em Portugal; Documento n.º 2 Cópia da resposta do sujeito passivo, enviada à Direcção de Finanças de Lisboa, dando cumprimento ao dever de colaboração, na sequência da notificação efectuada por aquela entidade através do ofício n.º 026504. Documento n.º 3 Cópia do requerimento entregue em 2012/05/10 na DSRC com vista ao agendamento de reunião com aqueles serviços e à junção de documentos adicionais com interesse para a decisão do pedido de produção de efeitos retroactivos da alteração de residência fiscal que ali se encontra. Da análise da documentação (cópias não certificadas) que o sujeito passivo veio apresentar em 15 de Maio de 2012, concluímos que: A mesma não coloca em causa a condição de residente em território português do Sr. A………….., nos anos de 2008, 2009 e 2010, conforme sempre foi assumido pelo próprio; Não são apresentados elementos que afastem a tributação em território nacional dos incrementos patrimoniais detectados nas contas bancárias tituladas pelo Sr. A……………. em Portugal. Em face dos elementos probatórios recolhidos no âmbito do procedimento inspectivo, exposto ao longo do presente capítulo, concluímos provar de forma clara, precisa e fundamentada de que o sujeito passivo nos anos em análise (2008, 2009 e 2010) foi residente, para efeitos fiscais, no território português. (...) IV - MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS A determinação da matéria tributável dos sujeitos passivos pode ser efectuada de forma directa ou de forma indirecta. Contudo, nos termos do n.º1 do artigo 81.º da LGT , esta última, apenas pode ser usada nos casos expressamente previstos na lei, cuja competência cabe à administração tributária, de acordo com o estatuído no n.º 2 do artigo 82.º da LGT . Dispõe o nº2 do artigo 83.º da LGT que "2. A avaliação indirecta visa a determinação do valor dos rendimentos ou bens tributáveis a partir de indícios, presunções ou outros elementos de que a administração tributária disponha.". No artigo 87.º da LGT encontra-se delimitado o conjunto de situações passíveis de aplicação da avaliação indirecta, das quais se salienta a que encontra enquadramento no estatuído na alínea f) do n.º 1 do referido artigo "1. A avaliação indirecta só pode efectuar-se em caso de: (...) f) Existência de uma divergência não justificada de, pelo menos, um terço entre os rendimento declarados e o acréscimo de património ou o consumo evidenciados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação. (...) ou f) Acréscimo de património ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a € 100.000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados. (Redacção dada pela Lei ...) Considerando que o sujeito passivo foi notificado para esclarecer as eventuais omissões detectadas nas declarações de IRS, atento às entradas de dinheiro, cheques e transferências para as supra referidas contas bancárias na sua titularidade, nos anos de 2008, 2009 e 2010, e proceder à entrega das declarações de substituição de IRS, não tendo qualquer uma das solicitações sido, até à presente data, efectuadas, em face do acréscimo patrimonial não justificado e não declarado em IRS, para qualquer um dos anos a Administração Tributária pode socorrer-se da avaliação indirecta, para através de presunções legais apurar a matéria colectável deste sujeito passivo. Sendo assim, considerando os movimentos registados a crédito nas contas bancárias tituladas pelo sujeito passivo no ……………, isto é acréscimos patrimoniais não justificados pejo sujeito passivo e o rendimento declarado pelo próprio nos diferentes anos existe objectivamente uma divergência não justificada entre o património evidenciado e o rendimento declarado, em qualquer um dos anos em causa, tendo por isso fundamento legal a realização da avaliação indirecta da matéria colectável em IRS dos anos de 2008, 2009 e 2010 do sujeito passivo, nos termos da alínea ...1 do artigo 87.º da LGT , nos dois últimos anos com a redacção da Lei ..., de 1 de Setembro e para o ano de 2008 com a redacção da Lei 55-B/2004 , de 30 de Dezembro, Depois, o n.º 3 do artigo 89.º-A da LGT define que cabe ao sujeito passivo comprovar de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte dos acréscimos de património: "(...) 3- Verificadas as situações previstas no n.º 1 deste artigo, bem como na alínea f) do artigo 87.º cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou o acréscimo de património ou o consumo evidenciados. (...) Ou "(...) 3 - Verificadas as situações previstas no n.º1 deste artigo, bem como na alínea f) do n. ° 1 do artigo 87.º, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efectuada.(...). Não tendo o sujeito passivo comprovado qual a fonte geradora das entradas de capital, detectadas pela análise dos movimentos operados a crédito nas supra referidas contas bancárias, apesar de notificado para o efeito, consideram-se tais acréscimos como rendimento tributável, nos termos do n.º 5 do artigo 89.º-A da LGT "(...) 5- Para efeitos da alínea f) do n.º1 do artigo 87.º; a) Considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, quando não existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no artigo 90.º, que permitam à administração tributária fixar rendimento superior, a diferença entre o acréscimo de património ou a despesa efectuada, e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação; (...)" (Redacção em vigor nos anos de 2009 e 2010) (...)" P) A p.i. foi apresentada junto do tribunal tributário de Lisboa em 15/10/2012, por correio registado (cfr. fls. 22 dos autos). Não resulta provado que: O Recorrente reside exclusivamente em Angola desde 1991; Tenha permanecido em território português menos de 183 dias em cada um dos exercícios em causa, designadamente 2008, 2009 e 2010 6 – Apreciando. 6.1 Da admissibilidade do recurso Vem o presente recurso interposto e admitido nos termos do art. 150.º do CPTA (cfr. despacho de fls. 876 dos autos), havendo agora que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 5 do artigo 150.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA). Dispõe o artigo 150.º do CPTA, sob a epígrafe “Recurso de Revista”: 1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. 2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual. 3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue mais adequado. 4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova. 5 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objecto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da secção de contencioso administrativo. Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos, mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso. E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o recente Acórdão deste STA de 2 de Abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.» (fim de citação). Decorre ainda de forma expressa do n.º 5 do artigo 150.º do CPTA que o erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova. Alega o recorrente que o acórdão do TCA-Sul proferido nos presentes autos é recorrível em todas as aceções referidas no artigo 150.º do CPTA , porque: (i) está em causa uma questão cuja apreciação, pela sua relevância jurídica, é claramente necessária para uma melhor aplicação do direito; (ii) estão em causa interesses de particular relevância social; (iii) a admissão do recurso é claramente necessária para uma melhor aplicação do Direito; e (iv) houve erro na apreciação da prova tendo ocorrido ofensa de uma disposição expressa da lei que fixa a força do meio de prova (cfr. conclusões D) e E) das suas alegações de recurso). Não obstante a veemência da sua alegação, entendemos não se encontram reunidos no caso dos autos os pressupostos do recurso de revista excepcional, como demonstraremos. A questão de saber se a alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º da LGT é aplicável exclusivamente aos residentes em Portugal é, em abstracto, uma questão de inegável relevo jurídico, porquanto embora o legislador não tenha restringido de forma expressa o âmbito de aplicação daquele preceito legal aos residentes em território português, apenas estes estão sujeitos em Portugal a tributação em base mundial e obrigados à respectiva declaração de rendimentos com esse âmbito. Sucede, contudo, que como o próprio recorrente reconhece, o Acórdão recorrido não curou de tal questão, e nem tinha de curar atendendo a que concluiu que o recorrente era residente em Portugal. Consignou-se a esse propósito no acórdão recorrido que: «Não se quedando provado que o ora recorrente era não residente em território português, prejudicado fica o conhecimento de que a norma do art. 87.º , n.º 1, alínea f) da LGT , apenas é de aplicação aos sujeitos passivos residentes, como o mesmo invoca, por não ser essa a situação do mesmo nos referidos anos de 2008 a 2010, não logrando por isso aplicação no caso vertente.» (cfr. acórdão recorrido, a fls. 788, frente, dos autos). Ora, não faz sentido admitir recurso de revista excepcional para apreciar questão não antes apreciadas pelas instâncias - por maior que seja o seu interesse teórico ou académico - pois que não cabe ao STA, enquanto Tribunal de revista, emitir pronúncia sobre questões julgadas prejudicadas pelas concretas circunstâncias dos casos que lhes cabe reexaminar. Alega também o recorrente para fundamentar a admissibilidade do recurso a presença no caso dos autos de interesses de particular relevância social, pois que, alegadamente , a decisão recorrida e a sua aplicação à situação sub judice assumem contornos que extravasam de forma clara e inequívoca o caso concreto do Recorrente, na medida em que são, quer a decisão da 1.ª Instância, quer a decisão recorrida, proferida pelo tribunal “a quo”, suscetíveis de se tornar um paradigma para a resolução de casos de aplicação de métodos indiretos na avaliação da matéria coletável em sede de IRS a emigrantes portugueses e a sujeitos passivos não residentes. Sucede que, no caso dos autos, o que está fundamentalmente em causa é a valoração da prova produzida para atestar a alegada não permanência em Portugal por mais de 183 dias - critério primeiro do qual decorre, nos termos do artigo 16.º do Código do IRS, a qualidade de residente em território português para efeitos deste imposto –, sendo que a convicção do julgador quanto à prova produzida depende sempre das concretas circunstâncias do caso, sendo pouco susceptível de generalizações ou de ser arvorada em paradigma de casos futuros. E se é certo que a prova de um facto negativo é tradicionalmente considerada como “diabolica probatio”, igualmente certo se julga que, no caso da não permanência em território nacional, atento a que o comum das pessoas não possui o dom da ubiquidade, esse facto negativo pode ser cabalmente demonstrado pela prova de facto positivo que necessariamente exclui aquele – a saber, a permanência no território de outro(s) Estado(s) por período igual ou superior a 183 dias -, o que não se afigura impossível ou sequer difícil no caso de permanência em Estados que mantém o controlo de entradas e saídas das fronteiras do seu território, como sucede no caso de Angola (onde alegadamente o Recorrente permaneceu a maior parte do tempo nos anos de 2008, 2009 e 2010, segundo alegou no seu recurso para o TCA-Sul – cfr. a conclusão 10 das suas alegações de recurso, a fls. 766/767 dos autos), podendo a permanência nesse país ser cabalmente demonstrada pelos carimbos de entrada e saída daquele território apostos no seu passaporte. Ora, resulta expressa e inequivocamente do n.º 5 do artigo 150.º do CPTA que o erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova, o que, contrariamente ao alegado, também não sucede. Como bem sabe o recorrente – que, além do mais, o alega - entre Portugal e Angola não foi celebrada Convenção contra a Dupla Tributação, daí que não haja obstáculo convencional à dupla residência de um qualquer sujeito passivo que mantenha relações económicas com os dois Estados. E se para efeitos de aplicação do regime convencional a lei interna pode impor, e impõe, que a prova da qualidade de não residente se faça por via de Certificado de Residência Fiscal conforme modelo aprovado, fora desses casos nem a lei exige que a prova da residência seja feita por certa espécie de prova, nem o certificado de residência fiscal, ainda que fosse de equiparar a documento autêntico, faz prova plena da não residência do recorrente em território português, apenas atesta a residência em Angola, sem que esta implique necessariamente excluir aquela. Daí que, contrariamente ao alegado, não será de admitir a revista por erro na apreciação da prova por ofensa de uma disposição expressa da lei que fixa a força do meio de prova. Finalmente, não se vê que haja clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito, porquanto não se reconhece que as instâncias tenham tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável em face do probatório fixado. As alegações do recorrente tendentes a demonstrar a existência de erro de julgamento do acórdão recorrido, violando de forma clara e grosseira o disposto no artigo 16.º do Código do IRS e ainda nos artigos 74.º e 87.º , n.º 1, alínea f) da LGT , se impressionam pelo seu modo assertivo, não resistem ao confronto do teor do Acórdão recorrido, que se afirma que “o ónus da prova de não ter permanecido em território português pelo menos 183 dias, cabia-lhe a ele (ao Recorrente) que não à AT, como bem se decidiu na sentença recorrida, vertente esta em que a sentença recorrida também é de confirmar”, bem explica e fundamenta a razão por que assim entendeu, a saber, porque assentando o IRS, em regra, no método declarativo , e tendo o contribuinte, nas respectivas declarações de rendimentos, declarado como sendo residente em território português, tal declaração tem de se presumir verdadeira e prestada de boa fé ( artigos 75.º da LGT e 59.º do CPPT), pelo que, pretendendo, posteriormente, o mesmo contribuinte infirmar tal residência em território português, como elemento negativo da incidência em IRS, é a ele que lhe cabe provar tal não residência, por a AT dispor a seu favor de uma presunção legal ( artigo 350.º , n.º 2 do Código Civil ). Consignou-se, a este propósito, no acórdão recorrido (cfr. acórdão recorrido, a fls. 787, frente e verso, dos autos): Desde logo, o recorrente parece olvidar que, em todos estes anos aqui em causa, andou a entregar declarações de IRS, onde nelas sempre fez constar que a sua residência era em território português, como se não coloca em causa – cfr. matéria da alínea O) do probatório fixado na sentença recorrida, que na sua maior parte transcreve o relatório de inspecção, cuja factualidade, nesta parte, o mesmo nem fez controverter – que a liquidação de tal imposto assenta no método declarativo nos termos do disposto nos art.ºs 57.º, 65.º e 76.º do CIRS, sendo o imposto liquidado com base nos elementos declarados pelo contribuinte, para si favoráveis ou desfavoráveis, para além de que, em termos probatórios, as menções narradas pelos contribuintes presumem-se verdadeiras e de boa fé, nos termos do disposto nos art.ºs 75.º da LGT e 59.º do CPPT, desta forma passando a AT a ter a seu favor uma presunção legal (no caso, de o ora recorrente ter residência em território português), pelo que escusava de fazer a prova o facto a que ela conduz, nos termos do disposto no n.º1 do art.º 350.º do Código Civil , passando desta forma a caber ao contribuinte a fazer a prova do contrário do facto presumido, nos termos do n.º2 deste mesmo artigo, ou seja, que nesses anos esteve em território português menos de 183 dias, que não à AT a prova de que o mesmo nesses mesmos anos esteve em território português por mais de 183 dias, por beneficiar da citada presunção legal, como bem se decidiu na sentença recorrida. É certo que o mesmo veio a afirmar ter entregue tais declarações de rendimentos em sede de IRS, nesses anos, de forma errónea, inadvertida e indevidamente – cfr. matéria da sua conclusão 16. in fine – porém, nenhuma prova vimos dos autos que assim tenha sido, para mais, quando a entrega de tais declarações, nos termos em que o foram, lhe proporcionou benefícios fiscais, como tenha sido a isenção de IMI de 1994 a 2003, o benefício do reinvestimento do produto da venda já em data bem mais próxima (em 2007), do imóvel inscrito sob o art.º ………., fracção …….., da freguesia da ……….., Loures, para a compra do imóvel inscrito na matriz sob o art.º………., da freguesia do …………, que então, em 31-12-2007, declarou que a destinava, exclusivamente, a sua residência própria e permanente, em cuja aquisição beneficiou também, da isenção de IMT, mal se percebendo que agora pretenda colocar em causa todos esses actos que veio praticando ao longo dos anos, pretendendo que a verdade dos factos agora já seja outra, mais de acordo com os seus interesses em não ser tributado por métodos indirectos em sede de IRS, quando não cumpriu, nesta parte, as correspondentes obrigações declarativas! Não importa, aqui, julgar a bondade do decidido, apenas apreciar se o julgamento efectuado se revela como ostensivamente errado ou juridicamente insustentável de modo a justificar a admissão da revista excepcional para “melhor aplicação do direito” e quanto a isto, que é o que aqui apenas importa, não se vê que o seja, razão pela qual não se justifica a admissão da revista. - Decisão - 7 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso por se julgar não estarem preenchidos os pressupostos do recurso de revista excepcional previstos no n.º 1 do artigo 150.º do CPTA. Custas pelo recorrente. Lisboa, 19 de Novembro de 2014. – Isabel Marques da Silva (relatora) – Dulce Neto – Casimiro Gonçalves .